О П
Р Е Д
Е Л Е
Н И Е
№……………..
07.11.2019 г., гр. Варна
АДМИНИСТРАТИВЕН
СЪД – ВАРНА, ХХV състав, в закрито заседание на седми ноември през две
хиляди и деветнадесета година, в състав :
СЪДИЯ: ТАНЯ ДИМИТРОВА
като разгледа докладваното от
съдия Т. Димитрова частно административно дело № 3047/2019 г. по описа на АдмС-Варна,
за да се произнесе, взе предвид следното:
Производството е по реда на чл. 60, ал. 4
и ал. 5 от АПК, във вр. с чл. 188 от Закона за данък добавена стойност ЗДДС).
Образувано е по жалба на „АПОЛОН
800“ ЕООД с ЕИК *********, с адрес на управление гр. Провадия, ул. „Дунав“ №
33, ет. 5, ап. 10, представлявано от управителя Любен Пепов Любенов, подадена
чрез адв. Р.И. – ВАК, срещу Разпореждане за предварително изпълнение на Заповед
за налагане на принудителна административна мярка (ПАМ) № 423-ФК/31.10.2019 г.
на Началника на отдел „Оперативни дейности“ в ГД „Фискален контрол“ при ЦУ на
НАП, с която е наложена ПАМ – запечатване на търговски обект – кафе „Оазис“, находящ
се в гр. Провадия, ул. „Граф Игнатиев“ № 1, стопанисван от оспорващото
дружество, и забрана за достъп до обекта за срок от 14 (четиринадесет) дни, което
разпореждане е обективирано в самата заповед.
С жалбата се настоява, че
оспореното разпореждане е незаконосъобразно, като се сочат следните доводи :
Органът не е доказал наличието на предпоставките по чл. 60, ал. 1 от АПК, като
в заповедта липсва конкретика, обосноваваща нуждата от предварително
изпълнение; Разпореденото предварително изпълнение няма да постигне желания
ефект, а и не е налице издадено наказателно постановление, макар изпълнението
на ПАМ, както е изрично указано е обвързано с плащане на санкция; Относно
доводите на органа във връзка със защитата на особено важен държавен интерес се
изтъква, че обектът ще бъде запечатан, няма да се осъществяват продажби и няма
да се укриват прихода, т.е. няма да има защита на интереса – спазване на финансовата
дисциплина, а изложените други мотиви и цели на предварителното изпълнение
съвпадат с целта на ПАМ, като няма да се защити и фиска, защото изпълнението на
ПАМ не се състои в събиране или предотвратяване на разхищаването на средства и
имущество на търговеца, които могат да послужат за ефективно събиране на
публични задължения; Относно доводите на органа във връзка със съществуването
на опасност изпълнението на акта да бъде осуетено или сериозно затруднено
оспорващият изтъква, че липсват конкретни констатации и доказателства за това,
а липсват доказателства и обосновка, че се налага предварително изпълнение, за
да бъде предотвратено настъпването на вреда, която да е значителна или трудно
поправима за бюджета; Поддържа се, че органът неоснователно приема за
презумптивно доказано, че оспорващият няма да издава касови бележки и по този
начин ще укрива приходи; Не са ангажирани доказателства за твърдението, че
нарушението не е еднократно и че търговецът укрива значителна част от
продажбите си; Немотивирано според оспорващия е и приетото от органа, че
по-късното изпълнение на заповедта ще доведе до значителна или трудно поправима
вреда, изразяваща се в отклонение от данъчното облагане, а и заповедта е
издадена близо два месеца след установяване на нарушението; Разпореждането се
отклонява от целта на предпоставките по чл. 60, ал. 1 от АПК и следва да бъде
обвързано с наложената ПАМ, чието изпълнение да обезпечава, а не изпълнението
на друг акт.
Искането е да се отмени разпореждането
за допускане на предварително изпълнение на процесната заповед.
Предвид фактите, които се
установяват от приложените по административната преписка доказателства и като
съобрази закона, настоящият съдебен състав намира за установено следното:
Жалбата, с искане за
отмяна на разпореждането за предварително изпълнение на Заповед за налагане на ПАМ № 423-ФК/31.10.2019
г. на Началника на отдел „Оперативни дейности“ в ГД „Фискален контрол“ при ЦУ
на НАП, е допустима. Искането е постъпило в
3-дневния срок по чл. 60, ал. 4 от АПК от съобщаване на акта, съдържащ
разпореждането за предварително изпълнение. Заповедта
е съобщена на оспорващия на 06.11.2019 г., видно
от разписката към заповедта, като жалбата до съда е подадена на следващия ден –
07.11.2019 г. Искането изхожда от заинтересовано лице – стопанисващо обекта,
спрямо който е наложена процесната ПАМ, чието предварително изпълнение е
разпоредено от органа.
Със Заповед № 423-ФК/31.10.2019
г. на Началника на отдел „Оперативни дейности“ Варна в ГД „Фискален контрол“
при ЦУ на НАП е наложена ПАМ – запечатване на търговски обект – кафе „Оазис“,
находящ се в гр. Провадия, ул. „Граф Игнатиев“ № 1, стопанисван от оспорващото
дружество, и забрана за достъп до обекта за срок от 14 (четиринадесет) дни,
което разпореждане е обективирано в самата заповед.
Посоченото от органа фактическото
основание за налагане на процесната ПАМ е установеното при извършената проверка
от органите по приходите в обекта на 29.10.2019 г. нарушение на чл. 25, ал. 1, във
вр. с чл. 3, ал. 1 от Наредба № Н-18/13.12.2006 г. на МФ, във вр. с чл. 118,
ал. 1 от ЗДДС, изразяващо се в това, че на 02.09.2019 г. за извършена продажба
в 17:43:27 ч. е издадена бележка – „ служебен бон“ на стойност 3,40 лв., а не е
издаден фискален касов бон от работещото в обекта ФУ. Прието е, че установеното
е основание по смисъла на чл. 186, ал. 1, т. 1, б. „а“ от ЗДДС за прилагане на
ПАМ, поради което на основание чл. 186, ал. 1 от ЗДДС е постановена процесната
ПАМ.
Със заповедта на основание чл. 188
от ЗДДС, във вр. с чл. 60 от АПК е разпоредено и предварително изпълнение на
наложената принудителна мярка – запечатване на търговския обект за срок от 14
дни, като конкретният ден и час на запечатването е определен от връчителя на
заповедта – 07.11.2019 г. от 13:30 часа.
Като мотиви за допускане на
предварителното изпълнение е посочено предотвратяването и преустановяването на
административните нарушения от същия вид, като са цитирани предпоставките по
чл. 60, ал. 1 от АПК – защита на особено важни държавни интереси,
съществуването на опасност изпълнението на акта да бъде осуетено или сериозно
затруднено и възможността за настъпване на значителни или трудно поправими за
бюджета при закъснението на изпълнението.
За да обоснове възникнала
необходимост да се защитят особено важни държавни интереси, органът се позовава
на преустановителния и превантивен характер на ПАМ, като сочи, че ако не бъде
допуснато предварително изпълнение на ПАМ, съществува възможност да се извърши
ново нарушение, а опасността за фискалния ред при констатирана подобна
практика, водеща до отклонение от данъчното облагане, би била непосредствена. Посочено
е, че неспазването на задължението за издаване на касов бон за извършената
продажба, води до негативни последици за фиска, тъй като не се отчитат приходи
и по този начин се стига до отклонение на данъчното облагане. Органът по
приходите се е позовал на вида и местоположението на обект – в гр. Провадия, на
главна улица, значителен поток от хора, характера на дейността- бар, голямата
търговска площ – с 26 места на закрито и 24 места на открито и констатираното
нарушение, като приема, че всички тези факти създават предпоставка с
поведението си дружеството да накърнява съществено обществения интерес и
фискалната политика на държавата, тъй като укрива значителна част от продажбите
и като последица се определят неправилно реализираните доходи.
Органът по приходите е посочил и
че: 1/ при извършена проверка е констатирано че свързано с тях лице има
публични задължения, а именно управителят
Любен Пепов Любенов с „Андромеда-800“ ЕООД с ЕИК ********* и „ИВ И МИ“
ДЗЗД с ЕИК ********* имат неплатени публични задължения към бюджета в големи
размери, за което има образувани изпълнителни дела; 2/ На дата 08.09.25019 г. е
извършено същото по вид нарушение – видно от протокола от извършената проверка
на 29.10.2019 г.; 3/ При извършени предходни проверки на обекта са констатирани
нарушения на ЗДДС и Наредба № Н-18/13.12.2006 г., установено с АУАН от
21.10.2019 г.
Направен е извод, че цялостното
поведение на търговеца сочи, че същото се определя като трайно поведение към
неспазване на установения правов ред в страната.
Позовавайки се на установения
факт, органът по приходите е приел, че е налице засягане на важен държавен
интерес – коректното отчитане на приходите, като с неизпълнението на това си
задължение дружеството нарушава еднаквите правни условия, създадени от закона
за всички стопански субекти, като получава предимство пред тези от тях, които
отчитат законосъобразно приходите си (посочена е разпоредбата на чл. 19, ал. 2
от Конституцията на РБ), а и препятства защитата на правата на потребителите и
правомощията на държавните органи.
Органът
е приел, че една от целите на търговеца е отклонение от данъчното облагане и необходимостта от предварително
изпълнение е предопределена с оглед начина и вида на организиране на
отчетността, които са довели до извършеното деяние и индиректно от степента на
неговата обществена опасност. Въпреки, че е запознат с изискванията за този вид
дейност, търговецът е извършил административно нарушение, с което засяга
основния ред в търговския оборот, поради което е прието, че се налага да бъдат
предприети мерки за защита на фиска, като се предотврати веднага възможността
за незаконосъобразно отчитане на приходите от страна на лицето и да се коригира
поведението му към спазване отчетността и начисляването на дължимите данъци
върху реализираните обороти
На второ място, като аргумент за
допускане на предварителното изпълнение органът сочи възможността да бъде
осуетено или сериозно затруднено изпълнението на акта- да възникне хипотеза на
промяна на правната форма на стопанисващия обекта или обектът да се предостави
за ползване на друг данъчен субект, при които възможности не би могла са се
приложи ПАМ или изпълнението й би било сериозно затруднено и не би могла да се
постигне преследваната цел за превъзпитаване поведението на данъчния субект.
На трето място органът сочи, че от
закъснение на изпълнението на ПАМ може да последва значителна или трудно
поправима вреда – съществено отклонение от данъчното облагане, като процесното
нарушение препятства нормалната контролна дейност на приходната администрация и
води до невъзможност да се проследи търговския оборот в цялост.
Органът е посочил, че
предварителното изпълнение на ПАМ се налага с цел да се промени установената
организация в дейността на търговеца и причините, водещи до неблагоприятни
последици за фиска.
Разгледана по същество, жалбата
срещу допуснатото предварително изпълнение съдът намира за основателна по
следните съображения:
Съгласно чл. 188 от ЗДДС
принудителната административна мярка по чл. 186, ал. 1 от същия закон подлежи
на предварително изпълнение при условията на АПК. Граматическото тълкуване на
разпоредбата указва, че същата не урежда допуснато по силата на закон
предварително изпълнение. Общ принцип, въведен с разпоредбата на чл. 166, ал.
1 от АПК, е, че подаването на жалба срещу административен акт спира
неговото изпълнение. Поради това и нормативно уредената в чл. 60, ал. 1 от АПК
възможност за административния орган да преодолее този суспензивен ефект на
жалбата чрез допускане на предварително изпълнение се явява изключение от
общото правило. Това означава, от една страна, реализиране на правомощието само
и единствено при наличие на казуистично регламентираните в чл. 60, ал. 1 от АПК
материалноправни предпоставки и от друга страна, забрана нормата да се тълкува
разширително.
Съгласно чл. 60, ал. 1
от АПК предварително изпълнение на административния акт се допуска,
когато това се налага, за да се осигури животът или здравето на гражданите, да
се защитят особено важни държавни и обществени интереси, при опасност, че може
да бъде осуетено или сериозно затруднено изпълнението на акта или от
закъснението на изпълнението може да последва значителна или трудно поправима
вреда, или по искане на някоя от страните - в защита на особено важен личен
интерес. В разпоредбата на чл. 60, ал. 1 АПК липсват легални дефиниции на различните хипотези, поради което
административният орган, допускащ предварителното изпълнение, е длъжен да
направи преценка за всеки конкретен случай, за всяко едно от обстоятелствата,
като в негова тежест е да установи конкретните фактически основания за
разпореждане на предварително изпълнение. Общият критерий по чл. 60, ал. 1
от АПК за допустимост на предварителното изпълнение изисква защитата
на визираните ценности и интереси да е в такава пряка и непосредствена причинна
зависимост от момента на изпълнение на административния акт, така че по-късното
му изпълнение да създава вероятност за настъпването на значителна или трудно
поправима вреда. Видно от цитираната разпоредба в нея се съдържат няколко
хипотези, което означава, че административният орган, когато допуска
предварително изпълнение на акта е длъжен да мотивира какво конкретно налага
допускането на предварителното изпълнение, както и да подкрепи мотивите си с
доказателства, за да се осигури възможност на заинтересуваните лица да
реализират правото си на защита, а съдът - да прецени законосъобразността на
допуснатото предварително изпълнение. Няма спор, че когато допуска
предварително изпълнение на административния акт, органът има задължението да
изложи обстоятелствата, които изискват да бъдат предприети незабавни действия
за промяна на съществуващото до издаването на акта фактическо положение.
В настоящия случай
административният орган незаконосъобразно е допуснал предварително изпълнение
на акта си. Посочените от органа мотиви за разпореденото предварително
изпълнение не влекат извод за наличие на предпоставките за допускането му.
Визираната от органа обосновка (мотиви) и цели на разпореденото предварително
изпълнение не почиват на конкретни фактически основания, а съвпадат по принцип
с целта на самата принудителна административна мярка, която е с
преустановителен и превантивен характер и в този смисъл са относими към
законосъобразността на наложената ПАМ и не следва да се приемат като основания
за допускане на предварителното изпълнение на мярката.
Съществуването на възможност да
бъде извършено ново нарушение е предпоставка за налагане на ПАМ, но не и за
нейното предварително изпълнение, доколкото именно за предотвратяване на
административни нарушения е наложена процесната ПАМ. Последното напълно е
относимо и към принципно посоченото от органа, че неспазването на конкретните
задължения за издаване на фискален касов бон за извършените продажби, винаги
води до негативни последици за фиска, тъй като не се отчитат законосъобразно приходите
и по този начин се стига до отклонение от данъчното облагане.
По отношение на първото посочено
от органа основание за допускане на предварителното изпълнение – защита на
особено важен държавен интерес: Към преписката не са приложени доказателства,
които да обосновават направения извод от органите по приходите, че са налице
предпоставки за съществено накърняване на обществения интерес и фискалната
политика. Не е обосновано как констатираната конкретно в случая практика води
до непосредствена опасност за фискалния ред и как тази практика води до
отклонение от данъчното облагане, до неправилно отчитане на приходите, до
незаплащането на дължимите данъци.
Безспорно извършването на
продажба и нейното отчитане чрез издаване на фискален касов бон е от държавен
интерес, но засягането в случая на този държавен интерес не следва да се
определи като съществено и обосноваващо предварителното изпълнение на
процесната ПАМ в случая.
Мотивите на органа са принципни и
необвързани с конкретно извършеното нарушение и релевантните обстоятелства по
случая. Т.е. не сочат доводи, които да обосновават поведение на проверяваното
лице, което да накърнява съществено обществения и държавен интерес. В случая не
е налице и изключителност на конкретните обстоятелства, която да обосновава
особена важност на държавен интерес, нуждаещ се от защитата.
Предварителното изпълнение на ПАМ
– запечатване на търговския обект, стопанисван от оспорващия, не следва да се
приема, че в случая е надлежно избрана от органа, предвидена от закона мярка
срещу укриване на приходите, както и че предварителното изпълнение на ПАМ би
способствало по някакъв начин за определяне на действително реализираните
доходи, което е от значение за определяне на данъчните задължения на
оспорващия. От една страна, с основание оспорващият твърди, че предварителното
изпълнение на процесната ПАМ би довело до нереализиране въобще на приходи,
въпреки наличието на невлязла в сила заповед за прилагане на ПАМ. От друга
страна, недопустимо е с предварителното изпълнение на ПАМ да се цели
предотвратяване възможността за некоректно отчитане на приходите, доколкото
както се посочи, това е цел на самата ПАМ, а и възможността за разкриването на
некоректно отчетени приходи и свързаните с тях данъчни задължения, по аргумент
от чл. 110, ал. 2 от ДОПК, следва да стане с ревизионен акт. Само
предположенията на органа за евентуално бъдещо поведение на търговеца не следва
да служат като основание за допускане предварителна изпълняемост на акта.
Предварителното изпълнение на ПАМ
не следва да се приема, че може да е обосновано и от необходимостта оспорващият
да създаде адекватна организация на начина си на отчитане. Задължението за
организиране на отчетността на търговеца в съответствие със законовите
изисквания е перманентно и съществува независимо дали е допуснато или не
предварително изпълнение на ПАМ.
Предварителното изпълнение на
ПАМ, не е сред възможностите на органите по приходите за принуждаване на
оспорващия да съблюдава фискалния ред, доколкото законодателят е предвидил в
такива случаи налагане на административно наказание, прилагане на ПАМ и
установяване на задължения с ревизионен акт. Общата и специалната превенция на
нарушенията на реда и начина за отчитане на продажбите е поверена на
административнонаказателната отговорност.
Позоваването на органите по
приходите на местоположението, вида и площта на търговския обект е общо и не
обуславя извод, че непременно създават предпоставка да се накърнят съществено
обществения интерес и фискалната политика на държавата, както и че се укрива
значителна част от продажбите в обекта.
Предварителното изпълнение на
наложената ПАМ не следва да се приема, че може да бъде обосновано с
гарантирането на еднакви правни условия за всички стопански субекти и с
гарантиране възможността за защита на правата на потребителите и правомощията
на държавните органи. Такива цели са присъщи на процесната ПАМ, но са
ирелевантни за преценката за наличието на основания за допускане на предварителното
й изпълнение.
Наличието на публични задължения
на дружества, различни от стопанисващото обекта, дори при наличието на
свързаност, не обосновава по никакъв начин необходимостта от предварително
изпълнение на процесната ПАМ. Установяване и събиране на публичните задължения
са производства, различни, самостоятелни и независими от настоящото. Напълно
ирелевантно за преценката за допускане на предварително изпълнение на
процесната ПАМ за конкретното нарушение е установяването при проверката и на
друго нарушение, също по вид, но на друга дата. Дали търговецът е извършил
нарушение се преценява, от една страна, в административнонаказателното
производство, а от друга страна, при преценката за законосъобразността на
наложена ПАМ. Освен това в ЗДДС е регламентирана хипотеза за налагане на ПАМ
при наличие на предходно установено нарушение, за което е наложена също ПАМ.
По отношение на второто посочено
от органа по приходите основание за допускане на предварителното
изпълнение - възможността да бъде
осуетено или сериозно затруднено изпълнението на акта - да възникне хипотеза на
промяна на правната форма на стопанисващия обекта или обектът да се предостави
за ползване на друг данъчен субект, при които възможности не би могла са се
приложи ПАМ или изпълнението й би било сериозно затруднено и не би могла да се
постигне преследваната цел за превъзпитаване поведението на данъчния субект:
Съдът намира, че посочените от органа възможности са хипотетични и не следва да
се възприемат като обосноваващи предварителното изпълнение.
Не се установява и наличието на третото
посочено от органа основание за допускане на предварителното изпълнение на
процесната ПАМ – възможността да последват значителни или трудно поправими
вреди за бюджета от закъснението на изпълнението, изразяващи се в съществено
отклонение от законосъобразното отчитане с касови бонове. Не са налице никакви
обективни данни/факти и доказателства, че при изпълнението на процесната ПАМ,
след влизането й в сила, изпълнението би било закъсняло и че ще последва
значителна или трудно поправима вреда, изразяваща се в съществено отклонение от
законосъобразното отчитане и данъчното облагане по отношение на конкретния
субект. Не са налице данни и факти, които да обективират евентуални вреди и да
дават възможност за преценка на техния характер и като значителни или трудно поправими.
Органът не е посочил предполагаемата вреда, конкретизирана като размер, за да
обоснове релевантната й характеристика – значителност. Същевременно оспорващият
само твърди, но не представя доказателства за конкретните вреди, които би
понесъл от предварителното изпълнение на ПАМ. Доколкото обаче съдът приема, че
необосновано административният орган се позовава на значителни или трудно
поправими вреди, то е безпредметна преценката за съразмерността на засягането
на правата и интересите на оспорващия.
По отношение на соченото от
органа, че нарушението препятства нормалната контролна дейност на приходната
администрация и не позволява проследяването на търговския оборот в цялост,
съдът намира следното: Липсва логическо обяснение как именно предварителното
изпълнение – запечатването на обекта ще предотврати или отстрани това
препятствие и ще спомогне за „проследяване на търговския оборот в цялост“, след
като обектът няма да работи и е запечатан, респ. търговски оборот не би
следвало да има, като няма да има и достъп на органите за приходите за
проследяване му и за каквато и да е контролна дейност.
С основание оспорващият настоява,
че допускайки предварително изпълнение на процесната ПАМ, преди да е издадено наказателното
постановление за въпросното нарушение, се препятства възможността, предвидена в
чл. 187, ал. 4 от ЗДДС, а последната норма обективира целта на законодателя –
да се обезпечи своевременното събиране на наложените имуществени санкции за
нарушения по ЗДДС. Процесното административно нарушение е установено по смисъла
на ЗАНН със съставен на 06.11.2019 г. АУАН, връчен на оспорващото дружество на
датата на съставянето, а и е налице протокол от извършената на 29.10.2019 г.
проверка. Обстоятелството обаче, че към настоящия момент не е налице издадено
наказателно постановление не обосновава извод за незаконосъобразност на
допуснатото предварително изпълнение на ПАМ. Става въпрос за самостоятелни и
независими производства. Въпреки това следва органите по приходите да проведат
така тези производства, че да се осигури реално възможност за приложимостта на
разпоредбата на чл. 187, ал. 4 от ЗДДС.
Горепосочените съображения
обуславят извод и че обжалваното разпореждане за предварително изпълнение на
процесната ПАМ е непропорционално спрямо преследваната легитимна цел, доколкото
е в несъответствие с принципа за съразмерност по чл. 6, ал. 2 от АПК, изискващ
административните актове и тяхното изпълнение да не засягат правата и законните
интереси в по-голяма степен от най-необходимото за целта, за която се издава
актът. Неустановяването по делото на предпоставките по чл. 60, ал. 1 от АПК
поради липса на надлежно посочени конкретни фактически основания за допускане
на предварителното изпълнение, обосновава извод, че разпореждането не отговаря
на изискванията за съразмерност при засягането на правата и интересите на
оспорващия.
Предвид изложеното разпореждането
за предварително изпълнение на Заповед за налагане на принудителна
административна мярка № 423-ФК/31.10.2019 г. на Началника на отдел „Оперативни
дейности“ Варна в ГД „Фискален контрол“ при ЦУ на НАП като незаконосъобразно
следва да бъде отменено.
Предвид датата на запечатване и
настоящото произнасяне, следва да се съобрази разпоредбата на чл. 60, ал. 7 от АПК, според която, ако предварителното изпълнение бъде отменено,
административният орган възстановява положението, съществувало преди
изпълнението.
С оглед горепосоченото, и на
основание чл. 60, ал. 6 от АПК във вр. с чл. 188 от ЗДДС, Административен съд
–Варна, ХХV състав
О П Р Е Д Е Л И:
ОТМЕНЯ
Разпореждане за допускане на предварително изпълнение на Заповед за налагане на
принудителна административна мярка (ПАМ) № 423-ФК/31.10.2019 г. на Началника на
отдел „Оперативни дейности“ в ГД „Фискален контрол“ при ЦУ на НАП, с която е
наложена ПАМ – запечатване на търговски обект – кафе „Оазис“, находящ се в гр.
Провадия, ул. „Граф Игнатиев“ № 1, стопанисван от оспорващото дружество, и
забрана за достъп до обекта за срок от 14 (четиринадесет) дни, което
разпореждане е обективирано в самата заповед.
Определението може да се обжалва,
в 7- дневен срок от получаване на съобщението за постановяването му, с частна
жалба пред Върховния административен съд.
СЪДИЯ: