РЕШЕНИЕ
№_________
гр.
Варна_____________2018г.
В ИМЕТО
НА НАРОДА
Варненският
административен съд, ХІХ състав, в публичното заседание на трети октомври две хиляди и осемнадесета
година в състав:
Административен
съдия: МАРИЯНА БАХЧЕВАН
при
секретаря Румела Михайлова, като
разгледа докладваното от
съдия Марияна Бахчеван
административно дело № 78 на
Административен съд - Варна по описа за 2018
год., за да се произнесе, взе предвид следното:
Производството е по реда на чл.176 от
Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във връзка с постановяване на
допълнително решение по реда на чл.156 и сл. от Данъчно-осигурителния
процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по реда на чл.226 от АПК, върнато за ново
разглеждане като решението на Варненския административен съд на ХІІ състав по
адм. дело № 2301/2016г. е отменено, защото е било постановено в противоречие с
приетото към момента на постановяването му тълкувателно решение №
5/13.12.2016г. на ВАС по тълкувателно дело № 10/2016г. относно това, че ревизионният
акт, който при приложимата след 01.01.2013 г. редакция на чл. 119, ал.2 от ДОПК
не е нищожен.
Делото
е образувано по жалба на М.Г.Й. срещу ревизионен акт № Р-03001715008388-091-001/04.05.2016г.,
издаден от орган по приходите при ТД на НАП – Варна, потвърден с решение №
215/15.07.2016г. на директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна
практика“ гр. Варна при Централно управление на НАП, с който за 2011г., за
2012г. и за 2013г. е определен данък върху доходите по чл.48 от Закона за
данъците върху доходите на физическите лица /ЗДДФЛ/ във връзка с чл.122 ал.1
т.2 от ДОПК – данни за укрити приходи/доходи от продажба на земеделска
продукция.
В жалбата се
навеждат доводи за незаконосъобразност на ревизионния акт, поради допуснати
съществени нарушения на процесуалните правила и неправилно приложение на
материалния закон. Твърди се, че органите по приходите са нарушили процедурата
по чл.117 ал.4 от ДОПК, тъй като при съобщаването и връчването на ревизионния
доклад по електронен път не са връчили на ревизираното лице писмените
доказателства, приложени към него. Счита се, че в рамките на ревизионното
производство не са били спазени принципите на законност, обективност,
самостоятелност и независимост, служебно начало, добросъвестност и осигуряване
на право на защита, регламентирани от чл.2 до чл.6 от ДОПК. Прави се оплакване,
че не са били изяснени обективно всички относими факти и обстоятелства, а
едностранчиво са били съобразени само фискалните интереси на държавата. Изтъква
се липса на мотиви, фактически констатации и правни изводи в ревизионния доклад
и в ревизионния акт за установените и начислени данъчни задължения в
ревизирания период в общ размер от 34 152.47 лева, което е в нарушение на
чл.117 ал.1 т.6 и чл.120 ал.1 т.5 от ДОПК. Смята се, че необосновано органите
по приходите са приели, че са налице достатъчно данни по чл.122 ал.1 от ДОПК,
тъй като в ревизионния акт и в решението, което го потвърждава липсват
конкретни фактически основания и доказателства за прилагане на особеното
производство по чл.122 ал.2 от ДОПК за данъчно облагане по ЗДДФЛ. Сочи се, че
неправилни са констатациите на органите по приходите, касаещи количеството
произведена и реализирана селскостопанска продукция през стопанските години:
2011г., 2012г., 2013г., като подчертава,
че не е налице разминаване между данните от представените анкетни карти по
Наредба №3 и тези от системата „ИСАК“,
защото действителност се обработват площи по споразумения с другите ползватели
на земи в дадено землище по чл.37в от Закона за собствеността и ползването на
земеделски земи /ЗСПЗЗ/. Смята се, че неправилна е констатацията, че
произведената от жалбоподателката 60 000 кг пшеница през стопанската
2011г.-2012г. не е била вложена като семена през следващата стопанска година
2012-2013г. В писмените си обяснения с вх.№ №9052/23.03.2016г. М.Й. е обяснила,
че произведената земеделска продукция през стопанската 2011г.-2012г. е била
вложена като семена в следващите три стопански години. Подчертава, че е в хода
на ревизията е представила фактура №00000001/07.01.2015г. по договор за
покупко-продажба на земеделска продукция от 04.03.2014г. със „Сортови семена“
ЕАД и протокол за покупко-продажба на селскостопанска продукция от
21.11.2014г., удостоверяващи действителна продажба. Отбелязва, че в качеството
си на земеделски производител за финансовите 2011г.-2013г. не е била длъжна да
води счетоводство и да издава или съхранява първични счетоводни документи. Смята,
че обстоятелството дали договорената продажна цена е била платена и кога няма
връзка с действителността на извършената продажба с отложено плащане. Заявява,
че е представила убедителни и категорични доказателства, че е съхранявала
добитата селскостопанска продукция в периода 2011г.-2013г. в складови помещения
на „Сортови семена“ ЕАД, за което е представила договор за наем от 01.01.2010г.
за срок от 2 години, договор за наем от 04.03.2012г. със срок до 04.03.2015г.,
фактури относно наетите складови помещения и офис с №№ **********/04.03.2015г.
и №*********/05.03.2015г., като непредставянето на кантарни бележки, дневник за
вход и изход на превозни средства, анализни свидетелства за качествените
показатели на продукцията не опровергават този факт. Позовава се на представени
по време на ревизионното производство договори за механизирани услуги със
селскостопанска техника от 01.10.2010г.
и 05.03.2012г. със „Сортови семена“ ЕАД,
споразумения от 07.02.2014г. и от 05.04.2013г. с подизпълнител „Сортови
семена-98“ АД и фактура №0000000120805.01.2015г. за тяхното заплащане,
осчетоводена по законовия ред. Иска се отмяна на обжалвания ревизионен акт и
присъждане на сторените по делото съдебни разноски.
В писмено
становище вх.№17346/09.10.2018г. пълномощника на жалбоподателката адв.И.Ц. подчертава,
че през ревизирания период е получила доходи като земеделски производител само
от субсидии от Държавен фонд „Земеделие“, а произведената от нея земеделска
продукция е вложена в семена и продадена през 2014г. и 2015г. В тази връзка и
съгласно съдебно-счетоводната експертиза иска отмяна на РА, както следва: за
2011г. – над дължимата главница от 194.76 лева плюс лихви от 79.60 лева; за
2012г. – над дължимата главница от 232.67 лева плюс лихви – 72.23 лева, за
2013г. – над дължимата главница от 444.98 лева плюс лихви – 91.02 лева. Сочи,
че от заключението на вещото лице става ясно, че произведената през 2011г.-2013г. земеделска
продукция – 60 000 кг пшеница и 4 220 кг царевица са вложени като
семена в следващите стопански години, а останалата част е продадена на „Сортови
семена“ ЕАД през 2014г. и 2015г., т.е. реализирани са приходи след ревизирания
период, за което говорят осчетоводяването на фактурите за продажби при двете
страни и частичните плащания по банков път. Подчертава, че според вещото лице
продажните цени са съпоставими с цените на другите контрагенти на купувача
„Сортови семена“ ЕАД и с изкупните цени в Системата за агро-пазарна информация
/САПИ/ към датата на продажбата – 21.01.2015г.
Подчертава, че според приетата съдебно-счетоводна експертиза /ССЕ/
фактурите, свързани със съхранението на произведената продукция са били
осчетоводени от наемателя и наемодателя и по тях има извършени плащания по
банков път. Отбелязва, че е без значение за реалното ползване на наетите обекти
обстоятелството – кога наемодателя „Сортови семена“ ЕАД е отчел приходите от
наема на наетите складови помещения. Възразява срещу начина, по който ревизиращите
органи са определила данъчната основа без да са приспаднати нормативно признати
разходи от 60% на земеделския производител.
Ответната
страна – Директора на Дирекция „ОДОП” – Варна, чрез главен юрисконсулт К. Д. намира
жалбата за допустима, но я оспорва като
неоснователна и иска да бъде отхвърлена, като претендира присъждане на
юрисконсултско възнаграждение в размер на 4663.71 лева за три съдебни инстанции.
В писмени бележки вх.№17155/05.10.2108г. се развиват доводи, че в ГДД по чл.50
от ЗДДФЛ ревизираното лице е декларирало
само получените субсидии и не са представени документи във връзка с извършени
разходи от произведената земеделска продукция и не са представени доказателства
за количеството произведена продукция – липсват кантарни бележки, анализни
свидетелства, като за нейното съхранение са представени само договори за наем и
договор за механизирани услуги, в които има само подписа на М.Й., което поражда
съмнение относно датата на съставянето им и относно тяхната достоверност. „Сортови
семена“ ЕАД не са отчели приходи от извършени механизирани услуги и от
отдадените под наем помещение през съответните периоди, а чак през 2015г.,
когато са били издадени фактурите. В периода от м.януари 20111г. до м.януари
2015г. не са били извършвани разплащания между земеделския производител и
„Сортови семена“ ЕАД, както за механизирани услуги, така и за транспортирането
и съхранение на продукцията. Подчертава, че са налице предпоставките по чл.122
ал.1 от ДОПК, тъй като декларираните и/или получени приходи/доходи не
съответстват на имущественото и финансово състояние на земеделския
производител, тъй като на стр.7 от РД е направен анализ на придобитото недвижимо
имущество – земеделска земя с обща площ от 113.135 дка, както и недвижим имот –
апартамент в гр.София на стойност 128 000 лева. Изтъква, че М.Й. и
„Сортови семена“ ЕАД са свързани лица по смисъла на §1 т.3 б.“Д“ и б.“М“ от ДР
на ДОПК, поради което между тях е възможно уговарянето на привидни сделки,
целящи отклонение от данъчно облагане. Обръща внимание, че ревизираното лице в
процесния период е посочило пред ОД „Земеделие“ гр.Разград обработваеми площи в
по-голям размер, за които са получени и държавни субсидии, което е предпоставка
за неотчитане и недеклариране на доходи. Отбелязва се, че „Сортови семена“ ЕАД
в качеството си на получател на продадената от ЗП продукция не е отразило в
дневниците си за продажби и в СД за ДДС, протоколите по чл.163б от ЗДДС и
протоколите за покупко-продажба на селскостопанска продукция от 21.11.2014г.,
както и издадената фактура №0…1/07.01.2015г. Разпитаните свидетели не са
посочили кога е била произведена продукцията и в какво количество. Техните
показания сочат към ползвано под наем на едно помещение, където не биха могли
да се съхраняват едновременно пшеница, царевица, ечемик, рапица, слънчоглед,
добивани в рамките на 3 земеделски години. Смята, че доказателствата по делото
сочат, че селскостопанската продукция е била продадена в годините на
производството ѝ, като приходите от продажбата не са отчетени, т.е.
установено е обстоятелство по чл.122 ал.1 т.2 от ДОПК и на основание чл.124 от ДОПК на ревизираното лице е било връчено уведомление с изх.№ Р- 03001715008388-113-001/25.02.2016г.,
с което е било уведомено за започване на ревизионно производство по особения
ред. Изтъква, че на стр.38-43 от РД е посочено, че при определяне на данъчната
основа са приспаднати разходи за дейността в размер на 60%.
Жалбата
срещу ревизионен
акт № Р-03001715008388-091-001/04.05.2016г., издаден от орган по приходите при
ТД на НАП – Варна, и съответно срещу решение № 215/15.07.2016г. на директора на
Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ гр. Варна при Централно управление
на НАП
са подадени в срок, от лице с правен
интерес от оспорване пред надлежния съд, поради което са ПРОЦЕСУАЛНО
ДОПУСТИМИ и се дължи разглеждането им по същество.
С
оглед на представената ревизионна преписка и събраните в хода на съдебното производство
доказателства, съдът установява следното от фактическа страна:
С
обжалвания ревизионен акт на М.Г.Й. са определени задължения за данък върху
доходите по чл.48 от ЗДДФЛ, както следва: за 2011г. данък от 7 503 лева и
лихви от 3 256.67 лева; за 2012г. данък от 8 705 лева и лихви от
3 041.89 лева; за 2013г. данък от 9 388 лева и лихви от 2 257.91
лева или общо данък в размер на 25 596 лева и лихви в общ размер от
8 556.47 лева.
Жалбоподателката
е регистриран земеделски производител съгласно Наредба №3/1999г. в Областна
дирекция „Земеделие“ – Разград от 18.04.2001г. без дейност като едноличен
търговец. Същата е представляващ и управляващ „Сортови семена“ ЕАД с ЕИК *********,
където е назначена по трудов договор като изпълнителен директор от
01.10.2002г., поради което е „свързано лице“ по смисъла на §1 т.3 б.“М“ от ДР
на ДОПК. Земеделският производител е регистриран по ЗДДС от 19.12.2014г. През
ревизирания период М.Й. е извършвала дейност, изразяваща се в производство на
непреработена растителна продукция: пшеница, слънчоглед, царевица, ечемик и
рапица, за производството на която е ползвала собствени и наети обработваеми
земи, намиращи се в землището на с.Тетово, обл.Русенска, с.Сеслав, с.Горичево,
с.Задруга и гр.Кубрат, обл.Разградска. Видно от представените от ОД „Земеделие“
гр.Разград анкетни карти и анкетни формуляри, земеделският производител е
обработвал през 2011г. – 1554.178 дка, през 2012г. – 1607.908 дка и през 2013г.
– 1657.964 дка.
За
да извършат ревизията по особения ред по чл.122-124 от ДОПК, органите по
приходите са установили следното:
През
ревизирания период 2011г.-2013г. земеделският производител няма декларирани
доходи от производство и продажба на земеделска продукция, като в подадените
годишни данъчни декларации за същия период са декларирани единствено получени
доходи от трудово правоотношение и доходи от субсидии от Държавен фонд
„Земеделие“. Пред органите по приходите,
ревизираното лице не е представило документи за извършени разходи във
връзка с производството на продукцията. В банковите сметки на проверяваното
лице в „Юробанк България“ ЕАД са постъпили парични средства в общ размер от 19 660.18
лева, за които не са представени доказателства, позволяващи определянето им
като необлагаем доход или суми, получени на друго правно основание. Жалбоподателката
е представила пред органите по приходите следните нотариални актове за
придобити от нея недвижими имоти в ревизирания период 2011г.-2013г.: нотариален
акт №***
том ІV рег.№4611 дело №579 от **.**.20**г. за закупени земеделски земи с обща
площ от 47.088 дка за сумата от 1600 лева; нотариален акт №*** том ІV рег.№5159 дело №653 от **.**.20**г. за закупени земеделски земи с площ
от 24.996 дка за сумата от 600 лева; нотариален акт №** том ХІІІ рег.№11126 дело №1915 от **.**.20**г. за закупени земеделски земи с обща
площ от 22.501 дка за сумата от
2 400 лева; нотариален акт №***
том ІV рег. №5140 дело №650 от 26.**.20**г.
за закупени земеделски земи с площ от 3989 кв.м за сумата от 500 лева;
нотариален акт №**
том І рег.№203 дело №13 от **.**.20**г. за закупена земя с площ от 5 дка
за сумата от 800 лева; нотариален акт №** том І рег.№00423 дело №27 от **.**.20**г. на закупена земеделска земя от
7.550 дка за сумата от 857 лева; нотариален акт №** том ІІ рег.№2314 дело 202 от **.**.20**г. за закупени земи с площ от 5694
кв.м за сумата от 700 лева; нотариален акт №** том ІІ рег.№2309 дело №201 от **.**.20**г. за закупена земя от 5058 кв.м за
сумата от 800 лева; нотариален акт №** том VІ рег.№05370 дело №543 от **.**.20**г. за закупена земя с площ от 11.939
дка за сумата от 5520 лева; нотариален акт №** том І рег.№820 дело №67 от **.**.20**г. за закупена земя с площ от 5642
кв.м за сумата от 746.40 лева; нотариален акт №** том І рег.№820 дело №41 от **.**.20**г. за закупен апартамент в гр.София
за сумата от 128 000 лева, платена от продавача по банков път, за което са
представени банкови извлечения от 15.04.2011г. за платена на продавача сума от
111 226 лева с цел погасяване на дълг по банков кредит обезпечен с договорна
ипотека и за сумата от 16 774 лева, внесена по банкова сметка ***.
В
ревизирания период, жалбоподателката е подала годишни данъчни декларации по
чл.50 от ЗДДФЛ, в които е декларирала: за 2011г. трудови доходи в размер на
11 960 лева и субсидии в размер на 28 922 лева или общо доходи в
размер на 40 882 лева, декларираният ДДФЛ в размер на 886 лева е внесен на
02.05.2012г.; за 2012г. трудови доходи от 14 368.27 лева и субсидии от
38 922 лева или общо 53 290.27 лева, декларираният ДДФЛ в размер на
1482 лева е внесен на 29.04.2013г.; за 2013г. трудови доходи в размер на 17 537.16
лева и субсидии от 46 756 лева или общо доходи от 64 293.16 лева,
декларираният ДДФЛ в размер на 1792 лева е внесен на 30.04.2014г. Тоест,
декларираните в периода 2011г.-2013г. доходи са в общ размер от 158 465.43
лева. Получените субсидии от Държавен фонд „Земеделие“ са по схеми и мерки за
подпомагане СЕПП и СНДП.
Общата
стойност на закупените от М.Й. недвижими имоти в периода 2011г.-2013г. възлиза
на 142 523.40 лева ведно със сумата от 19 660.18 лева, получена в
банковите ѝ сметки в „Юробанк България“ ЕАД, за която не са представени
доказателства за правното основание за получаването ѝ или позволяващи
определянето ѝ като необлагаем доход, надхвърля декларираните от
жалбоподателката доходи в същия данъчен период.
Органите
по приходите са установили, че през процесния период, регистрираната като
земеделски производител жалбоподателка не е декларирала доходи от продажба на
селскостопанска продукция, въпреки, че е получавала субсидии от Държавен фонд
„Земеделие“, не е доказала разходи по нейното производство, не е представила
доказателства за транспортирането ѝ до наетото от „Сортови семена“ ЕАД
складово помещение, за чийто наем няма извършени плащания, няма плащания и за
извършени механизирани услуги, за които е представен договор със същото
дружество.
Предвид
изложеното, органите по приходите са приели, че е налице обстоятелство по
чл.122 ал.1 т.2 от ДОПК – данни за укрити приходи/доходи. Изготвили са
уведомление до ревизираното лице по реда на чл.124 ал.1 от ДОПК връчено му по
електронен път на 02.03.2016г. за това, че данъчната основа за облагане с данък
върху доходите на физическите лица по ЗДДФЛ за периода от 01.01.2011г. до
31.12.2013г. ще бъде определена по реда на чл.122 от ДОПК.
На
основание чл.122 от ДОПК ревизиращият екип е определил облагаем доход от
производството на селскостопанска продукция /пшеница и слънчоглед/ за 2011г. по
чл.29 от ЗДДФЛ в общ размер от 150 068.70 лева. Основата за облагане с ДДФЛ
за 2011г. е определена по реда на чл.122 ал.2 от ДОПК, като сума от следните
основи:
· Доходи
от трудови правоотношения – 11 960.20 лева;
· Удържани
задължителни осигурителни вноски по реда на КСО и ЗЗО – 1939.93 лева;
Годишна данъчна основа за
доходи от трудови правоотношения по приложение 1 – 10 020.27 лева,
която не се оспорва от жалбоподателката.
· Доходи
от друга стопанска дейност /субсидии/ по приложение 3 – 28 922 лева
/декларирани по реда на чл.50 от ЗДДФЛ/;
· Доходи
от друга стопанска дейност - продажба на селскостопанска продукция по
приложение 3, определени по реда на чл.122 ал.2 от ДОПК в размер на
150 068.70 лева;
· Разходи
за дейността /60%/ - 107 394.42 лева;
· Удържани
задължителни осигурителни вноски по реда на КСО и ЗЗО – 743.04 лева;
Годишна данъчна основа за
доходи от друга стопанска дейност по приложение 3 – 70 853.24 лева.
Годишна данъчна основа за
доходи от други източници по чл.35 от ЗДДФЛ по приложение 6 – 15 000 лева.
Сума от годишните данъчни
основи по чл.17 от ЗДДФЛ – 95 873.51 лева.
Данък
върху общата годишна данъчна основа /10%/ - 9 587.35 лева.
Авансово
внесен данък – 1197.84 лева.
Дължим данък, определен
по реда на чл.122 ал.2 от ДОПК – 8 389 лева,
от който внесен от задълженото лице – 886 лева и дължим за довнасяне – 7503 лева. Лихва за периода от 02.05.2012г.
до 01.04.2016г. в размер на 2 995.38 лева.
На
основание чл.122 от ДОПК ревизиращият екип е определил облагаем доход от
производството на селскостопанска продукция /пшеница и царевица/ за 2012г. по
чл.29 от ЗДДФЛ в общ размер от 208 040 лева. Основата за облагане с ДДФЛ за 2012г. е
определена по реда на чл.122 ал.2 от ДОПК, като сума от следните основи:
· Доходи
от трудови правоотношения по приложение 1 – 14 368.27 лева;
· Удържани
задължителни осигурителни вноски по КСО и ЗЗО – 1 852.53 лева;
Годишна данъчна основа от
доходите по трудови правоотношения по приложение 1 – 12 515.74 лева /която
не се оспорват от жалбоподателката/.
· Доходи
от друга стопанска дейност /декларирани от жалбоподателката субсидии/ по
приложение 3 – 38 922 лева;
· Доходи
от друга стопанска дейност – продажба на селскостопанска продукция по
приложение 3, определени по реда на чл.122 ал.2 от ДОПК в размер на
208 040 лева;
· Разходи
за дейността /60%/ - 148 177.20 лева;
· Удържани
задължителни осигурителни вноски по КСО и ЗЗО – 743 лева;
Годишна данъчна основа от
доходи от друга стопанска дейност по приложение 3 – 98 041.80 лева.
Годишна данъчна основа от
доходи от други източници по чл.35 от ЗДДФЛ по приложение 6 – 3 835.18
лева.
Сума от годишните данъчни
основи по чл.17 от ЗДДФЛ – 114 392.72 лева.
Данък
върху общата годишна данъчна основа /10%/ - 11 439.27 лева.
Авансово
удържан данък – 1251.49 лева.
Дължим данък, определен
по реда на чл.122 ал.2 от ДОПК – 10 187 лева, от
който внесен от задълженото лице в размер на 1482 лева и дължим за довнасяне – 8 705 лева ведно с лихви за забава от
01.05.2013г. до 01.04.2016г. в размер на 2585.08 лева.
На
основание чл.122 от ДОПК ревизиращият екип е определил облагаем доход от
производството на селскостопанска продукция /пшеница, слънчоглед, ечемик и
рапица/ за 2013г. по чл.29 от ЗДДФЛ в общ размер от 232 778.70 лева. Основата за облагане с ДДФЛ за 2012г. е
определена по реда на чл.122 ал.2 от ДОПК, като сума от следните основи:
· Доходи
от трудови правоотношения по приложение 1 – 17 537.16 лева;
· Удържани
задължителни осигурителни вноски по КСО и ЗЗО – 2267.22 лева;
Годишна данъчна основа от
доходите по трудови правоотношения по приложение 1 – 15 269.94 лева /която
не се оспорват от жалбоподателката/.
· Доходи
от друга стопанска дейност /декларирани от жалбоподателката субсидии/ по
приложение 3 – 46 756 лева;
· Доходи
от друга стопанска дейност – продажба на селскостопанска продукция по
приложение 3, определени по реда на чл.122 ал.2 от ДОПК в размер на
232 778.70 лева;
· Разходи
за дейността /60%/ - 167 720.82 лева;
· Удържани
задължителни осигурителни вноски по КСО и ЗЗО – 743.04 лева;
Годишна данъчна основа от
доходи от друга стопанска дейност по приложение 3 – 111 070.84 лева.
Годишна данъчна основа от
доходи от други източници по чл.35 от ЗДДФЛ по приложение 6 – 825 лева.
Сума от годишните данъчни
основи по чл.17 от ЗДДФЛ – 127 165.78 лева.
Данък
върху общата годишна данъчна основа /10%/ - 12716.58 лева.
Авансово
удържан данък – 1536.58 лева.
Дължим данък, определен
по реда на чл.122 ал.2 от ДОПК – 11180 лева, от който внесен от
задълженото лице в размер на 1792 лева и дължим
за довнасяне – 9 388 лева ведно с лихви за забава от 01.05.2014г. до 01.04.2016г.
в размер на 1834.11 лева.
В
действителност, събраните в хода на ревизията доказателства обосновават
наличието на обстоятелства по чл.122
ал.1 т.2 и т.7 от ДОПК, тъй като декларираните и/или получените приходи,
доходи, източници на формиране на собствения капитал или на безвъзмездно
финансиране на стопанската дейност на ревизираното лице не съответстват на
имущественото и финансовото му състояние за ревизирания период, което показва,
че са налице са данни за укрити приходи
или доходи. Във връзка с това, на основание чл.124 ал.1 от ДОПК смятат се за верни
до доказване на противното, фактическите констатации в ревизионния акт и
представляващия неразделна негова част ревизионния доклад, които се оспорват от
жалбоподателката и са свързани с определени по реда на чл.122 ал.2 от ДОПК
доходи от:
· друга
стопанска дейност от продажба на селскостопанска продукция /пшеница и
слънчоглед/ през 2011г. по приложение 3 в размер на 150 068.70 лева;
·
друга стопанска дейност – продажба на селскостопанска продукция /пшеница и
царевица/ през 2012г. по приложение 3 в
размер на 208 040 лева;
·друга
стопанска дейност – продажба на селскостопанска продукция /пшеница, слънчоглед,
ечемик и рапица/ по приложение 3 в
размер на 232 778.70 лева;
При
определяне по реда на чл.122 от ДОПК на облагаемия доход от производството на
селскостопанска продукция за 2011г., органите по приходите са приели, че
земеделският производител /ЗП/ е засял 423 дка с пшеница и 580 дка със
слънчоглед, за който извод са ползвали заверени копия от регистрационната
карта, анкетните карти и анкетните формуляри за 2011г. представени пред ОД
„Земеделие“ гр.Разград с тяхно писмо вх.№26093/07.09.2015г., в което е дадена
справка и за среден добив на пшеница в размер на 430 кг/дка и слънчоглед в
размер на 225 кг/дка в землището на община Кубрат. От същите документи са
извлечени данни при определяне на произведената през 2012г. селскостопанска
продукция, а именно: засети 1162 дка пшеница и 21 дка царевица при среден добив
в землището на община Кубрат: 440 кг/дка пшеница и 480 кг/дка царевица. За
2013г. по данни на ОД „Земеделие“ – Разград е прието, че ЗП е засял 200 дка с
пшеница, 689 дка със слънчоглед, 30 дка с ечемик и 450 дка с рапица при среден
добив в землището на община Кубрат: 500 кг/дка пшеница, 230 кг/дка
слънчоглед, 480 кг/дка ечемик и 320
кг/дка рапица.
Самото
ревизирано лице е представило писмени обяснения в хода на ревизията с
вх.№9052/23.03.2016г., в които сочи, че добитото количество пшеница през
2011г.-2012г. е 60 000 кг, от които през стопанската 2012г.-2013г. са
вложени като семена 6 000 кг, през 2013г.-2104г. е вложило като семена 38 340
кг и през 2014г.-2015г. – вложени като семена 15 660 кг, което не съвпада
с предходно дадените от ЗП писмени обяснения с вх.№22969/06.08.2015г., в които
се заявява, че добитите през 2011г.-2012г. пшеница – 60 000 кг и царевица
– 4 220 кг са вложени като семена през следващата стопанска година
2012г.-2013г., през която обаче пак по данни на ревизираното лице не е засявана
царевица, като са били засети 200 дка пшеница. От представената от М.Й. справка
за средна разходна норма за посев на всички отглеждани от нея земеделски
култури става ясно, че за пшеницата тя е 25, 30 до 35 кг/дка в зависимост от
абсолютната маса, кълняема енергия и ефективна стопанска стойност. Съгласно
посочената от жалбоподателката средна разходна норма за посев, за 200 дка при максимално
допустима разходна норма за посев от 35 кг/дка са необходими 7 000 кг
пшеница, т.е. 8.5 пъти повече от твърдяното от нея като изразходвано количество
от 60 000 кг пшеница. Ето защо, органите по приходите ползвайки единствено
декларираните от ЗП данните пред ОД „Земеделие“ – Разград са изчислили, че
количеството произведената от М.Й. продукция: за 2011г. е 181 890 кг
пшеница и 130 500 кг слънчоглед; за 2012г. е 511 280 кг пшеница и
10 080 кг царевица; за 2013г. е 100 000 кг пшеница, 158 470 кг
слънчоглед, 14 400 кг ечемик и 144 000 кг рапица.
Съгласно
протокол за покупко-продажба от 21.11.2014г., съставен между ЗП и „Сортови
семена“ ЕАД и фактура №0…1/07.01.2015г. средните продажни цени на произведената
от жалбоподателката земеделска продукция, са следните: за 2011г. – на пшеница 0.22
лв/кг, на слънчоглед 0.28 лв/кг; за
2012г. на пшеница – 0.24 лв/кг, на царевица – 0.20 лв/кг; за 2013г. – на
пшеница – 0.25 лв/кг, на слънчоглед – 0.45 лв/кг, на ечемик – 0-24 лв/кг и на
рапица – 0.54 лв/кг. Съпоставяйки ги със статистическите данни, публикувани в
официалния сайт на Националния статистически институт, ревизиращите органи
са установили, че посочените от
земеделския производител продажни цени са по-ниски, поради което на основание
чл.122 ал.2 от ДОПК са определили следните средни продажни цени: за 2011г. –
пшеница 0.33 лв/кг, слънчоглед 0.69 лв/кг; за 2012г. – пшеница 0.40 лв/кг,
царевица 0.35 лв/кг; за 2013г. – пшеница 0.32 лв/кг, слънчоглед 0.61 лв/кг,
ечемик 0.33 лв/кг и рапица 0.69 лв/кг.
При
определяне на общата годишна данъчна основа и на основание чл.122 от ДОПК
ревизиращият екип е определил облагаем доход от производството на
селскостопанска продукция по чл.29 от ЗДДФЛ, както следва:
· За
2011г.: При засети 423 дка с пшеница и среден добив в землището на община
Кубрат – 430 кг/дка, количеството произведена пшеница по данни от ОД
„Земеделие“ – Разград е 181 890 кг при средна продажна цена по
статистически данни – 0.33 лв/кг, доходът от пшеница е 60 023.70 лева; При
засети 580 дка слънчоглед при среден добив в землището на общ.Кубрат – 225
кг/дка, количеството произведен слънчоглед по данни на ОД „Земеделие“ – Разград
е 120 500 кг при средна продажна цена по статистически данни – 0.69 лв/кг,
доходът от слънчоглед е 90 045 лева. Общо от двете селскостопански
култури: 150 068.70 лева.
· За
2012г.: При засети 1162 дка с пшеница и среден добив в землището на община
Кубрат – 440 кг/дка, количеството произведена пшеница по данни от ОД
„Земеделие“ – Разград е 511 280 кг при средна продажна цена по
статистически данни – 0.40 лв/кг, доходът от пшеница е 204 512 лева. При засети
21 дка царевица при среден добив в землището на общ.Кубрат – 480 кг/дка,
количеството произведена царевица по данни на ОД „Земеделие“ – Разград е
10 080 кг при средна продажна цена по статистически данни – 0.35 лв/кг,
доходът от царевица е 3528 лева. Общо от двете селскостопански култури: 208 040
лева.
· За
2013г.: При засети 200 дка с пшеница и среден добив в землището на община
Кубрат – 500 кг/дка, количеството произведена пшеница по данни от ОД
„Земеделие“ – Разград е 100 000 кг при средна продажна цена по статистически
данни – 0.32 лв/кг, доходът от пшеница е 32 000 лева. При засети 689 дка
слънчоглед при среден добив в землището на общ.Кубрат – 230 кг/дка,
количеството произведен слънчоглед по данни на ОД „Земеделие“ – Разград е 158
470 кг при средна продажна цена по статистически данни – 0.61 лв/кг, доходът от
слънчоглед е 96 666.70 лева. При засети 30 дка с ечемик и среден добив в
землището на община Кубрат – 480 кг/дка, количеството произведен ечемик по данни от ОД „Земеделие“ – Разград е 14 400
кг при средна продажна цена по статистически данни – 0.33 лв/кг, доходът от ечемик
е 4752 лева. При засети 450 дка с рапица и среден добив в землището на община Кубрат –
320 кг/дка, количеството произведена рапица по данни от ОД „Земеделие“ –
Разград е 144 000 кг при средна продажна цена по статистически данни – 0.69
лв/кг, доходът от рапица е 99 360 лева. Общо от четирите селскостопански
култури: 232 778.70 лева.
В
писмени обяснения с вх.№22969/06.08.2015г. жалбоподателката е посочила, че не
притежава собствени търговски или складови обекти и селскостопанска техника. В
тази връзка е представила договори за механизирани услуги със селскостопанска
техника от 01.10.2010г. и от 05.03.3012г., сключен със „Сортови семена“ ЕАД, като в периода от м.01/011г. до м.01/2015г. не
е имало разплащане между страните по тях. „Сортови семена“ ЕАД не са отчели
приходи от извършени механизирани услуги и от отдадените под наем помещение
през процесните периоди, като фактурите са издадени едва през 2015г. От текста
на двата договора е видно, че като срок за изпълнение на механизираните услуги
е посочено: „според културите и агротехническите мероприятия“. В същото време във
втория договор е уговорена неустойка от 10% при забавяне предаването на
услугата от изпълнителя на възложителя без да е ясен момента, в който
изпълнителя би изпаднал в забава. В двата договора е отбелязано, че възложителя
дължи на изпълнителя възнаграждение според разценките по вид обработки. Според двата
договора цената за механизираните услуги се заплаща от възложителя „след
реализиране на добитата продукция“ отново без посочване на конкретен краен
срок, макар че е уговорена неустойка от 10% дължима от възложителя при забава на
плащането на уговорената цена по втория договор. Вида на механизирани услуги по двата договора от
01.10.2010г. и от 05.03.2012г. не е
конкретизиран. Пред ревизиращите органи е представена фактура
№120/05.01.2015г., издадена от друго юридическо лица – „Сортови семена-98“ АД и
са приложени споразумения от 05.04.2013г. и от 07.02.2014г. между „Сортови
семена“ ЕАД и „Сортови семена-98“ АД ведно със списък на механизираните услуги,
извършени от „Сортови семена-98“ АД. Нито фактурата, нито двете споразумения
могат да бъдат отнесени към данъчните години 2011г. и 2012г., за които няма
данни за извършени механизирани услуги. Освен това, видно от списъка на механизирани услуги, техния вид е свързан с
производството на селскостопанска продукция, който факт не се оспорва от
ответника. Именно списъка на механизирани услуги със селскостопанска техника,
показва, че посочените договори за между ЗП и „Сортови семена“ ЕАД,
споразуменията между „Сортови семена“ ЕАД и „Сортови семена-98“ АД, както и
фактурата за заплащането им не доказват превоза на земеделската продукция,
произведена от ЗП М.Й. до наетия от нея склада, където според твърденията
ѝ е била съхранявана от 2011г. до 2014г. Представените от
дружеството-наемодател писмени обяснения
с вх.№К-3344/09.04.2015г. сочат, че зърното не е било предоставено за
съхранение по договор за влог на зърно, а складовото помещение и офиса са били
отдадени само под наем, поради което дружеството не разполага с кантарни
бележки и дневник за вход и изход на превозни средства във връзка със
съхранението на зърното.
Липсата
на конкретизация по отношение на едни от най-важните елементи на договор за изпълнение:
срок за изпълнение, срок за плащане и вида на механизираните услуги навежда на
извода, че между ЗП М.Г.Й. и „Сортови семена“ ЕАД са
сключени привидни /симулативни/
сделки за извършване на механизирани услуги, тъй като страните въобще не са искали сделките
да породят правните си последици
- по арг. на чл. 26 ал. 2 от ЗЗД,
което от своя страна води до заключението, че такива услуги не са били
извършване от „Сортови семена“ ЕАД. Липсата на доказателства за извършени
транспортни услуги за превоз на продукцията
от полето до наетото складово помещение опровергава твърдението на
жалбоподателката, че зърното е било транспортирано за съхранение. Следва да се
отбележи, че според Методиката за измерване на количествата съхранявано зърно в
бази на Държавна агенция „Държавен резерв и военновременни запаси“ и във външни
съхранители, одобрена през 2009г. и действаща и досега, както и според
Ръководството за работа на публичен склад за зърно, прието във връзка с
приложението на Закона за съхранение и търговия със зърно, при придвижването на
зърното от полето до превръщането му в готова за продажба стока независимо от
условието на приемането му – с или без обезличаване, то се опробва, окачествява,
претегля и претърпява в зависимост от състоянието му определени технологични
въздействия: грубо почистване, вентилиране, сушене, основно почистване,
обеззаразяване, обезпаразитяване и т.н. За нито една от тези операции
земеделският производител не е представил доказателства за извършването им,
данни за тях не се съдържат и в договорите за механизирани услуги.
В
хода на проверката ревизираното лице е представило писмени обяснения с
вх.№26830/12.09.2015г., в които сочи, че произведената през стопанските
2010г.-2011г. и 2012г.-2013г. земеделска продукция е била продадена през 2014г.
и 2015г. като дотогава е била съхранявана в семепроизводна база в гр.Кубрат,
съгласно представени договори за наем на част от складово помещение,
собственост на „Сортови семена“ ЕАД, като са представени няколко договора за
наем с дружеството – един от 01.10.2010г. за наем на офис, и общо три за наем на част от склад от 01.10.2010г. и от 04.03.2012г. В договора
за наем от 01.10.210г. на част от склад целия със застроена площ от 600 кв.м,
находящ се в гр.Кубрат, ул.“Русенско шосе“ №1 подпечатан с печата на наемодателя
„Сортови семена“ ЕАД е договорена годишна
наемна цена от 1000 лева, платима в края на всяка стопанска година срещу
издадена данъчна фактура. В административната преписка са представени 2
договора за наем от 04.03.2012г. с три годишен срок на действие, по които ЗП М.Г.Й.
е наемател на част от склад целия с площ от 600 кв.м, находящ се в
Семепроизводна база – Кубрат, ул.“Русенско шосе“ №1. Въпреки, че двата договора
от 04.03.2012г. касаят един и същи обект, сключени са между едни и същи страни,
в единия от тях е посочена месечна наемна цена от 800 лева, платима от 1-во до
5-то число на текущия месец срещу издадена от наемодателя данъчна фактура. В
другия договор от същата дата е уговорен годишен наем от 1200 лева без ДДС,
който се дължи в края на стопанската година срещу фактура, издадена от
наемодателя. И двата въпросни договора не са подпечатани от „Сортови семена“
ЕАД, а подписите за „наемател“ и „наемодател“ видимо си приличат. Във връзка с ползването на наетия от
земеделския производител обект е представена фактура №0..2126/04.03.2015г. на стойност 3400
лева и данъчна ставка от 20% - 680 лева или общо 4080 лева с ДДС. От
ревизираното лице не са представени доказателства за извършени разплащания в
периода на действие на тези договори между него в качеството на наематели и
„Сортови семена“ ЕАД в качеството на наемодател. От представеното извлечение от
разплащателната сметка на ЗП не става ясно паричния превод от 34 000 лева,
извършен едва на 27.01.2015г. в полза на „Сортови семена“ ЕАД за кой точно
договор се отнася: за договора за наем или договора за механизирани услуги. В
писмените си обяснения от 31.03.2015г. пред ревизиращите органи М.Й. е
уточнила, че фактурата включва: наем на склад за 2012г. в размер на 1200 лева,
за 2013г. в размер на 1440 лева и за 2014г. в размер на 1440 лева, чиято обща
стойност е 4080 лева. В договора за наем на част от склад от 01.10.2010г. със
срок на действие до 01.10.2012г. договорения наем е 1000 лева на година. Наемът
на част от склад, уговорен по единия
договор от 04.03.2012г. е 800 лева на месец, а по другия договор от
04.03.2012г. е 1200 лева без ДДС годишна наемна цена. Установените различия са
пречка цитираната по-горе фактура да се обвърже с някой от договорите за наем
на част от склад в семепроизводна база – Кубрат, ул.“Русенско шосе“ №1,
собственост на „Сортови семена“ ЕАД.
Договорът
като частен диспозитивен документ няма материална доказателствена сила, по
отношение на описаните в него юридически факти, и съдът преценява тяхното
възникване чрез съпоставка с останалите материали по делото. Поради това като
взе предвид, че страните по договора за наем на част от склад са „свързани лица“ по смисъла на по смисъла
на §1 т.3 б.“Д“ и б.“М“ от ДР на ДОПК и при липсата на доказателства дали
ползваната от наемателя част от склада /която не е конкретизирана/ с обща площ
от 600 кв.м е достатъчна за съхраняването на посоченото от ЗП количество добита
земеделска продукция съгласно технологичните и хигиенни изисквания и стандарти в
периода 2011г.-2014г., дори и част от нея да е била ползвана за посев, както и
непредставяне на доказателства за плащане на месечен наем или наема в края на
всяка стопанска година, липсата на
печат на наемодателя и видимата прилика между подписа, положен за него и този
за „наемател“ в договора от 04.03.2012г., както и представените два различни
варианта от една и съща дата – 04.03.2012г. на договорите за наем на част от
едно и също складово помещение навеждат съда към обоснованото заключение, че
трита договора за наем на част от склад /един от 01.10.2010г. и два от
04.03.2012г./ са привидно сключени за нуждите на защитната позиция на
земеделския производител в хода на ревизията и представлява симулативни сделки.
Това заедно с липсата на доказателства за превоза на продукцията от полето до
наетото складово помещение и на доказателства за извършени действия по
подготовката ѝ за съхранение според технологичните и хигиенни стандарти, сочи
че тя не е била съхранявана в периода 2011г.-2014г. и вероятно веднага след
добиването ѝ е била продадена.
Въз
основа на договора за наем от 04.03.2012г. със срок на действие от 3 години, ЗП
М.Й. е наела от „Сортови семена“ ЕАД офис от 15 кв.м в административна сграда, в която има офиси и сервизни
помещения. Записано е, че наемната цена се дължи в края на стопанската година,
срещу което наемодателя издава данъчна фактура.
Повече от очевидно е, че в помещение от 15 кв.м, представляващо офис в
административна сграда не биха могли да се съхраняват произведените в периода
от 2011г. до 2015г. количества селскостопанска продукция, поради което този
договор не доказва съхраняването ѝ за процесните години. Фактура №0…2127/05.03.2015г. е на стойност
5100 лева и според писмените обяснения на М.Й. от 31.03.2015г. включва: наем на офис за 2012г. в размер на 1800 лева,
за 2013г. в размер на 2160 лева и за 2014г. в размер на 2160 лева, която обща
сума е 6120 лева. В договора за наем на офис от 04.03.2012г. е определен 150
лева месечен наем или 1800 лева без ДДС годишен наем, което отново е пречка
тази фактура да бъде обвързана с договора за наем на офис.
Във
връзка с продажбата на произведената продукция е представено копие от протокол
от 21.11.2014г., съгласно който земеделският производител М.Й. продава на „Сортови семена“ ЕАД
произведените през стопанската 2012-2013г. ечемик, рапица и слънчоглед на обща
стойност 106 088.50 лева, както следва: ечемик – 6220 кг с единична цена
от 0.241 лева на стойност 1499.02 лева; рапица – 67 560 кг с единична цена
от 0.533 лева на стойност 36 099.48 лева; слънчоглед – 152 400 кг с
единична цена от 0.45 лева на стойност 68 580 лева. При извършена проверка
в ПП VAT 14 е
установено, че през м.януари 2015г. от ЗП М.Г.Й. е издадена фактура
№0…1/07.01.2015г. на стойност 102 285.20 лева с получател „Сортови семена“
ЕАД, копие от която е представена от задълженото лице, в която като основание
за неначисляване на ДДС е посочена разпоредбата на чл.163а ал.2 от ЗДДС. При
преглед на дневниците за покупка за м.01/2015г. до м.08/2015г. на „Сортови
семена“ ЕАД е установено, че тази фактура не е включена в дневниците за покупки
и получателя по фактурата не е упражнил правото си на ползване на данъчен
кредит, както и не е начислил ДДС по реда на чл.163б от ЗДДС с издаването на
протокол.
Следователно,
както протокола за покупко-продажба от 21.11.2014г., така и фактура
№0…1/07.01.2015г. като частни диспозитивни документи, които не се ползват с материална
доказателствена сила при съпоставянето им с останалия доказателствен материал,
съдът установи, че не създават пълна
увереност за осъществяването на факта на покупко-продажба между същите лица и не
обвързват съда с достоверност на датата на извършване на сделката – 21.11.2014г.
За да се приеме от съда, че писмените обяснения на М.Й. представляват сами по
себе си неоспоримо доказателство, те
трябва да съдържат твърдения относно неизгодни за нея факти и обстоятелства с
оглед на процесуалната ѝ позиция.
С оглед на изложеното, жалбоподателката
носи доказателствена тежест за установяване на факта, че произведената от нея продукция
през периода 2011г.-2013г. е била продадена на „Сортови семена“ ЕАД на
21.11.2014г., предвид
нейните твърдения и възражения, като доказването трябва да бъде пълно и главно,
каквото законът изисква относно всички фактически твърдения, които обуславят
спорното право /проф. Ж. С./. Доказателствената
тежест е указана от съда в разпореждане №932/17.01.2018г., получено от
жалбоподателката на 25.01.2018г. и в съдебното заседание на 28 март 2018г. в
присъствието на пълномощника ѝ адв.Ц..
По искане на жалбоподателката беше
допусната съдебно-счетоводна експертиза, по която бяха приети заключение с вх.№9183/18.05.2018г. и допълнително
заключение с вх.№16676/28.09.2018г. и двете изготвени от вещото лице М.М.. В
първото заключение вещото лице е установило, че за 2012г. и 2013г. размерът на
декларираните суми от получени субсидии е по-малък от обявените в сайта на ДФ
„Земеделие“ и на реално постъпилите по банковите сметки на М.Й.. За периода на
стопанските 2010/2011г., 2011/2012г., 2012/2013г. съгласно представените от М.Й.
в хода на ревизионното производство справки за обработваеми площи и произведена
продукция, вещото лице е установило следното: за 2010/2011г. – пшеница на стойност 20 461.32 лева:
423 дка обработени площи, 93 006 кг добито количество при 0.22 лв/кг; слънчоглед на стойност 27 434 лева: 580
дка обработени площи, 63 800 кг добито количество при 0.28 лв/кг или всичко
за периода: 1003 дка обработени площи, 156 806 кг добито количество на
обща себестойност 47 895.32 лева; за 2011/2012г. – пшеница на стойност
14 400 лева: 1162 дка обработени площи, 60 000 кг добито количество
при 0.24 лв/кг; царевица на стойност 844 лв: 21 дка обработени площи, 4220 кг
добито количество при 0.20 лв/кг или всичко за периода: 1183 дка обработени
площи, 1162 кг добито количество 64 220 кг на обща стойност 15 244
лева; за 2012/2013г. – ечемик на стойност 1499.02 лева: 30 дка, 6220 кг добито
количество при 0.241 лв/кг; рапица на стойност 36 009.48 лева: 450 дка
обработена площ, 67 560 кг добито количество при 0.533 лв/кг; слънчоглед
на стойност 68 580 лева: 689 дка обработени площи, 152 400 кг добито
количество при 0.45 лв/кг; пшеница на стойност 15 000 лева: 200 дка
обработени площи, 60 000 кг добито количество при 0.25 лв/кг или общо за
периода: 1369 дка обработени площи, 286 180 кг добито количество на обща
стойност 121 088.50 лева. При сборуването на себестойността на добитата
продукция, посочена от ЗП пред ревизиращия екип се получава доход от
184 227.82 лева, който надхвърля декларираните 158 465.43 лева и също
доказва наличието на укрити доходи по смисъла на чл.122 ал.1 т.2 от ДОПК.
Фактът, че продукцията описана в протокола
за покупко-продажба от 21.11.2014г. и във фактура №0…1/07.01.2015г.,
продадена на обща стойност 106 088.50 лева в периода 2014-2015г. съвпада
по количество и вид с данните в писмените обяснения на М.Й. за количествата
произведени зърнени култури не доказва, че продукцията е била съхранявана в
периода 2011г.-2013г., а по-скоро установява, че произведеното количество зърно
действително е било продадено, но в по-ранен момент предвид гореизложените
съображения за привидност на договорите за наем на складово помещение, което води към още един извод, а именно: за антидатиране на двата частни документа –
протокола и фактурата. В подкрепа на изложеното
е установеното от вещото лице
обстоятелство, че за продадената с протокола от 21.112014г. продукция
има само авансово плащане от 09.10.2014г. в размер на 3050 лева, за което
съгласно писмените обяснения на М.Й., дадени при регистрацията ѝ по ЗДДС
е свързано с продажбата на слънчоглед. До края на 2014г. не е установено друго
плащане за продадената с протокол от 21.11.2014г. зърнена продукция. Отделно от
това, при съпоставката между този документ и фактура №0…1/07.01.2015г. се
установяват разлики: в протокола няма данни за продажба на пшеница, която
фигурира във фактурата, в протокола има посочено по-голямо количество рапица и
слънчоглед от това във фактурата. Вещото лице също е направило заключението, че
от датата на сключване на договорите за наем на част от склад до издаване на
фактура №0…2126/04.03.2015г. няма издавани документи за начислен и платен наем
за стопанските: 2010/2011г., 2011/2012г., 2012/2013г. и 2013/2014г. Заключението на
експертът е, че за ревизирания период няма платени, отразени и осчетоводени
разходи за съхранение на произведената селскостопанска продукция. Такива са
осчетоводени през 2015г. по фактура №0…2126/04.03.2015г. Документи за извършен
транспорт и заплащането му от мястото на добиване на зърнените култури до
склада в гр.Кубрат липсват в административната преписка и не са представени и
на вещото лице. Данните от писмените обяснения и справките за разходните норми
за посев на М.Й. сочат, че през
стопанската 2011/2012г. 60 000 кг пшеница е вложена за посев, през 2012/2013г. – 6000
кг, през 2013/2014г. – 38 340 кг и през 2014/2015г. – 15 660 кг, без
обаче да са подкрепени с доказателства кога е била засята, на кои обработваеми
площи и какви количества са вложени на декар, както и липсват документи за извършени
и осчетоводени разходи във връзка със сеитбата. Експертизата потвърждава, че за
периода 2011г.-2013г. няма декларирани и осчетоводени приходи от продажба на
земеделска продукция, тъй като земеделските производители не са били длъжни да
водят счетоводство като търговци до 31.12.2014г., това задължение е възникнало
в резултат на законодателна промяна, действаща от 01.01.2015г. Вещото лице е
установило, че описаната в протокола от 21.11.2014г. продукция – ечемик, рапица
и слънчоглед отговаря по количество и вид на произведената през 2013г., според
писмените обяснения на М.Й. и се различава по вид и количество от продукцията –
пшеница и слънчоглед – предмет на фактура №0…0/07.01.2015г. Според експерта,
продажната цена е равна на себестойността на продукцията, посочена в справките,
изготвени от жалбоподателката, който доказателствен извод потвърждава законосъобразното
изчисляване от органите по приходите на различна осреднена продажна цена въз
основа на справки от ОД „Земеделие“ – Разград и Националния статистически
институт. При изслушване на първата счетоводна експертиза в съдебното заседание
на 20 юни 2018г. вещото лице уточнява, че данните представени от ОД „Земеделие“
– Разград относно продажните цени на въпросните земеделски култури са
съобразени със конкретния географски район, докато тези в сайта на НСИ са
осреднени за цялата страна, поради което неправилно органите по приходите са
използвали вторите. Съдът не приема заключението на вещото лице, че при
изчисляването на данъка върху доходите на физическите лица, органите по
приходите не са съобразили нормативно признатите разходи от 60%, което противоречи
на изчисленията в ревизионния доклад и ревизионния акт.
В
допълнителното заключение с вх.№16676/28.09.2018г., вещото лице М.М. е
посочила, че за периода 01.01.2011г. – 31.12.2013г. взаимоотношенията между ЗП М.Й.
и „Сортови семена“ ЕАД са отразявани в счетоводството на дружеството по сметка
499 „Други кредитори“, по която са осчетоводявани само разчети по
предоставените от „Сортови семена“ ЕАД на ЗП М.Й. заеми и тяхното връщане. От
извършената допълнителна справка, вещото лице не е установило записвания по
сметка 411 „Клиенти“, аналитична партида „ЗП М.Й.“ за периода 01.01.2011г. –
31.12.2014г. в това число: начислени или фактурирани наемни правоотношения. Едва
през 2015г. в счетоводството на „Сортови семена“ ЕАД са заведени задължения на дружеството към
доставчика ЗП М.Й. за закупената земеделска продукция. От анализа на предоставеното счетоводно
извлечение по сметка 401 „Доставчици“, аналитична партида „ЗП М.Й.“ е установено
салдо 0.00 лева към 01.01.2015г. Фактура №0…1/07.01.2015г. на обща стойност
102 285.20 лева е осчетоводена в годината на издаването ѝ и към
31.12.2015г. партидата е с кредитно салдо
/задължение към доставчика/ в размер на 204 024.40 лева. При
съпоставянето на данните от протокола от 21.11.2014г. и горепосочената фактура,
вещото лице е изчислило, че единичната цена е различна: единичната цена на 1 кг
ечемик по протокола е 0.241 лева, по
фактурата възлиза на 0.26 лева, единичната цена на 1 кг слънчоглед по протокола
е 0.45 лева, а по фактурата е 0.48 лева, което отново води до съмнение относно
действителността на тази продажба. Този извод се обосновава и от заключението
на вещото лице, че в протокола е посочено по-голямо количество слънчоглед от
това във фактурата, като производство на слънчоглед е имало и през 2011г. –
63 800 кг, поради което дори част
от произведеното през 2011г. количество да е било използвано за семена, то и
тогава сбора на количествата от протокола и фактурата е по-голям от общо произведеното
за двете стопански години /2011-2012г. и 2012-2013г./.
При
анализа на извлечение по сметка 304 „Стоки“, аналитична партида „пшеница,
ечемик, рапица, слънчоглед“ от счетоводството на „Сортови семена“ ЕАД в периода
01.01.2015-31.12.2015г. за закупена от други доставчици земеделска продукция от
този вид, вещото лице е установило, че цената на закупената от ЗП М.Й. пшеница
по фактура №0…1/07.01.2015г. е 0.25 лв/кг за разлика от цената по фактура,
издадена на друг доставчик – 0.30 лв/кг,
цената на рапицата също е различна: 0.54 лв/кг по фактурата на ЗП М.Й. и 0.60
лв/кг по фактура на друг доставчик. Най-голяма е разликата на единичната цена
на слънчогледа: по фактурата на жалбоподателката е 0.48лв/кг, докато
закупения от „Сортови семена“ ЕАД
слънчоглед от други доставчици е на цена 0.65-0.70 лв/кг. От анализа на вещото
лице е видно, че средните цени по данни
на НСИ /използвани от ревизиращите органи/ са близки на продажните цени на
същите селскостопански култури закупени от други доставчици. Предвид факта, че
ЗП М.Й. е „свързано лице“ със „Сортови семена“ ЕАД като негов управляващ и
представляващ, съдът намира за правилни констатациите на органите по приходите,
че единичната цена на въпросните зърнени култури следва да се определи като
осреднена цена по данни на НСИ.
При
изслушване на вещото лице в съдебното заседание на 03.10.2018г. пояснява, че
фактура №0…1/07.01.2015г. е била осчетоводена от ЗП през 2015г., тъй като считано от 01.01.2015г. води
счетоводство като едноличен търговец и е подал декларация по чл.29а от ЗДДФЛ. Категорично
е, че през периода 2011г-2013г. в счетоводството на ЗП М.Й. и „Сортови семена“
ЕАД липсват счетоводни записвания относно плащания за наем на склад и ползване
на механизирани услуги. Отново отбелязва, че цените по фактура №0…1/2015г.,
издадена от ЗП М.Й. са по-ниски от цените на другите доставчици. Съдът не приема становището на вещото лице, че тази разлика
се дължи на това, че продукцията по фактурата на ЗП М.Й. е произведена през
2011г.-2013г., защото такива доказателства по делото липсват.
Свидетелите
Л. Б. и С. В. са разпитани в хода на производството по административно дело
№2301/2016г. по описа на Административен съд – Варна за обстоятелства, които не
могат да бъдат установявани с гласни доказателства, още повече че не се
подкрепят от материалите, събрани в хода
на ревизията и в хода на настоящото съдебно производство. Мненията на двамата свидетели, че не е изгодно за земеделския
производител да продава продукцията си направо от полето не представляват годно доказателствено средство за установяване
на факта, че продукцията е била съхранявана от 2011г. до 2013г. и продадена
през 2014-2015г.
При
доказано наличие на укрити доходи по чл.122 ал.1 т.2 от ДОПК в периода 2011г. –
2013г., жалбоподателката не успя да опровергае верността на фактическите
констатации в обжалвания ревизионен акт, че зърнените култури са били продадени след
прибирането на реколтата, т.е. в годината на производството им – 2011г., 2012г.
и 2013г. Остана недоказан от оспорващата и основния факт относим към правния
спор, а именно, че произведената през 2011г.-2013г. селскостопанска продукция е
била съхранявана и продадена едва през 2014г. и платена през 2015г.
Въз
основа на установената фактическа обстановка и при извършена служебна проверка
по реда на чл.168 от АПК за основанията по чл.146 от АПК за оспорване
законността на ревизионния акт, съдът прави следните правни изводи:
Ревизионният
акт е издаден от компетентен орган и в установената от закона форма, не се
установиха допуснати съществени нарушения на административно-производствените
правила: задълженото лице е било уведомено, че данъчната основа за облагане с
данък върху доходите на физическите лица по ЗДДФЛ за периода от 01.01.2011г. до
31.12.2013г. ще бъде определена по реда на чл.122 от ДОПК, което уведомление е
било връчено на ревизираното лице по електронен път на 02.03.2016г., ревизията
е била извършена в законовия срок. Нарушението по чл.117 ал.4
от ДОПК, свързано с невръчване на писмените доказателства, приложени към
ревизионния доклад е несъществено, защото тези доказателства са представени от
самото ревизирано лице и от контрагента му „Сортови семена“ ЕАД, поради което е
притежавало оригинален екземпляр от тях и по този начин не е нарушено правото
му на защита, предвид и надлежното връчване на ревизионния доклад и дадената
възможност за възражения по него. В рамките на ревизионното производство са
били спазени принципите на законност, обективност, самостоятелност и
независимост, служебно начало, добросъвестност и осигуряване на право на
защита, регламентирани от чл.2 до чл.6 от ДОПК, към което сочи както изяснената
фактическа обстановка, така и спазените процесуални срокове и правото на ревизираното лице да представи
доказателства, възражения или да обжалва. В ревизионния доклад и в ревизионния
акт са налице ясни и задълбочени мотиви, фактически констатации и правни изводи
за установените и начислени данъчни задължения в ревизирания период в общ
размер от 34 152.47 лева, поради което не е налице нарушение на чл.117
ал.1 т.6 и чл.120 ал.1 т.5 от ДОПК. В хода на ревизията са събрани достатъчно
доказателства установяващи наличието на основанието по чл.122 ал.1 т.2 от ДОПК,
като укриването на доходи се установява и от заключенията на вещото лице,
поради което правилно ревизията е била извършена по реда на чл.122 ал.2 от ДОПК, и по силата на чл.124 ал.2 от ДОПК фактическите констатации в ревизионния
акт не бяха опровергани от жалбоподателката. Предвид това, съдът не може да
приеме изчислената от вещото лице данъчна основа за определяне на данъка върху
доходите на физическите лица за ревизирания период.
Не са налице
основания за отмяна на обжалвания ревизионен акт, поради неоснователност на
жалбата, която трябва да бъде отхвърлена, като на основание чл.161 ал.1 изр.3 от ДОПК на ответника следва да бъде присъдено юрисконсултско
възнаграждение в размер на минималното възнаграждение за един адвокат, съгласно
чл.24 от Наредбата за заплащане на правната помощ.
Настоящият състав намира така посочената наредба за единствена приложима по
отношение дължимото на администрацията юрисконсултско възнаграждение, предвид
установеното несъответствие на Наредба № 1 за минималните размери на
адвокатското възнаграждение с правото на ЕС в решение от 23 ноември 2017 година на Съда на Европейския съюз по съединени дела С
– 427 / 16 и С – 428 / 16. С оглед фактическата и правна сложност на делото,
юрисконсултското възнаграждение трябва да бъде присъдено в максималния размер
по чл.24 от Наредбата за заплащане на правната помощ.
Мотивиран
от горното, Варненският административен съд, ХІХ състав
Р
Е Ш И:
ОТХВЪРЛЯ жалбата
на М.Г.Й. срещу
ревизионен акт № Р-03001715008388-091-001/04.05.2016г., издаден от орган по
приходите при ТД на НАП – Варна, потвърден с решение № 215/15.07.2016г. на
директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ гр. Варна при
Централно управление на НАП.
ОСЪЖДА М.Г.Й. да
заплати на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ гр.Варна при
Централно управление на Националната агенция по приходите юрисконсултско
възнаграждение в размер на 200 /двеста/ лева.
РЕШЕНИЕТО подлежи на касационно обжалване пред Върховния
административен съд, в 14 – дневен срок от съобщаването му на страните.
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪДИЯ: