Решение по дело №133/2025 на Административен съд - Велико Търново

Производството е по реда на чл. 156 и сл. от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/.

 

Образувано е по жалба на „ЕКОФРУКТ“ ЕООД, с ЕИК *********, със седалище и адрес на управление гр. Велико Търново, ул. „Магистрална“ №9, склад №17, представлявано от управителя Д. Й. К., против Ревизионен акт /РА/ № Р-04000424000015-091-001/25.10.2024г. на органи по приходите при ТД на НАП – Велико Търново, потвърден с Решение № 10/24.01.2025 г. на директора на дирекция „Обжалване и данъчно – осигурителна практика” гр. Велико Търново при ЦУ на НАП, с който на жалбоподателя по реда на чл. 122 и сл. от ДОПК са определени допълнителни задължения за ДДС за данъчен период месец декември 2018г. в размер на 34 745,68 лева и лихва в размер на 22 253,21 лв., както и корпоративен данък за периода от 01.01.2018г. до 31.12.2018г. в размер на 3 346,84 лева и е начислена лихва за забава в размер на 2 072,86 лв.

В жалбата се твърди незаконосъобразност на ревизионния акт поради допуснати съществени нарушения на процесуалните правила, противоречие с материалноправните разпоредби на закона и необоснованост. Жалбоподателят намира за нарушени основни принципи на данъчното законодателство, а именно тези на законност и обективност, регламентирани в чл. 3, чл. 5 и чл.6 от ДОПК. Счита че неправилно органите по приходите са преминали към ревизия по особения ред на чл. 122 и сл. от ДОПК, тъй като не са налице предпоставките за това. Развиват се доводи за нарушаване на правото му на защита в хода на ревизионното производство доколкото в уведомлението по чл. 124, ал. 1 от ДОПК не са посочени обстоятелствата и доказателствата, въз основа на които приходният орган е достигнал до извод за наличие на основания за ревизия по особения ред и поради това е бил затруднен да вземе становище, респ. да представи относими доказателства. Излага съображения за несъответствие на фактическите констатации на органите по приходите със събраните доказателства. По същество намира, че незаконосъобразно е начислен ДДС и корпоративен данък поради непризнак брак на стоки с изтекъл срок на годност и влошено качество и се оспорват изводите на приходния орган за продажбата им през м. декември 2018г., в резултат на което са укрити приходи. Според жалбоподателя необосновано не са кредитирани представените при ревизията писмени документи за бракуване на стоките. Позовава се на т.2 от Решение на СЕС от 04.05.2023г. по дело С-127/22. По тези съображения жалбоподателят моли оспореният ревизионен акт да бъде отменен изцяло като незаконосъобразен. В съдебно заседание оспорващото дружество чрез упълномощения адвокат, поддържа жалбата по доводите, изложени в същата. Представя писмена защита. Претендира направените по делото разноски, за които представя списък с разноски.

Ответникът по жалбата, директорът на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – Велико Търново, чрез процесуалния си представител юрисконсулт В., оспорва същата като неоснователна и недоказана. Твърди законосъобразност на оспорения РА. Представя писмена защита. Прави възражение за претендираната от жалбоподателя сума за заплатено адвокатско възнаграждение при административното обжалване на РА. Претендират се разноски, представляващи юрисконсултско възнаграждение в размер на 5 643,48 лв., съгласно представен списък по чл. 80 от ГПК.

 

Въз основа на събраните по делото доказателства, съдът прие за установено следното:

На „Екофрукт“ ЕООД е извършена ревизия за установяване на задълженията на дружеството за данък върху добавена стойност /ДДС/ за данъчен период м.12.2018г. и за корпоративен данък за 2018г. Ревизията е възложена със Заповед за възлагане на ревизия /ЗВР/ № Р-04000424000015-020-001/03.01.2024 г., издадена от началник сектор „Ревизии“ в Дирекция „Контрол“ при ТД на НАП – гр. Велико Търново, връчена лично на управителя на дружеството на 05.01.2024г. Първоначалната ЗВР е изменена със ЗВР № Р-04000424000015-020-002/08.07.2024г., с която е бил удължен срокът за извършване на ревизията. Ревизионното производство е било спряно със Заповед № Р-04000424000015-023-001/18.01.2024 г. и възобновено със Заповед № Р-04000424000015-143-001/22.04.2024г. от възложилия ревизията орган по приходите.

В хода на ревизията до „Екофрукт" ЕООД са отправени няколко ИПДПОЗЛ с № Р-04000424000015-040-001/10.01.2024 г., № Р-04000424000015-040-002/27.05.2024г., № Р-04000424000015-040-003/01.07.2024 г. и № Р-04000424000015-040-004/05.08.2024 г., с които са изискани счетоводни и търговски документи, свързани с посочената като налична стока в ГФО към 31.12.2017 г. и 31.12.2018 г., както и първични документи за извършени инвентаризации на налични стоки. В отговор са представени такива, заведени с входящ номер № 7966#2/22.07.2024 г. по описа на ТД на НАП - Велико Търново, офис Ловеч, според които са представени документи, справки, декларации, писмени обяснения и други. Според обясненията на управителя на ревизираното дружество в резултат на наложени принудителни обезпечителни мерки през 2018 г., дейността му била блокирана и за да продължи работата на „Екофрукт" ЕООД е сключен договор за съвместна дейност и сътрудничество от 01.01.2017 г. с „Биофрукт" ЕООД. Изложени са твърдения за наличие на стока с влошено качество, негодна за консумация от хора, но годна за консумация от преживни животни, която през 2018г. била безвъзмездно извозена от „Биофрукт" ЕООД до животновъден обект № 05330033, собственост на П. С. П., с който „Екофрукт" ЕООД имало сключен договор. Останалата стока в склада в периода от 31.03.2023 г. до 31.12.2023 г. била бракувана и транспортирана от „Биофрукт" ЕООД до сметището в с. Шереметя, обл. Велико Търново. В отговор на връчените ИПДПОЗЛ са представени договор за сътрудничество и съвместна дейност от 01.01.2017г.; договор за наем на недвижим имот от 10.09.2016 г., сключен между „Екофрукт" ЕООД (наемодател) и „Биофрукт" ЕООД (наемател); приемо-предавателни протоколи от 31.12.2017 г.; протоколи за бракуване на стока от различни дати; актове за брак от 2023г. и заповеди за провеждане на брак, кантарни бележки, издадени от „Регионално депо - Велико Търново 2021" ДЗЗД, за периода 22.08.2023г.-28.12.2023г., Договор за реализиране на бракувани плодове и зеленчуци, негодни за предлагане в търговската мрежа, за отглеждане на животни от 05.01.2018г. и т.н.

Извършена е насрещна проверка на „Биофрукт" ЕООД, приключила с ПИНП № П-04000424138735-141-001/21.08.2024 г. До дружеството е отправено ИПДСПОТЛ № П-04000424138735-040-001/05.08.2024г., с което са изискани счетоводни документи за 2018г., информация и документи за взаимоотношенията на дружеството с „Екофрукт" ЕООД; документи и сертификати на стоките, предадени на регионалното депо през 2023г. по конкретно изброени кантарни бележки, информация за транспорта и др. В отговор от проверяваното лице са представени документи и писмени обяснения с вх. №9016/19.08.2024г. и вх. №9016-1/19.08.2024г. Според обясненията на управителя на „Биофрукт" ЕООД бракуваната стока е собственост на „Екофрукт" ЕООД и е предадена за съхранение в складове, използвани от „Биофрукт" ЕООД. Като писмени доказателства са представени главна книга и оборотна ведомост за 2018г., справка за средна надценка на стоките за 2018г.; договора за сътрудничество и съвместна дейност от 01.01.2017г.; документ за заприхождаване на материални запаси, закупени през 2017г. с №1, №2 и № 3 всички от дата 31.12.2017г., приемо – предавателен протокол №1 и №2 и двата от дата 31.12.2017г.

В хода ревизията е връчено ИПДСПОТЛ на „Регионално депо - Велико Търново 2021" ДЗЗД, в отговор на което с писмо изх. № Д-001/16.08,2024г. е получена информация и са приложени договор от 18.05.2022г. между Община Велико Търново и „Биофрукт" ЕООД и извадка от НИСО за нанесените количества.

В отговор на връчено ИПДСПОТЛ от ОДБХ – Велико Търново е изпратено писмо вх. №8889/14.08.2024г., според което исканите от органите по приходите документи за извършени проверки за периода 01.01.2018г.-31.01.2018г. в складовете №1 и №2 на „Екофрукт" ЕООД в гр. Велико Търново не могат да бъдат предоставени поради изтичане на петгодишния срок за тяхното съхранение.

След преценка на събраните при ревизията доказателства органите по приходите са направили извод, че по отношение на „Екофрукт" ЕООД за ревизирания период са налице обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 2 и т.4 от ДОПК, а именно: налице са данни за укрити приходи или доходи и воденото счетоводство не дава възможност за установяване на основата за данъчно облагане. За констатациите на приходната администрация за наличието на основания за облагане по особения ред на чл. 122 от ДОПК и преминаването към облагане по аналог, ревизираният е уведомен писмено, в изпълнение на чл. 124, ал.1 от ДОПК, с Уведомление № Р-04000424000015-113-001/12.08.2024г., с което е даден срок за представяне на доказателства и вземане на становище. Същото е връчено на ревизираното лице по електронен път на 12.08.2024г., ведно с Уведомление по чл.17,ал.1,т.2 от ДОПК № Р-04000424000015-139-001/12.08.2024г. и ИПДПОЗЛ № Р-04000424000015-040-005/12.08.2024г., с което на основание чл. 124, ал. 3 от ДОПК са изискани декларации за имущественото състояние, като такива са представени. В срока е представено и становище по връченото искане.

От ревизиращите органи е бил съставен Ревизионен доклад № Р-04000424000015-092-001/19.09.2024г., срещу който дружеството е подало възражение в срока по чл. 117, ал. 5 от ДОПК, което е прието за неоснователно. Органите по приходите са установили, че „Екофрукт" ЕООД е отчело бракуване на стоки поради влошеното състояние, които стоки са намерили отражение по счетоводна сметка 304 „Стоки“ към 31.12.2018 г. (стоките са заприходени през 2017г. въз основа на фактурите за покупка) и са на обща стойност от 132 677,89 лв. (отчетната стойност на стоките). В тази връзка органите по приходите не са кредитирали представените от дружеството документи, свързани с бракуването на стоката, приемайки ги за създадени за целите на ревизията. Коментирано е и обстоятелството, че актовете за брак към протоколите от 2018г. са с вписана дата от 2023г. Направен е извод, че бракуването на стоките прикрива неотчетени приходи от последваща реализация на същите стоки – основание за облагане по аналогия по чл. 122, ал. 1, т. 2 от ДОПК. Поради липса на информация за датата на продажба на стоките и поради характерът им на бързооборотни стоки, в условията на ревизия по чл. 122 от ДОПК, е прието, че същите са реализирани през м.12.2018г. Липсата на отразяване на стопанските операции по бракуване на стоките през календарната 2018г., вкл. на протоколите за брак от 2018г., са дали основание на приходния орган да приеме и наличието на основание по чл. 122, ал. 1, т. 4 от ДОПК.

Размерът на неотчетените приходи от продажба на стоките за 2018г. е изчислен на 173 728,43 лв., определен като отчетната стойност на стоките, налични по счетоводни данни към 31.12.2017 г. и към 31.12.2018 г., която е в размер на 132 677,89 лв., е увеличена с търговската надценка (30,94 %), изчислена по счетоводните данни, предоставени от „Биофрукт" ЕООД в хода на извършената му насрещна проверка.

Анализирайки и съпоставяйки цялата събрана в хода на ревизионното производство информация и след анализ по чл. 122, ал.2 от ДОПК, ревизиращият екип е определил данъчната основа по ЗДДС за м.12.2018г., представляваща изчисления приход от продажба на стоката 173 728,43 лв. Данъчната основа по ЗКПО за 2018г. е определена на 33 468,35 лв., получена като разлика между установените приходи от 173 728,43 лв. и определените при ревизията общо разходи в размер на 140 260,08 лв., като е отчетен декларираният в ГДД по чл. 92 от ЗКПО финансов резултат за 2018 г.

Ревизията е завършила с издаването на Ревизионен акт № Р-04000424000015-091-001/25.10.2024 г. от възложилия ревизията и ръководителя на ревизията, с който върху определената данъчна основа по реда на чл. 122 от ДОПК са установени задължения за внасяне за ДДС за данъчен период м.12.2018г. в размер на 34 745,68 лв. и лихви за забава в размер на 22 253,21лв., както и корпоративен данък за 2018г. в размер на 3 346,84 лв. и лихви от 2 072,86 лв.

Посочените задължения ревизираното лице е обжалвало по административен ред. С Решение № 10/24.01.2025 г. директорът на Дирекция „ОДОП“ – гр. Велико Търново е потвърдил изцяло РА като законосъобразен. Потвърждаващото решение е връчено по електронен път на „Екофрукт“ ЕООД на 27.01.2025 г. Дружеството е оспорила РА в срока по чл. 156 ал. 1 от ДОПК по съдебен ред с жалба, подадена чрез решаващия орган до съда, като въз основа на тази жалба е образувано настоящото дело.

В хода на съдебното дирене от ответника е представена и приета административната преписка по съставяне и оспорване на ревизионния акт, както и допълнително представените от ответника DVD-R, съдържащ електронни документи, подписани със съответните електронни подписи. В о.с.з. на 19.03.2025г. на основание чл.184, ал. 2 от ГПК във вр. с §2 от ДР на ДОПК на жалбоподателя е указана възможността за оспорване на истинността на представените от процесуалния представител на ответника електронни документи в срок до следващото съдебно заседание. В предоставения от съда срок не е оспорена валидността на представените електронни документи.

Приобщени към доказателствата по делото са допълнително представените ГДД по чл. 92 от ЗКПО за данъчния финансов резултат и дължимия годишен корпоративен данък за 2018г. на „Екофрукт“ ЕООД и Декларация по чл. 38, ал. 9, т. 2 от ЗСч. от Д. Й. К. – представляващ „Екофрукт“ ЕООД от 25.06.2020г.

От процесуалния представител на ответника е оспорена автентичността на подписите и достоверността на датата и съдържанието на подробно изброени в молбата на лист 39 от делото документи, включващи: акт за брак от №1 до №20 и 19 броя Протоколи за бракуване на материални запаси от различни дати, както и достоверността на дата и съдържание на договор от 05.01.2018г. за реализиране на бракувани плодове и зеленчуци, негодни за предлагане в търговските мрежи, за отглеждане на животни; приемо-предавателен протокол от 29.06.2018г. между „Биофрукт“ ЕООД и П. П.; протокол за приемане на бракувани стоки от 29.06.2018г. и протокол за транспортиране на стоки от 29.06.2018г. Във връзка с така направеното оспорване е открито производство по реда на чл. 193 от ГПК във вр. § 2 от ДР на ДОПК по оспорване автентичността на положените подписи на документите.

С цел изясняване на относимите към спора факти и предвид заявената претенция да се ползва от оспорените частни документи, жалбоподателят ангажира доказателства в подкрепа на авторството им чрез изслушване показанията на двама свидетели - К. Б. К. – представляващ „Биофрукт" ЕООД, съпруг на управителя на „Екофрукт“ ЕООД и бивш управител на „Екофрукт“ ЕООД, и на П. С. П. – собственик на животновъдния обект в с. Присово.

Според показанията на св. П. П. от „Екофрукт“ ЕООД му направили предложение да доставят безплатно бракувана стока, което се случило по негов спомен през 2018г. и с дружеството сключили договор в началото на месец януари, а уговорките били да му се доставя до фермата в с. Присово на главния път, след което той си разпределял доставената бракувана стока между животните. С тази бракувана стока хранил животните в животновъдния си обект, което донякъде му помогнало предвид цената на млякото и фуража. Твърди, че му доставяли поетапно с техен транспорт (с голям камион), домати, чушки, лимони, портокали, по едно време дини, череши. Заявява, че цялото количество от доставената бракувана стока била изяждана от животните. Пояснява, че през 2018г. отглеждал над 120-130 крави, които били с ушни марки заради проверки, овце, кози, прасета без марки, тъй като такива не се изисквали, имал 300 овце, впоследствие достигнал до 220 крави, 500 кози и 600 овце. Според показанията животните ядели лук, люта чушка, пипер, домати, а черешите гълтали с костилките, след което на сутринта всяка костилка била изплюта. Животните не обичали развалени храни, но се хранели с развалени домати и череши. Лимони, портокали грейпфрут, авокадо - всичко ядели, само плюели костилките, също люти чушки. Допълва, че обичайно животните се хранели с каквото има, но било хубаво да ядат люцерна, която обаче струвала 0,40 лв./кг., хранели се също със слама /300 тона/, зоб – зърно. Дава пример с количеството, което може да погълне крава. Бракуваните храни са му карани напълно безплатно, като сред тях имало и замразени храни, повечето от които били пресни. Насипвал ги, понякога и на поляната и пуснатите животни бягали да ядат. Според показанията със сегашния управител на „Екофрукт“ ЕООД (Д. К.) и предишния управител на същото дружество (св. К. К.) се познават още преди 2018г., с които живеели на една и съща улица преди св. П. да замине в чужбина и същите пазарували от неговия магазин. Заявява, че други търговски взаимоотношения с „Екофрукт“ ЕООД не е имал.

На св. П. бяха предявени оспорените договор от 05.01.2018г. /п.1, л.48-50 от административната преписка/ и приемо – предавателен протокол от 29.06.2018г. /п.1,л.51 от административната преписка/, който потвърди, че в тези документи положеният подпис е негов. Пояснява, че този договор е сключен на 05.01.2018г., а цитираните в същия документи са с бъдеща дата, тъй като развалените храни са транспортирани поетапно, а не наведнъж.

Вторият разпитан по делото свидетел – К. Б. К., отбелязва, че първоначално в „Екофрукт“ ЕООД били съдружници, но след това прехвърлили дружеството на жена му – Д.. Свидетелят посочва, че притежава друга фирма - „Биофрукт“ (бившето „Булгарплод“), която се занимавала с търговия на плодове и зеленчуци. Помещенията ползвали с договор на „Екофрукт“ ЕООД и представлявали два склада един до друг с хладилници. Свидетелят посочва, че в началото на 2018г. имали изостанали стоки, които не знаели къде да изхвърлят, при което се разбрали със св. П. П. да му ги транспортират за животните безвъзмездно. Натоварвал техен камион и стоката, която била на „Екофрукт“ ЕООД, я закарвал на св. П., което продължило в период от около половин година и повече. Спомня си, че стоката била предимно зеленчук, като изброява някои от видовете, като посочва, че същата била непродаваема поради вида си. Според показанията на този свидетел стоката съхранявали в хладилник и била охладена. По нататък в свидетелските си показания потвърждава, че със св. П. П. се познават преди 2018г., като последният имал магазин на улицата, на която живеели - на ул. ***. Посочва, че стоките ги бил предоставил безплатно като осигурявал и транспорта им, тъй като в противен случай трябвало да ги изхвърли на сметището и за над 5 тона да доплаща, а така не плащал нищо. Транспортът бил осъществяван с голям хладилен камион Волво, като били на тахошайби, но не си спомня дали е писал пътни листи през 2018г. за превоза на стоката до св. П. П.. В показанията си сочи още, че през 2023г. също имали случаи на развалена стока на „Екофрукт“ ЕООД като, например, варива, олио, зеленчуци, които хвърлили на сметището след като престояли пет години в склада и не могли да ги пласират. Развалената продукция съхранявали в хладилниците, а здравите извън него, като според св. К. развален продукт не може да зарази здрав и въпреки това ги държал отделно и нищо друго не слагал в хладилника Складът бил управляван от него и се разпореждал със стоките, когато му кажат от „Екофрукт“ ЕООД. Складовете били два броя и винаги можел да направи място за стоката на съпругата си. Допълва, че складът е на „Екофрукт“ ЕООД.

На св. К. К. бяха предявени оспорените 19 броя протоколи за бракуване на материални запаси по следния ред и от дати: 31.12.2023г.; 31.11.2023г.; 31.10.2023г.; 30.09.2023г.; 31.08.2023г.; 31.07.2023г.; 30.06.2023г.; 31.05.2023г.; 30.04.2023г.; 31.03.2023г.; 29.06.2018г.; 08.06.2018г.; 04.05.2018г.; 30.04.2018г.;03.04.2018г.;02.03.2018г.;02.03.2018г.;08.02.2018г. и 05.01.2018г. (находящи се в папка 2 от административната преписка), като потвърждава, че подписът вдясно на всеки от цитираните документи е положен от него.

По искане на процесуалния представител на жалбоподателя е назначена съдебно-счетоводна експертиза, която да отговори на поставени два въпроса в протокола от откритото съдебно заседание от 19.03.2025г. Според вещото лице след 31.12.2017г. и към момента на експертизата дружеството е спряло търговската си дейност и в счетоводството не са налични счетоводни записвания за приходи от продажби на стоки и не са отчетени разходи за продадени стоки след тази дата. Съгласно заключението, през 2017 г. в счетоводството на „Екофрукт“ ЕООД материалните запаси са отчитани в сметка 304 „Стоки“ като са извършвани съответните записвания при спазване на счетоводните стандарти, а приходите от продажбите са отчитани въз основа на фактурите и касовите отчети в сметките от група 70. Разходите през 2017 г. също са отчитани текущо въз основа на съответните документи. Посочва, се че процесните стоки са заприходени въз основа на фактурите за покупка през 2017г. През 2018 г. не са налични счетоводни записвания за отчетени приходи от продажби, заприходени и изписани стоки. Констатирано е, че представени при ревизията протоколи за брак на стоки от 2018 г. и протоколи за брак и актове за брак на стоки от 2023 г. са осчетоводени през 2023 г. Протоколите за брак на стоки от 2018 г. не са отразени в регистрите на счетоводните сметки през 2018 г. Така вещото лице дава заключение за редовно водено счетоводство на жалбоподателя „Екофрукт“ ЕООД през 2017г. и 2018г., съгласно изискванията на ЗСч., което дава възможност за установяване на основата за данъчно облагане по ЗДДС и ЗКПО.

По втория въпрос вещото лице е установило, че всички 261 броя фактури за покупка на стоките от 2017 г.(които са описани като бракуван) са осчетоводени от жалбоподателя към 31.12.2017 г., като по 259 броя от тях дружеството е ползвало данъчен кредит. Според заключението не е ползван данъчен кредит по две фактури: 1) фактура № **********/30.06.2017 г. с доставчик "Биофрукт" ЕООД и данъчна основа 46.67 лв., ДДС в размер на 9.33 лв., която е осчетоводена през м. 12.2017 г., но не е включена в дневниците за покупките за съответния или в някой от следващите 12 данъчни периоди и 2) фактура № **********/25.05.2017 г. на обща стойност 230.00 лв. с доставчик ЗП Н. К., която е декларирана през данъчен период м.05.2017 г. е и отразена в дневника за покупките в колоната за данъчна основа и данък без право на данъчен кредит. След анализ на записванията в счетоводните регистри за 2017 г., 2018 г. и 2023 г., вещото лице е изчислило състояние на сметка 304 "Стоки" за всяка една от годините, в т.ч начална наличност на стоките в началото и в края на периода. В табличен вид под формата на справка подробно е посочило всеки един от актовете за бракуване и протоколите за бракуване на стока, както фактурите за произход на стоката по номера и доставчици и данъчните периоди, през които е ползван данъчен кредит за всяка фактура (Приложение № 1 към заключението). Заключението на вещото лице е оспорено от процесуалния представител на ответника в частта на отговора на въпрос първи, в която експертът е установил редовно водено счетоводство от ревизираното лице.

Съдът като взе предвид констатациите в обжалвания ревизионен акт, становищата на страните и представените по делото доказателства, прави следните изводи:

Жалбата е подадена от лице с надлежна легитимация, след изчерпване на фазата на административния контрол, в рамките на преклузивния срок по чл. 156, ал. 1 от ДОПК. От външна страна същата отговаря на изискванията на чл. 149 от ДОПК и като такава е процесуално допустима за разглеждане по същество.

В настоящото производство и съгласно чл. 160, ал. 2 от ДОПК съдът преценява законосъобразността и обосноваността на ревизионния акт, като проверява дали е издаден от компетентен орган и в съответната форма, спазени ли са процесуалните и материалноправните разпоредби по издаването му.

След служебно извършена проверка съдът установи, че обжалваният ревизионен акт е валиден, като издаден от оправомощени органи, в съответствие с разпоредбата на чл. 119, ал. 2 от ДОПК. Заповедите за възлагане, изменение, спиране и възобновяване на ревизията са издадени от компетентен орган, съгласно приложените Заповед № 651/11.08.2023 г. и Заповед №688/25.06.2024г. на директора на ТД на НАП – В. Търново, в кръга на неговите правомощия и отговарят на изискванията на чл. 113 от ДОПК. В съдържанието на заповедите за възлагането, спирането и възобновяването на ревизията, ревизионния доклад и ревизионния акт, е отразено, че са издадени чрез информационна система „Контрол“ като електронен документ, подписан с електронен подпис. Представянето на електронните документи на хартиен носител като заверен от страната препис е допустимо по силата на чл. 184, ал. 1 от ГПК вр. § 2 от ДР на ДОПК, като самите електронни документи са представени по делото и на електронен носител. Жалбоподателят или неговият процесуален представител не са възразили по приемането на електронно подписаните документи и не e изразено становище за оспорване авторството на същите в срока, въпреки дадените указания и възможност за това, с нарочно определение на съда. Съгласно чл. 25, т. 2 от Регламент (ЕС) № 910/2014 квалифицираният електронен подпис има значението на саморъчен подпис. Установява се, че представените електронни документи са подписани с валидни квалифицирани електронни подписи на подписалите ги лица. С оглед изложеното съдът приема, че ЗВР, ЗИЗВР заповедите за спиране и възобновяване на ревизионното производство, РД и РА са подписани от лицата, които са посочени като техни издатели с квалифициран електронен подпис и издадените от тях документи са валидни такива, съответно и не са налице основания да се считат за нищожни, като неподписани от техните издатели.

Ревизията е приключила в срока по чл. 114, ал. 1 от ДОПК и РД е съставен в срока по чл. 117, ал. 1 от ДОПК. Ревизионният акт е издаден в предвидената в чл. 120 от ДОПК вр. чл. 3, ал. 2 от Закона за електронния документ и електронните удостоверителни услуги форма, и съдържа изложение на фактическите и правните основания за постановяването му. Тоест, не се установяват пороци, касаещи формалната законосъобразност на РА, както и компетентността на издателите му. При извършената служебна проверка не се установи да са допуснати съществени процесуални нарушения, водещи до незаконосъобразност на РА.

Наведените в жалбата възражения за процесуална незаконосъобразност на оспорения РА поради допуснати нарушения на основните принципи на данъчното производство, разписани в чл. 3, ал.1, чл. 5 и чл.6 от ДОПК, съдът намира за неоснователни. От преписката не се установява при извършването на ревизията, събирането и обсъждането на доказателствата, и формирането на фактическите и правните им изводи, да са нарушени принципите на данъчния процес от страна на ревизиращите органи по приходите при упражняване на техните процесуални права, или същите да са извършили действия, надвишаващи законовите им правомощия.

Липсват данни в хода на ревизионното производство ревизираното дружество да е имало някакви съмнения в обективността на органите по приходите в хода на ревизията и да е поискало член на ревизиращия екип да бъде отстранен, тъй като не е обективен. В процесната ревизия са предприети разписани от закона процесуални действия и ревизиращият екип е попълнили преписката с необходимите според него доказателства, които са обсъдени и е формиран извод за недоказаност на бракуване на стоки през ревизирания период, а тяхната последваща реализация, от която са получени приходи, които не са декларирани. На задълженото лице е осигурена достатъчна възможност да представи изисканите му документи и сведения в хода на извършваната му ревизия, бил е редовно уведомен както за откриването на ревизионното производство, така и за всички последващи действия на органите по приходите, а също и за исканите от тях доказателства от значение за установяване размера на данъчните му задължения. На жалбоподателя е предоставена достатъчна възможност да реализира защитата си, от което същият се е възползвал, видно от съдържащите се в ревизионната преписка документи. Несъгласието с изводите на приходния орган не е предпоставка за отмяна на крайния акт на ревизията.

Противно на наведените в жалбата твърдения, при провеждане на ревизионното производство не са допуснати съществени процесуални нарушения, свързани с процесуалното действие по чл. 124, ал. 1 ДОПК, и не е нарушено правото на защита на ревизираното дружество. На ревизираното дружеството е било изпратено Уведомление № Р-04000424000015-113-001/12.08.2024г. по чл. 124, ал. 1 от ДОПК, с което е информирано, че основите за облагане с корпоративен данък и ДДС ще бъдат определени по реда на чл. 122-чл. 124а от ДОПК. Констатация за наличие на предпоставките за преминаване към реда за облагане по чл. 122 и сл. от ДОПК се съдържа в цитираното уведомление, като изрично в същото е посочен фактът на непредставяне от задълженото лице на изисканите с поредица предходни ИПДПОЗЛ търговски и счетоводни документи, както и информация, свързани с бракуваните стоки и тяхното унищожаване. Именно поради това и органите на приходната администрация са приели, че в случая са налице обстоятелствата, обуславящи преминаването на ревизията по особения ред при наличие на обстоятелства по чл.122, т. 2 и т. 4 от ДОПК - нередовно водено счетоводство и данни за укрити приход. Заедно с уведомлението по чл. 124, ал. 1 от ДОПК от 12.08.2024г. на „Екофрукт“ ЕООД е изпратено поредно искане за предоставяне на документи от същата дата, във връзка с което са депозирани декларации и становище по въпросите за бракуваните стоки, поради което не може да се приеме, че ревизираното дружество не е разбрало причините и обстоятелствата, по които се преминава към специалния ред за облагане. Както нееднократно съдът е имал възможност на посочи, относимостта и значението на събраните доказателства за данъчните задължения е въпрос по съществото на спора и дори да се приеме, че са допуснати пропуски в ревизионното производство при събирането и обсъждането на доказателствата, процесуалната възможност на ревизираното лице да предяви аргументите си в този смисъл пред горестоящия административен орган и пред съда не е преклудирана на този етап. Съдът е инстанция по съществото на правния спор и при направеното разпределение на доказателствената тежест жалбоподателят в условията на пълно насрещно доказване и при абсолютна допустимост на установяването на относими факти и обстоятелства има възможност да докаже наведените от него възражения и фактически твърдения.

Във връзка с проверката за правилното приложение на материалноправните норми съдът намира следното:

С обжалвания РА органите по приходите са определени допълнителни задължения за ДДС за данъчен период месец декември 2018г. в размер на 34 745,68 лева и лихва в размер на 22 253,21 лв., както и корпоративен данък за периода от 01.01.2018г. до 31.12.2018г. в размер на 3 346,84 лева и е начислена лихва за забава в размер на 2 072,86 лв. Данъчните основи за облагане с пряк и косвен данък са определени по реда на чл. 122, ал. 2 от ДОПК с оглед констатирани обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 4 от ДОПК.

Според чл. 124, ал. 2 от ДОПК в производството по обжалване на РА при извършена ревизия по реда на чл. 122 от ДОПК фактическите констатации в него се смятат за верни до доказване на противното, когато наличието на основанията по чл.122, ал.1 е подкрепено със събраните доказателства. Тежестта за това е на органите по приходите, тъй като извършването на облагане по особения ред не може да почива на предположения, а на конкретни факти, обосноваващи някоя от хипотезите на чл. 122, ал.1 от ДОПК.

За да определят облагаемите основи на жалбоподателя по ЗДДС и ЗКПО за спорния данъчен период по реда на чл. 122, ал. 2 от ДОПК, извършилите ревизията органи по приходите са посочили като основание наличие на обстоятелства по чл.122, ал. 1, т.2 и т.4 от ДОПК, а именно: наличието на данни за укрити приходи (от неотчетени приходи от продажби на стоки) – т.2; и липсва или не е представена счетоводна отчетност съгласно Закона за счетоводството или воденото счетоводство не дава възможност за установяване на основата за данъчно облагане, както и когато документите, необходими за установяване на основата за облагане с данъци или за определяне на задължителните осигурителни вноски, са унищожени не по установения ред (т.4), възприети и в решението на Директора на Дирекция “ОДОП” - гр. В. Търново. Изводът за наличието на горните обстоятелства е базиран на факта, че няма отразяване в счетоводството на „Екофрукт" ЕООД на стопански операции по бракуване на стоки през 2018г., въпреки издадени протоколи за бракуване на стоки през същата година, както и за недоказаност, че бракуваните стоки с отчетна стойност 132 677,89 лв. са предадени през 2018г. от задълженото лице на собственика на животновъдния обект в с. Присово за храна на животните и на Регионалното депо – В. Търново за компостиране, в резултат на което е прието, че са реализирани чрез продажба през м.12.2018г.

Неоснователно е оплакването на жалбоподателя, че предпоставките за провеждане на ревизия по особения ред не са доказани. Обстоятелствата по чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 4 от ДОПК са доказани от органите по приходите, чиято е доказателствената тежест по аргумент от чл. 124, ал. 2 ДОПК. Съдът не кредитира заключението на вещото лице по проведената съдебно-счетоводната експертиза в частта му на отговора на въпрос първи за редовно водено счетоводство на „Екофрукт“ ЕООД за 2017г. и 2018г., съгласно изискванията на ЗСч, тъй като макар да е установено, че процесните бракувани стоки са първоначално заприходени в счетоводството на ревизираното лице към м.12.2017г., въз основа на фактурите за покупки от доставчици и да е ползван данъчен кредит по тях, няма редовното отразяване на протоколите за бракуване на материални запаси от 2018г., когато се твърди да е осъществено бракуването на част от хранителните продукти. Освен това в самите протоколи бракуваните стоки не са отразени по отчетната им стойност, което не позволява тяхната проследяемост. Както вещото лице е посочило на стр. 4 от експертизата, в протоколите стоките са отразени само по вид, мярка и количество, но няма цени и стойности, поради което те не отговарят на изискванията за първични счетоводни документи по смисъла на ЗСч. Коректната материална отчетност има пряка връзка с установяването на наличности, респективно бракуването на материални запаси, а оттам и на продажбите, за които се дължи ДДС.

Налице е и второто посочено от администрацията основание по чл. 122, ал. 1, т. 2 от ДОПК, според която разпоредба органът по приходите може да приложи установения от съответния закон размер на данъка към определена от него по реда на ал. 2 основа, когато са налице данни за укрити приходи. Събраните при ревизията доказателства, в т.ч и представените от ревизираното дружество протоколи и актове за бракуване на стоки, не могат да обосноват извод за действителното бракуването на материални запаси (стоки) поради влошено състояние и изтекъл срок на годност, а се прави опит да се прикрие неотчетена продажба и следващите се от нея приходи. При положение правилно ревизията е проведена по особения ред и следва да се подчертае, че наличието само на една от предпоставките, изброени в чл. 122, ал. 1 от ДОПК дава възможност на приходния орган да приложи установения от съответния закон размер на данъка към определена от него по реда на ал. 2 основа. Този извод от своя страна определя и приложимостта на чл. 124, ал. 2 ДОПК, регламентиращ презумптивна вярност на фактическите констатации в РА и тежестта за оборването им е на жалбоподателя.

Относно задълженията по ЗДДС и ЗКПО:

Според РА задължението за ДДС в размер на 34 745,68 лева е установено за данъчен период месец декември 2018г. и е във връзка с отразени към м.12.2017г. в счетоводството на „Екофрукт“ ЕООД покупки на различни количества и видове стоки (плодове, зеленчуци, ядки,гъби, подправки и др.), но не е отчетена последващата им реализация и не са отчетени облагаеми доставки и приход от продажбата им през 2018г. Органите по приходите не са признали отчетен брак на стоки въз основа издадени 20 броя протоколи за бракуване от 2018г. и 2023г. и актове за бракуване на стоки от 2023г. (описани подробно в табличен вид в ревизионния доклад), в резултат на което са приели, че цялото налично количество стока по сметка 304 „Стоки“, което по счетоводни данни към м.12.2018г. на обща стойност 132 677,89 лв. (отчетната стойност на стоките), включващо и стойността на бракувани стоки на стойност от 124 959,21 лв., е реализирано от търговеца и не са декларирани приходи от продажбата на тези стоки към 31.12.2018г.

Ревизираното дружество оспорва констатациите на приходните органи, като според представените в хода на ревизията обяснения от управителя една част от бракуваните стоки били с влошено качество и негодност за човешка консумация, при което са превозени от „Биофрукт” ЕООД до животновъдния обект на П. П. в село Присово и предоставени безвъзмездно за храна на животните там, а другата част, която не била годна за консумация и от животни, предадена на Регионално депо – В. Търново (находящо се в с. Шереметя). Като доказателства за твърденията във връзка с бракуваните материални запаси са представени 20 броя протоколи за бракуване на материални запаси от 2018г. и 2023г. и същият брой Актове за брак от №1 до №20 от 2023г., издадени от управителя на „Екофрукт“ ЕООД; заповеди за провеждане на брак от №1 до №10 на управителя на „Екофрукт“ ЕООД; договор от 05.01.2018г. за реализиране на бракуваните стоки между „Екофрукт“ ЕООД (възложител) и П. П., собственик на животновъдния обект в с.Присово (изпълнител); протокол за приемане на бракувани стоки от 29.06.2018г. и приемо - предавателен протокол от 29.06.2018г. между П. П. и К. К.; доказателства за съхранението на стоката в склад след прекратяването на дейността на дружеството и до момента на бракуването им; договор за сътрудничество и съвместна дейност от 01.01.2017 г. между „Екофрукт“ ЕООД и „Биофрукт” ЕООД; пътни листи за транспорт по маршрут В. Търново – с. Шеремята – В. Търново; кантарни бележки за предаване на сметището в с. Шереметя.

Според писмените обяснения на представляващия „Биофрукт” ЕООД става ясно, че транспортът на бракуваните стоки, предоставени от „Екофрукт“ ЕООД се извършва въз основа на сключен договор за сътрудничество и съвместна дейност от 01.01.2017 г. Посочва се, че бракуваните стоки били транспортирани от склада на „Екофрукт“ ЕООД в гр. В. Търново до животновъдния обект в с. Присово с товарен автомобил на „Биофрукт” ЕООД, като предаването на стоките било удостоверено с приемо-предавателен протокол. При насрещната проверка на това дружество са представени освен споменатите вече приемо-предавателни протоколи, протоколи за бракуване на материални запаси от 2018г. и 2023г., договори, така и протокол за транспортиране на стоки от 29.08.2018г.; 8 броя заповеди за извършване на транспорт за собствена сметка на плодове и зеленчуци, собственост на „Екофрукт“ ЕООД (от 05.01.2018г., 08.02.2018г., 02.03.2018г., 03.04.2018г., 30.04.2018г., 04.05.2018г., 08.06.2018г., 29.06.2018г.) и лиценз №10686 за превоз на товари; удостоверение от 05.08.2011г. на К. К. за професионална компетентност за превоз на товари, голям талон на МПС с рег. №[рег. номер]; пътна книжка за първо тримесечие на 2018г.

Във връзка с направеното от ответника пред настоящата инстанция оспорване по реда на чл. 193 от ГПК във вр. § 2 от ДР на ДОПК на автентичността на положения подпис от името на К.К. в съставените общо 20 броя протоколи за бракуване на материални запаси от дати 05.01.2018., 08.02.2018г., 02.03.2018г., 02.03.2018г.,03.04.2018г., 30.04.2018г., 04.05.2018г.,08.06.2018г.,29.06.2018г.,31.03.2023г.,30.04.2023г.,31.05.2023г.,

30.06.2023г.,31.07.2023г.,31.08.2023г.,30.09.2023г.,31.10.2023г.,30.11.2023г.,

31.12.2023г., и на положеният подпис от името на П. П. в приемо-предавателния протокол от 29.06.2018г. и договора за реализиране на бракувани плодове и зеленчуци, негодни за предлагане в търговските мрежи от 05.01.2018г., съдът намира, че от страна на ревизираното дружество успешно беше доказана тяхната автентичност с ангажирането на гласни доказателствени средства чрез разпита на св. К., който потвърди, че положеният подпис във всички изброени по – горе частни документи (протоколи за бракуване на материални запаси) е негов. Чрез разпита на този свидетел и на св. П. П. се доказа и автентичността на протокола за предадени, съответно приети, плодове и зеленчуци, от 29.06.2018г., и автентичността на сключения договор от 05.01.2018г. за реализиране на бракуваните стоки /въпреки че подписите в този документ не бяха оспорени от ответника/, който потвърди, че положенията подпис в тези документи за „приел“, съответно „за изпълнител“ е негов.

Независимо че по отношение на оспорените от ответника общо 20 броя Актове за брак от №1 до №20 за бракуване различни стоки, притежавани от „Екофрукт“ ЕООД, издадени на различни дати през 2023г., от жалбоподателя не бяха ангажирани доказателства относно подписалото ги лице, съдът намира, че след като при ревизията същите са представени именно от „Екофрукт“ ЕООД и според отразеното в тях са подписани от управителя Д. К., като единствен член на комисията, то авторството е успешно доказано, а оспорването им неуспешно. Същото се отнася и за авторство на представените 20 броя протоколи за бракуване на материални запаси от 2018г. и 2023г. относно положения подпис от името на Д. К..

При липса на оспорване на автентичността на подписите, положени върху протокола за транспортиране на стоки от 29.06.2018г., протокола за бракуване на стоки от 29.06.2018г., приемо – предавателния протокол от 29.06.2018г. и двата договора от 01.01.2017г. и 05.01.2018г., съдът приема, че направеното в тези документи изявления принадлежат на подписалите ги лица. Същите са оспорени от ответника само досежно достоверността на дата и съдържание, за което не се открива производство по реда на чл. 193 от ГПК .

Всички въпросни документи са частни такива и се ползват единствено с формална доказателствена сила, т.е до доказване на противно се счита, че изявленията, съдържащи се в тях, са направени от лицата, които са ги подписали и същите обвързват съда само с авторството им. Същите не се ползват с обвързваща за съда материална доказателствена сила по отношение на достоверността на датата и верността на съдържанието, които се преценяват от съда съвкупност с всички останали доказателства по делото. В случая, наличните по делото доказателства не опровергават констатациите на приходния и на решаващия орган за реализиране на стоката и получаване на приходи от това, прикрито чрез бракуването й.

В действащата нормативна уредба липсва легална дефиниция на понятието брак на материални запаси, респективно - бракуване на такива. По същество този процес се реализира в хипотезата, когато материалните запаси не могат да се използват по първоначалното си предназначение и да носят икономическа изгода. Приема се обаче, че бракуването е процес, при който се изваждат от употреба и се отписват от баланса на предприятието активи, които се обявяват за негодни, тъй като не могат да се използват по предназначението, за което са създадени и да носят икономическа изгода. Доколкото материалните запаси (материали, стоки) са краткотрайни материални активи, посоченото определение за брак се отнася и за тях. Бракуването на материални запаси се подчинява на определена процедура, спазването на която показва пред приходните органи, че действително е извършено бракуване, а не се прави опит да се намалят липсите или както е в случая да се прикрие неотчетена продажба.

В хода на ревизионното производство от „Екофрукт“ ЕООД е представен договор от 05.01.2018г. за реализиране на бракувани плодове и зеленчуци между „Екофрукт“ ЕООД, в качеството му на възложител, и П. П., собственик на животновъден обект с № 50330033, в с.Присово, в качеството му на изпълнител, според който възложителят предоставя безвъзмездно, а изпълнителят се задължава да приеме плодове и зеленчуци в безопасна за консумация форма за изхранване на животните в животновъдната ферма и тяхното физическо унищожаване (чл.2 и чл. 3 от договора). Съдът намира, че този договор е с недостоверна дата и е изготвен единствено за целите на производството. В самия договор е отбелязано, че е сключен на 05.01.2018г., която дата не може да се приеме за достоверна, тъй като в предметното му съдържание (чл.1) е записано, че на животновъда ще се предоставят плодове и зеленчуци с лош търговски външен вид, негодни за продажба в търговската мрежа, като изрично там са изброени по дати цитираните осем броя протоколи за бракуване на материални запаси. При положение, че за дата на подписване на договора е посочена 05.01.2018г., не би следвало в съдържанието му да се цитират документи с дата, следваща неговото съставяне, още повече, че тези документи са такива, с които страната по договора и настоящ жалбоподател се домогва да докаже действително бракуване на плодовете и зеленчуците. Това е достатъчно да обоснове извод, че посочената дата на съставяне/подписване на договора не е действителната такава. Следва да се има предвид и че приходната администрация се явява трето лице и в това отношение датата на сключване на договорите се определя по реда на чл. 181, ал. 1 от ГПК вр. §2 от ДР на ДОПК. В делото не се съдържат доказателства за настъпване на някое от сочените в тази разпоредба обстоятелства, поради което за ответника по жалбата достоверна дата на въпросния договор, е датата, на която той е бил представен за пръв път пред органите по приходите. В съдебно заседание св. П. П. не успя да даде логично обяснение относно тези несъответствия в договора, което мотивира съда да не кредитира и останалите показания на лицето, както и документите, съставени в изпълнение на въпросния договор.

На следващо място, жалбоподателят "Екофрукт" ЕООД се стреми да докаже действителното бракуване на плодовете и зеленчуците с първата група протоколи за бракуване на материални запаси (различни видове плодове и зеленчуци) от дати 05.01.2018г., 08.02.2018г., 02.03.2018г. (2 броя), 03.04.2018г., 30.04.2018г., 04.05.2018г., 08.06.2018г., 29.06.2018г. с общо количество 137 025,75 кг и посочена в тях причина за бракуване „влошено качество" и начин на унищожаване „Животновъден обект №50330033“, който е собственост на св. П. П.. Въпреки автентичността на подписите, положени върху документите, съдържанието на тези частни документи е опровергано, предвид съвкупната преценка на събраните доказателствата. Според съда тези протоколи, въз основа на които ревизираното дружество регулярно всеки месец е отчитало разходи за брак, не отговарят на нормативните изисквания на чл.6, ал.3 от Закона за счетоводството (Обн., ДВ, бр. 95 от 8.12.2015 г., в сила от 1.01.2016 г.) за съдържание на първичния счетоводен документ, потвърдено и от заключението на вещото лице по назначената съдебно-счетоводна експертиза. Представените протоколи за бракуване на материални запаси от 2018г. не съдържат необходимата конкретизация на бракуваните стоки. В същите е записано описанието на съответния продукт (плод или зеленчук) за бракуване, отразени са мярка и количество за бракуване, но липсват данни за цена и стойност на всеки един бракуван продукт и общата стойност на всички бракувани стоки, партиди. Тази констатация не се променя и от съставените към тях девет броя Актове за брак от с № 1, 2,3,4,5,6,7,8 и 10, съответно от дати 31.03.2023г., 30.04.2023г., 31.05.2023г., 30.06.2023г., 31.07.2023г., 31.08.2023г., 30.092023г., 31.10.2023г. и 31.12.2023г., издадени от управителя на „Екофрукт“ ЕООД, в които се установява и се потвърждава от вещото лице, че съдържат остойностяване на количествата бракувани стоки по всеки един от деветте протоколи за бракуване на материални запаси от 2018г. по отчетната цена на стоките. Въпреки това, цитираните актове за бракуване не могат да заместят протокола за бракуване на материалните запаси от 2018г. и не могат да бъдат използвани за попълване на липсващите данни в тези протоколи, тъй като от една страна не установяват по безспорен начин нито причината за бракуването на плодовете и зеленчуците и техните партиди, а от друга страна, съставянето им пет години след документираното в предходен момент бракуване на процесните плодове и зеленчуци (от 2018г.), подлага под съмнение достоверността на тази съпътстваща документация. Търговецът следва да разполага с документи, от които да е видна връзката между така съставените протоколи за брак и причините за бракуване на стоките към момента на бракуването, но в случая това условие не е изпълнено. Протоколите за бракуване не могат да бъдат годно доказателствено средство и то при липса на кореспондираща информация.

В същото време следва да се посочи, че по делото са представени Заповеди за провеждане на брак с № 1/31.03.2023г., № 2/30.04.2023г., № 3/31.05.2023г., № 4/30.06.2023г., № 5/31.07.2023г., № 6/31.08.2023г.; № 7/30.09.2023г., № 8/31.10.2023г., № 9/30.11.2023г. и № 10/31.12.2023г., с които е определена комисия в състав Д. К. – управител на ревизираното дружество, и е наредено извършването на инвентаризация на материалните запаси в „Екофрукт“ ЕООД, като инвентаризационния опис и конкретно посочени по номера и дати актове за брак да бъдат счетоводно обработени за отписване на стоките. От жалбоподателя не са представени описи за извършено фактическо преброяване на стоки и установяване на наличностите/количествата плодове и зеленчуци, в т.ч и тези с влошено качество, негодно за предлагане в търговската мрежа. Протоколите за бракуване на материални запаси принципно трябва да бъдат съставени въз основа на съответната заповед за брак на стоки, но в настоящия случай нито един от коментираните протоколи за бракуване на материални запаси от 2018г. няма позоваване нито на някоя от цитираните заповеди за провеждане на брак с № 1, 2,3,4,5,6,7,8 и 10, нито на друг документ, посочен като основание за провеждане на брак. Наличните по делото заповеди за провеждане на брак от 2023г. не могат да бъдат обвързани с бракуваните стоки по протоколите за бракуване на материални запаси от 2018г. при положение, че са съставени във времеви период, последващ самите протоколи за брак. По делото не стават ясни обстоятелствата, наложили бездействие на отговрните лица в "Екофрукт" ЕООД по изготвяне на документацията, въз основа на която се твърди да е извършено бракуване на стоките през 2018г. и тяхното отписване след изтичането на значителен период от време чак през 2023г., а не незабвано след установяване на влошеното им качеството и то при положение, че се касае за стоки с кратък срок на годност. Протоколи за бракуване на материални запаси от 2018г. не трябва да предхождат, а да следват по време на издаване заповедите, въз основа на които е извършено това бракуване на негодни стоки в съответното предприятие, при което съдът намира, че същите са съставени единствено за нуждите на счетоводното отписване на стоката с цел отклонение от данъчното облагане. Ако протоколът беше осчетоводен още през 2018г., трудно би се поддържало, че е съставен за целите на ревизията. Всичко това подлага под съмнение действителното осъществяване на бракуването, а по делото не са представени други документи, удостоверяващи влошеното качеството/трайност на стоките на някоя от предпоставките на чл. 80,ал.2 от ЗДДС.

Не се доказва и че посочените като количества бракувани плодове и зеленчуци действително са унищожени по посочения в протоколите начин. В обясненията на управителя на ревизираното дружество се твърди, че отписаните вследствие на брак плодове и зеленчуци по протоколите от 2018 г. са транспортирани със собствено превозно средство и за сметка на „Биофрукт" ЕООД до животновъдния обект на св. П. в с. Присово, управителят на което дружество потвърждава това обстоятелство в дадените в хода на насрещната му проверка обяснения и в показанията си пред съда, според които лично е транспортирал и предоставял на св. П. непродаваема стока като плодове и зеленчуци поради влошен външен вид в период от около половин година, но тези твърдения не се потвърждават от писмените доказателства по делото. Съществен момент според съда е и установената свързаност между ревизираното дружество и „Биофрукт" ЕООД, тъй като управителят на „Биофрукт" ЕООД – св. К. е предишен управител на „Екофрукт" ЕООД (до 2016г.) и съпруг на едноличния собственик на капитала и сегашен управител на „Екофрукт" ЕООД ((Д. К.), което предпоставя заинтересоваността на свидетеля при снемане на неговите показания Дори и това обстоятелство да се игнорира, по делото липсват доказателства за осъществяван регулярен транспорт до с. Присово през 2018г. В представения в ревизионното производство договор за сътрудничество и съвместна дейност от 01.01.2017 г., сключен между „Екофрукт" ЕООД и „Биофрукт" ЕООД /л. 236 от папка 1 на административната преписка/, се съдържа уговорка за взаимопомощ между страните относно складирането, продажбата и реализацията на различни стоки (плодове, зеленчуци, варива, ядки и т.н.), като според чл. 2 от този договор за всеки конкретен случай се сключва отделен договор между страните, в който се уточняват правата и задълженията на контрагентите. Нито в хода на ревизионното производство, нито в съдебното такова, от жалбоподателя е представен сключен между „Биофрукт" ЕООД и „Екофрукт" ЕООД договор, с който да се възлага на „Биофрукт" ЕООД извършване на транспорт на бракуваните от жалбоподателя материални запаси през 2018г. и извозването им до животновъдния обект в с. Присово, а подобна уговорка не се съдържа и в рамковия договор за сътрудничество от 01.01.2017г. Представените от „Биофрукт“ ЕООД в хода на насрещната проверка заповеди на управителя на това дружество за транспорт от 05.01.2018г., 08.02.2018г., 02.03.2018г., 03.04.2018г., 30.04.2018г., 04.05.2018г., 08.06.2018г., 29.06.2018г. удостоверяват единствено информация за нареждане да бъде извършен превоз по направление В.Търново – с. Присово – В. Търново, но същите не могат да удостоверят самият транспорт на процесните плодове и зеленчуци до с. Присово на посочените дати, а по делото не са представени пътни листи за този маршрут за периода.

По делото не се установява и приемането на бракуваните плодове и зеленчуци от собственика на животновъдния обект в с. Присово. От съдържанието на приложения окончателен приемо-предавателен протокол от 29.06.2018г. между св. П. П. и св.К.К. и протоколът за приемане на бракувани стоки от 29.06.2018г., подписан от св. П. П., не става ясно какъв вид негодна стока е предадена, нито в какво количество. Тези изводи не се опровергават от показанията на св. К., според които е превозил към животновъда за храна на животните в обекта предимно зеленчук, като изброява 2-3 видове, нито от показанията си св. П., според които на животните са предлагани лук, люта чушка, домат, лимони, портокали, но техните показания са твърде общи, не съдържат никаква конкретитка и от тях не може да бъде установено нито датите, на които са предавани плодовете и зеленчуците, нито вида и тяхното конкретно количество. В протокола за приемане на бракувани стоки от 29.06.2018г. количеството получени от св. П. плодове и зеленчуци е отбелязано общо в килограми (137 025,75кг), същите не са индивидуализирани по вид, и няма как да бъдат обвързани с представените осем броя протоколи за бракуване на материални запаси от 2018г. при липса на каквато и да е индивидуализация в тях. Същото се отнася и до окончателния приемо-предавателен протокол от 29.06.2018г., в който липсва всякаква конкретика за вид, количество и мярка на предадени и получени плодове и зеленчуци. Според двамата свидетели предаването на плодовете и зеленчуците не е извършвано наведнъж, а периодично, което не се потвърждава от представените по делото писмени доказателства (приемо-предавателния протокол и протоколът за приемане на бракувани стоки от 29.06.2018г.), в които не са означени датите, на които са предавани стоките на собственика на животновъдния обект в с. Присово, а в окончателния протокол дори липсва и тяхното количество. Не без значение е и обстоятелството, че част от бракуваните през 2018 г. плодове и зеленчуци са лимони, портокали, джинджифил, киви, чесън, люти чушки и т.н, равняващи се на тонове като количествено отражение, които според съда не са присъща храна за отглежданите от св. П. животни в обекта в с. Присово, които съгласно представената от БАБХ справка за животни в обекта от дата 01.01.2018г./п.1,л.70/ са говеда, овце, кози и крави.

Горното мотивира съда да приеме, че от събраните по делото доказателства не се установява фактическото извършване на бракуване на стоките (плодове и зеленчуци) по протоколите за бракуване на материални запаси от 05.01.2018г., 08.02.2018г., 02.03.2018г., 03.04.2018г., 30.04.2018г., 04.05.2018г., 08.06.2018г. и 29.06.2018г. за 137 025,75 кг, на основанието, посочено в тях, и може да се направи извод, че същите са предмет на последваща продажба, без да е отчетен приходът от нея.

По аналогични на горните съображения бракуването не може да бъде установено и по отношение на останалата част от стоката, описана във втората група протоколи за бракуване на материални запаси от дати 31.03.2023г.,30.04.2023г.,31.05.2023г.,30.06.2023г.,31.07.2023г.,31.08.2023г.,30.9.2023г.,31.10.2023г.,30.11.2023г. и 31.12.2023г. Според тези протоколи предмет на бракуване са варива, брашно, сол, сливи, грах, отново джинджифил, туршии, ядки, олио, подправки/чайове/нишесте, царевица и други хранителни продукт. Видно от представените по делото протоколи за брак, в тях се посочва бракуването на стоки по артикули и количество /брой и кг/ и причина за бракуване „изтекъл срок на годност", но липсва тяхното стойностно отражение и съгласно ССчЕ не отговарят на изискванията за минимално съдържание за първични счетоводни документи по смисъла на ЗСч. Вещото лице посочва, че към всеки един от цитираните протоколи за бракуване на материални запаси от 2023г. е изготвен акт за брак от дати 31.03.2023г.,30.04.2023г.,31.05.2023г.,30.06.2023г.,31.07.2023г.,30.09.2023г., 31.10.2023г. и 30.11.2023г., съставен от назначената със съответната заповед комисия в състав Д. К., в които актове вече освен наименованието на артикула и неговото количество, са вписани и данните за единична цена и обща стойност, но липсват причините за бракуване на стоките. В хода на ревизията от задълженото лице е бил представен и още един акт за брак от дата 30.11.2023г. (с №9), но с различна стойност от този със същата дата, но към него липсва съответният протокол за бракуване на материалния запаси, какъвто не е установен и при ССчЕ, въпреки че и въз основа на него бракуваните стоки са отписани по счетоводни данни.

Освен горното е необходимо протоколът за бракуване на стоки да бъде съпътстван с документи, удостоверяващи основанието за брак. Пример за такъв документ е фирменият стандарт, наред с който търговецът следва да разполага и с документи, от които да е видна връзката между така съставените протоколи за брак и причините за бракуване на стоките. В случая, не се доказва, че бракуваните стоки са с изтекъл срок на годност, тъй като не е представена документация, от която да е видна партидата, дата на производство и срокът на годност на закупената и впоследствие бракувана стока. Подобна информация относно каква е годността/трайността на бракуваните стоки не се съдържа нито в тези протоколи за бракуване на материални запаси от 2023г., нито в съставените към тях актове за брак от 2023г. Ревизираното дружество не доказва връзката между определена партида стоки и бракуваното количество различни видове хранителни продукти, което да е в резултат на изтичане на срока им на годност, нито какви са допустимите норми на брак за всяка партида или стоково – материален запас за съответния вид дейност. Липсата на представени по делото относими доказателства води до и невъзможността да бъде установена действителната необходимост от бракуване на стоките поради тяхното разваляне или изтичане на срока годност.

Съгласно отразеното в протоколите за бракуване на материални активи, тази част от негодната за консумация стока (с изтекъл срок на годност) е унищожена чрез компостиране, като според писмените обяснения от управителя на „Екофрукт" ЕООД и тези на управителя на „Биофрукт“ ЕООД, дадени в хода извършената му насрещна проверка, същите са извозени с транспорт на „Биофрукт“ ЕООД до регионалното депо за отпадъци - гр. Велико Търново, находящо се в с. Шереметя, което обстоятелство не се подкрепя от събраните по делото писмени доказателства. В отговор на изпратено ИПДСПОТЛ от 05.08.2024г. от ДЗЗД „Регионално депо“ - Велико Търново е представен договор от 18.05.2022г. за предоставяне на услугата по компостиране на биоразградим отпадък с код 20 02 01 на посочена там цена и за срок от две години, който договор е със страни Община Велико Търново и „Биофрукт“ ЕООД /п.1,л.254), а по делото липсва сключен договор между „Екофрукт" ЕООД и Община Велико Търново за приемане на отпадъци за компостиране за релевантния период. По делото няма данни и за конкретни уговорки между „Екофрукт“ ЕООД и „Биофрукт“ ЕООД относно съвместна дейност за депониране на бракуваните негодни за консумация хранителни продукти и тези обстоятелства не могат да се установят в сключения между двете дружества договор за съвместна дейност и сътрудничество от 2017г., в който не съдържа клаузи за транспортиране на отпадъците. Представените от ревизираното дружество кантарни бележки от различни дати в периода м.08 –м.12.2023г., са едностранно подписани и установяват претегляне на „зелени отпадъци за компостиране" на посочената в тях дата, но по никакъв начин от тях не може да се установи съответствие с описаните в протоколите за бракуване от 2023г. хранителни продукти. Освен това, съгласно отразеното в тези документи предадените отпадъци са собственост на „Биофрукт" ЕООД, а по делото не са представени доказателства, от които да се установи, че са идентични с описаните хранителни продукти в протоколите за бракуване от 2023г., собственост на „Екофрукт" ЕООД, нито че са били предадени на „Биофрукт" ЕООД с цел тяхното предаване на сметището за компост. В представените от депото справка за периода 22.08.2023г. - 28.12.2023г. също се установява, че предадените отпадъци са от бита и са собственост на „Биофрукт" ЕООД, а количествата са минимални и не кореспондират по никакъв начин с тоновете хранителни продукти по протоколите за брак.

В допълнение следва да се посочи, действително се установява от съдържащите се в ревизионната преписка писмени доказателства, че „Екофрукт" има складове за съхранение на стоки в гр. Велико Търново, както и че същите са предоставени за ползване на „Биофрукт" ЕООД по силата на договор за наем от 2016г. От приложените към преписката договор за сътрудничество и съвместна дейност от 01.01.2017 г., сключен между „Екофрукт" ЕООД и „Биофрукт" ЕООД, и приложените два броя приемо-предавателни протоколи с №1 и 2 от дата 31.12.2017г., с които „Екофрукт" ЕООД предава на „Биофрукт" ЕООД стока на отговорно пазене и съхранение, не се доказва, че предадените за съхранение плодове, зеленчуци и различни видове хранителни стоки един последващ момент са станали негодни за консумация поради влошено качество и изтекъл срок на трайност, а в последствие и че именно същите с посоченото там количество са били унищожени или предадени за компостиране. Не се установява пълно съответствие между предадените за съхранение на „Биофрукт“ ЕООД стоки по приемо – предавателните протоколи от дата 31.12.2017г., с тези по протоколите за бракуване на материални активи от 2018г. и 2023г. и актовете за брак от 2023г., като в някои случаи е налице значително разминаване между количеството предадените за съхранение стоки и това, посочено в протоколите за бракуване на материални запаси от 2018г. и 2023г. Така, например, според данните от двата приемо-предавателни протокола от 31.12.2017г., приетото към тази дата за съхранение в склада количество киви е общо 2082 кг., а според протоколите бракуваното като количество е 2448 кг.; джинджифилът по приемо-предавателният протокол за съхранение е 361,90 кг, а според протоколите за бракуване е 461,90 кг и др., т.е налице е значително разминаване и отново подлага под съмнение бракуването на материални запаси.

Неоснователни са оплакванията на жалбоподателя за данъчния период, в който са начислени задълженията за ДДС и корпоративен данък. Установено е от вещото лице по извършената ССчЕ, че в началото на периода 2017г. наличната стока е на обща стойност от 81 007,68 лв. и впоследствие са заприходени стоки общи за 262 584,04лв., изписаните стоки са общо 210 913,83 лв. и наличността към 31.12.2017г. по счетоводни данни е на обща стойност 132 677,89 лв. Констатирано е, че през 2018г. няма заприходени и изписани стоки, при което към 31.12.2018г. остатъкът е общо 132 677,89 лв., каквато е и началната стойност на наличната стока към 01.01.2023г. През 2023г. няма заприходени стоки, а изписаните стоки са общо на стойност 124 959,21 лв., която включва бракуваните стоки във всички представени протоколи, възлизащи на 124 959,00 лв. и след това записване според експерта към 31.12.2023 г. сметка 304 "Стоки" е с остатък - наличност общо в размер на 7718,68 лв. Видно от представените справки за наличности на материални запаси за м. декември 2023г. /п.2,л.13/, за налична стока на „Екофрукт“ ЕООД в Склад 1 са записани различни видове плодове и зеленчуци (авокадо, помело, патладжан, нар, зелен боб, спанак и т.н) и при положение, че не са налични счетоводни записвания за отчетени приходи от продажби, заприходени и изписани стоки чак до 2023г., когато са отписани бракуваните стоки, следва логичният извод, че тези стоки са от придобитите през 2017г., каквито за последно са били заприходени в счетоводството на жалбоподателя. При това положение и при отчитане на факта, че всички тези хранителни стоки по справката са с кратък срок на трайност, съдът намира, че не може да се приеме, че са били фактически налични към декември 2023 г., като в подкрепа на този извод е Протокол № 0018269/19.05.2020 г. за инвентаризация на налични стоки в търговски обект, стопанисван от „Биофрукт" ЕООД и твърденията на управителя на това дружество, че в обекта не се съхраняват чужди активи. С оглед на това, правилно е прието при ревизията, че цялата налична стока от 132 677,89 лв. е била продадена от търговеца през м. 12.2018 г. /което е най-благоприятно за жалбоподателя/, включваща и стойността на бракуваните стоки по протоколите от 2018г. и 2023г., без да бъдат отчетени приходи, поради което е определена данъчна основа за облагане на тези продажби с ДДС по реда на чл. 122 от ДОПК. За същите безспорно е установено, че лицето е ползвало пълен данъчен кредит по ЗДДС. Възражения против възприетия от органите по приходите подход за определяне на търговската надценка на изписаните стоки не са заявени нито в ревизионното производство, нито при съдебното обжалване на РА. Отделно от това, не са предоставени други данни по отношение на надценката при положение, че в негова тежест е да опровергае възприетия от проверяващите подход.

Предвид изложеното правилно са определени и допълнителните задължения на жалбоподателя по ЗКПО.

Предвид изложеното, настоящият съдебен състав на АСВТ приема, че обжалваният ревизионен акт е издаден от компетентни органи и в съответната форма, като са спазени процесуалните и материалноправните разпоредби по издаването му, и същият не страда от пороци обуславящи неговата отмяна. Жалбата е неоснователна и следва да бъде отхвърлена.

При този изход на делото на Национална агенция за приходите – гр. София, на основание чл. 161, ал. 1 от ДОПК следва да се заплатят разноски, представляващи юрисконсултско възнаграждение, поискано в последното съдебно заседание, в размер на 5 643,48 лв. съгласно защитения материален интерес и чл. 7, ал. 2, т. 4 вр. чл.8, ал. 1 от Наредба № 1 от 09.07.2004 г. за възнаграждения за адвокатска работа (Загл. изм. – ДВ, бр. 14 от 2025 г.).

 

По изложените съображения и на основание чл. 160 от ДОПК, съдът

 

 

Р Е Ш И :

 

 

 

ОТХВЪРЛЯ жалбата на „ЕКОФРУКТ“ ЕООД, с ЕИК *********, със седалище и адрес на управление гр. Велико Търново, ул. „Магистрална“ №9, склад №17, представлявано от управителя Д. Й. К., против РА № Р-04000424000015-091-001/25.10.2024г. на органи по приходите при ТД на НАП – Велико Търново, потвърден с Решение № 10/24.01.2025 г. на директора на дирекция „Обжалване и данъчно – осигурителна практика” гр. Велико Търново при ЦУ на НАП, с който са определени допълнителни задължения за ДДС за данъчен период месец декември 2018г. в размер на 34 745,68 лева и лихва в размер на 22 253,21 лв., както и корпоративен данък за периода от 01.01.2018г. до 31.12.2018г. в размер на 3 346,84 лева и е начислена лихва за забава в размер на 2 072,86 лв.

ОСЪЖДА „ЕКОФРУКТ“ ЕООД, с ЕИК *********, със седалище и адрес на управление гр. Велико Търново, ул. „Магистрална“ №9, склад №17, представлявано от управителя Д. Й. К., да заплати на Национална агенция за приходите – гр. София разноски по делото в размер на 5 643,48 лева (пет хиляди шестстотин четиридесет и три лева и четиридесет и осем стотинки).

 

Решението подлежи на обжалване пред Върховен административен съд на Република България в 14-дневен срок от съобщаването му на страните.

 

 

Решението да се съобщи на страните чрез изпращане на преписи от него по реда на чл. 137 от АПК.