Р Е Ш Е Н И Е
№ 72
гр. Русе, 09.03.2023 г.
В ИМЕТО
НА НАРОДА
Административен съд – Русе, V състав, в публично заседание на девети
февруари през две хиляди и двадесет и трета година в състав:
СЪДИЯ:
ВИЛИАНА ВЪРБАНОВА
при секретаря НАТАЛИЯ
ГЕОРГИЕВА и с участието на прокурора Диана Неева, като разгледа докладваното от съдия
ВЪРБАНОВА административно дело № 103 по описа за
2022 год., за да се произнесе,
съобрази следното:
Производството е по реда на чл. 156 и сл. от ДОПК.
Образувано е по жалба на „Екострой Инвест БГ“
ООД, със седалище: гр. Русе, представлявано от управителя Д.П.Т., чрез
пълномощника адв. В.М., против Ревизионен акт (РА) № Р-03000321002195-091-001
от 24.11.2021 г., издаден от С. А. П., на длъжност Началник на сектор
„Ревизии“, възложил ревизията и М.Г.А.-Д., на длъжност главен инспектор по
приходите – ръководител на ревизията, въз основа на Ревизионен доклад (РД) №
Р-03000321002195-092-001 от 30.09.2021 г., изменен с Решение № 340 от 17.02.2022
г. на Директора на Дирекция ОДОП – Варна при ЦУ на НАП.
С оспорения РА са определени задължения за
довнасяне на корпоративен данък за данъчен период 01.01.2015 г. – 31.12.2015 г.
в размер на 45 588,11 лв. и лихва в размер на 25 501,52 лв., които са намалени с решението на
директора на ОДОП – Варна на 25 088,11 лв. – главница и 15 466,90 лв.
– лихви.
В жалбата се излагат съображения за
незаконосъобразност и необоснованост на РА, като се твърди, че същият е издаден
при неизяснена фактическа обстановка. Възраженията на жалбоподателя са свързани
само с част от извършените от ревизиращия екип увеличения на финансовия
резултат, потвърдени и от решаващия орган, а именно относно увеличението със
сумите 99 160,00 лв. и
151 000,00 лв. Жалбоподателят не спори останалите суми, с които е
увеличен финансовия резултат при определяне на дължимия корпоративен данък. Съображенията
са доразвити и в представени по делото писмени бележки. Претендира се отмяна на
ревизионния акт за спорните задължения и присъждане на разноски.
Ответната страна - Директорът на Дирекция
ОДОП - Варна при ЦУ на НАП, чрез процесуалния си представител – главен
юрисконсулт З.Е., в депозирани по делото молби-становища вх. № 3886/29.09.2022
г. и № 496/03.02.2023 г. по описа на съда (л. 48 и л. 258 от делото) оспорва основателността
на жалбата. Моли същата да се отхвърли като неоснователна и недоказана и на
основание чл. 161, ал. 1 от ДОПК да се присъдят разноски за юрисконсулт.
Прокурорът от РОП, участвал в
производството на основание чл. 159 от ДОПК, развива съображения за основателност
на подадената жалба в частта, в която назначените експертизи са установили
доказателствената обоснованост на разходите за наем и командировки.
След преценка на събраните по делото
доказателства и на становищата на страните, съдът намира за установено следното
от фактическа и правна страна:
Производството е процесуално допустимо.
Жалбата е подадена от лице с надлежна процесуална
легитимация и интерес от оспорването - адресат на акта. Към датата на
образуване на делото „Екострой Инвест БГ“ ООД е обявено в несъстоятелност като
действията по оспорване на процесния ревизионен акт са потвърдени от назначения
постоянен синдик И.Г., който е взел участие в съдебното производство. Жалбата
отговаря на изискванията на чл. 149 от ДОПК. Изчерпана е задължителната фаза на
административния контрол – РА, в оспорваната част, е потвърден с Решение № 340
от 17.02.2022 г. на Директора на ОДОП - Варна при ЦУ на НАП. Решението е
подписано от директора на Дирекция ОДОП - Варна – Светлан Петков и следователно
е издадено от компетентния орган. Налице е годен предмет на съдебен контрол –
РА, който е потвърден с решение на горестоящия орган. Спазен е преклузивния
14-дневен срок за оспорване по чл. 156, ал. 1 от ДОПК. Потвърдителното решение
на решаващия орган е съобщено на дружеството по електронен път на декларирания
пред НАП електронен адрес на дружеството на 21.02.2022 г. (л. 692, папка 5 от
преписката), а жалбата до съда е изпратена по пощата на 04.03.2022 г., видно от
приложения на л. 690-691, папка 5 от преписката копие на плик с поставено върху
него пощенско клеймо.
Разгледана по същество, жалбата е основателна.
С Решение № 31/08.04.2021 г. на Директора
на Дирекция ОДОП – Варна (л. 38-45, папка 1 на преписката) е отменен РА №
Р-03001817007054-091-001/10.07.2018 г., издаден от А.Ц.Б. – началник сектор
„Ревизии“ – възложител на ревизията и Й.Р.Н. – главен инспектор по приходите –
ръководител на ревизията, с който РА са установени дължими от „Екострой Инвест
БГ“ ООД задължения за корпоративен данък по ЗКПО за 2015 г. в размер на 41 471,07
лв. и лихви в размер на 9 574,81 лв. Постановено е връщане на преписката
на органа по приходите, издал заповедта за възлагане на ревизията за издаване
на нова заповед за възлагане и извършване на ревизия от друг ревизиращ екип за
определяне на задълженията за корпоративен данък по ЗКПО за 2015 г. , след
която да се издаде законосъобразен ревизионен акт, съобразно указанията в
мотивите, изложени в решението на Директора на Дирекция ОДОП – Варна. Съобразно
съдържанието на решението, отменения РА е издаден при неизяснена фактическа
обстановка, като в хода на новата ревизия следва да се установи сумата 63350,15
лв. като аванс ли е осчетоводена от дружеството или като извършени услуги и в
случай, че сумите са аванс към 31.12.2015 г., да се установи през кой период са
усвоени авансите, като се изиска информация от „Понсстройинженеринг“ ЕАД в
качеството му на купувач по фактурите. По отношение на декларираните от
дружеството разходи за 2015 г. в размер на 335 734,69 лв. при втората
ревизия да се изследват вида на разходите и наличието на документална
обоснованост, както и да се извършат проверки на дружествата, издали фактури на
„Екострой Инвест БГ“ ООД. При повторната ревизия по ЗКПО за 2015 г., в случай,
че „Екострой Инвест БГ“ООД не представи отново първичните документи, касаещи
осчетоводените разходи, счетоводните регистри, касаещи осчетоводените аванси,
приходи и разходи за отчетната 2015 г., то отново основата за облагане по ЗКПО
за 2015 г. да се определи по особения ред, уреден в ДОПК.
Новата ревизия на „Екострой Инвест БГ“
ООД, гр. Русе е възложена със ЗВР №
Р-03000321002195-020-001 от 14.04.2021 г., с обхват задължения за
корпоративен данък за периода 01.01.2015 г. – 31.12.2015 г. (л. 25-27, папка 1
на преписката). ЗВР е издадена от А.Ц.Б. – Началник на Сектор “Ревизии” при ТД
на НАП - Варна, надлежно оправомощен орган да възлага ревизии със Заповед № Д-580
от 02.04.2021 г. на Директора на ТД на НАП - Варна, съгласно чл. 112, ал. 2, т.
1 от ДОПК (л. 31-33, папка 1 на преписката). Със ЗВР е определен ревизиращият
екип в състав: М.Г.А.-Д. – гл. инспектор по приходите и ръководител на ревизията
и Пенка Георгиева Мирчева – гл. инспектор по приходите и е определен тримесечен
срок от връчване на ЗВР за извършването й. Заповедта е връчена на РЛ на 19.04.2021
г. по електронен път (л. л. 25, папка 1 на преписката).
Впоследствие и преди изтичане на
тримесечния срок, със ЗИЗВР № Р-03000321002195-020-002
от 14.07.2021 г. (л. 22-24,
папка 1 на преписката), издадена от компетентния орган по приходите –
възложителя на ревизията, е удължен срокът на ревизията до 17.09.2021 г. Заповедта
е връчена по реда на чл. 32, ал. 6 от ДОПК чрез прилагане към преписката.
На 01.09.2021 г. е издадена ЗИЗВР № 03000321002195-020-003
от С. А. П. на длъжност началник сектор „Ревизии“ (л. 10-12, папка 1 на
преписката). Със заповедта се изменя ЗИВР № 03000321002195-020-002/14.07.2021
г. на основание Решение № Р03000321002195-098-001/01.09.2021 г. за изземване
разглеждането и решаването на конкретен въпрос/преписка. Изменението касае
единствено промяна на лицето – възложител на ревизията.
За резултатите от извършената ревизия е съставен Ревизионен
доклад (РД) № Р-03000321002195-092-001
от 30.09.2021 г. (л. 345-372, папка 2 от преписката) в 14-дневния срок след изтичането на
срока за извършване на ревизията (чл. 117, ал. 1 от ДОПК), със съдържанието по чл.
117, ал. 2 от ДОПК, подписан с електронни подписи от лицата от ревизиращия
екип. РД е връчен на ревизираното дружество на 05.11.2021 г. по реда на чл. 32,
ал. 6 от ДОПК (л. 1-4, папка 1 на преписката).
Последвало е издаване на РА № Р-03000321002195-091-001
от 24.11.2021 г. в
предвидената в чл. 120 от ДОПК форма и от компетентните органи по приходите: С.
А. П. на
длъжност Началник на Сектор „Ревизии“, възложил ревизията и М.Г.А.-Д. на
длъжност главен инспектор по приходите – ръководител на ревизията (л. 383-392, папка 2 на преписката).
Не се спори от страните по делото, че ЗВР, ЗИЗВР, РД и
РА са подписани с квалифицирани електронни подписи от съответните органи-издатели.
С оглед гореизложеното съдът прави извода, че
оспореният РА е издаден при спазване на изискването за компетентност, в
предвидена форма, като в хода на протеклото ревизионно производство не са
допуснати съществени нарушения на процесуалните правила.
При оспорването по административен ред, с
постановеното Решение № 340 от 17.02.2022 г. на Директора на Дирекция ОДОП –
Варна при ЦУ на НАП, ревизионният акт, с който на дружеството са установени задължения за
довнасяне на корпоративен данък за данъчен период 01.01.2015 г. – 31.12.2015 г.
в размер на 42 588,11 лв. и лихва в размер на 25 501,52 лв., е изменен, като задълженията са
намалени, тъй като решаващият орган не е приел за основателно извършеното от
ревизиращия екип увеличение на финансовия резултата със сумата 175 000 лв.
на основание чл. 26, ал. 11 във връзка с чл. 78 и чл. 16, ал. 1 и ал. 2, т. 2
от ЗКПО. Директорът на Дирекция ОДОП – Варна е приел, че предвид декларирания
счетоводен финансов резултат в размер на 15 625,90 лв. и правилно
извършените увеличения на счетоводния финансов резултата в общ размер на
256 840,63 лв. (151 000 лв. + 99 160 лв. – оспорени от
жалбоподателя + 5 355 лв. и 525,03 лв. – неоспорени от жалбоподателя +
декларираното от дружеството увеличение
от 800,06 лв.) се установява данъчен финансов резултат – данъчна печалба
в размер на 272 466,53 лв. със съответстващ корпоративен данък в размер на 27 246,65 лв., от който
внесен данък в размер на 2 158,54 лв. и оставащ за внасяне данък в размер
на 25 088,11 лв.
Ревизионният акт е потвърден именно за сумата от
25 088,11 лв. главница и съответстващата лихва в размер на 15 466,90
лв. и относно така установените задължения, РА е предмет на съдебен контрол по
настоящото дело.
За преценката на
съответствието на ревизионния акт с приложимите материалноправни разпоредби,
съдът намира за установено следното от фактическа страна:
Органите по приходите са приели, че за календарната
2015 г. с ГДД по чл. 92 от ЗКПО са декларирани следните резултати в лева:
По
част VI. Определяне на данъчния финансов резултат и дължимия корпоративен данък
лв.:
общо приходи по
отчета за приходите и разходите 351360.59
общо разходи по
отчета за приходите и разходите 335734.69
Счетоводен финансов
резултат- печалба 15625.90
всичко увеличения, в
т.ч.: 800.60
Разходи за начислени
глоби, конфискации, санкции
и лихва за просрочие
(чл.26 т.6 от ЗКПО) 800.60
Всичко намаления, в
т.ч.: 0.00
данъчна печалба 16426.50
данъчна ставка 10%
полагащ се
корпоративен данък 1642.65
направени авансови
вноски 0.00
разлика за внасяне 1642.65
На основание констатираните в хода на ревизията факти
и обстоятелства, финансовият резултат за данъчни цели е преобразуван в посока
увеличение със следните суми:
1. 800,60 лв. – отчетени счетоводни разходи за начислени
глоби, конфискации, санкции и лихва за просрочие. Това увеличение декларирано от
дружеството в ГДД и ревизиращият екип го е потвърдил като съответстващо на
разпоредбата на чл. 26, т. 6 от ЗКПО.
2. 525,03 лв. – разходи за горива. Увеличението е на
основание чл. 26, т. 1 от ЗКПО, тъй като ревизията е констатирала, че за експлоатацията
на МПС, които евентуално са разходвали горивата, не са съставяни пътни листи и
не са водени пътни книжки, такива първични документи не са класирани в
счетоводството на дружеството, поради което ревизираното лице не доказва по
безспорен начин, че такива транспортни средства и/или строителни машини са
използвани изцяло за дейността по занятие.
3. 175 000,00 лв. – осчетоводени като вземане по
счетоводна сметка 422 Подотчетни лица като предоставени аванси. Увеличението е
извършено на основание чл. 26, т. 11 във връзка с чл. 78. и чл. 16, ал. 1 и ал.
2, т. 2.от ЗКПО.
4. 99 160,00 лв. – парични средства за изплатени
командировки, осчетоводени като разход по счетоводна сметка 609 Други разходи,
приключена със сметка 611 Разходи за основна дейност, както следва:
Дата на осчетоводяване Размер
на осчетоводени
разходи
за командировки
30.04.2015 5 960
31.05.2015 6 520
30.06.2015 7 360
31.07.2015 16 800
31.08.2015 19 720
30.09.2015 16 040
31.10.2015 11 200
30.11.2015 9 080
30.12.2015 6 480
всичко: 99 160
Тъй
като от задълженото лице не били представени никакви документи, в това число
първични счетоводни документи, заповеди и отчети за свършена работа, които да
съдържат информация за лицето получило сумата, както и разходнооправдателни
документи, удостоверяващи, че изплатените пари са за командировки, ревизиращите
на основание чл. 26, т. 2 от ЗКПО непризнали за данъчни цели осчетоводените разходи.
5. 5 355,00 лв. – неначислени от ЗЛ
лихви върху предоставени от „Екострой Инвест БГ“ ООД, като заемодател, средства
в размер на 85 000,00 лв. на „Холидий Пропъртис Мениджмънт“ ЕООД –
заемополучател. Според ревизиращия екип неначислените лихви върху
предоставените средства представляват приходи, отнасящи се за текущия период,
които не са отчетени. Увеличението на финансовия резултата е извършено на
основание чл.78 от ЗКПО.
6. 151 000,00 лв. - разходи по четири фактури от
30.12.2015 г. с доставчици съответно Ню Грийн Енерджи 2 ЕООД, Ню Грийн Енерджи
3 ЕООД, Ню Грийн Енерджи 4 ЕООД и Ню Грийн Енерджи 5 ЕООД за получени под наем
от жалбоподателя строителен инвентар и строителни машини през 2015 г. Става
въпрос за следните разходи:
-
по
фактура № 2/30.12.2015 г. на стойност 49 000,00 лв. с доставчик Ню Грийн Енерджи
4 ЕООД, с която е фактуриран наем на кулокран PKZ, автокран ЛИБХЕР ЛТМ, челен
товарач (два броя) за периода 01.06.2015 г. - 30.12.2015 г.
-
по
фактура № 1/30.12.2015 г. на стойност 45 500,00 лв. с доставчик Ню Грийн Енерджи
3 ЕООД, с която е фактуриран наем на кофражни платна и кулокран Потайн модел
215D за периода 01.06.2015 г. – 30.12.2015 г.
-
по
фактура № 4/30.12.2015 г. на стойност 49 000,00лв. с доставчик Ню Грийн Енерджи
2 ЕООД, с която е фактуриран наем на кофраж за подпорни кули за периода
01.06.20215 г. - 30.12.2015 г.
-
по
фактура № 2/30.12.2015 г. на стойност 7 500,00лв. с доставчик Ню Грийн Енерджи
5 ЕООД, с която е фактуриран наем на телескопичен товарач KOMATSU WH7 за
периода от 01.10.2015 г. до 30.12.2015 г.
За
тези доставки от ЗЛ са представи фактурите; хронологични ведомости на сметки от
гр. 70 и сч. сметка 411 за периода 01.06.2015 г. – 31.12.2015 г.; оборотна
ведомост за периода 01.06.2015 г.–31.12.2015 г.,както и фактури, издадени на
доставчика (наемодателя) за наем на оборудването и машините с продавач ТИС Строй
2011 ЕАД и купувач съответния наемодател на жалбоподателя, както и договори за
наем между дружествата като наематели и ТИС Строй 2011 ЕАД в качеството му на наемодател
и приемо-предавателни протоколи по тези договори.
В
хода на ревизията не били представени платежни документи относно разплащането
по процесните фактури; договори, сключени съответно между Ню Грийн Енерджи 2
ЕООД, Ню Грийн Енерджи 3 ЕООД, Ню Грийн Енерджи 4 ЕООД и Ню Грийн Енерджи 5
ЕООД и Екострой Инвест БГ ООД, констативни протоколи, приемо-предавателни
протоколи, товарителници и други документи съставени във връзка със съответната
фактура от цитираните четири фактури; писмени обяснения относно основната
дейност и информация относно обекти от които дружеството осъществява дейността
си; информация относно това, къде са съхранявани активите по процесните фактури
за периода от наемането им от страна на дружествата до отдаването им под наем
на Екострой Инвест БГ ООД.
И
при извършена насрещна проверка в дружествата доставчици, освен копие на съответната
фактура, не са представени никакви други първични документи като договори,
анекси, разплащателни документи, приемо-предавателни протоколи, товарителници,
пътни листи и други документи доказващи реалността на доставка на наемна услуга,
фактурирана от Ню Грийн Енерджи 2 ЕООД, Ню Грийн Енерджи 3 ЕООД, Ню Грийн Енерджи
4 ЕООД и Ню Грийн Енерджи 5 ЕООД на Екострой Инвест БГ ООД.
Липсата
на доказателства, удостоверяващи извършени каквито и да е било наемни услуги от
страна на четирите дружества, е обосновала извода на ревизиращия екип, че
издадените фактури са съставени при липса на реално извършена доставка, т.е.
наличието на издадената фактура не удостоверява сама по себе си, че е извършена
съответната наемна услуга.
Прието
е, че ревизираното лице е допуснало осчетоводяване на фактури без реално
икономическо съдържание, документиращи доставка на наемна услуга, която не е
осъществена от посоченото във фактурата като издател лице, т.е. нарушен е един
от основните счетоводни принципи, визирани в чл. 4, ал. 1, т. 5 от Закона за
счетоводството, в редакцията му за 2015 г., а именно предимство на съдържанието
пред формата, съгласно който сделките и събитията се отразяват счетоводно съобразно
тяхното икономическо съдържание, същност и финансова реалност, а не формално
според правната им форма.
При
тези изводи на ревизиращия екип е извършено увеличение на финансовия резултата
на дружеството жалбоподател за 2015 г. на основание чл. 22, т. 1 от ЗКПО във
връзка с чл. 26, т. 2, чл. 10, ал. 1 и чл. 77, ал. 1 от същия закон със сумата
по четирите фактури.
От изброените шест увеличения на
финансовия резултат на дружеството за 2015 г., жалбоподателят не оспорва
увеличението по т. 1 (което сам е декларирал) и по т. 2 и т. 5. Увеличението по
т. 3 е отпаднало при преобразуването на финансовия резултат на дружеството и
определяне на дължимия корпоративен данък след проведеното административно
оспорване на РА и произнасянето на Директора на Дирекция ОДОП – Варна с Решение
№ 340/17.02.2022 г.
Спорът по настоящото дело е свързан
единствено с увеличенията на финансовия резултата за 2015 г. по горепосочените
т. 4 и т. 6 със сумите съответно 99 160,00 лв. изплатени командировъчни
разходи и 151 000,00 лв. разходи по четири броя фактури за заплатен от
жалбоподателя наем на строителен инвентар и строителна техника.
За разходите в размер на
99 160,00 лв. за командировки на работници и служители на дружеството,
жалбоподателят е представил с жалбата срещу ревизионния акт заповеди за
командировки на назначени в дружеството служители за обекти, на които
жалбоподателят е работил като изпълнител на СМР в процесния период. В решението
си решаващият орган е извършил анализ на новопредставените документи, при който
е установил, че в заповедите за командировки всички положени печати на
реквизита за „пристигнал“ и „отпътувал“ са единствено на ревизираното
дружество, а не на съответния възложител на обекта – „М енд С бетон“ АД гр.
Бургас за обект „подземен паркинг“ гр. Бургас и на „Понсстройинженеринг“ ЕАД за
обектите ПОСВ Ямбол и ПОСВ Тервел. От този факт ответният орган извел извод, че
строително-ремонтните работи на съответните обекти, за които са налице
доказателства, че са договорени и реализирани от жалбоподателя, са извършени от
лицата, различни от посочените в заповедите за командировка. С тези аргументи
РА в тази м част е бил потвърден.
Относно разходите в размер на
151 000,00 лв. в Решение № 340/17.02.2022 г. ответника е приел, че от
анализа на приложените към административната преписка документи, разгледани
подробно и в самото решение, безспорно се установява, че не е извършена
действителна доставка на услуга, поради което и издадените фактури от четирите
дружества на „Екострой Инвест БГ“ ООД не документират вярна стопанска операция
по смисъла на чл. 10, ал. 1 от ЗКПО. Така след като не е извършена стопанска
операция с предмет наем на активи, то правилно не са признати разходите по
процесните фактури. Според ответника, дори и да съществуват активите,
предоставени от „ТИС СТРОЙ 2011“ ЕАД на четирите дружества, както в хода на
ревизията, така и при административното
оспорване не са представени транспортни документи, удостоверяващи превозени
активи – кулокран PKZ, автокран Либхер ЛТМ, челен товарач, кофражни платна,
кулокран Потайн модел 215D, кофраж за подпорни кули,
телескопичен товарач KAMATSU WH7, до обекти на „Екострой Инвест БГ“
ООД, с което не е удостоверено предоставянето под наем на горепосочените активи
между дружествата-издатели на процесните фактури и ревизираното дружество.
След извършване на описаните
увеличения (съобразно решението на директора на Дирекция ОДОП – Варна, данъчният
финансов резултат е печалба в размер на 272 466,53 лв.; дължимият
корпоративен данък – 27 246,65 лв., от който внесен – 2 158,54 лв.
Разликата за довнасяне е определена на 25 088,11 лв.
На основание чл. 175 от ДОПК, вр. с чл. 1 от ЗЛДТДПДВ, чл. 89 от ЗДДС, чл.
93 от ЗКПО са начислени и съответните лихви за просрочие.
В хода на настоящото
съдебно производство за изясняване на спорните по делото обстоятелства са
назначени съдебно-техническа и съдебно-счетоводна експертизи, приети от съда
без възражения от страните.
В заключението си вещото лице по
съдебно-техническата експертиза (л. 59-64 от делото) посочва, че от
представените на експерта количествено-стойностни сметки и спецификата на
обектите е видно, че основно са извършвани СМР като направа на кофраж, полагане
на армировка и изливане на бетон. Кофражните платна, подпорите и скрепителните
елементи са използвани при изработката на кофража на отделните елементи. Обект „Подземен паркинг“ в гр. Бургас е
невъзможно да се изгради без монтаж на кулокранове, които се използват в
строителството при всички големи обекти. Ситуират се на обекта върху изляти на
место фундаменти или върху сглобяеми такива при започване на обекта и се
използват при разнасяне на армировката по нива, при вдигане на товари и много
често при полагане на бетон, тъй като обсега на стрелата е по-голям от обсега
на бенотпомпата. Автокрановете са подвижни и се използват често в
строителството основно за товаро-разторана дейност на кофражните платна,
подпорите и скрепителните елементи на различните обекти, както и заготвената
армировка. Телескопичните товарачи имат приложение в строителството, поради
това, че лесно могат да бъдат пригодени за работа с кофа, вилици, кош на вишка
и още различен инвентар. Заключението на вещото лице е, че наетите механизация
и кофражни платна по четирите процесни фактури с дружествата Ню Грийн Енерджи 2
ЕООД, Ню Грийн Енерджи 3 ЕООД, Ню Грийн Енерджи 4 ЕООД и Ню Грийн Енерджи 5
ЕООД се използват за изграждане на обектите и видовете СМР, описани в
съответните актове за приемане на извършената работа на строителните обекти, на
които са извършвани СМР от жалбоподателя.
От заключението на съдебно-счетоводната
експертиза (л. 69-85 от делото) се установява, че за периода 01.01.2015 г. –
31.12.2015 г. дружеството-жалбоподател е отчело приходи в размер на 351360,59
лв., като отчетените приходи от продажба на услуги са в размер на
318 880,54 лв., приходи от други продажби – 32 480,00 лв. и приходи
от лихви – 0,05 лв. Установените от вещото лице приходи съответстват на
посочените на стр. 6 от РД (л. 367 папка 2 от преписката). Отчетените приходи
са от обекти, както следва: Обект ПСОВ – гр. Ямбол; Обект „Подземен паркинг“
гр. Бургас (с възложител М енд С Бетон АД); Обект „Вилно селище Блу Марин“ КК
Слънчев бряг; Обект „Разширение и реконструкция на ПСОВ“ гр. Тервел; Обект
„Подземен паркинг“ гр. Бургас (с възложител ТИС Строй 2011 ЕАД), както и от
предоставена услуга с телескопичен товарач KAMATSU. Вещото лице е установило също така, че за периода 01.01.2015 г. –
31.12.2015 г. дружеството-жалбоподател има назначени 44 лица по трудови
правоотношения, за командироването на които до съответните обекти са издадени
199 броя заповеди за командировка. Изплатените командировъчни разходи за обект
Подземен паркинг гр. Бургас за периода 01.04.2015 г. – 30.06.2015 г. са в
размер на 19 345,00 лв.; за обект ПСОВ гр. Ямбол за периода 01.07.2015 г.
– 30.12.2015 г. – 46 155,00 лв. и за обект ПСОВ – Ямбол, ПСОВ – Тервел за
периода 01.09.2015 г. – 31.10.2015 г. – 24 145,00 лв. или общо
89 645,00 лв. Експертът представя в отделна справка (л. 77-85 от делото)
подробна информация за размера на изплатените суми на всяко едно командировано
лице, работещо по трудов договор, на кой обект е било командировано и за колко
време. От справката е видно, че за всеки ден на командировка работниците са
получавали по 35 лв. за дневни командировъчни пари. Отчетените от дружеството
разходи за изплатени командировки са в размер н 99 160,00 лв., която сума
е осчетоводена по дебита на счетоводна сметка 609 Други разходи и приключена
със сметка 611 Разходи за основна дейност, като осчетоводяването на конкретни
суми е ставало ежемесечно в периода април – декември 2015 г. Експертизата
установява също така, че за периода 01.01.2015 г. – 31.12.2015 г. в дружеството
са издадени общо 21 броя заповеди за командировка на управителя и съдружници,
по които заповеди за командировка са изплатени командировъчни пари в общ размер
на 40 800 лв., диференцирани от експерта по отделни обекти, както и по
лица, периоди и размер в допълнителна справка.
Общият размер на изплатените суми за
командировки е в размер на 130 445,00 лв. Това е размерът на сумите по
издадените заповеди за командировки като работниците са били с право на дневни
в размер на 35 лв., а за специализиран персонал, съдружници и управител сумата
за дневни пари е била в размер на 100 лв.
По отношение на четирите процесни фактури
от Ню Грийн Енерджи 2 ЕООД, Ню Грийн Енерджи 3 ЕООД, Ню Грийн Енерджи 4 ЕООД и
Ню Грийн Енерджи 5 ЕООД, експертизата е установила, че жалбоподателят е отчел
разходи в общ размер на 151 000 лв. като фактурите са осчетоводени в
сметка 602 разходи за външни услуги, подсметка 602-1 Наеми. Плащанията по
фактурите са извършени в периода м. юни – м. август 2020 г., включително и чрез
подписано с трето лице споразумение за поемане на задължения за плащане. На
последно място вещото лице по назначената ССчЕ е установило, че за 2015 г. в
счетоводството на дружеството няма заменени ДМА – механизация и кофражни
платна.
Въз основа на установените и изложени до тук в
настоящото решение факти и обстоятелства, съдът намира за неправилни изводите
на ревизиращия екип, потвърдени и от ответния решаващ орган, че в конкретния
случай финансовият резултата на дружеството-жалбоподател следва да бъде
увеличен за целите на данъчното облагане с корпоративен данък със сумите
99 160,00 лв. и 151 000 лв.
В случая действително пред ревизиращия екип
жалбоподателят не е представил доказателства, за това на какво основание е
изплатена сумата от 99 160 лв., като такива доказателства са представени
едва пред решаващия орган при административното оспорване на РА. Ответникът е
извършил анализ на представените му заповеди за командировка, приемайки, че те
представляват новосъздадени документи във връзка с констатациите в РА и
поддържаната защитна теза от жалбоподателя, сочейки, че е налице разминаване в
сумите по командировъчни заповеди и осчетоводените такива. Освен това
решаващият орган се е аргументирал и с обстоятелството, че командировъчните
заповеди са заверени за „пристигнал“ и „отпътувал“ с печат на жалбоподателя, а
не на дружествата, възложили извършването на строително-монтажните работи,
изпълнени от жалбоподателя. На последно място, е изложен аргумент, че е нужно
да се установи съответствие между представените заповеди за командировки и
други доказателства, съставени в случай на командироване като в случая такова
съответствие не е установено, тъй като липсвали отчетени разходи за пътуване и
нощувки по процесните командировки.
Съдът намира тези изводи на решаващия орган за
необосновани. Съгласно чл. 33, ал. 1, т. 1 от ЗКПО, цитирана и от ревизиращия екип, за данъчни цели се
признават счетоводни разходи за пътуване и престой на физически лица, когато
пътуването и престоят са извършени във връзка с дейността на данъчно
задълженото лице и разходите са
за пътуване и престой на физически лица, които са в трудови правоотношения
с данъчно задълженото лице или са наети от него по извънтрудови правоотношения,
включително на управители, членове на управителни или контролни органи на
данъчно задълженото лице.
В случая по делото е безспорно установено, че лицата, които са командировани с
представените пред ответника заповеди за командировка, са наети от
жалбоподателя по трудово правоотношение в процесния период на длъжности за
различни видове строителни работници. За установяване на този факт са
представени копия от сключените трудови договори, както и доказателства за
тяхното своевременно вписване във водения от НАП регистър на трудовите
договори. Възражението на процесуалния представител на ответника, че на два от
трудовите договори липсвал подпис на работника за получил екземпляр от трудовия
договор не променя факта на съществуването на трудово правоотношение между този
работник и жалбоподателя.
На следващо място е
необходимо да се установи, че направените разходи за командировки са извършени
във връзка с дейността на данъчно-задълженото лице, за да бъдат признати за
данъчни цели по чл. 33, ал. 1 от ЗКПО. Съдът намира, че в случая и това
обстоятелство се явява безспорно установено, противно на тезата на ответника.
По делото не се спори, че основната дейност на жалбоподателя, така както е и
декларирана през 2015 г., е извършване на строителство (строително-монтажни
работи). Не е спорно също така, че през 2015 г. дружеството има сключени
договори и е изпълнявало СМР на посочените в ССчЕ обекти – подземен паркинг гр.
Бургас, ПСОВ гр. Ямбол и ПСОВ гр. Тервел. Видно от съдържанието на
представените заповеди за командировки работниците са командировани именно на
тези обекти, за които са налице доказателства, че в тях част от СМР са
изпълнявани точно от жалбоподателя. Това обосновава извод, че процесните
разходи за командировки са свързани с дейността на жалбоподателя. Тук следва да
се посочи, че съдът не споделя тезата на ответника, изложена в решение №
340/17.02.2022 г., че командировъчните заповеди е следвало да бъдат заверени от
длъжностно лице и с печата на дружествата – възложители на СМР, изпълнявани от
жалбоподателя. В случая следва да бъде съобразен характера на извършваната
дейност от жалбоподателя, респективно дейностите, за извършването на които са
командировани неговите работници. Касае се за извършване на СМР на строителен
обект, изпълняван от жалбоподателя. В този смисъл не може да се приеме, че
работниците са командировани на обект на възложителя, а от там и да се изисква
пристигането и отпътуването им от местоназначението на командировката да бъде
заверено от дружеството-възложител на СМР. Още по-малко пък може да се прави
извод, че след като командировъчните заповеди са заверени от
предприятието-изпращач (което както се посочи е изпълнителя на СМР на
съответния строителен обект), то строителните работи, възложени на
жалбоподателя са изпълнявани от други лица, различни от командированите. По
делото липсват каквито и да е индикации за подобен извод. Точно обратното, за
процесният период жалбоподателят е разполагал само с посочените в ССчЕ 44
работници, които са били командировани на съответните строителни обекти и които
работници да получили трудово възнаграждение (видно от представените ведомости)
за тази си работа.
На следващо място обстоятелството,
че в счетоводството на жалбоподателя липсват данни за извършени други разходи,
освен изплащането на дневни пари, във връзка с командироването на работниците –
като разходи за пътуване и нощувки, не може да обоснове автоматично извод, че
командироване не е било налице и да изключи признаването на разходите по
командировъчните заповеди за данъчни цели. Видно от съдържанието на самите
заповеди за командироване, командированите лица са били само с право на дневни
пари в размер на 35 лв. на ден (съответно 100 лв. на ден за съдружници и
управител), т.е. жалбоподателят още с издаване на заповедта за командироване е
установил, че поема за своя сметка само разходи за дневни пари и то в
посочените размери. Фактът, че работниците имат право на пътни и квартирни пари
по реда на Наредбата за командировките в страната е въпрос на отношения
работник – работодател и е ирелевантен за настоящия спор.
На последно място
факта, че издадените от жалбоподателя командировъчни заповеди са за обща сума,
надвишаваща счетоводно отчетените разходи за командировки, не може да се
тълкува в посока на непризнаване изцяло на осчетоводените и то своевременно
помесечно през 2015 г. разходи за командироване на работници и служители на
дружеството.
Ревизията е
увеличила финансовия резултата на дружеството-жалбоподател със сумата
99 160,00 лв. на основание чл. 26, т. 2 от ЗКПО. Съгласно тази разпоредба
не се признават за данъчни цели счетоводни разходи, които не са документално
обосновани по смисъла на този закон. Документалната обоснованост е
регламентирана в чл. 10 от ЗКПО и изисква наличието на първичен счетоводен
документ (включително и при допуснати на пропуски в него), който да отразява
вярно съответната стопанска операция. В случая това изискване е изпълнено, тъй
като от съвкупния анализ на всички установени факти и обстоятелства по делото
се установява, че е налице командироване на работници на строителни обекти,
изпълнявани от жалбоподателя за извършване на конкретни СМР за определени в
заповедите за командироване периоди. Заповедите за командировка определят дължимото
плащане на дневни пари, които именно са отчетени като разходи за жалбоподателя.
Действително липсват разходни касови ордери за изплащане на сумите конкретно на
командированите лица, но не се спори, че сумата от 99 160 лв., отчетена
като разходи за командировки е част от сумата 175 000 лв. предоставени
аванси.
В обобщение на
изложеното до тук по отношение на извършеното от ответника увеличение на
финансовия резултат на жалбоподателя за 2015 г. със сумата 99 160,00 лв.,
съдът намира, че това увеличение е неоснователно и не следва да бъде прилагано.
Досежно втората
спорна сума на приложените от ревизиращия екип увеличения – 151 000,00
лв., разходи по четирите броя фактури за наем на строителен инвентар и
строителни машини, съдът счита, че и тук не е налице приложеното от ответника
основание за увеличаване на финансовия резултата за данъчни цели. Увеличението
е извършено на основание чл. 22, т. 1 от ЗКПО във връзка с чл. 26, т. 2, чл.
10, ал. 1 и чл. 77, ал. 1 от същия закон. Както вече се посочи, разпоредбите на
чл. 26, т. 1 и чл. 10, ал. 1 от ЗКПО касаят непризнаването на разходи за
данъчни цели поради липсата на документална обоснованост. Нормата на чл. 77,
ал. 1 от ЗКПО (в Глава ХІІ Счетоводни грешки) предвижда, че разходите, отчетени
в нарушение на счетоводното законодателство, не се признават за данъчни цели в
годината на счетоводното им отчитане. Както в РА, така и в решението на
горестоящия орган се сочи, че е нарушен един от основните счетоводни принципи ,
уреден в чл. 4, ал. 1, т. 5 от Закона за счетоводството (ЗСч) – предимство на
съдържанието пред формата. Фактическите аргументи се свеждат до това, че на
ревизиращия екип не били представени доказателства за реалното извършване на
стопанската операция, отразена в процесните четири фактури – а именно
предоставяне под наем на активи за извършване на СМР, включително тежка
механизация, поради което е прието, че фактурите са съставени при липса на
доставка /вярна стопанска операция, а наличието на издадени фактури не
удостоверява само по себе си извършени наемни услуги. Принципно последното
твърдение е вярно, но в настоящия случай не са налице само издадените фактури,
а и приемо-предавателни протоколи за наетите вещи, като и данни за извършени
реално СМР, за които се изисква използването именно на оборудване от вида на
наетото. При това положение преценката за реалността на доставката по
коментираните фактури (действителния наем) следва да се прави при съвкупния
анализ на всички данни по преписката. В случая въпреки наличието на
незначителни несъответствия в данните от представените при административното
оспорване приемо-предавателни протоколи са налице достатъчно достоверни данни,
че за извършените от жалбоподателя СМР е необходимо използването на наетите
активи, с каквито собствени дружеството не разполага. Наличието на протоколи за
приети СМР безспорно установява, че жалбоподателят е извършил дейностите при
използване на наетите кофражни платна, подпори, кулокран, автокран, челен
товарач, телескопичен товарач и пр. като за използването на последния (телескопичен
товарач KOMATSU) са налице дори данни за реализирани приходи от извършването на
услуги на трети лица с тази техника.
В обобщение на всичко изложено до тук, съдът намира,
че декларирания счетоводен финансов резултат на дружеството в размер на 15 625,90
лв. следва да бъде увеличен само със сума в общ размер на 6 680,63 лв. (5 355
лв. и 525,03 лв. – неоспорени от жалбоподателя и декларираното от дружеството
увеличение от 800,60 лв.), при което данъчния финансов резултат е данъчна
печалба в размер на 22 306,53 лв. със съответстващ корпоративен данък
(10%) в размер на 2 230,65 лв., от който внесен данък в размер на
2 158,54 лв. и оставащ за внасяне данък в размер на 72,11 лв.
На основание чл. 175
от ДОПК, във връзка с чл. 1 от ЗЛДТДПДВ за невнесените в срок суми за
корпоративен данък се дължи лихва, за изчисляването на която съдът използва
лихвения калкулатор на НАП, достъпен през интернет страницата на НАП. При
изчислението съдът съобрази данните от РД за датите и сумите на внесения данък,
преди датата на съставяне на РД – 30.09.2021 г., а именно: на 10.07.2018 г. –
внесени 1557,15 лв.; на 08.03.2021 г. – внесени 515,89 лв. и на 10.03.2021 г. –
внесени 85,50 лв.
Дължимата лихва е общ
размер на 701,05 лв., изчислена както следва:
-
за
периода от 01.04.2016 г. до 10.07.2018 г. върху главница в размер на 2 230,65
лв. – 515,01 лв.;
-
за
периода от 11.07.2018 г. до 08.03.2021 г. върху главница в размер на 673,50 лв.
(2 230,65 лв. – 1 557,15 лв.) – 181,86 лв.;
-
за
периода от 09.03.2021 г. до 10.03.2021 г. върху главница в размер на 157,61 лв.
(673,50 лв. – 515,89 лв.) – 0,09 лв.;
-
за
периода от 11.03.2021 г. до 30.09.2021 г. върху главница в размер на 72,11 лв.
(157,61 лв. – 85,50 лв.) – 4,09 лв.
По
изложените съображения, настоящият съдебен състав намира, че оспореният
ревизионен акт, изменен с решение № 340/17.02.2022 г. на Директора на Дирекция
ОДОП – Варна, следва да бъде изменен като установените задължения за
корпоративен данък по ЗКПО за 2015 г. следва да са в размер на 72,11 лв. и
лихва за забавено плащане на дължимия данък в размер на 701,05 лв.
По делото е направено искане от жалбоподателя
за присъждане на съдебно-деловодни разноски. След като се съобрази с разпоредбата
на чл. 161, ал. 1, изр. 3 от ДОПК и изхода на спора пред настоящата инстанция,
съдът намира, че в полза на „Екострой Инвест“ ООД следва да бъде присъдена сума
в размер на 4 037,60 лв. от които 50,00 лв. държавна такса, 900,00 лв. –
депозит за експертизи и 3 087,60 лв. – адвокатско възнаграждение, заплатено по банков път и в брой (л. 267-271 от делото). Съдът намира,
че направените от жалбоподателя разноски следва да бъдат възложени изцяло в
тежест на ответника (НАП като юридическо лице), независимо, че ревизионният акт
не е отменен изцяло, а само е изменен, предвид факта, че жалбата е уважена в
цялост.
Мотивиран така и на основание чл. 161
от ДОПК, съдът
Р Е Ш И:
ИЗМЕНЯ
Ревизионен
акт № Р-03000321002195-091-001 от 24.11.2021 г., издаден от С. А. П., на длъжност
Началник на сектор „Ревизии“, възложил ревизията и М.Г.А.-Д., на длъжност
главен инспектор по приходите – ръководител на ревизията, въз основа на
Ревизионен доклад № Р-03000321002195-092-001 от 30.09.2021 г., изменен с
Решение № 340 от 17.02.2022 г. на Директора на Дирекция ОДОП – Варна при ЦУ на
НАП, с който ревизионен акт са определени (след изменението му от горестоящия
орган) задължения за довнасяне на корпоративен данък за данъчен период
01.01.2015 г. – 31.12.2015 г. в размер на 25 088,11 лв. – главница и 15 466,90 лв. –
лихви като намалява установените
задължения на 72,11 лв. – главница и 701,05 лв. – лихви.
ОСЪЖДА Национална агенция по приходите гр.
София да заплати на „Екострой Инвест“ ООД (в несъстоятелност) със седалище гр.
Русе, ул. „Петър Берон“ № 1, ЕИК *********, сумата от 4 037,60 лв. (четири
хиляди и тридесет и седем лева и шестдесет стотинки) – разноски по делото.
Решението подлежи на касационно обжалване пред ВАС в
14-дневен срок от съобщаването му на страните.
СЪДИЯ: