Решение по дело №306/2022 на Административен съд - Варна

Производството е по реда на чл.156 и следващите от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/.

Образувано е по жалба на „МОНИ-КАР 2015“ ООД, ЕИК *********, със седалище и адрес на управление: гр. Варна, ж.к. „Възраждане“, бл. 5, вх. 4, ет. 3, ап. 75, против Ревизионен акт /РА/ № Р-03000321001247-091-001/04.10.2021 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Варна, потвърден с Решение по жалба срещу ревизионен акт № 290/20.12.2021 г. на Директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ /ОДОП/ Варна при ЦУ на НАП, с който в тежест на дружеството са установени допълнителни задължения за корпоративен данък по Закона за корпоративното подоходно облагане /ЗКПО/ за данъчен период /д.п./ 2018 г. в размер на 4 425,50 лева – главница, и 1 128,59 лева – лихва, за д.п.2019 г. в размер на 28 162,90 лева – главница, и 4 318,66 лева – лихва, и за д.п.2020 г. в размер на 133 474,95 лева – главница, и 3 555,53 лева – лихва.

В жалбата, по подробно изложени съображения, се релевира незаконосъобразност на оспорения ревизионен акт поради издаването му при допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила и в нарушение на материалния закон. Навеждат се доводи за липса на основания за извършване на ревизията по особения ред за облагане по чл.122 от ДОПК. Твърди се, че не са разяснени правата на ревизираното лице и не е извършен обективен анализ на доказателствата. Счита се, че издадените от доставчиците фактури са автентични и с вярно съдържание относно посочените в тях количества стоки и цени, представляващи разход за дружеството, свързан пряко и непосредствено с неговата независима икономическа дейност. Изтъква се, че приходните органи признават реализираните приходи, но същевременно отричат извършването на разходи във връзка с тях, което представлява нарушение на основния счетоводен принцип на съпоставимост между приходите и разходите. Сочи се, че непредставянето на доказателства от преките доставчици, респ. представянето им извън определения от органите по приходите срок, неустановеността на произхода на стоките и липсата на материална и техническа обезпеченост на доставчиците нямат връзка с правата и задълженията на дружеството по повод облагането с корпоративен данък. Аргументира се, че предвид представените фактури, съдържащи необходимата информация съгласно счетоводното законодателство, е налице документална обоснованост на разходите, както че и в хода на ревизията са представени договори и приемо-предавателни протоколи, които носят белезите на първичен счетоводен документ по смисъла на чл.4, ал.2 от Закона за счетоводството /ЗСч/. Посочва се, че реалността на доставките се установява и от счетоводните записвания в счетоводството на ревизираното лице, които на основание чл.51 от ДОПК и чл.182 от Гражданския процесуален кодекс /ГПК/ се преценяват според тяхната редовност и с оглед на другите обстоятелства, установени в хода на производството. Излагат се доводи за доказаност на предаването на движимите вещи, т.е. тяхната индивидуализация, а оттам и на преминаването на собствеността и настъпването на данъчно събитие. Твърди се, че е извършена и последваща реализация на стоките. Счита се, че на основание чл.27, ал.1, т.2 от ЗКПО приходите от продажба на стоките, във връзка с чието закупуване не са признати счетоводни разходи, също не следва да се признават за данъчни цели. Оспорва се начинът на определяне на прихода от отдаване под наем на автомобили на свързани с дружеството лица като се сочи, че същият е порочен и няма нищо общо с данъчнопризнатата амортизационна квота. На изложените основания се отправя искане за цялостна отмяна на РА и за присъждане на направените по делото разноски.

В открито съдебно заседание по даване ход по същество жалбоподателят, чрез представител по пълномощие, излага обстойни доводи за незаконосъобразност на РА, включително за неговата нищожност поради издаването му от некомпетентни органи, непритежаващи валидни квалифицирани електронни подписи.

Ответникът – Директорът на Дирекция ОДОП Варна при ЦУ на НАП, чрез процесуален представител, оспорва жалбата. Счита същата за недоказана и неоснователна, а РА за законосъобразен по съображения, изложени в потвърждаващото го решение. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение.

По допустимостта на жалбата:

РА е обжалван по административен ред с жалба вх. № 46685/18.10.2021 година /л.1278-1285/. От матариалите по делото се установява, че Решение по жалба срещу ревизионен акт № 290/20.12.2021 г. на Директора на Дирекция ОДОП Варна при ЦУ на НАП е връчено на жалбоподателя на 18.01.2022 г. /л.11 от делото/, а жалбата до съда е подадена по пощата на 31.01.2022 г. /л.9 oт делото/, т.е. в срока по чл.156, ал.1 от ДОПК, поради което като подадена срещу подлежащ на оспорване акт, от легитимирано лице, пред надлежния съд и в законоустановения срок, същата се явява допустима за разглеждане.

По основателността на жалбата:

След като разгледа оплакванията, изложени в жалбата, доказателствата по делото, становищата на страните и в рамките на задължителната проверка по чл.160 от ДОПК, Административен съд – Варна приема за установено от фактическа и правна страна следното:

Ревизията е възложена със Заповед за възлагане на ревизия /ЗВР/ № Р-03000321001247-020-001/02.03.2021 г. /л.4/, издадена от С.С.А.на длъжност началник на сектор при ТД на НАП Варна. Съгласно ЗВР обхватът на ревизията включва установяване на задължения за корпоративен данък за периода 01.01.2018 г. – 31.12.2020 г. като е определено същата да бъде извършена в срок от три месеца от връчването на заповедта – 09.03.2021 година /л.3/. Със Заповед № Р-03000321001247-023-001/31.05.2021 г. /л.6/ ревизионното производство е спряно, считано от 31.05.2021 г. до приключване на сроковете по болничен лист и завръщането на ревизора на работа, а със Заповед № Р-03000321001247-143-001/16.06.2021 г. /л.8/ производството е възобновено, считано от 16.06.2021 година. И двете заповеди са издадени от С.С.А.на длъжност началник на сектор при ТД на НАП Варна. Със Заповед за изменение на ЗВР /ЗИЗВР/ № Р-03000321001247-020-002/24.06.2021 г. /л.10/, издадена от С.С.А.на длъжност началник на сектор при ТД на НАП Варна, е продължен срокът за извършване на ревизията като същият е определен до 25.08.2021 година. Органът, издал посочените заповеди, е надлежно оправомощен да издава ЗВР по чл.112 от ДОПК със Заповед № Д-3/04.01.2021 г. на Директора на ТД на НАП Варна /л.1-2/.

За резултатите от ревизията, в срока по чл.117, ал.1 от ДОПК, е съставен Ревизионен доклад /РД/ № Р-03000321001247-092-001/08.09.2021 година /л.1201-1264/.

Производството е финализирано с РА № Р-03000321001247-091-001/04.10.2021 г. г. /л.1268-1277/, издаден от възложителя на ревизията и ръководителя на същата в определения в чл.119, ал.2 от ДОПК срок. РА е оспорен по административен ред с жалба вх. № 46685/18.10.2021 г. /л.1278-1285/ до Директора на Дирекция ОДОП Варна при ЦУ на НАП, който с Решение по жалба срещу ревизионен акт № 290/20.12.2021 г. го е потвърдил изцяло.

В хода на ревизионното производство са направени следните, относими към предмета на делото, фактически и правни констатации:

Основната дейност на „МОНИ-КАР 2015“ ООД е търговия на едро с отпадъци и скрап. Дружеството има Разрешение за извършване на транспортиране и събиране на отпадъци – отработени катализатори с № 03-РД-847-00 на РИОСВ – Варна от 09.07.2019 г. /л.54/, както и Решение № ВА-60/ПР/2017 за преценяване необходимостта от извършване на ОВОС /л.50-53/ на инвестиционното предложение за събиране, съхраняване, разглобяване, ремонт и повторна употреба на катализатори за автомобили. Констатирано е, че дружеството извършва и авторемонтни услуги. Дейността се осъществява в нает обект находящ се в гр. Варна, ж.к. „Вл. Варненчик“, ПЗ Метро, УПИ 194, съгласно договор за наем с М.М.М..

В хода на ревизионното производство са извършени процесуални действия, които са подробно описани в т.ІІ на констативната част на РД /л.1260-1263-гръб/, неразделна част от РА, и не е необходимо да бъдат преповтаряни в настоящото решение.

Въз основа на събраните в хода на ревизията доказателства са установени следните факти и обстоятелства, относими към оспорването:

По сч. сметка 304 „Стоки“ са отчетени придобити стоки на обща стойност 1 640 886,76 лева от доставчиците „Юликс“ ЕООД, ,,Евро строй 2016“ ЕООД, ,,Сохо пропъртис“ ЕООД, „Мак про маш груп“ ЕООД, „Кадар строй инвест“ ЕООД, ,,Бето транс 2011“ ЕООД, „Би Ес капитал мениджмънт“ ЕООД, „Нед комерс строй 2008“ ЕООД, „ЕВО-2011“ ЕООД, „Г.-13“ ЕООД, „Джа и ко“ ЕООД, „Марин строй 2001“ ЕООД, „Пламекс интернешънъл“ ЕООД, „Крас КиК Инженеринг“ ЕООД, „Кика 70“ ЕООД, „Искра Електротрейд“ ООД, „Юсеи-12“ ЕООД, „Строй инвест“ ДЗЗД, „Евротехекспорт“ ЕООД, „Дивас инкорпорейтед“ ЕООД.

Във връзка с доставките от посочените дружества от ревизираното лице са представени заверени копия на фактурите с приложени касови бонове от ЕКАФП, издадени на „МОНИ-КАР 2015“ ООД, протоколи по чл. 117 от ЗДДС, договори за продажба, приемо-предавателни протоколи, сертификати за произход на отпадъци, счетоводни регистри на сч. сметка 304 „Стоки“, аналитични ведомости по сметки, хронологични регистри по сметки, оборотни ведомости, главни книги, САП и ДАП за ревизирания период, писмени обяснения /л.14-45 и л.681-1114/.

Извършени са насрещни проверки на посочените доставчици като са им връчени искания за представяне на документи и писмени обяснения от трето лице /ИПДПОТЛ/. ИПДПОТЛ на „Юликс“ ЕООД. ,,Евро строй 2016“ ЕООД, ,,Сохо пропъртис“ ЕООД, .,Мак про маш груп“ ЕООД, „Кадар строй инвест“ ЕООД, „Би Ес капитал мениджмънт“ ЕООД, „Нед комерс строй 2008“ ЕООД, „ЕВО-2011“ ЕООД, „Г.-13“ ЕООД, „Джа и ко“ ЕООД, „Пламекс интернешънъл“ ЕООД, „Крас КиК Инженеринг“ ЕООД, „Кика 70“ ЕООД, „Юсеи-12“ ЕООД, „Строй инвест“ ДЗЗД, „Евротехекспорт“ ЕООД, „Дивас инкорпорейтед“ ЕООД са връчени на дружествата по реда на чл.32 от ДОПК.

ИПДПОТЛ на ,,Бето транс 2011“ ЕООД е връчено по електронен път на 29.04.2021 година. ИПДПОТЛ на „Искра Електротрейд“ ООД е връчено на 19.05.2021 г. лично на представляващия дружеството – Б.Х.Х., а ИПДПОТЛ на „Марин строй 2001“ ЕООД не е връчено, тъй като след извършена справка в ЕСГРАОН е установено, че представляващият В.П.В. е починал на 12.10.2019 г. и няма наследници/правоприемници като в дружеството не е назначен ликвидатор.

В определения от органите по приходите срок от посочените доставчици не са представени исканите документи, справки и писмени обяснения.

След срока на приключване на насрещните проверки от пълномощниците: Ивайло Бончев Вачев, упълномощено лице на „Юликс“ ЕООД, „Евро строй 2016“ ЕООД, „Бето транс 2011“ ЕООД, „ЕВО-2011“ ЕООД, „Г.-13“ ЕООД и „Евротехекспорт“ ЕООД; В.В.Д., упълномощено лице на „Би Ес капитал мениджмънт“ ЕООД, „Нед комерс строй 2008“ ЕООД, „Крас Кик Инженеринг“ ЕООД, „Искра електротрейд“ ООД, „Юсеи-12“ ЕООД и „Строй инвест“ ДЗЗД; В.В.Д. и М.И.Б., упълномощени лица на „Джа и ко“ ЕООД и „Пламекс интернешънъл“ ЕООД, са представени копия на издадените фактури, копия на договори за покупко-продажба на стока, сключени между дружествата и „МОНИ-КАР 2015“ ООД, както и приемо-предавателни протоколи.

От „Сохо пропъртис“ ЕООД, „Мак про маш груп“ ЕООД и „Кадар строй инвест“ ЕООД са представени документи с опис, на който е положен подпис, без да е посочено име на съставителя/подателя.

От доставчиците „Евро строй 2016“ ЕООД, „Мак про маш груп“ ЕООД, „Кадар строй инвест“ ЕООД, „Би Ес капитал мениджмънт“ ЕООД „Нед комерс строй“ ЕООД, „Г.-13“ ЕООД, „Джа и ко“ ЕООД, „Пламекс интернешънъл“ ЕООД, „Крас Кик Инженеринг“ ЕООД, „Искра електротрейд“ ООД, „Юсеи-12“ ЕООД и „Строй инвест" ДЗЗД са представени оборотни ведомости за периода на издаване на фактурите с получател „МОНИ-КАР 2015“ ООД, които са еднотипни, съдържат само няколко сч. сметки 123 „Печалби и загуби от текущата година“, 304 „Стоки“, 401 „Доставчици“, 411 „Клиенти“, 501 „Каса в лева“, 702 „Приходи от продажби на стоки“. Посочените сметки са без начални салда. По сч. сметка 304 „Стоки“ закупените стоки са налични и не е осчетоводено изписването на тези стоки, а са представени фактури за реализация. Цялата сума, отразена като приход по сч. сметка 702 „Приходи от продажби на стоки“, е осчетоводена като печалба, като не е приспадната отчетната стойност на продадените стоки. Органите по приходите са приели, че така представените оборотни ведомости са съставени впоследствие за целите на ревизията.

От доставчиците „Сохо пропъртис“ ЕООД, „Мак про маш груп“ ЕООД, „Кадар строй инвест“ ЕООД, „Бето транс 2011“ ЕООД, „Би Ес капитал мениджмънт“ ЕООД, „Нед комерс строй 2008“ ЕООД, „ЕВО-2011“ ЕООД, „Г.-13“ ЕООД, „Джа и ко“ ЕООД, „Пламекс интернешънъл“ ЕООД, „Крас Кик Инженеринг“ ЕООД, „Искра електротрейд“ ООД, „Юсеи-12“ ЕООД и „Строй инвест“ ДЗЗД са представени протоколи за покупка на катализатори от физически лица. При извършена проверка в програма ЕСГРАОН в справка – лични данни за лицата, относно част от физическите лица е установено, че няма лица с такова ЕГН, а по отношение на друга част от лицата са констатирани несъответствия между посочените имена и ЕГН. За едно физическо лице е установено, че е починало и е с прекратена регистрация от 25.06.2021 година.

В хода на ревизията на физическите лица, за които се сочи, че са продали катализатори на дружествата, са ИПДПОТЛ. Част от лицата не са открити на адреса по чл.8 от ДОПК, обратните разписки са се върнали с отметка „преместен/непотърсена“.

На друга част от лицата ИПДПОТЛ са изпратени за връчване по реда на чл.29, ал.5 от ДОПК като не е получен отговор.

За едно физическо лице е предоставена информация, че не е в страната /л.602-601-гръб/.

За две лица е посочено, че не пребивават на територията на кметство с. Тополи и кметство с. Ново село, поради което не може да се извърши връчване на отправените ИПДПОТЛ /л.612 и л.641/.

От Г.П.М. са представени писмени обяснения /л.674/, съгласно които същата не е притежавала и не е предавала посочените катализатори на „Мак про маш труп“ ЕООД и не е получавала и парични средства.

Й.К.Й. също е декларирал, че не е продавал катализатори /л.603-гръб/.

В хода на извършените насрещни проверки на физическите лица само Г. С.Д. е посочил, че е продавал катализатори, но не е уточнил на кого и кога ги е продавал /л.606-гръб/.

Органите на приходната администрация са приели, че не са доказани фактите и обстоятелствата за действително предадени катализатори от посочените физически лица.

При извършена справка в информационната система на НАП е установено, че дружествата доставчици не са подали справка по чл.73 от ЗДДФЛ за изплатени възнаграждения по извънтрудови правоотношения.

Констатирано е, че всички доставчици са дерегистрирани по ЗДДС на основание чл.176 от ЗДДС. При извършена проверка в базата данни на НАП, за подадени уведомления от работодател по чл.62 от КТ, е установено, че дружествата нямат действащи трудови договори през периодите на процесните фактури, с изключение на „Еврострой 2016“ ЕООД и „Евротехекспорт“ ЕООД.

В периода на издаване на фактурите „Еврострой 2016“ ЕООД има петима работници, назначени на длъжност „готвач“, „барман“, „обслужваш бюфет лавка“, „управител търговия на дребно-доставчик по домовете“ и „продавач павилион“.

За периода на издаване на фактурите – м.12.2020 г., „Евротехекспорт“ ЕООД има назначени девет работници на длъжност „организатор работа с клиенти“.

„Юликс“ ЕООД, „Евро строй 2016“ ЕООД „Сохо пропъртис“ ЕООД, „Мак про маш труп“ ЕООД „Кадар строй инвест“ ЕООД, „Бето транс 2011“ ЕООД, „Нед комерс строй 2008“ ЕООД, „ЕВО-2011“ ЕООД, „Г.-13“ ЕООД, „Джа и ко“ ЕООД, „Пламекс интернешънъл“ ЕООД, „Кика 70“ ЕООД, „Юсеи-12“ ЕООД, „Строй инвест“ ДЗЗД и „Евротехекспорт“ ЕООД не са подали годишни данъчни декларации /ГДД/ по чл. 92 от ЗКПО за периодите на издаване на фактурите към „МОНИ-КАР 2015“ ООД, както и ГФО.

Съгласно справка за превозни средства, с данни от КАТ, само „Юликс“ ЕООД, „Бето транс 2011“ ЕООД и „Крас Кик Инженеринг“ ЕООД имат регистрирани МПС, посочени в табличен вид на стр.16-17 и стр.35 в РД.

Видно от представените фактури, в тях е отбелязан начин на плащане в брой, като от „МОНИ-КАР 2015“ ООД са приложени касови бележки, издадени от ЕКАФП.

Извършена е справка в информационния масив на НАП, във връзка с регистрирани ФУ, свързани с дистанционна връзка с НАП, при която е установено, че „Сохо пропъртис“ ЕООД е регистрирало касов апарат с дата 14.12.2020 г., т.е. след датата на издаване на фактурите с получател „МОНИ-КАР 2015“ ООД.

„Би Ес капитал мениджмънт" ЕООД има регистрирано фискално устройство и вид на обекта „Заложна къща“ с различен номер от този, посочен в касовите бележки.

За „Нед комерс строй“ ЕООД, „Г.-13“ ЕООД, „Джа и ко“ ЕООД, „Пламекс интернешънъл“ ЕООД, „Крас Кик Инженеринг“ ЕООД, „Кика 70“ ЕООД, „Искра едектротрейд“ ООД, „Юсеи-12“ ЕООД и „Строй инвест“ ДЗЗД няма данни за регистрирани ФУ, свързани с дистанционна връзка с НАП.

Констатирано е, че на доставчика „Дивас инкорпорейтед“ ЕООД е извършена ревизия за периода на издаване на фактурите с получател „МОНИ-КАР 2015“ ООД – м.05.2020 г. и м.06.2020 г., приключила с издаване на РА № Р-03000320005897-091-001/12.04.2021 г. и РД № Р-03000320005897-092-001/12.02.2021 г. /л.1174-1177/, при която е установено, че дружеството е издало на „МОНИ-КАР 2015“ ООД фактурите, посочени на стр.113 в РД, по които е прието, че няма реални доставки на стоки, тъй като не са представени първични документи – оригинали на фактури от ревизираното лице, няма представен произход на стоките, документ за транспорт, документи за плащания, лиценз за осъществяване на такъв вид дейност и др. съпроводителни документи. РА не е обжалван и е влязъл в законна сила. Установено е, че дружеството е дерегистрирано за целите на ЗДДС от орган по приходите на основание чл.176 от ЗДДС, считано от 08.04.2021 година.

След анализ на всички събрани доказателства, е счетено, че доставчиците не са представили документи и счетоводни разпечатки, доказващи наличието на материална, техническа и кадрова обезпеченост за извършване на доставките, складова база, търговски обекти, квалифициран персонал, транспортни средства и всичко останало, доказващо реалната възможност за действително извършване на доставката на стоките. Посочено е, че не са предоставени документи, удостоверяващи разплащане между контрагентите и не е доказан произходът на стоките, обект на доставка към „МОНИ-КАР 2015“ ООД. Не е предоставен достъп до счетоводствата на проверяваните лица, както и информация за наличие на такова, местонахождението на счетоводната документация, с оглед проверка на редовността и достоверността на воденето . При извършените насрещни проверки не са представени удостоверения за регистрация в публичния регистър на търговците и брокери на отпадъци.

Заключено е, че не са налице реално осъществени доставки по фактурите, издадени от посочените доставчици, поради което отчетените във връзка с тези фактури разходи не са признати за данъчни цели.

Прието е, че е налице обстоятелството по чл.122, ал.1, т.3 от ДОПК – в счетоводството са използвани неистински или с невярно съдържание документи, поради което ревизията е проведена по особения ред за облагане на чл.122-124а от ДОПК.

На ревизираното дружество е връчено уведомление по чл.124, ал.1 от ДОПК изх. № Р-03000321001247-113-001/09.08.2021 г. /л.1170/, с което „МОНИ-КАР 2015“ ООД е уведомено за установените обстоятелства и за това, че данъчната основа за облагане с корпоративен данък по ЗКПО за периода 2018-2020 г. ще бъде определена по реда на чл.122-124а от ДОПК. Връчени са уведомление чл.17, ал.1, т.2 от ДОПК № Р-03000321001247-139-001/09.08,2021 г. /л.1173/ и ИПДПОЗЛ изх. № Р-03000321001247-040-003/09.08.2021 г. /л.1168/. Предоставен е срок за изразяване на становище и за представяне на доказателства. В определения срок не са представени декларации по чл.124 от ДОПК, както и не е представено становище по връченото уведомление.

При определяне на данъчната основа по реда на чл.122 от ДОПК с РА са установени приходи, декларирани от задълженото лице с ГДД по чл.92 от ЗКПО за 2018 г. в общ размер на 257 839,30 лева за 2019 г. в общ размер на 1 633 400,70 лева и за 2020 г. в общ размер на 3 218 001,00 лева.

В хода на ревизионното производство от „МОНИ-КАР 2015“ ООД са представени договори за наем на лек автомобил марка Мерцедес, модел Ц180, рег. № В **** НР и лек автомобил марка Мерцедес, модел Г350 Блутек, рег. № В **** ТА.

Съгласно Договор за наем от 31.08.2019 г. „МОНИ-КАР 2015“ ООД /наемодател/ предоставя на Я.К. Н. /наемател/ за временно ползване лек автомобил марка Мерцедес, модел Ц180, рег. № В **** НР срещу месечна наемна цена в размер на 240 лева с ДДС. Срокът по договора е пет години считано от 01.09.2019 година.

Съгласно Договор за наем от 30.09.2020 г. „МОНИ-КАР 2015“ ООД /наемодател/ предоставя на М.Н.Н. /наемател/ за временно ползване лек автомобил марка Мерцедес, модел Г350 Блутек, рег. № В **** ТА срещу месечна наемна цена в размер на 720 лева с ДДС.

Констатирано е, че наемателите по горепосочените автомобили Я.К. Н.и М. Н. Н. са собственици на капитала на „МОНИ-КАР 2015“ ООД и са свързани лица съгласно §1, т.3, буква „в“ от Допълнителните разпоредби /ДР/ на ДОПК.

Органите по приходите са направили анализ на отчетените разходи за амортизация и отчетените приходи от наем на горепосочените автомобили като са установили отклонение в определения от дружеството размер на наема на свързаните лица. Констатирано е, че за автомобил марка Мерцедес, модел Ц180, рег. № В **** НР са начислени месечни амортизации, както следва: през 2019 г. в размер на 1068 лева и е определен месечен наем в размер на 200 лева; през 2020 г. в размер на 1068 лева и е определен месечен наем в размер на 200 лева. За автомобил марка Мерцедес, модел Г350 Блутек, рег. № В **** ТА е установено, че през 2020 г. са начислени месечни амортизации в размер на 2 552,90 лева и е определен месечен наем в размер на 600 лева.

При определяне на данъчната основа по реда на чл.122 от ДОПК, са взети предвид определени приходи от наем в размер, равен на начислените от дружеството месечни амортизации за всеки автомобил поотделно, като за 2019 г. те са в размер на 3 472,00 лева, а за 2020 г. са в размер на 16 274,70 лева общо за двата автомобила /стр.10 от РД/.

По реда на чл.122 от ДОПК с РА са установени разходи, като са взети предвид представените от страна на ревизираното дружество документи, касаещи съответния данъчен период, осчетоводените такива и признатите за данъчни цели разходи.

На основание чл.122, ал.4 вр. ал.1, т.4 от ДОПК, след анализ на относимите обстоятелствата по чл.122, ал.2, т.1-16 от ДОПК, е определена данъчна основа за облагане за периода 2018-2020 г., както следва:

За 2018 година:

В хода на ревизията, при преглед на представената аналитична оборотна ведомост на сч. сметка 304 „Стоки“, е установено, че началното салдо на сметката към 01.01.2018 г. е в размер на 0,00 лева, през 2018 г. дружеството е закупило стоки в размер на 208 631,20 лева, отразени по дебита на сметката, и е изписало балансова стойност на продадените стоки в размер на 208 631,20 лева, налични стоки към 31.12.2018 г., в размер на 0,00 лева /л.40/.

„МОНИ-КАР 2015“ ООД е отчело по сч. сметка 304 „Стоки“ придобиването на стоки и впоследствие е отчело като текущ разход под формата на балансова стойност, стоките по фактурите, издадени от „Марин строй 2001“ ЕООД, в размер на 44 255,00 лева /стр.103 от РД/.

Предвид констатираната в хода на ревизията липса на доказателства за реално извършени доставки на стоки по фактурите, издадени от посочения доставчик, е определена нова отчетна стойност в размер на 164 376,20 лева.

- Приходи общо в размер на 257 839,30 лева, декларирани от дружеството с ГДД по чл.92 от ЗКПО.

- Разходи общо в размер на 197 936,70 лева /декларирани разходи в размер на 242 191,70 лева – 44 255,00 лева отчетна стойност на продадените стоки, за която липсват доказателства за реално извършени доставки на стоки по фактури издадени „Марин строй 2001“ ЕООД/.

- Увеличение на счетоводния финансов резултат в размер на 1 358,84 лева.

- Намаления на счетоводния финансов резултат в размер на 1 358,84 лева.

Определена е данъчна основа в размер на 59 907,60 лева, върху която е приложена данъчната ставка на корпоративния данък по чл.20 от ЗКПО и е определен корпоративен данък в размер на 5 990,76 лева, внесен данък в размер на 1 565,26 лева, корпоративен данък за довнасяне в размер на 4 425,50 лева и лихви за невнасянето му в срок, на основание чл.175, ал.1 от ДОПК, в размер на 1 128,59 лева.

За 2019 година:

В хода на ревизията, при преглед на представената аналитична оборотна ведомост на сч. сметка 304 „Стоки“, е установено, че началното салдо на сметката към 01.01.2019 г. е в размер на 0,00 лева, през 2019 г. дружеството е закупило стоки в размер на 1 556 851,00 лева, отразени по дебита на сметката и е изписало балансова стойност на продадените стоки в размер на 1 537 030,84 лева, налични стоки към 31.12.2019 г., в размер на 19 820,16 лева.

„МОНИ-КАР 2015“ ООД е отчело в по сч. сметка 304 „Стоки“ придобиването на стоки и впоследствие е отчело като текущ разход под формата на балансова стойност, стоките по фактурите, издадени от „Марин строй 2001“ ЕООД, „Нед комерс строй 2008“ ЕООД, „Юсеи-12“ ЕООД, „Джа и ко“ ЕООД, „Строй инвест“ ДЗЗД и „Кика 70“ ЕООД в размер на 278 157,00 лева.

Предвид констатираната в хода на ревизията липса на доказателства за реално извършени доставки на стоки по фактурите, издадени от посочените доставчици, е определена нова отчетна стойност в размер на 1 258 873,84 лева.

- Приходи общо в размер на 1 636 872,70 лева /декларирани от дружеството с ГДД по чл.92 от ЗКПО 1 633 400,70 лева + 3 472,00 лева приходи от наем/.

- Разходи общо в размер на 1 326 738,76 лева /декларирани разходи в размер на 1 604 895,76 лева – 278 157,00 лева отчетна стойност на продадените стоки, за която липсват доказателства за реално извършени доставки на стоки по фактурите, издадени от горепосочените доставчици – стр.104-105 от РД/.

- Увеличения на счетоводния финансов резултат в размер на 6 587,49 лева.

- Намаления на счетоводния финансов резултат в размер на 6 517,50 лева.

Определена е данъчна основа в размер на 310 203,93 лева, върху която е приложена данъчната ставка на корпоративния данък по чл.20 от ЗКПО и е определен корпоративен данък в размер на 31 020,39 лева, внесен данък в размер на 2 857,49 лева, корпоративен данък за довнасяне в размер на 28 162,90 лева и лихви за невнасянето му в срок, на основание чл.175, ал.1 от ДОПК, в размер на 4 318,66 лева.

За 2020 година.

В хода на ревизията, при преглед на представената аналитична оборотна ведомост на сч. сметка 304 „Стоки“, е установено, че началното салдо на сметката към 01.01.2020 г. е в размер на 19 820,16 лева, през 2020 г. дружеството е закупило стоки в размер на 2 867 866,07 лева, отразени по дебита на сметката, и е изписало балансова стойност на продадените стоки в размер на 2 877 531,58 лева, налични стоки към 31.12.2020 г. в размер на 10 154,65 лева /стр.1156-гръб – 1160-гръб/.

При преглед на подадената от лицето ГДД и представената оборотна ведомост е установено разминаване между декларираните данни. С ГДД са декларирани общо приходи в размер на 3 218 001,00 лева, а в оборотната ведомост отразените приходи са в размер на 2 998 001,00 лева, т.е. налице е разлика в размер на 220 000,00 лева. Налице е разлика и в декларираните разходи, както следва: по ГДД – 3 188 535,18 лева, по оборотна ведомост – 2 968 535,18 лева.

„МОНИ-КАР 2015“ ООД е отчело в по сч. сметка 304 „Стоки“ придобиването на стоки и впоследствие е отчело като текущ разход под формата на балансова стойност, стоките по фактурите, издадени от „Юликс“ ЕООД, „Евро строй 2016“ ЕООД, „Сохо пропъртис“ ЕООД, „Мак про маш груп“ ЕООД, „Кадар строй инвест“ ЕООД, „Бето транс 2011“ ЕООД, „Би Ес капитал мениджмънт“ ЕООД, „Нед комерс строй 2008“ ЕООД, „ЕВО-2011“ ЕООД, „Г.-13“ ЕООД, „Пламекс интернешънъл“ ЕООД, „Крас КиК Инженеринг“ ЕООД, „Строи инвест“ ДЗЗД, „Евротехекспорт“ ЕООД, „Искра електротрейд“ ЕООД и „Дивас инкорпорейтед“ ЕООД, в размер на 1 318 474,76 лева /стр.106-113 от РД/.

Предвид констатираната в хода на ревизията липса на доказателства за реално извършени доставки на стоки по фактурите, издадени от посочените доставчици, е определена нова отчетна стойност в размер на 1 559 056,82 лева.

- Приходи общо в размер на 3 014 275,70 лева /установени приходи по оборотна ведомост 2 998 001,00 лева + 16 274,70 лева приходи от наем/,

- Разходи общо в размер на 1 650 060,42 лева /декларирани разходи в размер на 2 968 535,18 лева – 1 318 474,76 лева отчетна стойност на продадените стоки, за която липсват доказателства за реално извършени доставки на стоки по фактури, издадени от горепосочените доставчици/.

- Увеличения на счетоводния финансов резултат в размер на 25 894,27 лева.

- Намаления на счетоводния финансов резултат в размер на 25 894,27 лева.

Определена е данъчна основа в размер на 1 364 215,28 лева, върху която е приложена данъчната ставка на корпоративния данък по чл.20 от ЗКПО и е определен корпоративен данък в размер на 136 421,53 лева, внесен данък в размер на 3 100,00 лева, корпоративен данък за довнасяне в размер на 133 321,53 лева и лихви за невнасянето му в срок, на основание чл.175, ал.1 от ДОПК, в размер на 3 555,53 лева.

В хода на задължителния административен контрол горестоящият административен орган /Директорът на Дирекция ОДОП Варна при ЦУ на НАП/ е възприел изцяло фактическите установявания и достигнатите въз основа тях изводи от органите по приходите и е потвърдил издадения РА.

По искане на жалбоподателя по делото е назначена и изслушана съдебно счетоводна експертиза /ССЕ/, от чието заключение /л.50-70 от делото/ се установява, че текущото счетоводство на „МОНИ-КАР 2015“ ООД е водено в съответствие с изискванията на ЗСч. Посочено е, че единственото отклонение е в липсата на аналитично отчитане на стоките през 2018 г., което не е извършвано със счетоводния софтуер, а извънсчетоводно – чрез ползване на екселска справка /приложена на лист 35-гръб – 32/. Вещото лице М.Д. е констатирала, че счетоводното отчитане на стоките /катализатори и акумулатори/, считано от 2019 г., се извършва в складова програма, която предоставя информация за количества, единична цена и стойност на стоките, както и за контрагентите по доставките – клиенти и доставчици. Покупките на катализатори и акумулатори по процесиите фактури са отчитани по идентичен начин със следната счетоводна статия и стойност, равна на посочената за плащане във фактурите: Дебит сметка 304 „Стоки“; ан. сметка „Катализатори“ или „Акумулатори“; Кредит сметка 401 „Доставчици“; ан. сметка на доставчика. Основанието за съставяне на счетоводните записвания са съответните фактури, към преобладаващата част от които са приложени: договори за покупко-продажба на стока или рамкови договори; сертификат за произход на стоките; приемо-предавателни протоколи и фискални бонове за плащания в брой. Експертът посочва, че закупените стоки са заприходени в счетоводството на жалбоподателя и са използвани за последващи облагаеми доставки, като не е начислен ДДС при последващата им продажба на основание чл.53, ал.1 и чл.163а от ЗДДС. Последващите продажби на стоките са отчетени в счетоводството на „МОНИ-КАР 2015“ ООД. Продажби на катализатори ревизираното дружество е извършило към „Еко Комерс 75“ ООД, „Мега Рециклинг Груп“ ЕООД, „Данау“ АД, „ВСВ Рециклинг“ ЕООД, „Екорек“ ООД, „Катрефайнинг Унипесоал“, „Прециус Металс Рекавъри“, „Фаст Рефайнинг Лимитед“, а акумулатори са продавани на „Булкредо“ ЕООД. Установено е, че неуредените вземания от клиентите към края на всяка от ревизираните години са в приемливи размери /от 0,8 до 10 %/. Плащанията са извършвани както в брой, така и по банков път. Констатирано е, че всички доставчици, издатели на процесните фактури, не са регистрирани по ЗДДС към датата на тяхното издаване, поради което те не следва да подават регистри и справки по ЗДДС. Установено е, че доставките на процесните активи се отчитат по сметка 304 „Стоки“, която е свързана със складова програма като съществува възможност за проверка на отчитането на всяка покупка и продажба на стоките. Съществува надеждна одитна следа между процесните фактури и тяхното отчитане. Констатирано е, че стопанската дейност на „МОНИ-КАР 2015“ ООД като цяло се отчита в съответствие с принципите на ЗСч като е налице правилно, навременно и точно отчитане на отделните стопански операции и всички техни елементи в тяхната взаимовръзка, касаещи доставките на преките доставчици, в съответствие с принципите на ЗСч. Според вещото лице е налице лесна и бързо установима връзка между отделните документи и осчетоводените операции, свързани с осчетоводяването на доставките по спорните фактури. Експертът сочи, че в счетоводната програма като основание за записване по процесните фактури е посочено, освен номер и дата на фактурата, „покупка стоки употр. катализат.“ или „покупка стоки употр. акумулат.“.

При изслушване на заключението по ССЕ в открито съдебно заседание вещото лице Д. пояснява, че счетоводното отчитане на процесните акумулатори и катализатори през 2018 година в сч. сметка 304 „Стоки“ е на синтетично ниво в счетоводна програма – с обща сума е показано увеличението с придобитите стоки и съответно, с обща сума намаляването след продажбата им. Аналитично отчитане на стоките е организирано в помощна екселска таблица като същото съответства като начална и крайна сума на движението по сч. сметка 304 „Стоки“. По другите сметки е налице аналитичност. От 2019 година стоките се отразяват в складова програма, която има директна връзка със счетоводната програма и от нея се извеждат три счетоводни справки: журнал на материалните запаси, приходи и разходи. Първата е обобщена справка, където обобщено за катализатори и акумулатори се посочват начални стойности и количества по видове, съответно приходи и разходи по същите показатели и крайни стойности. Подробната информация се съдържа в следващите два вида контролни справки, каквито има приложени по делото. Отразени са всички фактури с контрагент, количество, единична цена и стойност. Посочва, че в складовата програма има пълна картина за контрагентите, т.е. клиентите във връзка с продажбите с пълната информация за стоките – количество, единична цена и стойност. Експертът заявява, че когато се касае за еднородни, родово определени, стоки, ЗСч позволява същите се отчитат аналитично по вид или по група съгласно избран от съответното данъчно задължено лице метод. В случая катализаторите, като родово определени вещи, могат да се обособят в група и след като дадената стока няма специфика тя винаги се води общо, тъй като интерес представляват единствено количеството и стойността на стоката, както и нейното движение, но не и индивидуализирането . Вещото лице посочва, че обикновено със стоките това не е възможно да се проследи, а и не е необходимо.

Заключението по ССЕ е прието без оспорване от страните и съдът го кредитира с доверие като компетентно дадено и безпристрастно изготвено, отговарящо в пълнота на поставените задачи и кореспондиращо с останалите доказателства по делото.

Към доказателствения материал по делото са приобщени счетоводните документи от счетоводството на жалбоподателя, използвани от вещото лице при изготвяне на заключението по ССЕ /л.89-469 от делото/.

Като доказателства по делото са приети и приложени представените с молба С.д. № 745/17.01.2023 г. /л.476 от делото/ от процесуалния представител на жалбоподателя писмени доказателства във връзка с последваща реализация на стоките по процесните фактури, в т.ч. отчетна книга, заверена от РИОСВ – Варна, съдържаща подробни данни за получения и продаден отпадък, както и лицата, от които е придобит и продаден, и фактури, протоколи, договори и приемо-предавателни протоколи за продажба на употребявани катализатори и акумулатори.

При така установеното от фактическа страна съдът достигна до следните правни изводи:

При извършване на задължителната проверка по чл.160, ал.2 от ДОПК и предвид представените в хода на настоящото съдебно производство доказателства на електронен носител съдът констатира, че ревизията е възложена от компетентен орган и оспореният по съдебен ред ревизионен акт е издаден от компетентни органи по смисъла на чл.119, ал.2 от ДОПК.

Неоснователно от жалбоподателя се оспорва наличието на квалифициран електронен подпис на органите, издали ЗВР, ЗИЗВР, РД и РА.

Съгласно разпоредбите на ДОПК /чл.113, чл.117, ал.1, т.10, чл.120, ал.1, т.8/, ревизионният акт, ревизионният доклад, заповедта за възлагане на ревизия и последващите такива за нейното изменение, са формални актове и следва да отговарят на изискванията за форма, в това число – да бъдат подписани. Законодателят не е поставил изискване за вида на подписването, като в практиката си приходната администрация е приела тези документи да се подписват с електронен подпис.

Посочените документи са издадени в периода от 02.03.2021 г., когато е започнало ревизионното производство с издаването на първата ЗВР, до 04.10.2021 г., когато е приключило ревизионното производство с РА. Според изискването на чл.141 от АПК, приложим по силата на §2 от ДР на ДОПК, пред съда могат да бъдат представяни електронни документи, подписани с квалифициран електронен подпис, съгласно изискванията на Регламент (ЕС) № 910/2014 на Европейския парламент и на Съвета от 23 юли 2014 г. относно електронната идентификация и удостоверителните услуги при електронни трансакции на вътрешния пазар и за отмяна на Директива 1999/93/ЕО (OB, L 257/73 от 28 август 2014 г.) и на Закона за електронния документ и електронните удостоверителни услуги /ЗЕДЕУУ/. Това налага извод, че през целия процесен период, през който са издавани оспорените електронни документи, е имало изискване същите да са подписани с КЕП, за да са валидни.

Регламент (ЕС) № 910/2014 на Европейския парламент и на Съвета от 23 юли 2014 година относно електронната идентификация и удостоверителните услуги при електронни трансакции на вътрешния пазар и за отмяна на Директива 1999/93/ЕО (Регламент № 910/2014) установява правната рамка на електронните подписи, електронните печати, електронните времеви печати, електронните документи, услугите за електронна препоръчана поща и услугите по удостоверяване автентичността на уебсайтове /аргумент от чл.1, §3 от Регламента/. Съгласно предписанието на чл.3 , т.10 Регламент 910/2014 „електронен подпис“ означава данни в електронна форма, които се добавят към други данни в електронна форма или са логически свързани с тях, и които титулярят на електронния подпис използва, за да се подписва, а според т.11 от същия „усъвършенстван електронен подпис“ означава електронен подпис, който отговаря на изискванията, посочени в член 26. „Квалифициран електронен подпис“ означава усъвършенстван електронен подпис, който е създаден от устройство за създаване на квалифициран електронен подпис и се основава на квалифицирано удостоверение за електронни подписи – чл.3, т.12 от Регламент 910/2014. Съгласно легалната дефиниция, дадена в т.9 от Регламент 910/2014, „титуляр на електронен подпис“ означава физическо лице, което създава електронен подпис.

При преглед на електронните документи, съдържащи се на приложения към административната преписка електронен диск, в открито съдебно заседание от 16 февруари 2023 година в присъствието на процесуалните представители на страните по делото се установи, че ЗВР, ЗИЗВР, РД и РА са подписани с валидни електронни подписи от лицата, посочени за техни издатели, за които няма спор, че са органи по приходите при ТД на НАП Варна. Същите съдържат всички реквизити по чл.26 вр. чл.3, т.12 и вр. т.11 от Регламент (ЕС) № 910/2014, т.е. представляват квалифицирани електронни подписи по смисъла на Регламента. Тоест посочените документи са подписани с квалифицирани електронни подписи, които отговарят на всички изисквания, както на Регламент (ЕС) № 910/2014, така и на ЗЕДЕУУ. Същите са придружени от удостоверения за квалифициран електронен подпис, издадени от доставчика на удостоверителни услуги B-Trust Operational Qualified CA, които отговарят на изискванията на чл.3, т.15 вр. Приложение I от Регламент (ЕС) № 910/2014 и удостоверяват връзката между автора и публичния ключ за проверка на подписа. Нито в българския ЗЕДЕУУ, нито в Регламент (ЕС) № 910/2014 съществува изискване относно валидността на удостоверението за квалифициран електронен подпис да бъде посочен ЕГН или друг индивидуализиращ белег на титуляра на сертификата, поради което релевираното в обратен смисъл възражение от процесуалния представител на жалбоподателя е неоснователно.

От представените от ответния административен орган разпечатки на хартиен носител от интернет сайта на Европейската комисия, от интернет сайта на Европейския институт за стандартизация в телекомуникациите и от интернет сайта на регулатора Държавна агенция „Електронно управление“ /л.490-504 от делото/ се установява валидирането на електронните подписи, което включва посочването на сертификата на подписващото лице, използваните за валидиране услуги за статус на валидност на сертификата и времеви печати. От разпечатките се установява, че същите съдържат достатъчно данни за притежателите на сертификатите, за да бъдат еднозначно и несъмнено определени – посочени са пълните имена на издателите на латиница съгласно Закона за транслитерацията, посочен е служебен имейл адрес на лицата, посочено е учреждението, към което се издава сертификатът – ТД на НАП Варна.

При това положение не може да се приеме, че би могло да има каквото и да било съмнение относно идентификацията на притежателите на тези сертификати, а оттам – и относно авторството на положените чрез него електронни подписи, които притежават абсолютно всички реквизити, за да отговарят на условията на квалифициран такъв.

Съдът съобрази и даденото разрешение в т.4 от диспозитива на Решение на Съда на Европейския съюз от 20 октомври 2022 г. по дело C-362/21, съгласно което член 3, точка 12 от Регламент № 910/2014 и приложение I към него трябва да се тълкуват в смисъл, че при проверката на съответствието на квалифициран електронен подпис с изискванията на това приложение, обстоятелството, че имената на титуляря на електронния подпис, които той обичайно изписва на кирилица, са транслитерирани на латиница, не е пречка електронният подпис на титуляря да се счита за „квалифициран електронен подпис“ по смисъла на този член 3, точка 12, стига този електронен подпис да е свързан по уникален начин с титуляря на подписа и да може да го идентифицира, което следва да се провери от националния съд. С оглед гореизложените мотиви при извършената дължима проверка настоящият съдебен състав по безсъмнен начин идентифицира титулярите на съответните сертификати и връзката им с електронните подписи, с които са подписани ЗВР, ЗИЗВР, РД и РА.

Следва да се има предвид също така и разпоредбата на чл.25 от Регламент № 910/2014, съгласно която правната сила и допустимостта на електронния подпис като доказателство при съдебни производства не могат да бъда оспорени единствено на основанието, че той е в електронна форма или че не отговоря на изискванията за квалифицирани електронни подписи, като правната сила на квалифицирания електронен подпис е равностойна на тази на саморъчния подпис.

В този смисъл издаденият РА не е нищожен, тъй като е издаден в съответствие с разпоредбата на чл.119, ал.2 от ДОПК – от ръководителя на ревизията Р.Д.Ж. и от възложителя на ревизията – С.С.А., съгласно № Р-03000321001247-020-001/02.03.2021 г. и ЗИЗВР № Р-03000321001247-020-002/24.06.2021 година.

Обжалваният ревизионен акт е издаден в изискуемата от закона писмена форма и съдържа всички необходими реквизити съгласно чл.120, ал.1 от ДОПК, включително разпоредителна част в табличен вид, в която установените публични задължения са конкретизирани по основание, по размер, по период и по субект. В него са обективирани както фактическите основания на органите по приходите във връзка с установените данъчни задължения на ревизираното лице, така и правните основания за издаване на акта. Подробни констатации във връзка с доставките се съдържат в РД, който е неразделна част от РА съгласно чл.120, ал.2, изречение първо от ДОПК. В контекста на изложеното съдът приема атакувания по съдебен ред РА за съответстващ на законовите изисквания за форма на административен акт.

При извършената от съда служебна проверка не се установяват допуснати от органите по приходите съществени нарушения на административнопроизводствените правила, които да обосноват отмяна на РА само на това основание. По делото са налице доказателства за уведомяването на жалбоподателя, че ревизията ще бъде извършена по особения ред на чл.122-124а от ДОПК. Предоставена му е възможност за представяне на доказателства и становище. Органите по приходите са анализирали всички обстоятелства по чл.122, ал.2, т.1-16 от ДОПК, които са относими към облагането на жалбоподателя с корпоративен данък по ЗКПО. С оглед горното неоснователно е възражението в жалбата, че не са разяснени правата на ревизираното лице и не е извършен обективен анализ на доказателствата.

При преценка относно съответствието на ревизионния акт с материалноправните разпоредби, съдът съобрази следното:

1. Относно непризнати за данъчни цели разходи на обща стойност 1 640 886,76 лева по фактури, издадени за доставки на стоки – употребявани катализатори и акумулатори, издадени от „Юликс“ ЕООД, ,,Евро строй 2016“ ЕООД, ,,Сохо пропъртис“ ЕООД, „Мак про маш груп“ ЕООД, „Кадар строй инвест“ ЕООД, ,,Бето транс 2011“ ЕООД, „Би Ес капитал мениджмънт“ ЕООД, „Нед комерс строй 2008“ ЕООД, „ЕВО-2011“ ЕООД, „Г.-13“ ЕООД, „Джа и ко“ ЕООД, „Марин строй 2001“ ЕООД, „Пламекс интернешънъл“ ЕООД, „Крас КиК Инженеринг“ ЕООД, „Кика 70“ ЕООД, „Искра Електротрейд“ ООД, „Юсеи-12“ ЕООД, „Строй инвест“ ДЗЗД, „Евротехекспорт“ ЕООД, „Дивас инкорпорейтед“ ЕООД.

Съгласно чл.10, ал.1 от ЗКПО счетоводен разход се признава за данъчни цели, когато е документално обоснован чрез първичен счетоводен документ по смисъла на Закона за счетоводството, отразяващ вярно стопанската операция. Тоест за да се признае за целите на данъчното облагане, отразеният в счетоводния документ разход, следва да е извършен по реална сделка или да отразява вярно стопанската операция.

В настоящия казус фактурите, издадени от горепосочените доставчици, са с предмет на доставка употребявани катализатори и акумулатори и с оглед целите на чл.10 ал.1 от ЗКПО е необходимо по категоричен начин да се докаже, че обективираните в тях доставки на стоки действително са извършени от фактуриралите ги лица.

В случая жалбоподателят се справи с възложената му доказателствената тежест и проведе успешно доказване относно наличието на претендираното от него и отречено от ревизията право. По делото са ангажирани убедителни доказателства в подкрепа истинността на твърдението за реалност на процесните доставки, респ. за документална обоснованост на отчетните счетоводни разходи.

В конкретния казус категорично се установи, че са доставени стоки, за което са платени парични престации от получателя им – ревизирания данъчен субект. Към всяка от фактурите има надлежно съставени множество съпътстващи документи – договори за покупко-продажба, сертификати за произход на отпадъци и приемо-предавателни протоколи. От същите се установява доставянето на стоките, за което са платени парични престации от получателя им, като следва да се подчертае, че доказателствата са представени още в хода на ревизията и не са оспорени от ответния административен орган в съдебното производство.

Процесните стоки представляват родово определени вещи и съгласно чл.24, ал.2 от Закона за задълженията и договорите /ЗЗД/ собствеността върху същите се прехвърля с определянето им по съгласие на страните, а при липса на такова, когато бъдат предадени. В случая са налице съпътстващи документи към фактурите, обективиращи предаването на стоките от доставчиците и еквивалентното им приемане от получателя. От представените договори и приемо-предавателни протоколи, в които стоките са индивидуализирани по вид и количество, следва да се приеме, че собствеността върху тях е прехвърлена съобразно посоченото правило на ЗЗД. Преценката на тези доказателства позволява по безпротиворечив начин да се направи извод, че между страните се е стигнало до индивидуализиране и отделяне на родово определените вещи, с което е прехвърлена собствеността върху тях. Извършена е необходимата концентрация чрез отделянето на стоките от рода, посредством която е осъществен вещнопрехвърлителният ефект на сделката. При съпоставка между съпътстващите документи и фактурите се установява съвпадение в количествата на стоките, което е потвърдено и от заключението по изслушаната ССЕ, според което в рамките на ревизирания период е налице съвпадение на общите количества придобити стоки по месеци за всеки от доставчиците по процесните фактури. Установено е съвпадение по стойност и количество на получените и продадените стоки, с което е доказано проследяването на стоковия поток. Обсъдени в съвкупност помежду им, съпътстващите документи дават достатъчно конкретна информация за продадените стоки.

Затова следва да се приеме, че издадените фактури между страните по доставките обективират сключени сделки с конкретен предмет, които не са обявени за нищожни по съответния ред, следователно и за целите на данъчното облагане същите не могат изначално да се приемат за фиктивни. Оттук не може да се прави извод, че не са настъпили целените със сделките вещноправни последици, релевантни за данъчното облагане. Представените приемо-предавателни протоколи съдържат необходимите реквизити – дата и място на предаване, страни, вид и количество на стоката, подписи и печати на приемащ и предаващ, поради което са годно доказателство за установяване предаването на стоките от доставчиците на жалбоподателя. С осъществяването на дължимата престация настъпва и транслативният ефект на търговската продажба, каквато в случая е налице /аргумент от чл.318, ал.1 във връзка с чл.286, ал.1 от ТЗ/.

Освен поради гореизложеното изводите на органите по приходите за липса на доказателства за предаване на стоките са фактически необосновани и поради несъобразяването им със спецификата на предмета на доставките. От гледна точка на националното законодателство предмет на престациите са отпадъци от черни и цветни метали, за които е налице специална нормативна уредба в ЗУО и Наредбата за реда за извършване на търговска дейност с отпадъци от черни и цветни метали, приета с ПМС № 316 от 22.11.2004 г., /ДВ, бр.105 от 30.11.2004 г./. От предоставените копия на фактури е видно, че в случая се касае за доставки на стоки по Приложение № 2 на ЗДДС, регламентирани в глава Деветнадесета „а“ от ЗДДС, по които данъкът е изискуем от получателя. Спорните доставки са с предмет – отпадъци от черни и цветни метали по смисъла на §1, т.19 от Допълнителните разпоредби /ДР/ на ЗУО, за които е приложима нормата на чл.163а и следващите от ЗДДС. Според чл.163а от ЗДДС данъчното събитие за такива доставки възниква съгласно общите правила на този закон, а съгласно чл.163б, ал.1, т.1 и 2 от ЗДДС начисляването на данъка се извършва от получателя с издаване на протокол по чл.117, ал.2, когато доставчикът е данъчно задължено лице, или с издаването на общ протокол за всички доставки, за които данъкът е станал изискуем през съответния данъчен период, когато доставчици са физически лица, които не са данъчно задължени. Лицето, което има право на данъчен кредит по тези доставки, съвпада с лицето, което има задължение да начисли данъка. В конкретния случай с издаването на протоколи по чл.117 от ЗДДС във връзка със спорните доставки /това обстоятелство е констатирано в хода на ревизията и не е спорно между страните по делото/ „МОНИ-КАР 2015“ ООД е начислило ДДС по реда на чл.82, ал.5 от ЗДДС. Издадените протоколи по реда на чл.117 от ЗДДС, заедно с процесните фактури, са декларирани по реда на ЗДДС през съответните данъчни периоди. Начисляването на данъка от получателя „МОНИ-КАР 2015“ ООД, за което са издадени протоколи по чл.117 от ЗДДС, също представлява индиция за реалността на доставките. В практиката си ВАС приема, че за изясняване на спора по делото – дали са налице доставки по смисъла на чл.6 от ЗДДС, който има преюдициално значение за корпоративното подоходно облагане, самоначисляването на ДДС няма основно доказателствено значение, но доказването на този факт в случая е косвено доказателство, че органът по приходите е признал наличието на сделки по процесните фактури. При това не би могло за целите на косвените данъци органите по приходите да приемат при едни и същи доказателства една фактическа обстановка, а за целите на облагането с корпоративен данък – друга.

От изложеното се налага извод, че посредством приемо-предавателните протоколи стоките са индивидуализирани, установено е отделянето им от рода и прехвърляне на правото на собственост върху тях. Вярно е, че като частни документи същите не се ползват с обвързваща съда доказателствена сила, но е вярно и това, че по същество цялото счетоводство се състои от частни документи, което не води до извод, че документите в него не представляват годни доказателства. Приемо-предавателните протоколи, обсъдени поотделно и в съвкупност с останалите доказателства по делото – счетоводни регистри за отразяване на доставките, сертификати за произход, документи за извършени плащания по фактурите, както и с приложените договори, сключени между „МОНИ-КАР 2015“ ООД и всеки от доставчиците, съгласно които последните като продавачи продават на жалбоподателя като купувач отработени катализатори и акумулатори, трябва да бъдат кредитирани. С оглед на изложеното съдът намира за доказано прехвърлянето на собствеността върху стоките, предмет на спорните доставки.

В подкрепа на извода за реалност на доставките по процесните фактури е и приетото без оспорване от страните по делото заключение на ССЕ, съгласно което на основание издадените фактури и съпътстващите ги документи процесните стоки са заприходени по сметка 304 „Стоки“ в счетоводството на „МОНИ-КАР 2015“ ООД, за което не се спори, че е водено редовно. Като основание за записване по процесните фактури е посочено, освен номер и дата на фактурата, „покупка стоки употр. катализат.“ или „покупка стоки употр. акумулат.“. Констатирано е, че сметка 304 „Стоки“ е свързана със складова програма, като съществува възможност за проверка на отчитането на всяка покупка и продажба на стоките и е налице надеждна одитна следа между процесните фактури и тяхното отчитане. Отразени са всички фактури с контрагент, количество, единична цена и стойност. В открито съдебно заседание по приемане на заключението вещото лице Д. заявява, че в складовата програма има пълна картина за контрагентите, т.е. клиентите във връзка с продажбите с пълната информация за стоките – количество, единична цена и стойност. Констатациите и изводите в експертното заключение относно счетоводното отчитане на спорните доставки на стоки напълно кореспондират с останалите доказателства по делото, като, преценени съвкупно, последните опровергават изводите на приходните органи за липса на действително осъществени доставки на стоки.

Освен от жалбоподателя, доказателства за предаване на стоките са представени и от преките доставчици. В хода на ревизията всички дружества – издатели на процесните фактури, са представили, копия на фактурите, договори за покупко-продажба и приемо-предавателни протоколи, идентични с представените от жалбоподателя. Ирелевантно е изтъкнатото от органите по приходите обстоятелство, че същите са представени след изтичане на посочения в съответните ИПДПОТЛ срок. След като посочените доказателства са събрани по установения за това процесуален ред в хода на проведеното ревизионно производство, без правно значение е точното време на представянето им и дали това е станало в определения от данъчните органи инструктивен срок.

При наличие на доказателства за предаване на стоките от доставчика на получателя, т.е. за реално извършване на преките доставки, неоснователно данъчните органи са аргументирали липса на такива с нередности при доставчиците. Нееднократно в свои решения ВАС е изразявал становище, че действията, съответно бездействията на доставчиците, не може да се вменяват в тежест на получателя и това да се отразява отрицателно върху неговото право на приспадане на данъчен кредит, което има проявление и при облагането по ЗКПО. Това становище е в съответствие с константната практика и на Съда на Европейския съюз, който в своите решения поддържа тезата, че Директива 2006/112/ЕО не допуска национална практика, съгласно която данъчният орган отказва да признае на данъчно задължено лице правото да приспадне от ДДС, поради това, че издателят на фактурата за доставка е извършил нарушения, без този орган да доказва, въз основа на обективни данни, че въпросното данъчно задължено лице е знаело или е трябвало да знае, че сделката, с която обосновава правото си на приспадане, е част от данъчна измама, извършена от посочения издател или от друг стопански субект нагоре по веригата на доставки – решения по дела С-324/11, съединени дела С-80/11 и С-142/11 и други. В този смисъл са Решение № 6196 от 27.05.2020 г. по адм. дело № 13523/2019 на ВАС, Решение № 2922 от 04.03.2021 г. по адм. дело № 9663/2020 на ВАС и много други.

Съобразно горното и с константната практика на Съда на Европейския съюз и на ВАС относно доказване на реалността на доставките следва да се приеме, че в случая доставчиците могат да прехвърлят право на собственост върху употребяваните катализатори и акумулатори по процесните фактури и без да са придобили реално/физически собствеността върху същите. При доказано предаване на стоките на получателя без значение за признаването на разходите за данъчни цели са обстоятелствата, свързани с поведението на доставчика, воденето на счетоводна отчетност, и/или липсата на техническа и кадрова обезпеченост, които могат да бъдат основание за непризнаване на право на приспадане на данъчен кредит, респ. за непризнаване на осчетоводените разходи за данъчни цели, но само въз основа на обективни данни, че жалбоподателят е знаел за тази измамна практика, участвал е в данъчна измама. В случая няма данни по делото и органите по приходите не са ангажирали преки доказателства за това в процеса, че доставчиците по процесните фактури са участвали в данъчна измама, а също така, че жалбоподателят е знаел или е имало данни, от които да е можел да разбере, за такова поведение на неговите доставчици, свързано с процесните доставки.

Съдебната практика на Съда на Европейския съюз и на ВАС безпротиворечиво приема, че не може получателят да отговаря за действията, респ. бездействията, на своите доставчици, включително да доказва тяхната обезпеченост за извършване на доставките (в този смисъл са решенията на Съда на Европейския съюз по дела С-80/11, С-142/11, С- 285/11, С-324/11, С-18/13). За да упражни правото на данъчен кредит, получателят по доставка е длъжен да установи всички положителни факти, за да докаже реалността на доставката, но от него може да се изисква да представи само тези доказателства, които са съставени заедно с прекия доставчик и са двустранно подписани. За всички други, които изхождат само от доставчика, каквито са тези за неговата обезпеченост /техническа, материална и кадрова/ да изпълни доставката, както и относно счетоводното отчитане на доставките при него, е недопустимо да се вменява в тежест на получателя по доставката да ги доказва /в същия смисъл са Решение № 3556 от 13.04.2022 г. по адм. дело № 8226/2021 г. на ВАС, Решение № 9636 от 27.09.2021 г. по адм. дело № 2684/2021 г. на ВАС, Решение № 5378 от 27.04.2021 г. по адм. дело № 12271/2020 г. на ВАС и Решение № 1088 от 28.01.2021 г. по адм. дело № 8515/2020 г. на ВАС/.

Във връзка с установяване на обстоятелството относно наличие или липса на доставка следва да се има предвид и приложението на счетоводния принцип за съпоставимост между приходи и разходи, регламентиран в чл.4, ал.1, т.4 от ЗСч. По силата на посочената разпоредба разходите, извършени във връзка с определена сделка или дейност, се отразяват във финансовия резултат за периода, през който предприятието черпи изгода от тях, а приходите се отразяват за периода, през който са отчетени разходите за тяхното получаване. Следователно когато се анализират отделните доставки, следва да се извърши проверка дали конкретният доставчик е осчетоводил приход във връзка с реализираната доставка, както и дали е осчетоводен насрещен разход, който да бъде съпоставим на прихода, и в какво се изразява /материали, разходи за труд, разходи за подизпълнител и т.н./. От друга страна, необходимо е да се извърши проверка във връзка с осчетоводяването на разхода при получателя на доставчика, а именно: дали последният е осчетоводил разходи във връзка с конкретната доставка и налице ли е осчетоводен приход, съпоставим на този разход.

Събраните по делото доказателства, ведно с констатациите на вещото лице по изготвената ССЕ, установяват заприхождаването на стоките при жалбоподателя и последващото им влагане в реализация чрез продажби. Автентичността и верността на всички гореописани писмени доказателства не е оспорена от ответната страна, поради което същите следва да бъдат ценени като доказателства за установяване на твърденията на жалбоподателя, а те, в съвкупност с всички останали писмени и гласни доказателства по делото, установяват реалността на доставките.

При преценката относно наличието на реални доставки следва да се съобрази и даденото от вещото лице заключение по ССЕ за последваща реализация на стоките по спорните фактури. Вещото лице Д. установи, че закупените по процесните фактури стоки /употребявани катализатори и акумулатори/ са използвани за последващи облагаеми доставки от ревизирания данъчен субект към „Еко Комерс 75“ ООД, „Мега Рециклинг Груп“ ЕООД, „Данау“ АД, „ВСВ Рециклинг“ ЕООД, „Екорек“ ООД, „Катрефайнинг Унипесоал“, „Прециус Металс Рекавъри“, „Фаст Рефайнинг Лимитед“ и „Булкредо“ ЕООД. Установено е, че същите са отчетени в счетоводството на „МОНИ-КАР 2015“ ООД, по тях са извършени плащания в брой и по банков път, както и че неуредените вземания от клиентите към края на всяка от ревизираните години са в приемливи размери /от 0,8 до 10 %/. Експертният извод за последваща реализация на закупените стоки е в пълно съответствие с приложените по делото протоколи, договори и приемо-предавателни протоколи за продажба на употребявани катализатори и акумулатори, и не е оспорен от ответния административен орган. При изслушване на заключението в съдебно заседание вещото лице уточнява, че начинът на завеждане на стоките в счетоводството на жалбоподателя напълно кореспондира на изискванията на ЗСч, посочвайки че в случаи като настоящия, при който се касае за еднородни родово определени вещи, които се отчитат аналитично по вид или по група, не е възможно, нито е необходимо, индивидуалното проследяване на всяка конкретна стока по отделна позиция. При облагането по ЗКПО от съществено значение е да се установи по какъв начин получателят на стоките е осчетоводил разходите по доставките и именно това е установено по категоричен начин от неоспореното заключение по ССЕ.

При наличието на представени в хода на ревизията неоспорени доказателства за осъществяване на преките доставки неправилно приходните органи са изследвали произхода на стоките и са основали съжденията си за липса на реални доставки на стоки въз основа на неустановеността на такъв произход. Въпросът за произхода на стоката по действащия понастоящем ЗДДС не представлява основание за отказ от правото на данъчен кредит. В същия смисъл е Решение Съда на Европейския съюз от 21 юни 2012 г. по съединени дела С-80/11 и С-142/11, в което е подчертано, че чл.167, чл.168, буква „а“, чл.178, буква „а“ и чл.273 от Директива 2006/112 трябва да се тълкуват в смисъл, че не допускат национална практика, съгласно която данъчният орган отказва да признае право на приспадане поради това, че данъчно задълженото лице не се е уверило, че издателят на фактурата за стоките, във връзка с които се иска упражняване на това право, има качеството на данъчно задължено лице, разполагал е със стоките, предмет на доставката, и е бил в състояние да ги достави. Ето защо не може нереалност на разглежданите доставки да се обосновава с косвени доказателства при наличието на преки, които категорично ги оборват.

Не може да се приеме като основание за липса на реално осъществени доставки на стоки по процесните фактури, а оттам и за непризнаване на осчетоводените във връзка с тези фактури разходи за данъчни цели, и съображението, изтъкнато от приходните органи, че по отношение на доставчика „Дивас инкорпорейтед“ ЕООД е извършена ревизия за периода на издаване на фактурите с получател „МОНИ-КАР 2015“ ООД, приключила с влязъл в сила РА, с който е установено, че по същите няма реални доставки на стоки. Ревизионният акт по своята правна същност представлява индивидуален административен акт. Съгласно АПК с индивидуалния административен акт се създават права или задължения или непосредствено се засягат права, свободи или законни интереси на отделни граждани или организации, т.е. неговото действие е ограничено само до страните в административното производството по издаването на акта, и по-конкретно до точно определен/и с него адресат/и. Страни в производството по издаване на ревизионния акт на доставчика на процесните стоки са НАП в лицето на съответните органи по приходите и „Дивас инкорпорейтед“ ЕООД, което се явява адресат на тези ревизионни актове. В този смисъл констатациите и крайният резултат от извършената ревизия на посочения търговец нямат обвързваща сила по отношение на трети лица, включително и относно жалбоподателя в настоящото съдебно производство. Обстоятелството, че ревизионният акт е влязъл в сила, не обуславя извод, че направените в него констатации ползват автоматично органите по приходите, извършили настоящата ревизия и издали процесния ревизионен акт, и ги освобождава от задължението да ги докажат по надлежния ред. Това е така, тъй като в настоящото производство съдът е длъжен да се съобрази с влезлите в законна сила решения и присъди на съдилищата, но не и с влезлите в сила индивидуални административни актове, какъвто безспорно представлява ревизионният акт, издаден срещу „Дивас инкорпорейтед“ ЕООД. Оттук следва, че констатациите и правните изводи в процесния РА, съгласно общия принцип за разпределяне на доказателствената тежест в процеса, трябва да бъдат доказани от страната, която се позовава на тях – в случая ответника в настоящото производство. Подобно доказване не е извършено от страна на органите на приходната администрация, а напротив, събраният по делото доказателствен материал сочи на извод в точно обратния смисъл – за наличие на реалност на извършените доставки на стоки по процесните фактури.

По делото са налице доказателства за заплащане на цената по процесните фактури, което е косвено доказателство за действителното осъществяване на спорните доставки, тъй като същото се явява лишено от икономическа логика при твърдение за липса на реални доставки. Констатираните от приходните органи нередовности относно ФУ на част от доставчиците не променят горния извод, като дори да се приеме обратното, плащането на цената по доставките само по себе си не е определящо за действителното им осъществяване. Такова значение съгласно действащото законодателство има прехвърлянето на правото на собственост или на друго вещно право върху стоката, както и на всяко друго право на разпореждане със стоката като собственик /аргумент от чл.6, ал.1 от ЗДДС/, за което по делото са представени достатъчно убедителни доказателства.

Предвид констатацията на заключението по ССЕ за редовност на воденото счетоводство на ревизирания търговец и с оглед извършените осчетоводявания във връзка с процесните фактури, следва да се приеме, че представените писмени доказателства имат за достоверна дата тази, посочена в тях, доколкото въз основа на тях има извършени счетоводни записвания в книгите на търговеца. Да се приеме обратното означава, че няма редовно водено счетоводство, което противоречи на установеното по делото. Във връзка с това следва да се има предвид разпоредбата на чл.182 от ГПК, според която вписванията в счетоводни книги се преценяват от съда според тяхната редовност и с оглед на другите обстоятелства по делото. В същия смисъл е и нормата на чл.51 от ДОПК, съгласно която вписванията в счетоводните книги се преценяват според тяхната редовност в съответствие с изискванията на ЗСч и с оглед на другите обстоятелства, установени в хода на производството. При това положение не следва да има съмнение, че въпросните документи могат да служат като годни доказателства в подкрепа на становището на жалбоподателя за реалност на извършените доставки.

От гореизложеното се налага обоснован извод, че отчетените от „МОНИ-КАР 2015“ ООД разходи във връзка с процесните фактури за доставки на отпадъци от метали са документално обосновани по смисъла на чл.10, ал.1 от ЗКПО, тъй като фактурите отразяват вярно описаните в тях стопански операции, поради което не са налице основания за увеличаване на декларирания от жалбоподателя счетоводен финансов резултат за отчетните 2018, 2019 и 2020 години. Доколкото процесните фактури, въз основа на които са осчетоводени спорните разходи, отразяват действително осъществени стопански операции, т.е. същите са документи с вярно съдържание, не е налице посоченото от приходните органи основание по чл.122, ал.1, т.3 от ДОПК за извършване на ревизията по особения ред за облагане.

В заключение съдът намира, че органите по приходите незаконосъобразно са преобразували финансовия резултат на „МОНИ-КАР 2015“ ООД за д.п.2018 г., д.п.2019 г. и д.п.2020 г. със стойността на осчетоводените разходи по издадените от „Юликс“ ЕООД, ,,Евро строй 2016“ ЕООД, ,,Сохо пропъртис“ ЕООД, „Мак про маш груп“ ЕООД, „Кадар строй инвест“ ЕООД, ,,Бето транс 2011“ ЕООД, „Би Ес капитал мениджмънт“ ЕООД, „Нед комерс строй 2008“ ЕООД, „ЕВО-2011“ ЕООД, „Г.-13“ ЕООД, „Джа и ко“ ЕООД, „Марин строй 2001“ ЕООД, „Пламекс интернешънъл“ ЕООД, „Крас КиК Инженеринг“ ЕООД, „Кика 70“ ЕООД, „Искра Електротрейд“ ООД, „Юсеи-12“ ЕООД, „Строй инвест“ ДЗЗД, „Евротехекспорт“ ЕООД, „Дивас инкорпорейтед“ ЕООД фактури.

2. Относно извършено увеличение на финансовия резултат на жалбоподателя с приходи от отдаване под наем на автомобили на свързани лица.

Между страните по делото не се спори, че съгласно Договор за наем от 31.08.2019 г. и Договор за наем от 30.09.2020 г. „МОНИ-КАР 2015“ ООД е предоставило за ползване съответно лек автомобил марка Мерцедес, модел Ц180, рег. № В **** НР, на Я.К. Н. срещу месечна наемна цена в размер на 240 лева с ДДС и лек автомобил марка Мерцедес, модел Г350 Блутек, рег. № В **** ТА, на М.Н.Н. срещу месечна наемна цена в размер на 720 лева с ДДС, както и че във връзка с тях дружеството е отчело приходи от наем в размер на 200 лева на месец по първия договор и в размер на 600 лева на месец по втория договор.

Спорът в тази част е относно действителния размер на месечния наем на автомобилите.

Органите на приходната администрация приемат, че тъй като договорите са сключени между свързани лица /наемателите са собственици на капитала на ревизираното дружество/ и „МОНИ-КАР 2015“ ООД е начислило месечни амортизации в по-голям размер от отчетените приходи от наем, за определяне на данъчната основа по чл.122 от ДОПК следва да бъдат взети предвид приходи от наем в размер, равен на начислените от дружеството месечни амортизации за всеки автомобил поотделно. Така възприетият подход за определяне на данъчната основа от приходи от наем на посочените автомобили е неправилен и противоречащ на материалния закон.

Съгласно посочената като правно основание за извършеното преобразуване на финансовия резултат на жалбоподателя норма на чл.15 от ЗКПО, когато свързани лица осъществяват търговските и финансовите си взаимоотношения при условия, които оказват влияние върху размера на данъчната основа, отличаващи се от условията между несвързани лица, данъчната основа се определя и се облага с данък при условията, които биха възникнали за несвързани лица. От анализа на разпоредбата се установява, че приложимостта на разпоредбата изисква кумулативното наличие на следните предпоставки: 1/ сделка между свързани лица, 2/ която оказва влияние върху размера на данъчната основа и 3/ се отличава от условията между свързани лица. Едва при едновременното изпълнение на тези изисквания, чието установяване е в доказателствена тежест на ответния административен орган, възниква правото за определяне на данъчната основа и за облагане с корпоративен данък при условия като между несвързани лица.

В разглеждания казус е установено и не се спори между страните по делото, че договорите за наем на процесните два автомобила са сключени между свързани лица по смисъла на §1, т.3, буква „в“ от ДР на ДОПК, поради което е налице първата предпоставка от фактическия състав на чл.15 от ЗКПО. Несъмнено сделките по отдаване под наем на притежаваните от „МОНИ-КАР 2015“ ООД превозни средства оказват влияние върху размера на данъчната основа, доколкото заплатената по тях наемна цена представлява приход на дружеството, който участва при определяне на счетоводния, респ. данъчния финансов резултат. Следователно е изпълнено и второто условие по чл.15 от ЗКПО.

Не е налице обаче третото изискване на посочената разпоредба, а именно: различие между условията, при които са сключени процесните сделки от условията, при които същите биха били сключени същите между несвързани лица. Съгласно разпоредбата на §1, т.14 от ДР на ЗКПО „пазарна цена“ е цената по смисъла на §1, т.8 от ДР на ДОПК, а именно: сумата без данъка върху добавената стойност и акцизите, която би била платена при същите условия за идентична или сходна стока или услуга по сделка между лица, които не са свързани. Съгласно §1, т.10 от ДР на ДОПК „методи за определяне на пазарните цени“ са: а) методът на сравнимите неконтролирани цени между независими търговци; б) методът на пазарните цени, където обичайната пазарна цена е цената, използвана в процеса на продажба на стоки и услуги в непроменена форма на независим партньор, намалена с разходите на търговеца и с обичайната печалба; в) методът на увеличената стойност, при който обичайната пазарна цена се определя, като себестойността на продукцията се увеличи с обичайната печалба; г) методът на транзакционната нетна печалба; д) методът на разпределената печалба. Редът и начинът за прилагане на методите са определени в Наредба № Н-9/14.08.2006 г. за реда и начините за прилагане на методите за определяне на пазарните цени /Наредба № Н-9/14.08.2006 г./.

Както бе отбелязано по-горе, в тежест на органите по приходите е да установят основанието за преобразуване на финансовия резултат, т.е. в случая, че процесните автомобили са отдадени под наем от дружеството-жалбоподател на цени, които се отклоняват от пазарните цени, определени по методите по §1, т.10 от ДР на ДОПК. За да се приеме, че е налице основанието по чл.16, ал.1 от ЗКПО, пазарната цена следва да е определена по някой от методите, посочени в §1, т.10 от ДР на ДОПК, и при спазване на разпоредбите на Наредба № Н-9/14.08.2006 година. Според чл.5 от Наредба Н-9/14.08.2006 г. методите за определяне на пазарните цени се прилагат въз основа на сравнение между контролирана и съпоставима неконтролирана сделка. Доколкото методите за оценка са нормативно установени, приложението им подлежи на съдебен контрол за целите на ЗКПО.

В процесния случай пазарната наемна цена на автомобилите в хода на ревизионното производство е определена не чрез някои от методите по Наредба № Н-9/14.08.2006 г., /поради което и няма как съдът да осъществи контрол върху размера на същата/, а за такава е приета сумата на начислените от дружеството месечни амортизации за съответния автомобил, без да е аргументирана от органите по приходите. Въпреки дадените от съда с протоколно определение от проведеното на 7 декември 2022 година открито съдебно заседание изрични указания, че ответният административен орган, върху когото лежи доказателствената тежест за установяване на обстоятелството, че отчетената наемната цена се различава от пазарната такава, респективно от договорената цена между свързани лица, не сочи доказателства за неправомерно отчетен от дружеството приход от наем на процесните два автомобила, от същия не са ангажирани никакви доказателства в тази насока. При липсата на доказателства и обосновка относно приетата от приходните органи пазарна наемна цена и предвид констатираното, че същата не е определена по някои от методите на Наредба № Н-9/14.08.2006 г., която изисква сравнение между неконтролирани сделки и съпоставянето им с контролираните такива /между свързани лица/, съдът приема за цена на сделките посочената в договорите за наем – съответно 240 лева с ДДС наемна цена на лек автомобил марка Мерцедес, модел Ц180, рег. № В **** НР по Договор за наем от 31.08.2019 г., и 720 лева с ДДС наемна цена на лек автомобил марка Мерцедес, модел Г350 Блутек, рег. № В **** ТА по Договор за наем от 30.09.2020 година. Следователно за определяне на данъчната основа за облагане с корпоративен данък по ЗКПО правилно жалбоподателят е отчел счетоводно месечен наем в размер на 200 лева за лек автомобил марка Мерцедес, модел Ц180, рег. № В **** НР и в размер на 600 лева за лек автомобил марка Мерцедес, модел Г350 Блутек, рег. № В **** ТА.

Извършеното преобразуване на финансовия резултат на „МОНИ-КАР 2015“ ООД в посока увеличение с неотчетени приходи от наем на автомобили за д.п.2019 г. със сумата в размер на 3 472,00 лева и за д.п.2020 г. със сумата в размер на 16 274,70 лева е незаконосъобразно.

Налага се краен извод за материална незаконосъобразност на РА, тъй като фактическите констатации в него не се подкрепят от събраните по делото доказателства, поради което същият следва да бъде отменен.

При този изход на правния спор претенцията на ответната страна за присъждане на юрисконсултско възнаграждение е неоснователна. С оглед направеното своевременно искане и на основание чл.161, ал.1, изречение първо от ДОПК на жалбоподателя следва да се присъдят сторените по делото разноски, за чието извършване са представени доказателства, в общ размер на 5630 лева, представляващи заплатена държавна такса в размер на 50 лева /л.8 от делото/, заплатен депозит за вещо лице в размер на 1280 лева /л.35 и л.77 от делото/ и заплатено адвокатско възнаграждение в размер на 4300 лева /л.479 от делото/.

Воден от горното, съдът

РЕШИ:

ОТМЕНЯ Ревизионен акт № Р-03000321001247-091-001/04.10.2021 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Варна, потвърден с Решение по жалба срещу ревизионен акт № 290/20.12.2021 г. на Директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ Варна при ЦУ на НАП, с който в тежест на „МОНИ-КАР 2015“ ООД, ЕИК *********, със седалище и адрес на управление: гр. Варна, ж.к. „Възраждане“, бл. 5, вх. 4, ет. 3, ап. 75, са установени допълнителни задължения за корпоративен данък по Закона за корпоративното подоходно облагане за д.п.2018 г. в размер на 4 425,50 лева – главница, и 1 128,59 лева – лихва, за д.п.2019 г. в размер на 28 162,90 лева – главница, и 4 318,66 лева – лихва, и за д.п.2020 г. в размер на 133 474,95 лева – главница, и 3 555,53 лева – лихва.

ОСЪЖДА Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ Варна при ЦУ на НАП да заплати в полза на „МОНИ-КАР 2015“ ООД, ЕИК *********, със седалище и адрес на управление: гр. Варна, ж.к. „Възраждане“, бл. 5, вх. 4, ет. 3, ап. 75, сумата от 5630 /пет хиляди шестстотин и тридесет/ лева, представляваща разноски по делото.

Решението може да се обжалва с касационна жалба пред Върховния административен съд на Република България, в 14-дневен срок от получаване на съобщението от страните.

	Съдия: