Р Е
Ш Е Н
И Е
№ 398 19.10.2020г. град Стара Загора
В И
М Е Т
О Н А
Н А Р
О Д А
Старозагорският административен съд, III
състав, в публично съдебно заседание на двадесет и първи септември през две
хиляди и двадесета година, в състав:
СЪДИЯ: ИРЕНА ЯНКОВА
при секретар Минка Петкова
и с участието на прокурор Константин
Тачев като разгледа докладваното от съдия ИРЕНА
ЯНКОВА административно дело № 294 по описа за 2020г., за да се произнесе,
съобрази следното:
Производството
е по реда на чл.156 и сл. от ДОПК и чл. 145 и сл. от АПК във връзка с §2 от ДР
на ДОПК.
Образувано е по жалба на „МИНИ МАРИЦА-ИЗТОК“
ЕАД със седалище и адрес на управление гр. Раднево, ул. „Георги Димитров“ № 13,
представлявано от изпълнителния директор А.П.А., подадена чрез пълномощника адв. И.М. ***,
против Ревизионен акт № Р-29002918007831-091-001/18.12.2019г., издаден от Ц.Г.Б. на длъжност главен инспектор по
приходите, възложил ревизията и К.И.Ш.-П. на длъжност главен инспектор по
приходите – ръководител на ревизията, потвърден с Решение № 414/16.03.2020г. на директор
Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ гр. София при ЦУ на НАП, с който ревизионен акт на „МИНИ
МАРИЦА-ИЗТОК“ ЕАД са установени задължения за данък върху доходите от трудови и
приравнени на тях правоотношения в общ размер на 2 402 830.71 лева за
данъчни периоди от м. 12.2012 г. до м. 12.2014 г. и прилежащи лихви за
просрочие към тях към 18.12.2019г. в общ размер на 1 421 176.27 лева.
В жалбата са изложени доводи за незаконосъобразност на
оспорения ревизионен акт, по съображения за издаването му в нарушение и при
неправилно приложение на материалния и на процесуалния закон. Жалбоподателят
оспорва като необосновани и недоказани съображенията на органите по приходите,
мотивирали направения извод за наличие на отклонение от данъчно облагане,
изразяващо се в ползвано от работниците и служителите на дружеството, чрез
работодателя, данъчно облекчение по чл.19 от ЗДДФЛ за лични премии по договор
за застраховка „Живот“ в общ размер до 10 на сто от месечната данъчна основа по
чл.42, ал.2 ЗДДФЛ. Посочва, че съобразно правната регламентация в ЗДДФЛ,
данъчното облекчение за застраховка „Живот“ се ползва чрез работодателя при
кумулативното изпълнение на три условия, а именно: физическото лице - носител
на задължението за данъка, да е застраховано; застраховките „Живот“ да
отговарят на дефиницията на понятието, дадена в § 1. т. 14 от ДР на ЗДДФЛ в
приложимата към периода редакция; застрахователните премии да са за сметка на
работниците/служителите и да са удържани от работодателя при изплащане на
трудовото възнаграждение. Излагат се съображения, че при наличие на посочените
условия, работодателят е длъжен да приложи чл.42, ал.2 ЗДДФЛ и да намали
месечната данъчна основа с направените вноски по застраховката „Живот“, както и
че този въпрос не е предоставен на неговата преценка. Изтъква се, че тези условия
са били изпълнени, като жалбоподателя в качеството си на работодател изцяло е
спазил разпоредбите на ЗДДФЛ, а от приходните органи по никакъв начин не е
доказана липсата, на която и да е от цитираните предпоставки. Сочи се, че „МИНИ
МАРИЦА — И3TOK“ ЕАД не е реализирало собствени печалби или доходи, които да
представя като необлагаеми или да ги насочва към трето лице. Подчертава също
така, че поведението на дружеството, при изпълнение на задълженията му по чл.42 ЗДДФЛ, е изцяло наложено от закона, а не е целящо отклонение от данъчно
облагане. Жалбоподателят оспорва и твърдението в РА, че служителите му не са
били наясно за удържаните им застрахователни премии и със субсидирането от
страна на застрахователя, предвид съдържанието на декларациите за присъединяване
на работниците и служителите към договора за групова застраховка, както и
предвид общите условия на застраховките „Живот“, съдържащи клауза за
предоставяне на заемни средства на застрахованите лица. Счита, че тази клауза
не противоречи на КЗ. В тази връзка се възразява срещу констатацията на
органите по приходите, че липсва заемно правоотношение между застрахователя и
застрахования, още повече, че наличието или липсата му не е предпоставка за
ползването на данъчното облекчение по чл.19 ЗДДФЛ.
Излагат се доводи, че сключеният на 10.03.2009г. договор за
групова застраховка между работниците и служителите, представлявани от В.В. и „СИНДИКАЛНА
ВЗАИМОЗАСТРАХОВАТЕЛНА КООПЕРАЦИЯ“/СиВЗК/ не нарушава по никакъв начин
законодателството, регламентиращо договорите за застраховка. Обосновава извод,
че застрахователното правоотношение между работниците и застрахователя СиВЗК,
са уредени именно в този договор и между тези участници, по който договор обаче
„МИНИ МАРИЦА — ИЗТОК“ ЕАД не е страна.
По отношение на договора за групова застраховка между
„МИНИ МАРИЦА — ИЗТОК“ ЕАД и „СИНДИКАЛНА ВЗАИМОЗАСТРАХОВАТЕЛНА
КООПЕРАЦИЯ“/СиВЗК/ от 10.03.2009г., се сочи, че с него се уреждат единствено
административните функции на работодателя във връзка със застраховките. Счита,
че по силата на този договор на дружеството са вменени само задължения по
администриране на отношенията застраховател-застраховано лице. Като в тази
връзка, жалбоподателя приема, че в действията при изплащането на субсидиите от
застрахователя към застрахованото лице работодателя е единствено администратор
и като такъв не
следва да понесе данъчна тежест.
В жалбата се изразява несъгласие и с доводите на органите
по приходите, че отнемането на лиценза на СиВЗК от Комисията за финансов надзор
има отношение към настоящия казус, още повече, че това е станало три години
след процесния период - факт, който работодателя не е можел да съобрази или да
прецени към онзи момент.
Изложени са и съображения за допуснати съществени
нарушения на процесуалните правила при издаването на ревизионния акт, като се
твърди, че в нарушение на регламентираните в чл.2, чл.3, чл.5 и в чл.6 от ДОПК
принципи в административното производство не са установени обективно и в
пълнота, съответно не са преценени всички факти и обстоятелства от значение за ревизията,
както и че в нарушение на чл. 37, ал. 1 от ДОПК, органите по приходите не са
направили обективна преценка и анализ на всички събрани доказателства. Твърди
се, че направените от ревизиращите органи изводи и определянето на данъчните
задължения са резултат от недоказани и необосновани констатации, тъй като не са
съобразени и взети предвид факти и обстоятелства от значение за случая. По
подробно изложени в жалбата съображения е направено искане Ревизионен акт № Р-29002918007831-091-001/
18.12.2019г., потвърден с Решение № 414/ 16.03.2020г. на Директора на Дирекция
ОДОП – София, да бъде изцяло отменен, като незаконосъобразен.
Ответникът по жалбата - Директор на Дирекция „Обжалване и
данъчно-осигурителна практика“ – София при ЦУ на НАП, чрез процесуалния си
представител по делото, оспорва жалбата като неоснователна и моли да бъде
отхвърлена. Поддържа, че обжалваният ревизионен акт е правилен и
законосъобразен, по съображения подробно изложени в решението на директора на
дирекция ОДОП София и в представено по делото писмено становище.
Представителят на Окръжна прокуратура Стара Загора дава
заключение за неоснователност на жалбата и предлага РА № Р-29002918007831-091-001/18.12.2019г.
да бъде потвърден.
Въз основа на съвкупната преценка на събраните по делото
доказателства, съдът приема за установено следното от фактическа страна по
административно-правния спор:
Със Заповед за възлагане на ревизия /ЗВР/ № Р-29002918007831-020-001
от 14.12.2018г., издадена от Ц.Г.Б., на длъжност и.д. началник сектор „Ревизии
и проверки“ към отдел „Контрол“ при ТД на НАП „Големи данъкоплатци и
осигурители“/ГДО/ София, на основание чл.112 и чл.113 от ДОПК, е възложено
извършването на ревизия на „МИНИ МАРИЦА - ИЗТОК“ ЕАД, ЕИК *********, с обхват
задължения за данък върху доходите от трудови и приравнени на тях
правоотношения за периода от 01.12.2012г. до 31.12.2014г. Ревизията е възложена
на екип от ревизори в състав: К.И.Ш.-П. – главен инспектор по приходите (ръководител
на ревизията), И.Б.Г. – главен инспектор по приходите и М.К.Ц.-Д. – главен инспектор
по приходите /л.24 от делото/. Срокът за извършване на ревизията е определен до
три месеца, считано от датата на връчване на заповедта, което е сторено на 17.12.2018г.
по електронен път /л.25/. Срокът за извършване на ревизията е удължен със
Заповед за изменение на ЗВР № Р-29002918007831-020-002/ 12.03.2019г., /л.26/ и
със Заповед за изменение на ЗВР № Р-29002918007831-020-003/07.05.2019г. /л.28/,
издадени и подписани от Ц.Г.Б., и.д. началник сектор, като с последната заповед
за изменение на ЗВР срокът за приключване на ревизията е определен като такъв
до 17.11.2019г. Заповедта за възлагане на ревизия и заповедите за изменение на
ЗВР, са издадени в електронен вид и подписани с валиден към датата на
полагането му квалифициран електронен подпис от длъжностното лице, посочено
като издател в съответното длъжностно качество.
В хода на ревизията са предприети действия по събиране на
доказателства, вкл. въз основа на отправени искания за представяне на документи
и писмени обяснения от данъчно задълженото лице и от трети лица; извършени са
справки и са съставени протоколи за извършени насрещни проверки, както и за
присъединяване на документи. Извършените процесуални действия и събраните в
хода на производството доказателства, са подробно описани в РД.
Въз основа на извършената на дружеството ревизия и на
основание чл.117 от ДОПК, от определения със ЗВР ревизиращ екип – К.И.Ш.-П. на длъжност главен инспектор по приходите
(ръководител на ревизията), М.К.Ц.-Д. - главен инспектор по приходите и И.Б.Г.
- главен инспектор по приходите е съставен и подписан Ревизионен доклад № Р-29002918007831-092-001/06.11.2019.
/л.30-л.43 от делото/, с който по отношение на ревизираното лице „МИНИ МАРИЦА -
ИЗТОК“ ЕАД гр. Раднево, се предлага установяване на задължения за данък върху
доходите от трудови и приравнени на тях правоотношения за периода от м.12.2012г.
до м.12.2014г. в размер на 2 402 830.71 лева и лихви 1 393 141.05
лева.
Направени са констатации въз основа на които е прието, че
е налице отклонение от данъчно облагане, довело до неправомерно ползване данъчно
облекчение по чл.19, ал.2 ЗДДФЛ от работниците и служителите на „МИНИ МАРИЦА –
ИЗТОК“ ЕАД в размер на вноските по договори за застраховки „Живот“. Обосновано
е заключение, че тези договори не следва да бъдат зачетени за целите на
облагането по ЗДДФЛ, като съответно на тези изводи са направени корекции
относно декларираните задължения за съответните данъчни периоди, в които е
ползвано данъчното облекчение.
Прието е, че на основание чл.16, ал.1 от ЗКПО, във връзка
с чл.77 от ЗДДФЛ, следва да бъде определен допълнителен данък върху доходите от
трудови правоотношения в размер 2 402 830.71 лв. по отношение на
„МИНИ МАРИЦА – ИЗТОК“ ЕАД в качеството му на данъчно задължено лице по смисъла
на чл.3 от ЗДДФЛ, по съображения, че не са били налице предпоставките за ползване
на данъчното облекчение.
В хода на ревизионното производство от фактическа страна
е установено, че основният предмет на дейност на „МИНИ МАРИЦА – ИЗТОК“ ЕАД през
ревизираните периоди е добив и пласмент на въглища и други, свързани с тази
основа дейност работи, вкл. извършване на железопътен превоз на товари.
Притежава необходимата материална, технологична и кадрова обезпеченост за
осъществяване на дейността, както и всички необходими за целта лицензи. От
ревизиращите органи е констатирано също така, че счетоводството на дружеството
се осъществява в съответствие с изискванията на Закона за счетоводството /ЗСч/,
както и прилагането на Международните счетоводни стандарти /МСС/ и Международни
стандарти за финансови отчети /МСФО/.
С цел установяването на факти и обстоятелства от значение
за коректното определяне на данъчните задължения на „МИНИ МАРИЦА – ИЗТОК“ ЕАД
на основание чл. 37, ал. 3. чл. 53 и чл. 56. ал. 1 от ДОПК, на ревизираното
дружество са били връчени искания за представяне на документи и писмени
обяснения от задължено лице /ИПДПОЗЛ/, както следва: ИПДПОЗЛ №
Р-29002918007831-040-001/17.12.2018г./л.263 от делото/, ИПДПОЗЛ №
Р-29002918007831-040-002/07.10.2019 г. /л.250 от делото/, ИПДПОЗЛ №
Р-29002918007831-040-003/17.10.2019 г. /л.201 от делото/,. ИПДПОЗЛ №
Р-29002918007831-040-005/22.10.2019 г. /л.163 от делото/. С тях са изискани
всички документи във връзка с установено ползвано право на данъчно облекчение в
размер на 10%, на основание чл.19, ал.2 от ЗДДФЛ във връзка със сключени
застраховки „Живот“ на работниците и служителите в дружеството, в т.ч. договор,
анекси и др. със застраховател; застрахователните полици; месечни списъци на
застрахованите лица със съответните суми за превеждане към застрахователя;
фишове за заплати на застрахованите лица; декларации обр. 1 и 6; платежни
документи за преведени парични средства към застрахователя; писмени обяснения
относно обстоятелствата кой извършва плащанията към застрахователя и внася
сумите по застраховките „Живот“ по сметката на застрахователя; какви счетоводни
операции са извършени във връзка със застраховките и др.
В изпълнение на тези искания, от ревизираното лице са
представени документи и писмени обяснения, подробно описани в РД.
Въз основа на представените от ревизираното лице
документи от ревизията е установено, че на 10.03.2009 г. между „МИНИ МАРИЦА –
ИЗТОК“ ЕАД и „СИНДИКАЛНА ВЗАИМОЗАСТРАХОВАТЕЛНА КООПЕРАЦИЯ“/СиВЗК/ е сключен
договор за групова застраховка/л.267 от делото/, съгласно който застрахователят
приема да застрахова, на основание и в условията на чл. 231 от Кодекса за
застраховането /КЗ/ със застраховка „Живот“, всички работници и служители на
„МИНИ МАРИЦА - ИЗТОК“ ЕАД, в качеството му на работодател, срещу заплащане на
застрахователни премии, равни на максималния размер на фискално облекчените
премии /вноски/ за застраховки „Живот“, предвидени от ЗДДФЛ ежемесечно, за
всяко застраховано лице. В процесния договор/т.4/ е предвидено, че
гарантираната откупна стойност по застраховките възлиза на 90% от индивидуалния
размер на застрахователните премии. В т.4.1.1. от договора е прието, че
застрахованите лица са предявили постоянна претенция, съгласно правата си по
чл. 240, ал.4 от Кодекса за застраховането. Тази претенция на застрахованите
лица, страните по договора са се съгласили да бъде удовлетворявана
ежемесечно/т.4.1.2./. В договора/т.4.3./ е уточнено, че сумите, дължими от
застрахователя към застрахованите лица в тази връзка ще се наричат „субсидии“.
Съгласно т.4.4 от договора субсидирането по смисъла на чл. 240, ал. 4 от КЗ, ще
се осъществява технически от работодателя, като от дължимите към застрахователя
премии, работодателят ще прихваща дължимите от застрахователя субсидии в размер
на 90% от брутния размер на застрахователните премии и ще ги изплати на
съответните застраховани лица от името и за сметка на застрахователя, ведно с
месечното им трудово възнаграждение.
С цитираното по-горе ИПДПОЗЛ № Р-29002918007831-040-001/ 17.12.2018г./л.263
от делото/, от МИНИ МАРИЦА - ИЗТОК ЕАД са изискани застрахователни полици. В отговор,
с писмо с вх. № 26-М-561/14.01.2019 г. /л.265 от делото/ от дружеството
уведомяват, че съгласно сключения договор има декларации за присъединяване към
групова застраховка между МИНИ МАРИЦА - ИЗТОК ЕАД и СиВЗК, като оригиналите се
съхраняват в застрахователя.
С друго ИПДПОЗЛ № Р-29002918007831-040-003/17.10.2019
г./л.201 от делото/ от МИНИ МАРИЦА - ИЗТОК ЕАД са изискани декларациите за
присъединяване на работници и служители към групова застраховка от 10.03.2009г.
С придружително писмо № Р-29002918007831-ПРД-008-И/ 25.10.2019 г./л.204 и сл.
от делото/ са предоставени по два броя декларации за присъединяване/л.205-л.208/
от всяко поделение/клон в предприятието. Констатирано е, че подписалите ги
работници и служители декларират, че са запознати със съдържанието на въпросния
договор и са наясно, че с фактическото изпълнение на действията по договора,
дължимото от работодателя им възнаграждение ще бъде равно на възнаграждението
им, каквото би било то, ако не са били застраховани, както и че срещу дължимата
застрахователна премия ежемесечно от Застрахователя ще им бъде възстановявана
субсидия в размер на 90% от индивидуалния размер на застрахователната премия.
Според писмените обяснения от „МИНИ МАРИЦА – ИЗТОК“ ЕАД,
дадени в писмо с вх. № 26-М-561/14.01.2019 г. /л.265 и сл. от делото/
плащанията към застрахователя се извършват от работодателя на основание т. 4.4.
и т. 4.5.5 от Договор за групова застраховка със СиВЗК от 10.03.2009 г./л.267 и
сл./. Във връзка с това е посочено, че работодателят превежда по сметка на застрахователя
остатъка от застрахователните премии в размер на 10 процента от техния общ
брутен размер по банковата сметка на застрахователя с основание „месечни застрахователни премии, намалени с
дължимите субсидии по чл. 240, ал. 4 от КЗ“.
Ревизията е установила, че за периода 12.2012 - 12.2014
г. работодателят превежда на застрахователя по банков път размера на данъка за
ползваното данъчно облекчение, което съответства на код 633 „Премия, данък –
застраховател“ от рекапитулациите на ведомостите за заплати/л.209-л.234/.
По повод на ИПДПДЗЛ № Р-29002918007831-040-002/07.10.2019
г./л.250 от делото/ от „МИНИ МАРИЦА – ИЗТОК“ ЕАД, са представени писмени
обяснения как се определят според софтуера за заплати на дружеството, сумите по
някои от кодовете във фишовете/л.252-253 от делото/. Въз основа на
представените рекапитулации на ведомостите за заплати и писмени обяснения,
ревизиращите органи са приели, че във фишовете на работниците и служителите не
е конкретно показан размера на застрахователната премия, за която е ползвано
данъчно облекчение. Констатирано е, че в частта „Удръжки“, под код 633 „Премия,
данък - застраховател“ фигурира сумата, която се внася по сметка на СиВЗК,
която сума напълно съответства на дължимия от работника/служителя данък общ
доход. Посочено е също така, че във фишовете за заплати не е посочен и размерът
на субсидирането от страна на застрахователя. Изтъкнато е, че по този начин
работниците и служителите не са уведомени за удържаните им застрахователни
премии и за наличието на възстановени суми по застраховки "Живот",
съответно не са наясно, че тези възстановени суми, представляват предоставен
заем, а не субсидия, както е отразено в декларациите за присъединяване към
договора за групова застраховка. В тази връзка е обоснован извод, че застрахованите
работници и служители не са наясно за заемни взаимоотношения със СиВЗК.
В хода на ревизията е връчено и Искане за представяне на
информация от СиВЗК № Р-29002918007831-041-001/24.01.2019 г./л.254/, с което са
изискани справки за прекратени застрахователни договори от първия ревизиран
период м.12.2012 г. до момента; справки за удържан и внесен данък по чл. 38 от ЗДДФЛ за периода от 12.2012 г. до настоящия момент; изискани са и писмени
обяснения във връзка с прекратените застрахователни договори, ако има такива;
причината за прекратяването на договора; има ли изплатени застрахователни
обезщетения; има ли настъпили застрахователни събития; има ли удържан и внесен
данък по чл. 38 от ЗДДФЛ по прекратените договори; ако данък по чл. 38 от ЗДДФЛ
не е удържан - какви са причините за неудържането на данъка по прекратените
договори, да се представят доказателства; има ли кореспонденция между
застрахователя и застрахованите лица във връзка с дължими суми по
застрахователни премии или за дължими суми по главници и лихви по отпуснатите
заеми, предвид субсидирането; какви са счетоводните записвания, свързани с
премиите по застраховки „Живот“, които се вземат ежемесечно и др.
В отговор на 14.02.2019г. от застрахователната компания,
са представени документи и писмени обяснения/л.256 и сл./, подробно описани на
стр. 13 в РД. Съгласно писмените обяснения от СиВЗК за периодите от 01.12.2012
г. до 31.12.2018 г. е посочено, че са прекратени 222 застрахователни договора,
като причините за прекратяването са настъпването на събитията „Смърт“ и
„Изтекъл срок на договор“. Заявено е, че няма удържан и внесен данък по чл.38
от ЗДДФЛ, както и че между застрахователя и застраховащите лица няма
кореспонденция във връзка с дължими суми по застрахователни премии или за
дължими суми по главници и лихви по отпуснатите заеми. Съгласно счетоводната
политика на СиВЗК, лихвите по заеми се начисляват като текущ приход по сметки
„Приходи от лихви по заеми“.
С цел събиране на допълнителна информация, в хода на
ревизията, на СиВЗК е връчено второ искане за предоставяне на документи,
сведения и писмени обяснения от трети лица № Р-29002918007831-
041-002/17.10.2019 г. /л.173 от делото/. С писмо с вх. № 26-М-13607/04.11.2019
г./л.175 и сл. от делото/, от застрахователя, са предоставени: Договор за
групова застраховка „Живот" от 10.03.2009г., сключен между работниците и
служителите, представлявани от В.В. и СиВЗК/л.177 от делото/; Анекс № 1 към
Договор за групова застраховка „Живот" от 10.03.2009 г.; Декларация от В.П.В.,
като представител на група застраховани лица по договор за групова застраховка
„Живот" от 10.03.2009 г.; Общи условия, действащи в периода 12.2012 -
12.2014 г. по видове застраховки, тарифа „Титан" и тарифа „Уран";
Образци на застрахователен сертификат, тарифа „Титан" и застрахователен
сертификат, тарифа „Уран"; Специални условия на рискова застраховка
„Живот", тарифа „Титан" и специални условия на рискова застраховка
„Живот", тарифа „Уран", действащи в периода 12.2012 - 12.2014 г.,
както и декларации за присъединяване с подписите на лицата – 10 листа.
От ревизията е установено, че всички работници и
служители на ревизираното лице, са били застраховани със застраховка „Живот“,
съгласно сключения договор за групова застраховка от 10.03.2009 г., и последвалия
Анекс от 29.04.2011 г., както и декларации за присъединяване на работници и
служители към груповата застраховка. Приходните органи са констатирали, че в
изпълнение на условията на договора, общата месечна сума на пълния размер на
удържаните от лицата застрахователни премии /вноски/, нетирана с размера на
субсидиите /заемите/ по сключените застраховки „Живот“, са плащани чрез
работодателя „МИНИ МАРИЦА – ИЗТОК“ ЕАД по сметка на СиВЗК с платежно нареждане.
Или иначе казано, по банков път, ревизираното дружество е заплащало на
застрахователя само разликата между дължимата от неговите служители
застрахователна премия и възстановената от застрахователя „субсидия“, т. е. 10%
остатък от дължимите от служителите застрахователни премии.
Установено е, че съгласно договора за групова
застраховка, конкретният индивидуален месечен размер на удържаните вноски от
застрахованите лица е представян от „МИНИ МАРИЦА - ИЗТОК“ ЕАД на застрахователя
ежемесечно чрез изпращането на екселски файлове, съдържащи поименен списък на застрахованите
лица. Същият непрекъснато са е обновявал и актуализирал от работодателя. Констатирано
е също, че размерът на удържаните и преведени застрахователни вноски от „МИНИ
МАРИЦА-ИЗТОК“ ЕАД е равен на общата сума на получените в СиВЗК застрахователни
премии.
С цел установяване на факта дали застрахованите работници
и служители са били наясно с всички условия на горецитирания договор, сключен
между техния работодател и СиВЗК, допълнително, в хода на ревизията, на
основание чл. 45 от ДОПК са извършени насрещни проверка на 11 физически лица/л.95-л.136/,
които са били назначени по трудови договори в „МИНИ МАРИЦА – ИЗТОК“ ЕАД към
ревизираните периоди и които лица са имали сключени застраховки „Живот“. Данните
от получените отговори от лицата са обобщени на стр. 2 и 3 в РА. Установено е,
че всички лица са членове на СиВЗК от датата на сключване на застраховката.
По-голямата част от лицата декларират, че не съществува кореспонденция между
тях и застрахователя и не са получавали уведомителни и напомнителни писма,
както и покани за доброволно плащане във връзка с дължими по застраховката
суми, както и във връзка с дължими суми /главници и лихви/ по ползвани заеми
срещу застраховката. Част от лицата са декларирали, че са получили разяснения
относно условията по груповата застраховка, но че не са им предоставени общите
и специалните условия, неразделна част от договора за групова застраховка. Като
лице, което е отправило предложението за застраховане, посочват лица, които са
представители на работодателя „МИНИ МАРИЦА – ИЗТОК“ ЕАД. На въпроса ползвали ли
са заем срещу застраховката, част от лицата отговарят отрицателно, т. е. същите
не са разбрали, че субсидирането по застраховката „Живот“ представлява заем на
застрахованото физическо лице, който се обезпечава от самата застраховка и
който заем, подлежи на връщане с дължими лихви. Останалите лица не си спомнят
нищо в тази връзка.
В ревизионното производство с Протокол
№Р-29002918007831-ППД-001/07.10.2019 г./л.235 от делото/, са присъединени и доказателства,
събрани в хода на извършена проверка за установяване на факти и обстоятелства
на СиВЗК, предхождаща настоящата ревизия и приключила с Протокол
№П-29002918005556-073-001/30.07.2018 г.
Въз основа на така установените факти ревизиращите органи
са формирали извод, че застрахователният договор от 10.03.2009 г. и свързаните
с него документи /анекси, декларации и др./ са фиктивни, като същите са
сключени с цел отклонение от данъчно облагане. Основен мотив за това е, че на
основание чл. 453 от КЗ, респективно чл. 240 от КЗ /отм./ на застрахованите
лица са възстановявани суми, равни на откупната стойност по застраховките, като
тези суми са отчитани като заеми, но застрахованите лица не са били
своевременно уведомени за дължимите погасителни вноски и лихви по тези заеми. Посочено
е също така, че подвеждащо в договора от 10.03.2009 г. е употребен терминът
„субсидия“, който предполага безвъзмездно отпускане на средства, а не заем.
Допълнителен аргумент за така формираният извод, се сочи и представеният в
Агенцията по вписванията Годишен доклад за дейността на СиВЗК за 2018 г.,
подаден със Заявление Г2 №20190627145908, в който на стр. 7, абзац 5 е
записано: „Възползвайки се от законовата
възможност за ползване на данъчни облекчения за лични вноски за доброволно
осигуряване и застраховане /понастоящем чл. 19 от ЗДДФЛ. с различни редакции
през годините/ и недотам ясната хипотеза на ал. 2 на чл. 19, са сключени
множество договори чрез местни представители при различни работодатели. В тези
случаи премиите се изчисляват до размера на нормативно допустимото облекчение в
зависимост от месечната данъчна основа на всяко лице в трудови правоотношения
със съответния работодател. Така застрахователят получава 10% от облагаемия
доход на застрахованото лице под формата на премия и връща към същото лице сума
до 90% от премията, наричана още „ субсидия която по закон може да бъде само
заем. Основен принцип в застраховането обаче е не ползването на данъчно
облекчение, а наличието на застрахователен интерес.“
По изложените съображения, органите по приходите са
приели, че е налице фиктивен паричен поток между заемодателя - СиВЗК и
заемателите, в лицето на застрахованите лица. Прието е в тази връзка, че
предаването на пари от заемодател на заемател също е фиктивно, доколкото е
налице възстановяване на субсидиите в размер на 90% от индивидуалния размер на
застрахователната премия чрез извършвано прихващане от работодателя в деня на
получаване от работника на трудовото му възнаграждение. Посочва се, че в общите
и в специалните условия към представения застрахователен договор, липсват
клаузи, които предвиждат задължение на застрахованите лица, в качеството им на
заематели да върнат заетите суми, както и да заплащат дължими за това лихви.
Установено от ревизиращите органи е, че липсват писмени волеизявления от страна
на заемополучателите, с които да уведомят заемодателя за реда и начина за
погасяване на заема и размера на погасителните вноски и лихви, които ще правят.
Заемодателят също не е уведомявал писмено заемателите за дължимите от тях суми
за главници и лихви. Липсват плащания за главници и лихви по заемите, от страна
на заемателите /застрахованите лица/ към заемодателя СиВЗК.
Предвид гореизложеното ревизиращите органи са обобщили,
че още при сключването на застрахователните сертификати, застрахователят е бил
в известност не само, че няма да си възвърне отпуснатите заеми, но и че няма да
изплати застрахователните суми по полиците. Застрахованите лица не са били
информирани по надлежния ред относно всички аспекти на сключения групов
застрахователен договор, което е в нарушение на изискванията на КЗ и ги поставя
в неизвестност, относно обстоятелството, че подписвайки застрахователната
полица, те всъщност приемат да ползват заем срещу застраховката. Заключено е,
че в процесния случай животозастрахователната дейност на кооперацията стъпва
изцяло на предвидено данъчно облекчение, съгласно чл.19, ал.2 от ЗДДФЛ. И това
е така, тъй като в процесния договор изрично е било уточнено, че
застрахователните премии са за сметка на застрахованите лица, като размерът им
не е посочен в абсолютна стойност, а е определен като равен на максималния
размер на фискалното облекчение, предвидено в ЗДДФЛ за премиите за застраховка
„Живот“. Въз основа на това е прието, че действията на страните по сключения
застрахователен договор и последващото отпускане на „заеми“ като резултат
постигат отклонение от данъчно облагане на 10 на сто от месечната, респективно
от годишната данъчна основа.
С оглед на изложеното, в РД е обосновано, че така
постигнатия ефект на отклонение от данъчно облагане, следва да бъде елиминиран
по реда на чл.16. ал.1 от ЗКПО, във връзка с чл.77 от ЗДДФЛ. Изтъкнати са
доводи, че в хипотезата на чл. 19. ал. 2 от ЗДДФЛ, данъчно задължени лица са от
една страна физическите лица, носители на задължението за данъци по ЗДДФЛ, а от
друга работодателят - „МИНИ МАРИЦА – ИЗТОК“ ЕАД в качеството си на лице,
задължено да удържа и внася данъци за изплатените от него доходи по трудови
правоотношения(по арг. от чл.3 ЗДДФЛ). В тази връзка е посочено, че отклонението
от данъчно облагане с всички произтичащи по закона последици касае работодателя
и всички физически лица, за които са създадени привидни/формални условия за
ползване на данъчни облекчения. Поради това е прието, че дължимият данък по чл.
42, респективно по чл. 49 от ЗДДФЛ, следва да се определи без да се прилага
данъчното облекчение по чл. 19 от ЗДДФЛ, каквото лицата неправомерно са
ползвали, а именно начислените суми като застрахователни премии не следва да се
третират като вноски по застраховки „Живот“.
В този смисъл, на основание чл.16, ал.1 от ЗКПО, във
връзка с чл.77 от ЗДДФЛ, ревизиращите органи са определили, че допълнителният
данък върху доходите от трудови правоотношения възлиза на 2 402 830.71
лв. Определени са и лихвите за забава, на основание чл.175, ал.1 ДОПК в размер
на 1 393 141.05 лв. към 06.11.2019г. При определяне на данъчната
основа за облагане с данък върху доходите от трудови и приравнени на тях
правоотношения са взети предвид начислените суми от месечните възнаграждения на
застрахованите лица, равнени с месечните рекапитулации на „МИНИ МАРИЦА – ИЗТОК“
ЕАД.
Ревизионният доклад е връчен по електронен път на
ревизираното лице на 11.11.2019г., съгласно разписка за извършено връчване по
електронен път (л. 43, делото).
На основание и в срока по чл. 117, ал. 5 от ДОПК от
ревизираното лице е подадено възражение/л.89/ срещу констатациите в РД, като
срокът за представяне на възражение и доказателства е бил удължен по негова
молба до 10.12.2019г., видно от уведомление № Р-29002918007831-РУС-001 от 21.11.2019г./л.93
от делото/.
Въз основа на съставения Ревизионен доклад № Р-29002918007831-092-001/
06.11.2019г. и на основание чл.119, ал.2 от ДОПК, от Ц.Г.Б. на длъжност главен
инспектор по приходите, възложил ревизията и К.И.Ш.-П. на длъжност главен
инспектор по приходите – ръководител на ревизията, е издаден Ревизионен акт № Р-29002918007831-091-001/18.12.2019г., с който на „МИНИ
МАРИЦА – ИЗТОК“ ЕАД са установени задължения за данък върху доходите от трудови
и приравнени на тях правоотношения в общ размер на 2 402 830.71 лева
за данъчни периоди от м. 12.2012 г. до м. 12.2014 г. и прилежащи лихви за
просрочие към тях към 18.12.2019г. в общ размер на 1 421 176.27 лева.
С ревизионния акт, след преценка на извършените при ревизията действия и на
установените факти и обстоятелства, изцяло са потвърдени констатациите в
ревизионния доклад, като са приети направените в РД фактически и правни изводи
и предложенията за установяване на задължения по видове и периоди. Възражението срещу РД е
преценено като неоснователно, като са изложени подробни мотиви относно
наличието на предпоставките за ангажиране отговорността на „МИНИ МАРИЦА –
ИЗТОК“ ЕАД в качеството му на данъчно задължено лице по смисъла на чл.3 от ЗДДФЛ. Посочено е, че с разпоредбата на чл.19 ЗДДФЛ е въведен законодателен
механизъм посредством който, с цел стимулиране на сключването на застраховки
„Живот", е предвидено данъчната основа за доходи от трудови правоотношения
да се намалява с размера на внесените лични вноски за застраховки „Живот",
равни на 10% от стойността на месечната данъчна основа и същите да се облагат
на изхода при изплащане на застрахователните суми по застрахователните
договори, но с по-ниска ставка от 7% (чл.46, ал.2 от ЗДДФЛ). Изтъкнато е, че
целта на данъчното облекчение по чл.19 от ЗДДФЛ е да насърчи спестовността в
дългосрочен план и е в полза на работниците или служителите. Изложени са
съображения, че в настоящия случай, по безспорен начин било установено, че
съответните суми(вноски) биват връщани към застрахования работник/служител под
формата на „субсидия" (заем) още в месеца на изплащане на
застрахователната премия, факт, който не бил оспорен от ревизираното лице. В
тази връзка е посочено, че от представените договор за групова застраховка,
декларации за присъединяване и фишовете за заплати, се установява, че „МИНИ
МАРИЦА – ИЗТОК" ЕАД, в качеството си на работодател е удържало за всяко
застраховано лице премии в размер на максималния законов размер на фискалното
облекчение за застраховки „Живот". Срещу така дължимата застрахователна
премия, ежемесечно от застрахователя се е възстановявала на лицата субсидия в
размер на 90% от индивидуалния размер на застрахователната премия чрез
прихващане, в деня на получаване на трудовото възнаграждение, като
работодателят извършва прихващане на дължимата към застрахователя премия с
дължимите от застрахователя субсидии в размер на 90% от бруто застрахователните
премии, като останалите 10% се превеждат по банков път по сметката на
застрахователя. С оглед на това, от издателите на РА е споделен извода на
ревизиращия екип, че чрез така извършеното прихващане от страна на работодателя
в полза на СиВЗК на 10% от месечния облагаем доход под формата на
застрахователна премия, и впоследствие връщане към работника или служителя на
90% от тази сума под формата на „субсидия", и накрая превеждане на
остатъка от 10% по банков път по сметката на застрахователя, на практика се
постига ефект на усвояване на данъчното облекчение по реда на чл.19 от ЗДДФЛ и
неговото отклоняване в полза на трети лица - СиВЗК и съответния работник или
служител, явяващо се данъчно задължено лице. По изложените съображения е
прието, че правилно ревизиращия екип е стигнал до извода, че застрахователните
договори, следва да се третират като такива, сключени с цел отклонение от
данъчно облагане.
Ревизионният акт е издаден чрез ИС „Контрол“ като
електронен документ и подписан с квалифицирани електронни подписи от Цветомира
Бакърджиева и Катя Шопова, като доказателства за датата и начина на подписване
и такива за удостоверяване валидността на сертификатите към тази дата, са
представени по делото на оптичен носител.
Ревизионният акт е връчен на „МИНИ
МАРИЦА – ИЗТОК“ ЕАД на 18.12.2019, по електронен път, видно от приложената
разписка /л.52 от делото/.
В срока по чл.152, ал.1 от ДОПК, „МИНИ МАРИЦА – ИЗТОК“
ЕАД е обжалвало издадения ревизионен акт по административен ред с подадена до
Директора на Дирекция ОДОП – гр. София на 30.12.2019г. жалба, регистрирана в ТД
на НАП ГДО – София с вх. №6-М-15980/30.12.2019.
С Решение № 414/16.03.2020г. на директора на Дирекция
„Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ гр. София при ЦУ на НАП, в
производство по чл.155 ал.2 от ДОПК, е потвърден изцяло РА № Р-29002918007831-091-001
от 18.12.2019г., досежно непризнатото право на ползване на данъчни облекчения и
доначисления в резултат на това данък върху доходите от трудови и приравнените
на тях правоотношения в общ размер на 2 402 830.71 лв. за данъчни
периоди от м.12.2012 г. до м.12.2014 г., ведно с лихвите за забава в общ размер
на 1 421 176.27 лв.. След обсъждане на всички оплаквания на
ревизираното лице за издаване на РА в нарушение на процесуалния и на материалния
закон, с решението на Директора на Дирекция ОДОП – София са потвърдени
констатациите, че застрахователните договори следва да се третират като такива,
сключени с цел отклонение от данъчно облагане. Споделени са изводите на
ревизиращите органи, че отпускането на субсидиите на работниците и служителите
във връзка с договора между СиВЗК и „МИНИ МАРИЦА-ИЗТОК“ ЕАД, в качеството му на
работодател по същество представлява действие на страните по връщане на сума,
близка до дължимата застрахователна премия, което е извършено с оглед
формалното отчитане наличието на условия за ползване на данъчните облекчения по
чл.19, ал.2 от ЗДДФЛ. Посочено е, че действително разпоредбата на чл.240 от КЗ
(отм.), дава възможност на застрахованото лице, вместо да откупи
застрахователния си договор, да получи като заем същата сума, която би
получило, ако го откупи и в същото време да остане под застрахователна защита.
Изтъкнато е, че по смисъла на чл. 184, ал. 1 от КЗ (отм.) застрахователният
договор се сключва писмено във формата на застрахователна полица или на друг
писмен акт, а общите условия на застрахователя, установени отнапред за
сключването на определен вид застраховка, обвързват застрахования, ако са му
били предадени при сключването на застрахователния договор и той е заявил
писмено, че ги приема. В тази връзка, възприето е установеното в хода на
ревизията, че общите и специалните условия по застрахователния договор не са
били предоставени на застрахованите лица и не са стигнали до тяхното знание,
както и че същите тези лица посочват, че не са ползвали заем срещу отпусната
застраховката. Изложени са и съображения, че в представените от СиВЗК доказателства
се говори подвеждащо за „субсидия“, термин който предполага безвъзмездно
отпускане на средства, а не заем. Сочи се, че по този начин, застрахованите
лица, получавайки плащането от застрахователя под формата на субсидии при
превода на работната им заплата, не осъзнават, че всъщност получават заем от
застрахователя, който подлежи на връщане, както и че така полученият заем
подлежи на деклариране, ако размерът на същия надхвърли 10 000.00 лв.,
съгласно разпоредбата на чл. 50, ал. 1, т. 5 от ЗДДФЛ.
Посочено е, че не е спазено и императивното изискване в
чл. 453 от КЗ, според който условията и редът на отпускането, погасяването и
лихвата по заема се уреждат в застрахователния договор. В тази насока е
изтъкнато, че не може да се приеме съществуването на договори за заем между
застрахователя и съответните застраховани лица, тъй като последните не са
приели общите и специалните условия, касаещи основните реквизити на договора за
заем, а именно условия и ред за получаване, начисляване на лихва, срок за връщане
и др., тъй като подобни условия липсват в съответните, подписани от страните
застрахователни полици. Отделно от това, отбелязано е, че дори и да се приеме,
че застрахованите лица са приели общите и специалните условия по договорите за
застраховка „Живот“, в същите не е предвиден конкретен погасителен план за
връщане на предоставената като заем сума. В подкрепа на това се сочи,
констатираното в хода на ревизията, че не са налице случаи на връщане от страна
на работниците и служителите на сумите, получени като заем, нито заплащането на
лихви. Досежно обстоятелството, че лихвите по тези заеми са начислявани като
текущ приход от СиВЗК по сметки „Приходи от лихви по заеми“ е отбелязано, че в
конкретния случай няма реални приходи от лихви, доколкото застрахованите лица
не са плащали такива.
С оглед на изложеното, решаващият орган е приел, че гореописаните
действия на страните по повод отпускането на заем по застрахователната полица
при посочените условия (отпускане на заем в деня на плащане на застрахователната
премия, който заем е в размер на 90% от застрахователната премия, липса на погасяване
на заема, общите условия не предвиждат конкретен погасителен план, същите
допускат заемът да не се погасява до изтичане на срока по договора за
застраховка), като краен резултат сочат на извода, че сделките са извършени при
условия, водещи до отклоняване от данъчно облагане по смисъла на чл. 16. ал. 1
от ЗКПО във връзка с чл. 77 от ЗДДФЛ на сумите, внесени като застрахователни
премии, поради което същите не следва да се зачетат за целите на данъчното
облагане.
Решение № 414/ 16.03.2020г. на Директора на Дирекция ОДОП
София е връчено „МИНИ МАРИЦА – ИЗТОК“ ЕАД по
електронен път на 18.03.2020г. /л.20 от делото/.
По делото са представени и приети като доказателства документите,
съдържащи се в административната преписка по издаването и обжалването по
административен ред на ревизионния акт; доказателства във връзка с
компетентността на органа, възложил ревизията; удостоверения за валидност на
електронни подписи на лицата, подписали с квалифициран електронен подпис в
съответното длъжностно качество РА, РД,
ЗВР и ЗИЗВР на оптичен носител, на който се съдържат електронните документи и
файловете, генерирани при подписването им с квалифициран електронен подпис.
За изясняване на обстоятелствата по делото, по искане на
жалбоподателя, е допусната, назначена и изпълнена съдебно-счетоводна експертиза
/л.381 – л.385 от делото/, заключението по която, неоспорено от страните, съдът
възприема като компетентно, обективно и обосновано. Съгласно заключението, за
проверявания период, застрахователни премии по групова застраховка „Живот” в
пълен размер не са удържани. Посочено е, че във фишовете за работна заплата на
застрахованите работници и служители е отразено следното: в частта „Удръжки” с
код 633 „Премия, данък-застраховател” фигурира само размера на данъка за
ползваното данъчно облекчение, като в тях не се отразява размера на
застрахователната премия и тя не се удържа от застрахования. Вещото лице е
констатирало, че по сметката на СиВЗК се внася само удържаната сума от
ползваното данъчно облекчение. При отговора на втория въпрос, експертизата е обосновала
заключението си с определението за парични потоци, дадено в НСС7, според който парични
потоци са входящите (постъпленията) и изходящите (плащанията) потоци от парични
наличности и парични еквиваленти. Според вещото лице, по силата на договора
между „МИНИ МАРИЦА – ИЗТОК“ ЕАД и СиВЗК, работодателят превежда по сметка на
застрахователя остатъка от застрахователните премии в размер на 10% от техния
общ брутен размер, по банкова сметка *** „месечни
застрахователни премии намалени с необходимите субсидии по чл.240 ал.4 о т КЗ”.
Посочено е, че преведените суми от „МИНИ МАРИЦА – ИЗТОК” към СиВЗК са само в
размер на ползваното данъчно облекчение, като всички удържани от застрахованите
лица суми са преведени на застрахователя. В тази връзка е изтъкнато, че парични
средства не са оставали в „МИНИ МАРИЦА – ИЗТОК“ ЕАД. По отношение на третия
въпрос, вещото лице е дало заключение, че за периода на ревизията в СиВЗК са
признати приходи от лихви по отпуснати заеми на застрахованите лица. Посочено
е, че за 2012г. и 2013г. са начислени и осчетоводени като текущ приход по с/ка
720 „Приходи от лихви” еднократно за цялата година към 31.12., а за 2014г.
приходите от лихви са осчетоводени за всяко тримесечие.
Съдът, като обсъди събраните по
делото доказателства във връзка с направените в жалбата оплаквания, доводите и
становищата на страните и като извърши цялостна проверка на законосъобразността
и обосноваността на оспорения Ревизионен акт № Р-29002918007831-091-001/ 18.12.2019г.,
на основание чл. 160, ал.2 от ДОПК и чл. 168, ал.1 във връзка с чл.146 от АПК
във вр. с §2 от ДР на ДОПК, намира за установено следното:
Оспорването на РА № Р-29002918007831-091-001/
18.12.2019г., потвърден с Решение № 414/ 16.03.2020г. на Директора на дирекция
ОДОП - София, като направено в законово установения срок по чл.156, ал.1 от ДОПК, от легитимирано лице с правен интерес и против акт, подлежащ на съдебно
обжалване и контрол за законосъобразност, е процесуално допустимо.
Разгледана по същество жалбата е
неоснователна.
Ревизионното производство е образувано и проведено,
съответно ревизионният доклад и ревизионният акт са издадени от компетентни
органи в рамките на определените им правомощия. Съгласно представените и приети
като доказателства по делото Заповед № ГДО-76/ 23.04.2018г./л.21 от делото/, на
основание чл.11, ал.3 от ЗНАП и чл.112, ал.2, т.1 от ДОПК и Заповед №
ГДО-53/08.04.2019г./л.22 от делото/, издадени от Директора на ТД на НАП ГДО –
София, като орган, компетентен да издават заповеди за възлагане на ревизии
съгласно чл.112 от ДОПК, както и заповеди за изменение на първоначално издадени
заповеди за възлагане на ревизии, съгласно чл.113, ал.3 от ДОПК, е определена Ц.Г.Б.,
главен инспектор по приходите – и.д. началник на сектор в отдел „Контрол“, сектор
„Ревизии и проверки“ с месторабота в гр. София. В случая Заповед за възлагане
на ревизия № Р-29002918007831-020-001 от 14.12.2018г., е издадена от Ц.Г.Б. на
длъжност и.д. Началник сектор в отдел „Контрол”, сектор „Ревизии и проверки“ като
издателят на заповедта за възлагане на ревизия, с оглед на заеманата длъжност,
е посочена в цитираните по-горе заповеди на Директора на ТД на НАП ГДО – София,
определена като компетентен да издават ЗВР и ЗИЗВР. Следователно, процесните Заповед
за възлагане на ревизия и Заповеди за изменение на ЗВР, са издадени от
компетентен орган в кръга на неговите правомощия, като съдържанието им отговаря
на изискванията по чл.113 от ДОПК, при подписване на заповедите с валиден към
датите на издаването им квалифициран електронен подпис на и.д. Началник сектор
в отдел „Контрол“ в ТД на НАП ГДО– София – Ц.Г.Б..
Възложената ревизия на „МИНИ МАРИЦА – ИЗТОК“ ЕАД е
извършена от определените със ЗВР № Р-29002918007831-020-001 от 14.12.2018г.
органи по приходите – К.И.Ш.-П. на длъжност главен инспектор по приходите
/ръководител на ревизията/, И.Б.Г. – главен инспектор по приходите и М.К.Ц.-Д.
– главен инспектор по приходите, които длъжностни лица с оглед на заеманата от
тях длъжност и определянето им за ревизиращи органи по чл.113, ал.1, т.2 от ДОПК със ЗВР, са разполагали с необходимата материална компетентност за
провеждането на ревизията и за съставянето на Ревизионен доклад № Р-29002918007831-092-001/
06.11.2019г. /чл.117, ал.1 от ДОПК/.
Съгласно разпоредбата на чл.119, ал.2 от ДОПК,
ревизионният акт се издава от органа, възложил ревизията /определен за това с
акт на директора на компетентната териториална дирекция - чл.112, ал.2, т.1 от ДОПК/ и от ръководителя на ревизията /определен със заповедта за възлагане на
ревизия - чл.113, ал.1, т.2 ДОПК/. Оспореният Ревизионен акт № Р-29002918007831-091-001
от 18.12.2019г. е издаден от Ц.Г.Б. на длъжност главен инспектор по приходите,
възложил ревизията на „МИНИ МАРИЦА – ИЗТОК“ ЕАД и от К.И.Ш.-П. на длъжност главен
инспектор по приходите, определен за ръководител на ревизията със заповедта за
възлагане на ревизия. Издателите на РА са
разполагали с материална компетентност и такава по степен, налице е и
териториална компетентност на същите, тъй като са част от териториалната
дирекция на НАП ГДО гр. София, която е компетентна териториална дирекция по
критериите на чл.8, ал.4 от ДОПК.
Посочените по-горе, заповед за възлагане на ревизия,
заповеди за изменението й, съставения въз основа на ревизията Ревизионен доклад
№ Р-29002918007831-092-001/ 06.11.2019г. и РА № Р-29002918007831-091-001 от
18.12.2019г., са издадени чрез информационна система "Контрол" като
електронни документи, подписани с електронен подпис. Представянето на
електронните документи на хартиен носител като заверен от страната препис, е
допустимо по силата на чл.184, ал.1 от ГПК във вр. с § 2 от ДР на ДОПК, като
самите електронни документи са представени по делото и на електронен носител
/приложения с административната преписка CD-R по делото/. От представените
електронни документи се установява, че подписалите ги лица са имали валидни
електронни подписи. С оглед на изложеното съдът приема, че ЗВР, ЗИЗВР, РД и РА
са подписани от лицата, които са посочени като техни издатели и съответно не са
налице основания да се считат за нищожни.
Оспореният ревизионен акт е издаден в предвидената в
чл.120 от ДОПК във вр. с чл.3, ал.2 от Закона за електронния документ и
електронните удостоверителни услуги форма и при спазване на изискванията за
неговото съдържание, като съставеният Ревизионен доклад, е неразделна част от
него.
Не се установяват при извършената служебна проверка
допуснати съществени нарушения на административно-производствените правила в
хода на проведеното ревизионно производство. Ревизията е приключила в срока по
чл.114, ал.2 от ДОПК. РД е съставен от ревизиращите органи на 06.11.2019г., в
срока по чл.117, ал.1 от ДОПК. РД съдържа предвидените в чл.117, ал.2 ДОПК
реквизити, при прилагане на събраните в хода на ревизионното производство
доказателства. Спазен е и срокът по чл.119, ал.2 от ДОПК за издаването на
ревизионния акт.
В жалбата се сочат допуснати съществени процесуални
нарушения, изразяващи се в нарушение на регламентираните в чл.2, чл.3, чл.5 и в
чл.6 от ДОПК принципи в административното производство, което възражение на
жалбоподателя не е обосновано с конкретни твърдения в тази насока. Изложени са
само общи съждения, че органите по приходите не са установили обективно и в
пълнота всички факти и обстоятелства от значение за ревизията, съответно не са
направили обективна преценка и анализ на всички събрани доказателства, поради
което формираните от тях изводи и определянето на данъчните задължения са
резултат от недоказани и необосновани констатации, тъй като не са съобразени и
взети предвид факти и обстоятелства от значение за случая.
Съдът намира тези възражения за неоснователни. Жалбоподателят
е бил запознаван с всички действия и актове на приходната администрация, при предоставена
възможност да реализира защитата си. От преписката не се установява при
извършването на ревизията, събирането и обсъждането на доказателствата; при формирането
на фактическите и правните изводи, да са нарушени принципите на данъчния процес
от страна на ревизиращите органи или да са извършени действия, надвишаващи законовите
им правомощия. Ревизиращите органи са събрали по надлежния ред предвидени в
ДОПК доказателства, като относимостта и значението им за установените публични
държавни вземания, е въпрос на материална законосъобразност на РА. Няма
основание да се приеме и че някое от действията на органите на приходната
администрация, извършени за изясняване на правнорелевантните факти и
обстоятелства, не е в съответствие с реда и средствата, предвидени в ДОПК за тяхното
установяване. Правото на защита на
данъчно задължения субект не е накърнено, съответно не е налице съществено
процесуално нарушение, което може да обуслови отмяната на РА на това основание.
Обстоятелството, че оспорващият не е доволен от анализа на доказателствата и
формираните фактически и прави изводи, не може да обуслови извод за липса на
обективност и на безпристрастност на ревизиращите органи.
Неоправдано е и оплакването, че някои от констатациите в
РА, са мотивирани с протоколите от насрещните проверки на работниците и
служителите, които били съставени след срока на ревизията. Видно от приложените
искания за извършване на насрещни проверки/л. 152 – л.162/, всички те са от
дата 06.11.2019г., а срокът за приключване на ревизията е 17.11.2019г.,
определен съобразно последната ЗВР/л.28 от делото/. В конкретния случай
процесуалното действие по чл.45, ал.1 ДОПК е извършено в хода на ревизията. Не
може да бъде споделена тезата, че по ДОПК има забрана за извършване на насрещни
проверки и процесуални действия от органите по приходите след приключване на
ревизията. По чл.50, ал.1 ДОПК протоколите, съставени от органа по приходите
или служител при изпълнение на правомощията му е доказателство за извършените
от и пред него действия и изявления, и установените факти и обстоятелства. В
ДОПК няма изискване като в чл.67, ал.3 ДПК (отм.) насрещните проверки при други
данъчни субекти за установяване на отделни факти и обстоятелства да се
извършват само в рамките на данъчната ревизия. По чл.45, ал.1 ДОПК за
извършване на насрещна проверка при трето лице има изискване да е започнало
производство по този кодекс, но няма изискване производството да не е
приключило. В Дял втори от ДОПК - чл.127 са уредени отделни административни
производства, като в глава ХV – Данъчно-осигурителен контрол в чл.110 - чл.127
е уредено производството по извършване на ревизии и издаване на ревизионен акт
като едно производство, поради което предвид чл.45, ал.1 ДОПК събирането на
доказателства след приключването на ревизията преди да е издаден ревизионният
акт е допустимо. Събирането на доказателства след приключване на ревизията
изрично е допустимо и по чл.155, ал.3 ДОПК. Същественото е, че събраните
допълнително доказателства следва да бъдат връчени на ревизираното лице, което
в случая е изпълнено с прилагането им към преписката, копие от която дружеството
е получило с ревизионния акт.
Относно съответствието на оспорения ревизионен акт с
материалния закон:
Основният спорен въпрос по делото касае следното: дали
договорите за застраховка "Живот", въз основа на които е ползвано
данъчно облекчение по чл.19, ал.2 от ЗДДФЛ, са сключени при условия, чието
изпълнение води до отклонение от данъчно облагане по смисъла на чл.16, ал.1 от ЗКПО вр.чл.77 от ЗДДФЛ.
Съгласно чл. 77 от ЗДДФЛ при определяне на задълженията
на лицата по този закон в случаите на сделки между свързани лица, на сделки,
сключени при условия, чието изпълнение води до отклонение от данъчно облагане и
прилагане на пазарни цени, трансфери, свързани с определена база, както и за
лихви по финансов лизинг, се прилагат съответно разпоредбите за предотвратяване
на отклонението от данъчно облагане от Закона за корпоративното подоходно
облагане.
Разпоредбите на Глава Четвърта на ЗКПО имат за цел да
предотвратят отклонения от данъчно облагане като регулират така отношенията, че
данъчното задължение да отразява обективно резултатите от дейността на
данъчните субекти. Според чл.16, ал.1 ЗКПО когато една или повече сделки,
включително между несвързани лица, са сключени при условия, чието изпълнение
води до отклонение от данъчно облагане, данъчната основа се определя, без да се
вземат под внимание тези сделки, някои техни условия или тяхната правна форма,
а се взема под внимание данъчната основа, която би се получила при извършване
на обичайна сделка от съответния вид по пазарни цени и насочена към постигане
на същия икономически резултат, но която не води до отклонение от данъчно
облагане.
Предвид законовата дефиниция на отклонението от данъчно
облагане, дадена с разпоредбата на чл.16, ал.1 от ЗКПО, отклонението от данъчно
облагане се разглежда като конкретен резултат от сключена сделка, т.е.
необходимо е да се установи, че в резултат от изпълнението на конкретната
сделка е постигнато отклонение от данъчно облагане. При систематичното
тълкуване на разпоредбите на чл.77 от ЗДДФЛ и чл. 16, ал. 1 от ЗКПО се налага
извода, че в случаите, когато се твърди наличие на отклонение от данъчно
облагане, се касае за предприети от страните действия, които не съответстват
изцяло или частично на действителните им отношения или които не съответстват на
обичайните търговски взаимоотношения, в следствие на което като резултат е
налице намаление или цялостно избягване на данъчно задължение при едната или
двете от тях. Приложението на цитираните разпоредби изисква наличие на
конкретен противоправен резултат, като пряка последица от търговските и
финансовите взаимоотношения между страните.
По силата на общите правила на чл. 170, ал. 1 от АПК
административният орган трябва да установи съществуването на фактическите
основания, посочени в издадения от него акт, и изпълнението на законовите
изисквания при издаването му. Следователно, в тежест на органите по приходите е
да установят наличието на всички условия за отклонение от данъчно облагане.
В конкретния случай, съдът намира, че от ревизията е доказано,
че в резултат на сключените застраховки „Живот“ неправомерно е ползвано данъчно
облекчение по чл.19, ал.2 от ЗДДФЛ чрез работодателя – „МИНИ МАРИЦА – ИЗТОК“
ЕАД от неговите работници и служители.
Съгласно чл.19, ал.2 от ЗДДФЛ месечната данъчна основа по
чл.42, ал.2 за доходи от трудови правоотношения се намалява с направените през
месеца чрез работодател лични вноски за допълнително доброволно осигуряване в
общ размер до 10 на сто от месечната данъчна основа по чл. 42, ал. 2, както и с
внесените през месеца за сметка на лицето лични вноски за доброволно здравно
осигуряване и премии/вноски по договори за застраховки „Живот“ в общ размер до
10 на сто от месечната данъчна основа по чл. 42, ал. 2.
От представения по делото договор за групова застраховка
от 10.03.2009 г., сключен между „МИНИ МАРИЦА - ИЗТОК“ ЕАД и СиВЗК/л.267 от
делото/, се установява, че застрахователят е приел да застрахова, на основание
и в условията на чл. 231 от Кодекса за застраховането КЗ/ със застраховка
„Живот“, всички работници и служители на „МИНИ МАРИЦА - ИЗТОК“ ЕАД, в
качеството му на работодател, срещу заплащане на застрахователни премии, равни
на максималния размер на фискално облекчените премии /вноски/ за застраховки
„Живот“, предвидени от ЗДДФЛ ежемесечно, за всяко застраховано лице.
Съгласно чл. 231, ал.1 КЗ /отм./ с един договор за
застраховка „Живот“ или „Злополука“ могат да се застраховат две или повече
лица, чийто брой е определен или определяем. В този случай не е необходимо
договорът да съдържа имената и адресите на застрахованите, ако те са определени
по друг недвусмислен начин, включително чрез посочване на определено тяхно
качество. В ал.2 на същия член е указано, че груповата застраховка може да се
сключи от работодател, като застраховани са неговите служители и/или работници,
чийто живот, здраве и работоспособност са предмет на застраховката. В ал.3 на
чл.231 от КЗ/отм./ е вменено задължение на работодателя да даде на
застрахованите си работници и/или служители цялата информация, която е получил
от застрахователя относно сключения договор за застраховка "Живот"
или "Злополука" и която е необходима на застрахованите за упражняване
на правата им по застрахователния договор.
Недвусмислено от така посочената законова регламентация
на груповата застраховка и по-конкретно от разпоредбите на чл.231, ал.2 и 3 КЗ
(отм.), следва, че страна по договора за групова застраховка е работодателят, а
не застрахованите негови работници и/или служители, които имат качеството на
трети ползващи се лица по смисъла на чл.22, ал.1 ЗЗД. В този смисъл, при
настъпване на предвидените рискове, те могат да предявяват претенциите си за
заплащане на обезщетение пряко срещу застрахователя, но не могат да определят
съдържанието на договора за застраховка, доколкото това е право само на
страните по него, а именно - на застраховащия работодател и на застрахователя.
В тази връзка неоснователно е становището, изразено в жалбата, че „МИНИ МАРИЦА
– ИЗТОК“ ЕАД по силата на сключения договор е само администратор в отношенията
между неговите работници и служители и застрахователя – СиВЗК.
По силата на така сключения договор за групова
застраховка е предвидено, че гарантираната откупна стойност по застраховките
възлиза на 90% от индивидуалния размер на застрахователните премии. Съгласно §
1, т.27 от ДР на КЗ (отм.). страните могат да договорят откупна стойност, която
застрахователят ще изплати на застрахования или на третото ползващо се лице при
предсрочно прекратяване на договора. От друга страна, в чл.240, ал.4 от КЗ
(отм.) е предвидена възможността, вместо да бъде прекратяван предсрочно
застрахователният договор срещу изплащане на откупната стойност,
застрахователят да отпусне заем на застрахования до нейния размер. Следователно
отпускането на заем на застрахования до размер на откупната стойност и
продължаване действието на застрахователния договор съставлява алтернатива на
неговото прекратяване срещу изплащане на тази стойност. Условията и редът за
отпускането, погасяването и лихвата по заема, според цитираната разпоредба,
следва да бъдат уредени в застрахователния договор.
В процесния случай в т.4.1.1. от договора е прието, че
застрахованите лица са предявили постоянна претенция, съгласно правата си по
чл. 240, ал.4 от Кодекса за застраховането, т.е. да получават заем в размер на
гарантираната откупна стойност. Тази претенция на застрахованите лица, страните
по договора са се съгласили да бъде удовлетворявана ежемесечно/т.4.1.2./. Изрично
в договора/т.4.3./ е уточнено, че сумите, дължими от застрахователя към
застрахованите лица /или иначе казано отпуснатите заеми/ в тази връзка ще се
наричат „субсидии“. Предвидено е още, че субсидирането по смисъла на чл.240,
ал.4 от КЗ, ще се осъществява технически от работодателя, като от дължимите към
застрахователя премии, работодателят ще прихваща дължимите от застрахователя
субсидии в размер на 90% от брутния размер на застрахователните премии и ще ги
изплати на съответните застраховани лица от името и за сметка на
застрахователя, ведно с месечното им трудово възнаграждение. В т.4.5. от договора
е посочено, че работодателят ще превежда по сметка на застрахователя остатъка
от застрахователните премии в размер на 10% от техния общ брутен размер по
банкова сметка *** „месечни
застрахователни премии намалени с дължимите субсидии по чл. 240, ал. 4 от КЗ“.
Между „МИНИ МАРИЦА – ИЗТОК“ ЕАД и СиВЗК е постигната договорка, че
субсидирането на застрахованите лица по чл. 240, ал. 4 от КЗ не е доход за
застрахованите лица, а заем, който се гарантира и обезпечава от застраховката,
по силата на което обстоятелство не следва върху заема /субсидията/ да се
начисляват данъци и/или осигурителни вноски/вж. т.22 от договора за групова
застраховка/.
Съобразно така договореното, както и от представените по
делото доказателства: писмени обяснения на работодателя, дадени с писмо №26-М-561/14.01.2019г./л.265
от делото/, фишове за работни заплати/л.209 и сл./, декларации от работниците и
служителите за присъединяване към договора за групова застраховка/л.205 и сл./
и пр., се установява, че в настоящия случай по-голямата част/90%/ от застрахователните
премии биват връщани към застрахования работник/служител под формата на
„субсидия“ /заем/ още в месеца на заплащане на застрахователната премия. Това
се потвърждава и от заключението на назначената по делото експертиза, според
което застрахователни премии по групова застраховка „Живот” в пълен размер не
са удържани от работниците и служителите, като вещото лице е констатирало, че
по сметката на СиВЗК се внася само удържаната сума от ползваното данъчно
облекчение. Следователно, предвид наличието на постоянно предявена претенция на
правата на всички застраховани лица по чл.240, ал.4 от КЗ/отм./, установена в
сключения договор за групова застраховка - т.4.1.1., може да се приеме, че е
налице трансформация на договора за застраховка „Живот“ в договор за „заем“.
При тази трансформация размерът на отпуснатите и изплатени под формата на заем/субсидии/
суми (90% от индивидуалния размер на застрахователната премия) се доближава до пълния
размер от дължимата застрахователна премия по застраховките "Живот".
И в този смисъл, следва да бъдат споделени изводите на органите по приходите,
че изпълнението на тези условия на застрахователните договори, водят до
отклонение от данъчно облагане на сумата, внесена като застрахователна премия,
посредством документалното отчитане на наличие на условия за ползване на
данъчното облекчение. Ето защо, правилно не е зачетено претендираното данъчно
облекчение по чл.19, ал.2 от ЗДДФЛ, с цел елиминиране резултата от сделката,
сключена при отклонение от облагане. Вярно е, че възможността за отпускане на
заем по сключени застраховки "Живот" е възможност, предвидена в
Общите условия/л.181-186 от делото/ на договорите, от която възможност са се
възползвали работниците и служителите на жалбоподателя. Но в тази връзка,
следва да се вземат предвид и да бъдат преценени всички действия на страните по
повод сключването на договорите за заем. Видно от представените писмените
обяснения на 11 застраховани служители (л.95 - л.136), определени на случаен
принцип, всеки един заявява, че не е ползвал заем срещу сключената застраховка „Живот“,
както и че не
са му предоставени общите и специалните условия, неразделна част от договора за
групова застраховка. Тези обяснения се потвърждават и от обстоятелството, че
единственият представен по делото документ, подписан от страна на работниците и
служителите, са декларациите за присъединяване към договора за групова
застраховка, от които обаче по никакъв начин не може да се направи извод, че
работодателят е изпълнил задължението си по чл.231, ал.3 КЗ/отм./, а именно да
предостави на застрахованите си работници и/или служители цялата информация,
която е получил от застрахователя относно сключения договор за застраховка
"Живот" или "Злополука" и която е необходима на
застрахованите за упражняване на правата им по застрахователния договор. Ето
защо, съдът счита, че обосновано от ревизията е прието, че застрахованите
служители не са били наясно, че субсидирането по застраховката „Живот“
представлява заем на застрахованото физическо лице, който се обезпечава от самата
застраховка и който заем, подлежи на връщане с дължими лихви. Този извод се
подкрепя и от съдържанието на декларациите за присъединяване/л.205 и сл./ към
договора за групова застраховка, от които се установява, че застрахованите лица
са приели да им бъде възстановявана субсидия, а не заем, който ще подлежи на
връщане. Също така видно от дадените писмени обяснения от застрахователя -
СиВЗК/л.256 и сл./, между него и застрахованите лица не е водена каквато и да
било кореспонденция по отношение на отпуснатия заем – за дължими главници и
лихви. Не се установява от доказателствата по делото да има договорен
погасителен план, с конкретно уговорени като дължими главница и лихви и пр.
Липсва в крайна сметка и фактическо погасяване на тези заеми от страна на застрахованите
лица и заплащането на лихви по тях. От друга страна, противно на твърденията на
жалбоподателя, отчитането на приходи от лихви при застрахователя, което е
установено както от ревизиращите органи, така и от вещото лице, не може да
обоснове извод, че реално такива са били плащани. Обстоятелството, че
работниците и служителите не са били информирани за това, че получават заем
срещу сключената застраховка „Живот“, свидетелства и факта, че това не е
отразено по никакъв начин и във фишовете им за работни заплати, в които според
ревизиращите органи фигурира само размера на данъка за ползваното данъчно
облекчение. Тази констатация е потвърдена и от вещото лице в депозираното по
делото заключение. По изложените съображения, неоснователни се явяват възраженията
в жалбата, че застрахованите лица са били наясно за удържаните им
застрахователни премии и със субсидирането от страна на застрахователя. Отделно
от това, както вече бе посочено именно страните по договора групова застраховка
- „МИНИ МАРИЦА – ИЗТОК“ ЕАД и СиВЗК, са определили неговото съдържание и то по
начин, по който за застрахованите лица остават неясни действително договорените
съществени условия на договора. Тези обстоятелства подкрепят извода, че сумата
в размер на 90% от застрахователната премия по същество представлява връщане на
сума, близка до пълния размер застрахователна премия, което е условие на
застрахователния договор и е потвърждение на тезата за наличие на отклонение от
данъчно облагане.
Като допълнителен аргумент в подкрепа на тезата, че
резултатът от сключените сделки е отклонение от данъчно облагане, е и
обстоятелството, че в посочените декларации за присъединяване към договора за
групова застраховка е записано, че на застрахованото лице му е известно, че с
фактическото изпълнение на действията по договора, дължимото от работодателя му
възнаграждение ще бъде равно на възнаграждението му, каквото би било то, ако не
е бил застрахован. В тази връзка следва да се посочи, че ползването на данъчно
облекчение от разглеждания вид, не може да има за последица запазване на
размера на получаваното трудово възнаграждение.
От друга стана, обстоятелството, че процесните застрахователни полици формално съществуват, не означава, че същите следва да се зачетат, съгласно чл.19, ал.2 от ЗДДФЛ. Така е, тъй като действията на страните по повод отпускането на заеми по застрахователните полици при горните условия, като краен резултат обосновават отклонение от данъчно облагане по см. на чл. 16 от ЗКПО, във вр. с чл. 77 от ЗДДФЛ на сумите, внесени като застрахователни премии, поради което и на това основание същите не следва да се зачетат за целите на данъчното облагане. В случая предмет на преценка от страна на данъчните органи е резултатът от сключените договори на плоскостта на данъчното право, за което правомощие дава чл. 16, ал. 1 от ЗКПО, във вр. с чл.77 от ЗДДФЛ. За данъчното право е присъщ принципа на „автономност“ при преценка на гражданските правоотношения. Законодателят изрично с чл.77 от ЗДДФЛ във връзка с чл.16, ал.1 от ЗКПО е предоставил на органите по приходите правомощието да не зачетат резултата от сделка, сключена с цел отклонение от данъчно облагане. В случая ревизиращия орган не прогласява „недействителността“ на сделките, нито ги разваля, нито пък игнорира задължителната им сила съгласно чл.20, б. „а“ от ЗЗД, а само не отчита резултата им за целите на данъчното облагане.
Същественото в случая е, че описаните действия
на страните по сключване на застрахователните договори и последващото отпускане
на заеми, като резултат, постигат отклонение от данъчно облагане на внесените
суми по застрахователните договори, поради което и същите на основание чл.16,
ал.1 от ЗКПО, във вр. с чл.77 от ЗДДФЛ не следва да бъдат зачетени.
С оглед на изложеното и съгласно нормата на чл.16, ал.1
от ЗКПО дължимият данък се определя, без да се вземат под внимание сделките,
сключени с оглед отклонение от облагане. В процесния случай е налице основание
да се игнорира изцяло резултата от процесната сделка, сключена при условия,
водещи до отклонение от данъчно облагане. Поради това правилно с РА е отказано за цялата
сума на застрахователна премия да се ползва облекчението по чл. 19, ал. 2 ЗДДФЛ. Този подход е в съответствие и с формираната практика на ВАС по чл.20,
ал.2 от ЗОДФЛ/отм./.
Съдът намира за неоснователни възраженията в жалбата, че
застрахователното правоотношение е възникнало по силата на друг договор за
групова застраховка от 10.03.2009г./л.177 и сл. от делото/, сключен между
работниците и служителите, представлявани от В.В. и СиВЗК, по който „МИНИ МАРИЦА
– ИЗТОК“ ЕАД не е страна. Тук следва да се посочи, че не е ясно нито от кого е
сключен този договор, нито кого е представлявало лицето, което го е подписало,
нито кого обвързва. В тази връзка, представеният договор не кореспондира и със
събраните по делото доказателства. От съдържанието на декларациите за
присъединяване на работниците и служителите, представени както от страна на
работодателя/л.205-208/, така и от застрахователя/л.187-196/ е видно, че е
налице присъединяване, именно към договора за групова застраховка, сключен
между „МИНИ МАРИЦА – ИЗТОК“ ЕАД/работодателя/ и СиВЗК. И в този смисъл, неясен
е въпроса какво точно урежда така представения договор и между кои лица. И тъй
като по делото не са ангажирани доказателства в тази насока, съдът намира, че
този договор няма отношение към процесния казус.
Неоснователно е и възражението, според което не следва
жалбоподателя да понесе данъчната тежест, тъй като същия е изпълнил вменените
му задължения по чл.42 от ЗДДФЛ и при наличие на условията по чл.19, ал.2 от ЗДДФЛ
е намалил месечната данъчна основа с направените вноски по застраховката
„Живот“. Съгласно чл. 3 от ЗДДФЛ, данъчно задължени лица по този закон са: 1.
местните и чуждестранните физически лица, които са носители на задължението за
данъци по този закон; 2. местните и чуждестранните лица, задължени да удържат и
внасят данъци по този закон.
В раздел I на глава пета от ЗДДФЛ е определен начина на
формиране на данъчната основа за доходите по трудови правоотношения. Съгласно
чл.24, ал.1 от ЗДДФЛ, облагаемият доход от трудови правоотношения е трудовото
възнаграждение и всички други плащания в пари и/или в натура от работодателя
или за сметка на работодателя, с изключение на доходите, посочени в ал.2.
Съгласно чл.25, ал.1 от ЗДДФЛ, годишната данъчна основа за доходите от трудови
правоотношения се определя, като облагаемият доход по чл.24, придобит от
данъчно задълженото лице през данъчната година, се намалява с удържаните от
работодателя осигурителни вноски, които са за сметка на физическото лице, по
реда на КСО и на ЗЗО, както и с внесените в чужбина задължителни осигурителни
вноски, които са за сметка на физическото лице. Съгласно чл.42, ал.1 от ЗДДФЛ,
авансовият данък за доходи от трудови правоотношения се определя от
работодателя месечно на базата на месечна данъчна основа /определена по
правилата на ал.2 и ал.3 на чл.42/. Според чл.42, ал.4 от ЗДДФЛ, размерът на
дължимия данък се определя, като месечната данъчна основа по ал.3 се умножи по
данъчна ставка 10 на сто, като по силата на чл.42, ал.5, данъкът се удържа от
работодателя при окончателното изплащане на облагаемия доход, начислен за
съответния месец. Данъкът се внася в сроковете и по реда на чл.65 и чл.66 от ЗДДФЛ. Според чл.65, ал.11 от ЗДДФЛ, данъкът, който платеца на дохода е
задължен да удържа по чл.42 и чл.49, ал.5, се внася до 25 число на месеца,
следващ месеца, през който данъкът е удържан.
Съобразно така цитираните разпоредби, касаещи начина на
определяне на данъчната основа за доходите от трудови правоотношения и
задължението за удържане и внасяне на данъка, се обосновава извода, че субект
на задължението за удържане и внасяне на данъка е съответния работодател/в
случая „МИНИ МАРИЦА – ИЗТОК" ЕАД/. Касае се данъчно задължено лице по
смисъла на чл.3, т.2 от ЗДДФЛ - местно лице, което е задължено да удържа и
внася данъка /с оглед нормите на чл. 42, ал. 1, ал. 3 и ал. 4 и чл. 65, ал. 10
от ЗДДФЛ/. С оглед на изложеното, правилно ревизиращите органи са се позовавали
на нормата на чл.3 от ЗДДФЛ, тъй като същата се явява приложима с оглед специалните
норми, съдържащи се в ЗДДФЛ относно правния режим на облагане на доходите от
трудови правоотношения.
С
оглед на изложените съображенията, съдът приема, че жалбата на „МИНИ МАРИЦА -
ИЗТОК“ ЕАД против Ревизионен акт № Р-29002918007831-091-001/ 18.12.2019г., се
явява изцяло неоснователна и като такава следва да бъде отхвърлена.
Предвид
изхода на делото, искането на ответника за присъждане на разноски следва да
бъде уважено, като на основание чл.161, ал.1 от ДОПК, „МИНИ МАРИЦА – ИЗТОК“ ЕАД
следва да бъде осъдено да заплати на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна
практика“ – София при ЦУ на НАП юрисконсултско възнаграждение в размер на 21 002.02
лева, определено съгласно чл.8, ал.1, т.6 от Наредба № 1 от 09.07.2004 г. за
минималните размери на адвокатските възнаграждения.
Водим
от горните мотиви и на основание чл.160, ал.1 от ДОПК Старозагорският административен съд
Р
Е Ш И
:
ОТХВЪРЛЯ жалбата на „МИНИ МАРИЦА-ИЗТОК“ ЕАД, ЕИК *********,
със седалище и адрес на управление гр. Раднево, ул. „Георги Димитров“ № 13,
представлявано от изпълнителния директор А.П.А., срещу Ревизионен акт № Р-29002918007831-091-001/
18.12.2019г., издаден от Ц.Г.Б. на длъжност главен инспектор по приходите,
възложил ревизията и К.И.Ш.-П. на длъжност главен инспектор по приходите –
ръководител на ревизията, потвърден с Решение № 414/16.03.2020г. на директор
Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ гр. София при ЦУ на НАП, с
който ревизионен акт на „МИНИ МАРИЦА-ИЗТОК“ ЕАД са установени задължения за
данък върху доходите от трудови и приравнени на тях правоотношения в общ размер
на 2 402 830.71 лева за данъчни периоди от м.12.2012 г. до м.12.2014
г. и прилежащи лихви за просрочие към тях към 18.12.2019г. в общ размер на 1 421 176.27
лева, като неоснователна.
ОСЪЖДА „МИНИ МАРИЦА-ИЗТОК“ ЕАД, ЕИК *********, със
седалище и адрес на управление гр. Раднево, ул. „Георги Димитров“ № 13, да
заплати на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ гр. София при
ЦУ на НАП сумата 21 002.02 лева /двадесет и една хиляди и два лева и две
ст./, представляваща юрисконсултско възнаграждение.
Решението подлежи на обжалване с касационна
жалба пред Върховния административен съд в 14 дневен срок от съобщаването му на
страните.
СЪДИЯ: