Решение по дело №243/2024 на Административен съд - Русе

Производството е по реда на чл. 156 и сл. от ДОПК.

Образувано е по жалба на А. М. И. от [населено място] могили, общ. Две могили, обл. Русе против ревизионен акт (РА) № Р-03001823003192-091-001 от 17.11.2023 г., издаден от Д. Б. К., на длъжност началник на сектор „Ревизии“ в дирекция „Контрол“ при ТД на НАП – Варна, възложил ревизията и З. И. Ц., на длъжност главен инспектор по приходите в същата дирекция, ръководител на ревизията, потвърден с решение № 319 от 31.01.2024 г. на Д. И. Ж. – директор на дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ (ОДОП) - Варна при ЦУ на НАП, с който РА по отношение на жалбоподателя са установени задължения за периода 2020 г. – 2021 г. за данък по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ в размер на 4 789, 00 лева – главница и 956, 68 лева – лихва, изчислена към 17.11.2023 г.

В жалбата, в с.з. и в писмени бележки се релевират твърдения за незаконосъобразност на оспорения акт поради допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила и неправилно приложение на материалния закон. Според жалбоподателя, при издаването на РА е допуснато съществено процесуално нарушение като в нарушение на чл. 122, ал. 3 от ДОПК няма извършен анализ на обстоятелствата по чл. 122, ал. 2 в ревизионния доклад. Твърди, че е нарушена законоустановената процедура за извършване на ревизия по особения ред на ДОПК, както е нарушено и правото му на защита. Сочи, че за да се извърши процесуално законосъобразна ревизия по чл. 122 от ДОПК е необходимо ревизиращият орган да установи и обоснове предпоставките за това, с оглед нормата на чл. 122, ал. 1 от ДОПК, както и да извърши задълбочен анализ на обстоятелствата, регламентирани в чл. 122, ал. 2 от ДОПК в ревизионния доклад като изрично в чл. 122, ал. 3 от ДОПК императивно се указва, че ревизионният доклад се обосновава с обстоятелствата по ал. 1 и 2 на чл. 122 от ДОПК. По-конкретно жалбоподателят твърди, че неправилно ревизиращият орган е възприел размер на първоначално разполагаемите му средства към 01.01.2020 г. от 5 000, 00 лева, потвърдено и от директора на ОДОП - Варна. Счита, че при липса на обосновани аргументи не е кредитирана сумата от 55 000, 00 лева, представляваща усвоен банков кредит и направено му дарение от неговия баща като в хода на ревизионното производство били събрани писмени доказателства за реално предоставено дарение и усвоен банков кредит, които не били похарчени и са били съхранени, тези средства послужили за задоволяване на лични нужди през двете години на пандемията. Според жалбоподателя неприемането на дарението и пренебрегването на усвоения кредит прави изводите на приходния орган необосновани и формирани в противоречие с принципа за законност, установен в чл. 2, ал. 1 от ДОПК, който изисква ревизиращите да прилагат законите точно и еднакво спрямо всички лица. Сочи, че сумата от 5 000, 00 лева е неправилно приета за размер на първоначално разполагаемите му средства към 01.01.2020 г. и на друго основание, а именно безспорен факт е, че А. И. е регистриран като едноличен търговец ЕТ „М - А. И.“ като не съществува противоречие и по въпроса, че между физическото лице и едноличния търговец има пълно препокриване и придобиването на търговско качество от физическото лице не води до възникването на нов правен субект. Следователно, според жалбоподателя, доказаната и декларирана печалба/приход на ЕТ следва да бъде взета предвид при изготвянето на баланса на физическото лице. В обобщение, И. релевира довод, че ревизионният акт е издаден при допуснати множество съществени процесуални нарушения /цялостно нарушена процедура по чл. 122 от ДОПК/; невъзможност за прилагане на презумпцията по чл. 123 от ДОПК; нарушения при определянето и анализа на приходите и разходите на физическото лице - неправилно определен баланс; игнориране на относими доказателства, в частност тези, касаещи първоначално разполагаемите му средства; избирателен подход при преценката и кредитирането на доказателствата; допуснати нарушения при прилагането на материалния данъчен закон; допуснати нарушения в методологията на облагане; смесване на общ и особен ред на облагане; неправилно преобразуване на счетоводния резултат на ЕТ и необоснованост.

Моли съда да постанови решение, с което да отмени изцяло ревизионния акт.

Претендира присъждането на деловодни разноски, съгласно представен списък на разноските в общ размер на 1 909, 55 лева (л. 112 от делото).

Ответникът по жалбата – директорът на дирекция ОДОП – Варна, чрез процесуалния си представител, счита същата за неоснователна и моли тя да бъде отхвърлена. Претендира присъждането на разноски за юрисконсултско възнаграждение по реда на чл. 161, ал. 1 от ДОПК в размер на 874, 57 лева, съгласно представен списък на разноските на л. 113 от делото.

Съдът, след преценка на становищата на страните и събраните по делото доказателства, като извърши проверка по чл. 160, ал. 2 от ДОПК, намира за установено от фактическа страна следното:

Настоящото ревизионно производство е образувано със заповед за възлагане на ревизия № Р-03001823003192-020-001 от 30.05.2023 г. (л. 3 от преписката), издадена на основание чл. 112 и чл. 113 от ДОПК от Д. Б. К. – началник на сектор „Ревизии“ в дирекция „Контрол“ при ТД на НАП – Варна. Със заповедта е определен ревизиращият екип – З. И. Ц., на длъжност главен инспектор по приходите, ръководител на ревизията в същата дирекция и В. Н. Л., старши инспектор по приходите; ревизирания период – от 01.01.2020 г. до 31.12.2021 г.; видът на ревизираните задължения – данък върху годишната данъчна основа по чл. 17 от ЗДДФЛ, както и срокът за извършването й – тримесечен от връчване на заповедта за възлагане на ревизията. С т. 12 от приложената на л. 595 от преписката заповед № Д-150 от 01.02.2022 г., на основание чл. 11, ал. 3 от ЗНАП и чл. 112, ал. 2, т. 1 от ДОПК, считано от 01.02.2022 г., Д. Б. К., в качеството й на началник на сектор „Ревизии“, е оправомощена от директора на ТД на НАП – Варна да издава заповеди за възлагането на такива. Заповедта за възлагане на ревизия е връчена на жалбоподателя лично на 07.06.2023 г. (разписка на л. 2 от преписката).

В хода на проведеното ревизионно производство ревизиращият екип е установил, че в рамките на ревизирания период жалбоподателят е местно физическо лице по см. на чл. 4, ал. 1, т. 1 от ЗДДФЛ, следователно е носител на задължението за данъци за придобитите от него доходи от източници в Република България и в чужбина.

С протокол № ПФ-03001822000397-073-001/29.05.2023 г., на А. М. И. е извършена предходна проверка за съпоставка между имущество и доходи за периода 01.01.2020 г. - 31.12.2021 г. Съгласно данните, налични в информационните масиви на НАП, проверяващият екип е установил, че през изследвания период А. М. И. е [семейно положение], с две деца, едното от които е непълнолетно, като не е уточнил членовете на домакинството си. Същият е самоосигуряващо се лице чрез ЕТ „М-А. И.“, ЕИК ********* и не е регистриран по смисъла на ЗДДС. Подал е ГДД по чл. 50 от ЗДДФЛ, с които е декларирал получени доходи от дейност, подлежаща на облагане с годишен патентен данък.

В хода на проверката по реда на чл. 37, ал. 3, чл. 53 и чл. 56, ал. 1 от ДОПК, на задълженото лице е връчено искане за представяне на документи и писмени обяснения (ИПДПОЗЛ) от 25.01.2023 г., с което са изискани копия от всички документи, удостоверяващи получените през календарните години от обхвата на проверката доходи, за сделки, свързани с разпореждане на движимо и недвижимо имущество, за предоставени и получени заеми от банкови/кредитни институции, физически и юридически лица, банкови извлечения, за извършените разходи, за направени парични вноски в търговски дружества, на които е управител, включително придобити доходи от тях и други. На основание чл. 53 от ДОПК са поискани и справки по конкретно поставени в искането въпроси. В отговор от А. М. И. са представени декларации за разкриване на банкова и застрахователна тайна, писмени обяснения, вкл. за наличностите от парични средства в брой, справки за източниците и размера на получените доходи, за придобитите недвижими имоти и МПС, за получени кредити, за платените данъци, такси и вноски за задължително осигуряване.

Служебно са събрани доказателства от трети лица и контролни органи за извършените от А. И. разходи, както и за наличностите и движението по банковите сметки, по които е титуляр. С протокол от 16.05.2023 г. за целите на проверката са присъединени и представените от А. И. данни в хода на ПУФО, приключила с протокол от 31.10.2022 г.

На основание чл. 45, ал. 1 и ал. 2 от ДОПК са извършени насрещни проверки на ЕТ „М-А. И.“, на М. М. и на А. К..

Въз основа на събраните доказателства в тяхната съвкупност, органите по приходи са изследвали декларираните и получени от проверяваното лице доходи, направените разходи за издръжка и живот, разходи за плащания на данъци, осигурителни вноски, такси, за покупко-продажба на недвижими имоти и движими вещи, както и операциите по банковите му сметки.

Не са кредитирали дадените в хода на проверката писмени обяснения, свързани с наличностите от парични средства в брой към 01.01.2020 г. в размер на 55 000, 00 лева, съхранявани в дома му, формирани от получени безвъзмездно от баща му М. М. суми от 35 000, 00 лева и изтеглени в брой 20 000, 00 лева по отпуснат през 2019 г. банков кредит. Прието е, че притежаваните от А. И. средства в брой към 01.01.2020 г. възлизат на 5 000, 00 лева, а към 31.12.2020 г. и 31.12.2021 г. в размер на 0, 00 лева.

Oт проведените процесуални действия, проверяващият екип е установил още, че по личната банкова сметка на А. И. в „ОББ“ АД са регистрирани входящи парични преводи в размер на 57 981, 25 лева през 2020 г. и в размер на 13 610, 46 лева през 2021 г. от лицето А. К.. През 2020 г. същият е получил и паричен превод от 950, 00 лева, изплатен чрез подагент на „Изипей“ АД, с наредител Н. Б..

С протокол от 25.05.2023 г. е обективирана невъзможността лицето А. К. да предостави документи и писмени обяснения, доказващи основанията за извършените от него банкови преводи в полза на А. И., тъй като не е открит на постоянния му адрес. Неизяснени са останали, както характера, така и основанието за получения от Н. Б. превод. При тази фактическа обстановка, органите по приходи са направили извод, че така получените суми представляват облагаем доход по смисъла на чл. 35, т. 6 от ЗДДФЛ.

В хода на ревизионното производство, на жалбоподателя е връчено искане за представяне на документи и писмени обяснения (ИПДНОЗЛ) от 06.06.2023 г., с което са изискани допълнителни сведения, свързани с получените от А. К. и Н. Б. парични преводи, както и доказателства за произхода и съхранението на декларираните от него като налични към началото на периода парични средства в брой. В получения отговор под формата само на писмени обяснения същият сочи, че за получените от К. суми са съставени договори за дарение, само и единствено, за да се удостовери техният източник. С тези средства са покрити разходи на „дарителя“, свързани с текущо възникнали задължения за данъци, такси и ремонти на притежавания от него имот. По отношение получения от Н. Б. превод заявява, че не е извършвал услуги или продажби на стоки и не познава това лице. Досежно притежаваните към 01.01.2020 г. налични парични средства в брой от 55 000, 00 лева, отбелязва, че през декември 2019 г. му е отпуснат банков кредит от 30 675, 00 лева, от които е изтеглил в брой около 20 000, 00 лева, които са част от разполагаемата в началото на 2020 г. сума. Освен кредита, е запазил и спестил 35 000, 00 лева, дадени от баща му М. М..

С оглед наведените твърдения, ревизиращите са подложили на анализ представените в хода на ПУФО, приключила с протокол № 11-03001822101429-073-001/31.10.2022 г., данни. Установили са, че за 2019 г. жалбоподателят е подал ГДД по чл. 50 от , в която е декларирал получени доходи като ЕТ „М-А. И.“, подлежащи на облагане с годишен патентен данък в размер на 27 464, 50 лева, разходи за дейността – 21 458, 70 лева и облагаем доход от 6 005, 80 лева. Получил е дарение от М. М. в размер на 5 000, 00 лева и доходи от продажба на МПС в размер на 1 000, 00 лева в качеството му на ЕТ „М-А. И.“ и въз основа на договор № 154940/12.12.2019 г. е усвоил банков кредит, възлизащ на 30 675, 00 лева. От условията по него са констатирали, че отпуснатият от „Райфайзенбанк България“ ЕАД заем е във връзка с дейността на търговеца - за инвестиции в багер, СМР по фирмена база и рефинансиране на банков кредит от 2011 г. През 2020 г. е усвоен остатък до пълния размер на кредита в размер на 19 084, 00 лева.

От представени нареждане за усвояване и искане за предсрочно погасяване по кредит е направен извод, че усвоената в брой сума по кредита през 2019 г. възлиза на 6 062, 62 лева, а не на „около 20 000, 00 лева“. Недоказани са останали и изявленията за получени от бащата на ревизираното лице дарения на пари в брой, както и съхранението им в продължителен период от време, в какъвто смисъл са депозираните писмени обяснения. При отсъствие на други данни, удостоверяващи наличието на посочената по-горе сума към началото на 2020 г., ревизиращите са заключили, че притежаваните от жалбоподателя парични средства в брой към 01.01.2020 г. са в размер на 5 000, 00 лева, а към края на календарните години, включени в обхвата на производството в размер на 0, 00 лева.

В хода на ревизията на А. К. е връчено искане от 15.08.2023 г., с което са изискани всички документи, свързани с направените от него парични преводи в полза на жалбоподателя. В отговор същият отбелязва, че през 2020 г. му е предоставил по банков път около 71 500, 00 лева за ремонт на собствения му имот в [населено място], общ. Две могили. Преведените средства не са заем или възнаграждение за свършена работа. В резултат на това, ревизиращите са стигнали до извода, че процесните парични средства следва да участват, както в приходната, така и в разходната част от съответната таблица за съпоставка между получените от И. доходи и извършените от него разходи.

Обвързани изцяло с доказателствата, събрани по реда на процесуалния закон, органите по приходи са изследвали вида и източниците на реализираните от жалбоподателя през 2020 г. и 2021 г, доходи, според класификациите и дефинициите, дадени в разпоредбите на материалния закон, както и направените от него разходи.

За 2020 г. са изчислили имуществено несъответствие, възлизащо по размер на 10 507, 39 лева, формирано като разлика между сбора от наличните парични средства в началото на периода в брой и по банков път в общ размер на 5 011, 66 лева, постъпленията през годината от 70 048, 62 лева и сбора от направените разходи в размер на 85 566, 40 лева, наличните парични средства в края на периода в брой и по банков път от 1, 27 лева, при следните данни:

Налични парични средства в брой: - в началото на периода – 5 000, 00 лева; в края на периода - 0, 00 лева.

Налични парични средства в банкови сметки: в началото на периода - 11, 66 лева; в края на периода - 1, 27 лева.

Констатирано е, че А. И. е титуляр на банкова сметка, открита в „ОББ“ АД и на банкова сметка, открита в „Кей Би Си Банк България“ ЕАД, последната без движение през изследвания период.

Доходи от стопанска дейност като ЕТ - /-/ 12 966, 76 лева.

На ЕТ „М-А. И.“ е извършена насрещна проверка, приключила с протокол от 06.04.2023 г.

Установено е, че през 2020 г. и 2021 г. търговецът е извършвал дейност по предоставяне на услуги със земеделска и горска техника (изкопни дейности с багер), включена в приложение № 4 към чл. 61з от ЗМДТ, доходите от която се облагат с годишен патентен данък.

В изследвания период ЕТ „М-А. И.“ е прилагал едностранно счетоводство като за целите на проверката е представил книга за разходите, справка за приходите, банкови извлечения от сметки в „ОББ“ АД, писмени обяснения.

След анализ на получените сведения, органите по приходи са установили, че през 2020 г. ЕТ „М-А. И.“ е реализирал приходи от продажба на услуги в общ размер на 4 230, 00 лева, а през 2021 г. в общ размер на 5 465, 00 лева, съответстващи на тези, декларирани в ГДД по чл. 50 от ЗДДФЛ. От тях получени по банков път са 4 230, 00 лева през 2020 г. и 5 405, 00 лева през 2021 г., а в брой - 60, 00 лева през 2021 г.

В представена книга за разходите са регистрирани разходи за дейността в общ размер на 17 196, 76 лева за 2020 г. и в общ размер на 8 170, 09 лева за 2021 г., също съответстващи на декларираните в ГДД по чл. 50 от ЗДДФЛ и заплатени изцяло в брой.

Въз основа на тези данни, ревизиращият екип е приел, че отрицателната разлика между приходите и разходите е поета от физическото лице. В резултат на това, на ред „Доходи от стопанска дейност като ЕТ“, в колони „Постъпления“ от таблиците за съпоставка за 2020 г. и 2021 г. са отразени, съответно сумите от /-/ 12 966, 76 лева (4 230, 00 – 17 196, 76) и от /-/ 2 705, 09 лева (5 465, 00 – 8 170, 09).

Други облагаеми доходи - 950, 00 лева, от получен паричен превод от Н. Б. чрез „Изипей“ АД;

Доходи, подлежащи нa облагане с окончателни данъци по реда на ЗКПО/ЗДДФЛ - 0,13 лева, лихви по лична банкова сметка в „ОББ“ АД;

Други източници на средства - дарения, наследство и др. – 5 000, 00 лева.

На жалбоподателя е извършена предходна проверка за установяване на факти и обстоятелства, обхващаща периода 01.01.2016 г. - 31.05.2022 г., приключила с протокол № П-03001822101429-073-001/31.10.2022 г. В отговор на редовно връчено ИНДПОЗЛ същият е представил договори за дарение на парични средства от 15.09.2016 г., 25.09.2017 г., 15.09.2019 г., 20.09.2020 г. и 01.10.2021 г., всеки от които за сумата от 5 000, 00 лева, сключени с М. И. М. - баща и дарител.

С протокол от 22.03.2023 г. е извършена насрещна проверка на М. М. - баща на А. И.. Изследвани са реализираните от него доходи в периода 2020 г. - 2021 г., с оглед възможността му да предостави парични средства на сина си. В депозираните писмени обяснения в хода на проверката същият не е отрекъл, че му е предал най-малко два пъти по 5 000, 00 лева в посочения период, с произход получени пенсии, доходи от продажба на мед като земеделски стопанин и изплатени субсидии от ДФ „Земеделие“. Заявил е също, че има спестени средства от минали години, без да сочи конкретни размери, както и че нееднократно е предоставял безвъзмездно средства на сина си.

Получени суми по вземания от трети лица - заеми, лизинг и др. – 57 981, 25 лева - банкови преводи от А. К.;

Получени парични заеми – 19 084, 00 лева.

Въз основа на договор № 154940/12.12.2019 г., от „Кей Би Си Банк България“ ЕАД („Райфайзенбанк България“ ЕАД) е отпуснат банков кредит на ЕТ „М-А. И.“ в размер на 30 675, 00 лева, обслужван по открита банкова сметка на търговеца в същата банка. Установено е, че през 2020 г. жалбоподателят е изтеглил еднократно, в брой от банковата сметка сумата от 19 084, 00 лева, представляваща остатък до пълния размер на кредита. Предвид обстоятелството, че в счетоводните регистри на ЕТ процесният кредит не е намерил отражение, ревизиращият екип е приел, че изтеглената сума, както и заплатените главници и лихви по заема са сметка на жалбоподателя като физическо лице.

Комунални разходи по фактури от доставчици - 277, 42 лева.

След съпоставка на счетоводните регистри на ЕТ „М-А. И.“ и регистрите по чл. 124, ал. 1, т. 2 от ЗДДС - „Дневници за продажби“ на регистрирани по ЗДДС лица на територията на страната за периода 01.01.2020 г. - 31.12.2020 г., са установени издадени към търговеца фактури от „А1 България“ ЕАД, които същият не е включил в книга за разходите за съответния отчетен период, респ. в декларираната сума на разходите в ГДД по чл. 50 от ЗДДФЛ. Съгласно предоставени от доставчика на телекомуникационните услуги доказателства, през 2020 г. са заплатени в брой, вкл. чрез „Изипей“ АД, общо 277, 42 лева.

Разходи за придобиване и подобрение на недвижимо имущество – 1 677, 75 лева - покупка на 2 бр. УПИ в [населено място], общ. Две могили, съгласно [НА], том 6, peг. № 8419, дело № 845/22.12.2020 г. за сумата от 1 600, 00 лева, заплатена в брой, ведно с нотариални такси в размер на 77, 75 лева.

Разходи за придобиване и ремонт на превозни средства – 1 700, 00 лева - покупка на лек автомобил за сумата от 500, 00 лева, заплатена в брой, съгласно договор от 18.11.2020 г., и покупка на мини верижен багер за сумата от 1 200, 00 лева, заплатена по банков път на продавача чрез вноска на каса в „Интернешънъл Асет Банк“ АД, съгласно договор от 28.05.2020 г.

Платени суми по задължения към трети лица – 7 469, 50 лева - внесени в брой по банкова сметка на ЕТ „М-А. И.“ в „Кей Би Си Банк България“ ЕАД („Райфайзенбанк България“ ЕАД) за погасяване на отпуснатия банков кредит.

Предоставени парични заеми от трети лица - 488, 84 лева - посочената сума е получена като разлика между внесените от жалбоподателя в брой парични средства по банкова сметка на ЕТ „М-А. И.“ в „ОББ“ АД, в размер на 2 780, 00 лева и заплатените през 2020 г. осигурителни вноски от 2 291, 16 лева.

Разходи за заплатени данъци, осигурителни вноски, такси и др. публични вземания – 6 150, 86 лева - посочената сума включва заплатени местни данъци и такси в размер на 3 255, 83 лева; платени глоби от личната банкова сметка на А. И. в „ОББ“ АД в размер на 325, 00 лева; платени глоби чрез „Изипей“ АД - 25, 00 лева; платени задължителни осигурителни вноски – 2 545, 03 лева.

Разходи за лихви, застраховки, охрана и др. - 626, 33 лева - заплатена застраховка гражданска отговорност на ЗК „Лев Инс“ АД.

Други разходи – 67 175, 70 лева - сумата включва погасени задължения на А. К. в размер на 57 981, 25 лева; заплатени нотариални такси към нотариус Е. Д. - 220, 20 лева, към нотариус Х. И.-Т. - 85, 80 лева; банкови такси по сметки на А. И. и ЕТ „М-А. И.“ - 641, 72 лева; изпратени парични преводи по получени пратки от „Еконт Експрес“ ООД – 5 568, 96 лева; заплатени такси за куриерски услуги към „Еконт Експрес“ ООД и към „Спиди“ АД - 587, 63 лева; заплатени в брой разходи по фактури, издадени от „Евро Старс“ ООД на А. И. - 114, 66 лева; заплатени в брой разходи по фактури, издадени от „Метро Кеш Енд Кери България“ ЕАД, „Екоал“ ООД, „Трейднет Варна“ ЕООД, „Палада НМК“ ЕООД, „Борика“ АД, „Д.“ ООД, „Ауто Про България“ ООД на ЕТ „М-А. И.", неотразени в книга за разходите – 1 850, 48 лева; заплатени глоби от банкова сметка на ЕТ „М-А. И.“ - 125, 00 лева.

За 2021 г. органите по приходи също са установили имуществено несъответствие, възлизащо по размер на 36 444, 77 лева, формирано като разлика между сбора от наличните парични средства в началото на периода в брой и по банков път в общ размер на 1, 27 лева, постъпленията през годината от 16 181, 80 лева и сбора от направените разходи в размер на 52 621, 79 лева, наличните парични средства в края на периода в брой и по банков път от 6, 05 лева, при следните данни:

Налични парични средства в брой: - в началото на периода - 0, 00 лева; в края на периода - 0, 00 лева.

Налични парични средства в банкови сметки: в началото на периода - 1, 27 лева; в края на периода - 6, 05 лева.

Доходи от стопанска дейност като ЕТ - /-/ 2 705, 09 лева - отрицателната разлика между декларираните в ГДД по чл. 50 от ЗДДФЛ приходи и разходи от патентната дейност, поета лично от физическото лице.

Необлагаеми доходи - 256, 30 лева - получени суми при продажба на лични вещи чрез „Еконт Експрес“ ООД и „Спиди“ ЕАД;

Доходи, подлежащи на облагане с окончателни данъци по реда на ЗКПО/ЗДДФЛ — 0, 13 лева, лихви по лична банкова сметка в „ОББ“ АД;

Други източници на средства - дарения, наследство и др. – 5 000, 00 лева - получено дарение от М. М. /баща/, съгласно договор за дарение от 01.10.2021 г.

Получени суми по вземания от трети лица - заеми, лизинг и др. – 13 630, 46 лева - банкови преводи от А. К. – 13 610, 46 лева; получен превод по лична банкова сметка в „ОББ“ АД от ЕТ „М-А. И.“ - 20, 00 лева;

Комунални разходи по фактури от доставчици - 254, 80 лева - заплатени в брой и чрез „Изипей“ АД телекомуникационни услуги по издадени от „А1 България“ ЕАД на ЕТ „М-А. И.“ фактури, които не са отразени в книга на разходите за 2021 г.;

Разходи за придобиване и подобрение на недвижимо имущество - 67, 78 лева - заплатени нотариални такси по МА за собственост по обстоятелствена проверка № 185, том I, peг. № 1127, дело № 158/08.07.2021 г.;

Разходи за придобиване и ремонт на превозни средства – 11 250, 00 лева - покупка на товарен автомобил за сумата от 8 000, 00 лева, заплатена в брой, съгласно договор от 12.03.2021 г., покупка на товарен автомобил за сумата от 2 350, 00 лева, заплатена в брой, съгласно договор от 10.02.2021 г. и покупка на лек автомобил за сумата от 900, 00 лева, също заплатена в брой, съгласно договор от 23.04.2021 г.;

Платени суми по задължения към трети лица – 7 928, 20 лева - внесени в брой по банкова сметка на ЕТ „М-А. И.“ в „Кей Би Си Банк България“ ЕАД („Райфайзенбанк България“ ЕАД) за погасяване на отпуснатия банков кредит;

Предоставени парични заеми от трети лица – 3 816, 65 лева - изчислената разлика между внесените от жалбоподателя в брой парични средства по банкова сметка на ЕТ „М-А. И.“ в „ОББ“ АД в размер на 6 258, 05 лева и заплатените по банков път през 2021 г, осигурителни вноски от 2 441, 40 лева;

Разходи за екскурзии, пътувания и др. - 140, 00 лева, заплатени на „Картранс“ ЕООД;

Разходи за заплатени данъци, осигурителни вноски, такси и др. публични вземания – 7 514, 48 лева - сбор от заплатени местни данъци и такси в размер на 3 912, 90 лева; платени глоби от личната банкова сметка на А. И. в „ОББ“ АД в размер на 70, 00 лева; платени глоби чрез „Изипей“ АД - 96, 54 лева; платени задължителни осигурителни вноски – 3 435, 04 лева;

Разходи за лихви, застраховки, охрана и др. - 498, 31 лева - заплатена застраховка гражданска отговорност на ЗК „Лев Инс“ АД;

Други разходи - 21 151, 57 лева - сумата включва погасени задължения на А. К. в размер на 13 610, 46 лева; заплатени нотариални такси към нотариус П. Ш. - 161, 40 лева, към нотариус С. Я.-Й. - 211, 87 лева; банкови такси по сметки па А. И. и ЕТ „М-А. И.“ - 362, 74 лева; изпратени парични преводи по получени пратки oт „Еконт Експрес“ ООД – 3 016, 20 лева; заплатени такси за куриерски услуги към „Еконт Експрес“ ООД и към „Спиди“ АД - 393, 49 лева; заплатени в брой разходи по фактури, издадени от „Метро Кеш Енд Кери България“ ЕАД, „Трейднет Варна“ ЕООД, „Плам“ ЕООД, „Борика“ АД, „Микромакс Трейд“ ООД, „Тис Минчев“ ЕООД на ЕТ „М-А. И.“, неотразени в книга за разходите - 803, 09 лева; заплатени глоби и извършен валутен превод към Полша от банкова сметка на ЕТ „М-А. И.“, които не са регистрирани в книга за разходите на търговеца – 2 592, 32 лева.

В резултат на така очертаната фактическа обстановка, ревизиращите са приели, че са налице обстоятелства по чл. 122, ал. 1 от ДОПК за определяне на основите за данъчно облагане по предвидения в ДОПК особен ред, а именно тези в т. 1 - до започването на ревизията не е подадена декларация, когато задължението се определя по декларация; в т. 2 - налице са данни за укрити приходи/доходи и в т. 7 - декларираните и/или получени доходи, приходи, източници на формиране на собствения капитал или на безвъзмездно финансиране на стопанската дейност на ревизираното лице не съответстват на имущественото и финансовото му състояние.

В тази връзка, на 15.08.2023 г., на А. М. И. са връчени редовно уведомление по чл. 17 от ДОПК, уведомление по чл. 124, ал. 1 от с.к. и ИПДПОЗЛ от 09.08.2023 г. В определения от органа по приходи срок не са представени декларации по чл. 124, ал. 3 от ДОПК, не е депозирано и становище по същество.

Фактическите и правни изводи на ревизиращия екип са обективирани в ревизионен доклад (РД) № Р-03001823003192-092-001 от 18.09.2023 г., подписан от ревизиращия екип, на който е възложена ревизията. Същият е връчен на жалбоподателя на 20.09.2022 г. по електронен път (л. л. 546 – 573 от преписката).

В законоустановения срок е подадено писмено възражение срещу РД (л. л. 575 – 581 от преписката).

След извършен анализ на всяко едно от изброените в чл. 122, ал. 2 от ДОПК обстоятелства, относими към А. И., и обсъждане на подаденото възражение, на 17.11.2023 г. е издаден ревизионен акт (РА) № Р-03001823003192-091-001 (л. л. 583 – 588 от преписката), от компетентни органи по приходите, съгласно чл. 119, ал. 2 от ДОПК – Д. Б. К., на длъжност началник на сектор „Ревизии“ в дирекция „Контрол“ при ТД на НАП – Варна, възложил ревизията и З. И. Ц., на длъжност главен инспектор по приходите в същата дирекция, ръководител на ревизията, с който окончателно са установени следните данъчни основи за облагане и задължения за данък по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ:

за 2020 г. - обща годишна данъчна основа за облагане в размер на 11 457, 39 лева, включваща данъчна основа за доходи от други източници, с платец Н. Б. - 950, 00 лева и данъчна основа за доходи с неустановен произход – 10 507, 39 лева, формирана от констатираното имуществено несъответствие;

дължим данък по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ в размер на 1 145, 00 лева; авансово удържан/внесен данък - 0, 00 лева, разлика за довнасяне – 1 145, 00 лева.

за 2021 г. - обща годишна данъчна основа за облагане в размер на 36 444, 77 лева, формирана от констатираното имуществено несъответствие;

дължим данък по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ в размер на 3 644, 00 лева; авансово удържан/внесен данък - 0, 00 лева, разлика за довнасяне – 3 644, 00 лева.

На основание чл. 175 от ДОПК вр. чл. 67, ал. 5 от ЗДДФЛ са начислени и следващите се по размер лихви към датата на издаване на акта – 17.11.2023 г., съответно от 316, 59 лева и 640, 09 лева.

РА е връчен на ревизираното лице на 20.11.2023 г. по електронен път (л. 582 от преписката).

Ревизионният акт е изцяло оспорен от И. по административен ред като в жалбата до горестоящия орган не излага конкретни аргументи и мотиви срещу направените в него фактически и правни изводи, и основания за облагане. Моли същият да бъде изцяло отменен като неправилен и незаконосъобразен. Не ангажира нови доказателства.

На 31.01.2024 г. е издадено решение № 319 на решаващия орган – Д. И. Ж. – директор на дирекция ОДОП - Варна при ЦУ на НАП, с което оспореният ревизионен акт е потвърден изцяло. В решението подробно са коментирани установените по случая фактически обстоятелства, направените от ревизиращия екип правни изводи.

Решение № 319 от 31.01.2024 г. е връчено на жалбоподателя на 20.02.2024 г. (л. 8 от делото), след което на 05.03.2024 г. по пощата чрез решаващия орган до настоящия съд е подадена и жалба от И. срещу ревизионния акт (л. 7 от делото).

В хода на съдебното дирене по искане на жалбоподателя и с оглед изясняване на релевантни за правилното решаване на правния спор факти и обстоятелства е назначена съдебно-счетоводна експертиза, заключението по която е прието по делото като неоспорено от страните, изготвено обективно и безпристрастно от компетентно в съответната област вещо лице (л. л. 38 – 64 от делото).

По отношение на кредита, отпуснат на ЕТ „М – А. И.“ експертът е установил, че е „Кей Би Си Банк България“ ЕАД е единствената банкова сметка, по която е отпуснат кредит на А. М. И. и ЕТ „М - А. И.“ - и това е сметка с IBAN - BG32RZBB91551063410302. По посочената сметка е отпуснат кредит, съгласно договор за срочен банков кредит № 154940/12.12.2019 г., сключен между „Райфайзенбанк България“ ЕАД и ЕТ „М - А. И.“ - кредитополучател и А. И. – съдлъжник, в размер на 30 675, 00 лева. Отпуснатият кредит е във връзка с дейността на ЕТ „М - А. И.“ - за инвестиция във връзка с финансирането на багер и извършване на СМР по фирмена база, както и рефинансиране на банков кредит № 71801/14.06.2011 г., отпуснат от „Райфайзенбанк България“ ЕАД на ЕТ „М - А. И.“ и е в размер на 15 000, 00 евро. Изтегленият кредит е с кредитополучател – ЕТ „М-А. И.“, но в счетоводството на същия търговец липсва следа за неговото отразяване. Вещото лице не е установило, след проверка на движението по банкова сметка с IBAN - BG32RZBB91551063410302 похарчени суми от страна на А. И., които да могат да се третират като негов доход и да вземат участие в приходната част на таблица за съпоставка за двата отчетни периода - 2020 г. и 2021 г. Банковата сметка, чрез която е погасяван кредит № 154940/12.12.2019 г., през периода 01.01.2020 г. - 31.12.2021 г., е с титуляр – ЕТ „М - А. И.“. Внесените суми от А. И. са били предназначени за погасяване на описания кредит като са отразени на ред 21 „Предоставени парични заеми на трети лица“ в Таблицата за съпоставка за 2020 г. и 2021 г. А. И. е захранвал сметката лично, за да обслужва кредита, отпуснат на ЕТ „М - А. И.“ – през 2020 г. със сума в размер на 13 331, 99 лева, а през 2021 г. със сума в размер на 11 127, 09 лева.

Вещото лице е установило и как е усвоен кредитът: налице е нареждане за усвояване на сумата от 12.12.2019 г. – 30 675, 00 лева; на същата дата са налице данни за пълно погасяване на кредит № 71801/14.06.2011 г. - /-/ 4 684, 52 лева; след предсрочно погасяване, останалата сума по кредита е в размер на 25 993, 48 лева към 16.12.2019 г.; на същата дата И. е изтеглил /-/ 4 418, 00 лева; към 31.12.2019 г. крайното салдо е в размер на 19 967, 28 лева; на 06.01.2020 г. И. е изтеглил в брой 19 084, 00 лева, остатъкът е 883, 28 лева. Тази сума остава по сметката и заедно с други суми, внесени на каса от И., вероятно са използвани за покриване на кредита – главница и лихва.

По отношение движението по сметките на М. М. – баща на жалбоподателя, експертът е установил, че лицето през периода е имало сметка в „ОББ“ АД като е теглило през АТМ /банкомат/ през 2020 г. сума в размер на 10 900, 00 лева, а през 2021 г. – през АТМ и теглени от сметка сума в размер на 22 500, 00 лева.

Вещото лице е съставило баланс в табличен вид, при който са включени както сумите, възприети от ревизиращия орган в хода на ревизията, така и сумите, установени след проверките и анализа от експерта, като е използван методът на паричния поток: за 2020 г. е приело, че постъпленията в лева са в размер на 5 011, 66 лева, а плащанията – 1, 27 лева, а за 2021 г. – постъпления - 1, 27 лева, а плащания - 5, 95 лева. Приело е, че началното салдо към 01.01.2020 г. е 5 011, 66 лева, а крайното – към 31.12.2020 г. – 1, 27 лева, съответно за 2021 г. – 1, 27 лева и 5, 95 лева.

Вещото лице е посочило в табличен вид поотделно за всеки един източник за всеки един период всички приходи/доходи на лицето, включително получените по години суми от трети лица, как са получени и на какво основание.

Експертът също така е установил доходите от стопанската дейност на едноличния търговец за всяка от двете години и как са формирани. А. И. е регистрирал ЕТ „М-А. И.“ с ЕИК по БУЛСТАТ - *********. Търговецът е водил едностранно счетоводство, съгласно чл. 3, ал. 4 от Закона за счетоводството. Представени са по време на ревизията на НАП, от едноличния търговец Книга за приходите и Книга за разходите за отчетни периоди 2020 г. и 2021 г. В Книгата за разходите за 2020 г. и 2021 г. на ЕТ „М - А. И.“ са отразени документи - номера на фактури, дата, стойност в лева. Описаните разходи са отнесени като „Разходи за материали“, „Разходи за външни услуги“ и „Други разходи“. Видно от рекапитулацията в Книгата за разходите за 2020 г. на едноличния търговец, че е записано: обща сума на разходите - 17 196, 76 лева, в т.ч. разходи за материали - 9 486, 03 лева; разходи за външни услуги - 346, 70 лева; разходи за персонал /РЗ, осигуровки/ - 774, 42 лева; други разходи - 6 589, 61 лева. Сума на приходите - 4 230, 00 лева. А. И. по време на ревизията от НАП декларира, че посочените приходи/доходи са от дейността му като едноличен търговец, която се състои от извършването на изкопни и други дейности, свързани с багер. За отчетната 2020 г. ЕТ „М - А. И.“ е подал ГДД по чл. 50 от ЗДДФЛ като в приложение № 7 към същата декларация - „Доходи от дейности, подлежащи на облагане с патентен данък....“ в част II - Доходи, придобити през годината, лицето е посочило: приходи/доходи - 4 230, 00 лева; разходи - 17 196, 76 лева. Видно е от рекапитулацията в Книгата за разходите за 2021 г. на едноличния търговец, че е записано: обща сума на разходите - 8 170, 09 лева, в т.ч. разходи за материали - 5 114, 90 лева; разходи за външни услуги — 291, 10 лева; разходи за персонал /РЗ, осигуровки/ - 2 764, 09 лева; сума на приходите - 5 465, 00 лева. За отчетната 2021 г. ЕТ „М-А. И.“ е подал ГДД по чл. 50 от ЗДДФЛ като в приложение № 7 към същата декларация - „Доходи от дейности, подлежащи на облагане с патентен данък....“ в част II - Доходи, придобити през годината, лицето е посочило: приходи/доходи - 5 465, 00 лева; разходи - 8 170, 09 лева. Декларираните доходи и разходи от патентната дейност като едноличен търговец са отразени в таблицата на ред 4 „Доходи от стопанска дейност като ЕТ“ за съответната година като разлика между приходите и разходите на ЕТ, в случая с отрицателна стойност, тъй като ЕТ „М - А. И.“ е на загуба: за 2020 г. - загуба - 12 966, 76 лева, за 2021 г. - загуба - 2 705, 09 лева.

Вещото лице е посочило и разходите за заплатени данъци, осигурителни вноски, такси и други публични вземания за периода: за 2020 г. – 6 150, 86 лева; за 2021 г. – 7 514, 48 лева.

Установило е, че размерът на направените разходи за 2021 г. е 52 707, 91 лева.

В заключение вещото лице е посочило общите данъчни основи за облагане на всяка от двете години:

За 2020 г.:

Данъчна основа от други доходи, формирани по реда на чл. 122 от ДОПК – 10 498, 02 лева;

Данъчна основа по чл. 36 от ЗДДФЛ във вр. с дохода по чл. 35, т. 6 от ЗДДФЛ /получен превод от Н. Б./ - 950, 00 лева;

Установена обща годишна данъчна основа /чл. 17 от ЗДДФЛ/ - 11 448, 02 лева.

За 2021 г.:

Данъчна основа от други доходи, формирани по реда на чл. 122 от ДОПК – 36 530, 79 лева;

Данъчна основа по чл. 36 от ЗДДФЛ във вр. с дохода по чл. 35, т. 6 от ЗДДФЛ - 00, 00 лева;

Установена обща годишна данъчна основа /чл. 17 от ЗДДФЛ/ - 36 530, 79 лева.

По искане на процесуалния представител на жалбоподателя, обективирано в заявление вх. № 5308 от 25.11.2024 г. по описа на съда, на вещото лице е поставена допълнителна задача да състави нов баланс в табличен вид за двете години от ревизирания период като вместо сумата от 5 000, 00 лева начални парични средства към 01.01.2020 г., се вземе предвид положителния баланс между приходна и разходна част за 2019 г., след което да се посочат какви са общите данъчни основи за облагане на всяка от двете години, тъй като при изпълнение на поставените му задачи вещото лице е съставило баланс в табличен вид, при който са включени сумите, възприети от ревизиращия екип, като се използва методът на паричния поток за двете ревизирани години - стр. 21 и стр. 22 от заключението. Процесуалният представител на жалбоподателя сочи, че за 2020 г. е прието, че наличните парични средства в брой, които ревизираното лице е имало към началния момент на ревизията са 5 000, 00 лева като това била сума, която напълно хипотетично се приема от ревизиращите органи при всяка ревизия, а в настоящия случай ревизията е била предхождана от ПУФО за периода 01.01.2016 г. - 31.05.2022 г., където на база извършена съпоставка между получени доходи и извършени разходи от А. И. за 2019 г. е установено, че за тази година ревизираното лице има приходи от 18 068, 42 лева приходи и 6 952, 73 лева разходи /стр. 3 от заключението/ като според И. прости аритметични действия показвали, че разликата между приходи и разходи е /+/ 11 115, 69 лева.

Съдът не кредитира така изготвеното заключение по поставената допълнителна задача, тъй като твърденията на жалбоподателя за разполагаеми средства към 01.01.2020 г. не са подкрепени с писмени доказателства. Такива не са ангажирани нито в хода на ревизията, нито в проведеното съдебно производство по оспорване на РА. Посочването на изводите, направени от органите по приходите при извършвана проверка за установяване на факти и обстоятелства досежно доходите на лицето за 2019 г., не могат да се ползват като доказателство за разполагаема сума/начално салдо към 01.01.2020 г. Това е така, тъй като органите по приходите за 2019 г. не са използвали метода на „паричен поток“, а съпоставка на приходите и извършените разходи на годишна база, като са установили, че разходите са в по-малък размер от доходите.

Следва да се има предвид, че ревизиращият екип не е обвързан от изводите, обективирани в протокола от предхождащата проверка. Единствено в хода на ревизионно производство може да се установят всички източници на доходи със способите на ДОПК и да се определи данъчна облагаема основа по ЗДДФЛ и размер на данък. Презюмирането на начално салдо от 5 000, 00 лева е допустимо само в производство по реда на чл. чл. 122 - 124 от ДОПК и е правомощие на органа по приходите. Вещото лице може да направи своите изчисления единствено въз основа на събраните и представени от жалбоподателя доказателства. За вещото лице не е предвидена възможност да презюмира факти от обективната действителност и да ги съобразява при даване на експертно мнение, напротив - длъжно е да изведе отговорите си единствено въз основа на доказателствения материал и специалните знания, с които разполага.

Видно от мотивите на РД, както и на решение № 319 от 31.01.2024 г. на директора на ОДОП - Варна (стр. 3, последен абзац) органите по приходите са извършили анализ на разполагаемите от жалбоподателя средства през 2019 г., с оглед определяне на началното салдо за 2020 г. Направен е извод и по отношение на паричните средства от изтегления кредит № 154940/12.12.2019 г. от „Райфайзенбанк България“ ЕАД. Такива констатации са направени и от вещото лице в приетото по делото заключение като експертът е дал подробни обяснения в проведеното на 26.09.2024 г. открито съдебно заседание защо приема подхода на НАП при определяне на началното салдо за 2020 г., а именно: въз основа на събраните доказателства, с протокол № Р-03001823003192-ППД-001 от 09.08.2023 г. са присъединени доказателствата, събрани в хода на извършената проверка, която сочи жалбоподателят.

В случая жалбоподателят не е оспорил заключението на вещото лице, с което именно е даден отговор на поставените въпроси въз основа на ангажираните по делото доказателства. Страната не е ангажирала нови доказателства, въз основа на които вещото лице да изготви допълнително заключение, което да бъде ценено от съда в искания от него вариант, при който да се приеме начално салдо за 2020 г. в размер на 11 115, 69 лева, като го представи в табличен вид и определи данъчна основа за 2020 г. и 2021 г., дължим размер на данък по ЗДДФЛ и съответните лихви.

Освен това в проведеното на 26.09.2024 г. открито съдебно заседание вещото лице подробно обяснява как е установило наличните парични средства на лицето към 01.01.2020 г. Посочва, че към 31.12.2019 г. не е доказано И. да има в наличност 11 000, 00 лева. Обяснява, че е трябвало да направи анализ с начални салда, които са пари в брой към 01.01.2020 г. и налични пари в сметки, с които той е разполагал като физическо лице и като ЕТ. Установило е, че ревизиращият екип приема 5 000, 00 лева като сума, с която може едно лице да разполага към този момент. След това е разгледало наличните парични средства, които приема като ЕТ. На сметка BG32RZBB91551063410302 в „Кей Би Си банк България“ ЕАД, където му е отпуснат на 12.12.2019 г. кредит в размер на 30 675, 00 лева, прави пълно погасяване на стар кредит от 2011 г. с остатък 4 684, 52 лева и му остават 25 000, 00 лева, но той тегли в брой 4 418, 00 лева. Това, според експерта, е почти съвпадение със сумата от 5 000, 00 лева на НАП, които те приемат по тази методика към 2019 г. и той остава с 19 000, 00 лева, които вещото лице е отнесло като заем, даден на А. И., взети са предвид при изчисление като приход за физическото лице. Експертът не приема налични към 01.01.2020 г. 11 000, 00 лева, тъй като И. не може да докаже тази сума, не ангажира писмени доказателства за наличността им.

С цел да докаже твърденията си, че е получавал дарения от бащи си през ревизирания период, както и че баща му като земеделски производител е бил подпомаган в извършваната от него дейност от сина си като именно това е било и една от причините за даренията, че е съхранявал парични суми в брой в дома си, в каса, по искане на жалбоподателя са разпитани свидетелите И. Д. А. и Д. Д. Д.. И двамата свидетелстват за това, че жалбоподателят се занимава с изкупни работи, почиства терени, изхвърля строителни отпадъци като за извършване на дейността разполага с багер, камион, машини. Твърдят, че през периода на пандемията от COVID 19 – 2020 г. – 2021 г. не е извършвал посочената дейност, а изцяло е помагал на баща си, който бил земеделски производител – пчелар като през този период баща му бил болен и не можел да се занимава с това. И двамата свидетели знаят, че И. теглил кредит преди пандемията, за да строи някаква къща за гости, но така и не успял именно заради COVID 19, предполагат, че изхарчил парите, за да се издържа през този период.

Изложената фактическа обстановка дава основание на съда да направи следните правни изводи:

Жалбата е процесуално допустима. Същата е подадена в срок, от процесуално легитимирана страна, при наличие на правен интерес, след обжалване на ревизионния акт по административен ред. С жалбата се оспорва ревизионният акт, който е потвърден с решението на горестоящия орган.

Разгледана по същество, жалбата е неоснователна.

Съобразно разпоредбата на чл. 160, ал. 2 от ДОПК, съдът преценява законосъобразността и обосноваността на обжалвания акт, като преценява дали е издаден от компетентен орган и в съответната форма, спазени ли са процесуалните и материалноправните разпоредби при издаването му.

Съгласно чл. 112, ал. 1 от ДОПК, ревизионното производство се образува с издаването на заповедта за възлагането на ревизия. Съобразно чл. 119, ал. 2 от ДОПК е предвидено РА да се издава от органа, възложил ревизията, и ръководителя на ревизията. Ръководител на ревизията е този, посочен в заповедта за възлагане - чл. 113, ал. 1, т. 2 от ДОПК, съответно органът, възложил ревизията е териториалният директор или лицето, на което са делегирани правомощията за това по реда на чл. 112, ал. 2, т. 1 от ДОПК. В Тълкувателно решение № 5 от 13.12.2016 г. по т. д. № 10/2016 г. на ВАС изрично е прието, че за да е налице валидно издаден ревизионен акт в общата хипотеза на чл. 119, ал. 2 от ДОПК, последният следва да е издаден от две лица: 1. от орган по приходите, определен за ръководител на ревизията със заповедта за възлагането на ревизията и 2. от органа, имащ качеството на „възложил ревизията“, определен за това с акт на директора на компетентната териториална дирекция. В същото тълкувателно решение е прието, че след изменението на чл. 119, ал. 2 от ДОПК от 01.01.2013 г. ревизионният акт се издава съвместно от два органа - единият е органът, възложил ревизията, а другият е ръководителят на ревизията. Изменението на разпоредбата касае както органа-издател на акта, така и начина на определяне на издателя на акта: по отменената редакция с нарочна заповед, а по сега действащата редакция единият е определен по силата на закона и заповедта на териториалния директор - чл. 112, ал. 2, т. 1 във вр. с чл. 119, ал. 2 от ДОПК, а вторият от първия орган, въз основа на заповедта за възлагане на ревизия - чл.113, ал. 1, т. 2 от ДОПК.

В случая началото на ревизионното производство е сложено с издадената заповед за възлагане на ревизия (ЗВР) № Р-03001823003192-020-001 от 30.05.2023 г., издадена на основание чл. 112 и чл. 113 от ДОПК от Д. Б. К., на длъжност началник на сектор „Ревизии“ в дирекция „Контрол“ при ТД на НАП – Варна, която с т. 12 от заповед № Д-150 от 01.02.2022 г. на л. 595 от преписката, на основание чл. 11, ал. 3 от ЗНАП и чл. 112, ал. 2, т. 1 от ДОПК, считано от 01.02.2022 г. е оправомощена от директора на ТД на НАП – Варна да издава заповеди за възлагането на такива. Извършването на ревизията е възложено на З. И. Ц., на длъжност главен инспектор по приходите, ръководител на ревизията в същата дирекция и В. Н. Л., старши инспектор по приходите. Ревизията е приключила в указания срок и РД е съставен в срока по чл. 117, ал. 1 от ДОПК, със съдържанието по чл. 117, ал. 2 от ДОПК.

Заповедта за възлагане на ревизия е издадена в електронен вид и подписана с квалифициран електронен подпис на Д. Б. К. в посоченото й длъжностно качество - началник на сектор „Ревизии“ в дирекция „Контрол“ при ТД на НАП – Варна. За доказване компетентността на органа, възложил ревизията, е представена заповед, с която на издалия ЗВР е възложено издаването на такива. Предвид това съдът приема, че процесната ревизия е възложена от компетентен орган по приходите.

Заповедта за възлагане на ревизия, ревизионният доклад и издаденият въз основа на него ревизионен акт, са издадени чрез информационна система „Контрол“ като електронни документи, подписани с електронен подпис. Представянето на електронните документи на хартиен носител като заверен от страната препис, е допустимо по силата на чл. 184, ал. 1 от ГПК във връзка с § 2 от ДР на ДОПК, като самите електронни документи са представени по делото и на електронен носител (приложения с административната преписка CD-R). Към материалите по делото са приобщени разпечатки от електронни документи, които представляват възпроизведени на хартиен носител електронни документи по смисъла на чл. 3, ал. 1 от Закона за електронния документ и електронните удостоверителни услуги, които материализират електронно изявление, подписано при условията на чл. 13, ал. 1 от с.з. Законът придава значение на подписан документ на този електронен документ, към който е добавен квалифициран електронен подпис. Неговата доказателствена сила е такава, каквато законът признава на подписания писмен документ. Съгласно чл. 4 от ЗЕДЕУУ автор на електронното изявление е физическото лице, което в изявлението се сочи като негов извършител. Титуляр на електронното изявление е лицето, от името на което е извършено електронното изявление. В случая не се и спори по делото, че подписалите документите лица са имали валидни електронни подписи. С оглед изложеното съдът приема, че ЗВР, РД и РА са подписани от лицата, които са посочени като техни издатели с [жк], като служебна проверка в тази насока е извършена и в проведеното на 09.05.2024 г. открито съдебно заседание.

Ревизията е приключила с издаването на оспорения РА, който е в предвидената в чл. 120 от ДОПК форма и от възложителя на ревизията и ръководителя на ревизията в съответствие с чл. 119, ал. 2 от ДОПК – Д. Б. К., на длъжност началник на сектор „Ревизии“ в дирекция „Контрол“ при ТД на НАП – Варна и З. И. Ц., главен инспектор по приходите и ръководител на ревизията.

Спазени са изискванията за форма и съдържание на издадените от органите по приходите ЗВР, РД и РА - съответно по чл. 113, ал. 1, чл. 117, ал. 1 и чл. 120, ал. 1 от ДОПК. Актовете, включително уведомлението по чл. 124, ал. 1 от ДОПК, са връчвани на ревизираното лице, което е могло да се запознае със съдържанието им и да защити правата си. В РА са посочени фактически и правни основания за издаването му, изложени подробно както в акта, така и в съставения ревизионен доклад, представляващ неразделна част от него.

Не са допуснати съществени нарушения на процесуалните правила, които да водят до незаконосъобразност и необоснованост на РА. Видно от представените удостоверения за електронно връчване, жалбоподателят е надлежно уведомен чрез системата на НАП ИС „Контрол“ за издадената заповед за възлагане на ревизия. В хода на ревизионното производство доказателствата са събирани по предвидени в ДОПК способи. На основание чл. 37, ал. 3 от ДОПК на ревизираното лице е връчено искане за представяне на документи и писмени обяснения от задълженото лице, по което от И. са представени писмени доказателства, подробно описани в РД. Съставени са съответните протоколи. Едновременно с това до лицето е отправено и уведомление, с което на основание чл. 17, ал. 1, т. 2 от ДОПК са разяснени правата в ревизионното производство, както и последиците от неизпълнение на задълженията му. Проверяващият орган е изискал представяне на документи и писмени обяснения от задължено лице и попълване на основание чл. 124, ал. 3 от ДОПК на декларация относно имуществено състояние за ревизирания период. Ревизираният субект е надлежно уведомен за резултатите от извършената ревизията, като му е предоставена възможност за писмено възражение и доказателства във връзка с констатациите и изводите, обосновали предложените размери на задълженията.

При оспорването по административен ред не са приложени нови доказателства, а в решението на директора на дирекция ОДОП - Варна е извършена преценка и анализ на събраните при ревизията доказателства, въз основа на което решаващият орган е формирал и обосновани изводи относно законосъобразността на оспорения пред него РА.

Въз основа на горното съдът приема, че ревизионният акт е издаден от материално компетентен орган в надлежната писмена форма, при спазване на установената писмена форма и процесуални изисквания. Същият се явява постановен и в съответствие с материалноправните изисквания на закона по следните съображения.

Определянето на данъчната основа за облагане с данъци, както и размера на последните, а също и на осигурителния доход, са нормативно установени и следва да се прилагат точно. Единствено при наличие на обстоятелства по чл. 122, ал. 1 от ДОПК и при спазване на правилата на чл. 122, ал. 2 и, ал. 4 от ДОПК, законът дава възможност на органите по приходите да приложат установения от съответния закон размер на данъка към определена от тях основа. Между страните не се спори, че процесното ревизионно производство се е развило именно по реда на чл. 122 от ДОПК, като основата за облагане с данък върху доходите за периода 2020 г. - 2021 г. е определена при извършен анализ на обстоятелствата по чл. 122, ал. 2 от ДОПК.

Съгласно разпоредбата на чл. 124, ал. 2 от ДОПК в производството по обжалване на ревизионен акт при извършена ревизия по чл. 122 от ДОПК фактическите констатации в него се смятат за верни до доказване на противното, когато наличието на основанията по чл. 122, ал. 1 от ДОПК е подкрепено от събраните доказателства. Основанията по цитираната разпоредба следва да са безспорно установени и тежестта за това е на органите по приходите, тъй като извършването на облагане по особения ред не може да почива на предположения, а на конкретни факти, обосноваващи някоя от хипотезите на чл. 122, ал. 1 от ДОПК.

В конкретния спор издаденият РА не се основава на съмнения или предположения. Фактическите и правни изводи и основания за облагане в него се основават на установени факти, доказателствата за които са събрани по реда на процесуалния закон. Следователно, при установените факти и обстоятелства не може да бъде прието, че определяйки задължения за пряк данък по силата на разпоредбите в ЗДДФЛ, органите по приходи са допуснали съществени процесуални нарушения. Разпоредбата на чл. 120, ал. 1, т. 5 от ДОПК изисква ревизионният акт да притежава мотиви за издаването му и в случая същият притежава такива. Видно от съдържанието му, изложени са подробни мотиви по всяко едно от определените с него задължения по вид, данъчен период и размер. Посочени са констатациите и доказателствата, въз основа на които са определени данъчните задължения на ревизираното лице.

От друга страна ревизия по чл. чл. 122 - 124а от ДОПК се извършва при наличие на някое от обстоятелствата, визирани в ал. 1, като посочените в тях предпоставки не се намират в отношение на кумулативност, а на алтернативност, което означава, че наличието само на една от тях е достатъчно основание за прилагането им. След като са налице предпоставките, посочени в ал. 1, или поне една от тях, не може да се реализира конкретния фактически състав от материалния данъчен закон. С оглед императивния характер на данъчните норми, органите по приходите не могат да определят пo своя преценка конкретния размер па дължимия данък. Облагаемата основа, която те определят, е базата, върху която съобразно с вида на данъка и съответния материален закон се определя данъчното задължение, което се дължи.

Механизмът и редът, който следва да се спазва от страна на ревизиращия орган при ревизии от този вид, е регламентиран в ал. 2 на чл. 122 и ал. 1 на чл.124 от ДОПК, като целта на законодателя е да се постигне обективност и достоверност при определяне правата, задълженията и отговорността на данъчните субекти. Когато данъчната основа се определя по реда на чл. 122, ал. 2 от ДОПК и при условията на ал. 1 от същия член е установено несъответствие на декларираните/получените приходи, доходи, източници на финансиране спрямо имущественото и финансовото състояние, съгласно разпоредбата на чл. 123 от ДОПК, се смята до доказване на противното, че е налице печалба или доход, подлежащ на облагане с данъци, когато стойността на имуществото на лицето явно съществено превишава размера на декларираните приходи, доходи, източници на формиране на собствения капитал или на безвъзмездно финансиране, получени от него; направените разходи от лицето и свързаните с него лица по § 1, т. 3, б. „а“ от ДР на ДОПК (в случая включените в едно домакинство) явно съществено превишават размера на декларираните получени средства.

Видно от мотивите на процесния РА, в хода на ревизионното производство органите по приходите са констатирали наличие на обстоятелства по чл. 122, ал. 1 от ДОПК, а именно: т. 2 - налице са данни за укрити приходи и т. 7 - получените приходи, доходи, източници на финансиране на собствения капитал или на безвъзмездно финансиране на стопанската дейност на ревизираното лице не съответстват на имущественото и финансовото му състояние за ревизирания период. Преценката в случая е извършена с оглед събраните в хода на ревизията доказателства, както и на приобщените доказателства, събрани във връзка с извършени предходни проверки на жалбоподателя. За да достигне до този извод, органът по приходите е установил, че за ревизираните периоди И. не може да докаже документално доходите, които е получил и с които е извършил разходи, които надхвърлят размера на финансовите постъпления, поради което правилно е прието, че са налице обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 7 от ДОПК. Този извод се подкрепя от извършената съпоставка на имущественото и финансовото състояние на лицето за ревизираните периоди въз основа на събраните доказателства в хода на ревизионното производство. За да извърши разходите в съответните обеми, задълженото лице е притежавало средства в съответния размер като констатираната разлика (превишение на разходите), правилно е квалифицирана като доход по смисъла на чл. 123 от ДОПК, за който се дължи данък но чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ. Същият не е деклариран по съответния ред и не е обложен и съответно е налице обстоятелство по чл. 122, ал. 1, т. 2 от ДОПК.

С оглед изложените аргументи, правилно органите по приходите са констатирали, че са налице обстоятелства по чл. 122, ал. 1 от ДОПК и законосъобразно ревизионното производство е проведено по особения ред на чл. чл. 122 - 124а от ДОПК.

За да преминат към извършване на ревизия по особения ред, органите по приходите са приели, че за ревизирания период декларираните/получени приходи, доходи не съответстват на имущественото и финансово състояние на лицето - обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 7 от ДОПК. Това безспорно е установено от съставения баланс на паричния поток за процесните периоди и констатациите за наличие на превишение на разходите над приходите. Ревизията обхваща периода от 01.01.2020 г. до 31.12.2021 г. като между страните няма спор, че А. М. И. е местно физическо лице по смисъла на чл. 4, ал. 1, т. 1 от ЗДДФЛ и е данъчно задължено лице по ЗДДФЛ на основание чл. 3, т. 1 и чл. 6 от ЗДДФЛ за доходите, получени от него през отделните данъчни /календарни/ години, попадащи в обхвата на ревизията. Няма спор между страните и че през ревизираните периоди лицето е подавало декларации по чл. 50 от ЗДДФЛ, с дейност като едноличен търговец - ЕТ „М – А. И.“ с основна икономическа дейност – техническо обслужване и ремонт на автомобили, че И. е самоосигуряващо се лице в ЕТ, че през процесния период е погасявал кредит, изтеглен през 2019 г., по който кредитополучател е ЕТ, а ФЛ е съдлъжник, че е получавал през всеки от отчетните периоди по 5 000, 00 лева суми като дарение от баща му, че е получавал суми по вземания от трети лица – А. К., други облагаеми доходи – превод от Н. Б., съответно имал е комунални разходи, разходи за придобиване и ремонт на превозни средства, по задължения към трети лица, за заплатени данъци, осигурителни вноски и други публични задължения, за застраховки, за придобиване и дарение на недвижимо имущество и други.

По отношение на началното салдо на парични средства в брой и по сметки, които И. би имал възможност да притежава към 01.01.2020 г., същият е посочил, че тези средства не са в размера, възприет от органите по приходи, а в размер на 55 000, 00 лева. В тази насока са основните му оплаквания срещу РА. Същите са неоснователни.

Следва да се има предвид, че при доказано наличие на условие по чл. 122, ал. 1 от АПК ревизираното лице е това, което следва да докаже липсата на обстоятелствата и тази тежест му е конкретно указана с протоколни определения от 09.05.2024 г. и 26.09.2024 г.

На първо място липсват каквито и да било доказателства, че към началото на обследвания период жалбоподателят е съхранявал/разполагал с такава сума в брой. Освен това положителната разлика при съпоставката между получени доходи и извършени разходи от И. през 2019 г., установена при предходна проверка, не може да бъде пряко доказателство за притежаваните от лицето средства в брой към 01.01.2020 г. Не са представени доказателства, обосноваващи произхода на тези парични средства и при извършения анализ, съобразно наличната информация в базите данни на НАП, ревизиращите са направили извод, че не се установява възможност за лицето да има налични парични средства от 55 000, 00 лева, извън тези декларирани в хода на ПУФО, приключила с протокол от 31.10.2022 г., поради което и са приели като налична към началния момент сумата от 5 000, 00 лева. На това твърдение жалбоподателят възразява с довод, че сумите са съхранявани в дома му, в каса. Това твърдение няма своята подкрепа в доказателствата по делото, вкл. и от изчисленията на вещото лице по назначената по делото ССчЕ. Законосъобразно и обосновано органите по приходи не са кредитирали твърденията на И., че освен декларираните в хода на ПУФО, приключила с протокол от 31.10.2022 г., получени дарения в периода 2016 г. - 2021 г. в общ размер на 25 000, 00 лева, оформени с договори за дарения от 15.09.2016 г., от 25.09.2017 г., от 15.09.2019 г., от 20.09.2020 г. и от 01.10.2021 г., е получил от баща си М. М. още 35 000, 00 лева преди ревизирания период и по „около 10 000, 00 лева“ през 2020 г. и през 2021 г. А. И. не е декларирал тези факти още в хода на възложената му проверка като правно, а и житейски не е логично да забрави получаването на процесните суми, които очевидно не са незначителни по размер. Установени са договори за дарения за суми на обща стойност от 10 000 лева с посочени условия за превеждането им по банков път, но не са представени доказателства в тази насока. Отделно от това, органите по приходи, както и вещото лице по назначената по делото ССчЕ са изследвали възможността М. М. /баща на жалбоподателя/ да предостави на сина си средства в съобщените размери - конкретно по 15 000, 00 лева през 2020 г. и през 2021 г.

Настоящият съдебен състав счита, че тези твърдения на жалбоподателя /за получени суми като дарения от баща му през ревизирания период над сумите от по 5 000, 00 лева през всяка една от двете години/ не намират опора в наличните писмени доказателства, подкрепени и от заключението по назначената по делото ССчЕ. Съдът приема, че тези твърдения са изцяло израз на защитната теза на жалбоподателя срещу констатациите в издадения срещу него РА. В подкрепа на изложеното е и обстоятелството, че доказателства за съхранението на въпросните суми и наличието им към началото на ревизирания период не са ангажирани. Според константната съдебна практика, спестяването на парични средства в брой към определен момент е факт, който подлежи на самостоятелно доказване. В случая в хода на проведеното съдебно дирене жалбоподателят не доказа успешно твърденията си.

Настоящият съдебен състав намира, че както в ревизионното, така и в настоящото съдебно производство жалбоподателят не доказва, че към 01.01.2020 г. е съхранявал парични суми в брой в размер по-висок от определения в ревизията 5 000, 00 лева. При това начално салдо на лицето е извършена съпоставка между доходи и разходи за всяка една от годините 2020 г. и 2021 г., като е установено превишение на общия размер на разходите над приходите за 2020 г. – 10 507, 39 лева и за 2021 г. – 36 444, 77 лева.

От фактическа страна, в хода на производството по оспорване на РА по административен ред е установено и че от жалбоподателя на 10.08.2020 г. е получен паричен превод чрез агент на „Изипей“ АД в размер на 950, 00 лева от Н. Б., с основание „превод“. И. е заявил, че не познава въпросното лице, не е извършвал услуги или продажби на стоки, по които същата е получател. В хода на възложената на жалбоподателя проверка за съпоставка органите по приходи са изготвили искане за представяне на документи до Н. Б., но лицето не е отговорило. В резултат на това законосъобразно и обосновано е прието, че след като доказателства за постигнатите между страните договорки не са ангажирани, то са налице индиции за укрити и недекларирани доходи, за които се дължи данък по ЗДДФЛ. В случая липсва спор относно размера на получения чрез агент на „Изипей“ АД паричен превод от Н. Б.. Основният спорен въпрос в тази част е какъв е произходът на получения от жалбоподателя паричен превод и подлежи ли същият на облагане по реда на ЗДДФЛ. В тази връзка, съдът приема, че полученият паричен превод подлежи на облагане, доколкото от ревизирания субект не са представени надлежни доказателства за установяване на твърдените от него факти. Ако същият твърди, че не познава лицето, е логично сумата да бъде възстановена като преведена без правно основание. Отсъствието на такива доказателства, посредством които надлежно да се установи основанието за получаване на процесния паричен превод, не може да го квалифицира като необлагаем доход по смисъла на чл. 13 от ЗДДФЛ. При това положение, правилно органите по приходи са приели, че доходът, чието основание за получаване не е доказано, представлява доход от друг източник но смисъла на чл. 35, т. 6 от ЗДДФЛ. Съобразно чл. 11 , ал. 1, т. 2 от с.з. доходът се счита за получен на датата на заверяване на сметката на получателя и законосъобразно, по правилата в чл. 122 от ДОПК и чл. 17 от ЗДДФЛ, сумата от 950, 00 лева е включена в общата годишна данъчна основа за облагане за 2020 г. В подкрепа на този извод е и заключението на вещото лице по назначената по делото ССчЕ.

На следващо място, в качеството си на едноличен търговец жалбоподателят е „предприятие“ и е длъжен да води счетоводство - чл. 2, т. 1 от ЗСч и чл. 53 от ТЗ. В този смисъл за жалбоподателя е съществувало задължението по чл. 3, ал. 2 от ЗСч да осъществява текущото счетоводно отчитане на всички стопански операции, които водят до изменения на имущественото и финансовото им състояние, финансовите резултати от дейността, паричните потоци и собствения капитал, в хронологичен ред. В случая, въз основа на договор № 154940/12.12.2019 г., от „Кей Би Си Банк България“ ЕАД („Райфайзенбанк България“ ЕАД) е отпуснат банков кредит на ЕТ „М-А. И.“ в размер на 30 675, 00 лева, обслужван по открита банкова сметка на търговеца в същата банка. Установено е, че през 2020 г. жалбоподателят е изтеглил еднократно, в брой от банковата сметка сумата от 19 084, 00 лева, представляваща остатък до пълния размер на кредита. В счетоводните регистри на ЕТ, обаче, процесният кредит не е намерил отражение, като това обстоятелство е установено и от вещото лице по назначената ССчЕ. Следователно, ревизиращият екип законосъобразно и обосновано е приел, че изтеглената сума, както и заплатените главници и лихви по заема са сметка на жалбоподателя като физическо лице, взети са предвид като негов приход при направените изчисления както от ревизиращия екип, така и от вещото лице в представеното заключение по назначената ССчЕ.

Несъответствието на приходите и разходите през ревизираните периоди е детайлизирано с изготвени таблици, посочени в РД, в които е извършена съпоставката им по години. Така за ревизираното лице е определена данъчна основа за облагане по ЗДДФЛ и данък по реда на чл. 122 от ДОПК за 2020 г. и 2021 г., както следва: за 2020 г. - обща данъчна основа за доходи от източник в страната – 11 457, 39 лева и дължим данък за внасяне – 1 145, 00 лева; за 2021 г. - обща данъчна основа за доходи от източник в страната – 36 444, 77 лева и дължим данък за внасяне – 3 644, 00 лева. От доказателствата, съдържащи се в приобщената към делото административна преписка, и тези събрани в хода на съдебното дирене – заключението по назначената по делото ССчЕ, не се установяват допуснати съществени пропуски и изчислителни грешки, които да подложат на съмнение направените констатации и основаните на тях правни изводи. В хода на съдебното оспорване на РА И. не ангажира нови доказателства. По тази причина, всички факти, които са от значение за формиране на общата годишна данъчна основа за облагане и съответното изчисление на размера на дължимия пряк данък, са установени законосъобразно и обосновано от ревизиращия екип.

С оглед изложеното жалбата срещу оспорения РА се явява неоснователна и като такава следва да бъде отхвърлена.

При прилагането на чл. 161, ал. 1, изр. 3 от ДОПК искането на ответната страна за присъждане на разноски за юрисконсултско възнаграждение се явява основателно. Същото съдът определя в размер на 874, 57 лева, изчислен по реда на чл. 8, ал. 1 вр.чл. 7, ал. 2, т. 2 от Наредба № 1 от 9.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения.

Водим от горните мотиви и на основание чл. 160, ал. 1 от ДОПК съдът

 

Р Е Ш И:

 

ОТХВЪРЛЯ оспорването по жалба на А. М. И. от [населено място] могили, обл. Русе против ревизионен акт № Р-03001823003192-091-001 от 17.11.2023 г., издаден от органи по приходите, потвърден с решение на директор на дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ - Варна при ЦУ на НАП.

ОСЪЖДА А. М. И., [ЕГН], с постоянен адрес: [населено място] могили, обл. Русе, [улица]да заплати на Националната агенция за приходите сумата от 874, 57 лева, разноски за юрисконсултско възнаграждение.

Решението подлежи на касационно обжалване пред Върховния административен съд на РБ в 14-дневен срок от съобщаването му на страните.