Р Е Ш Е Н И Е
№ 1992/5.11.2020г..
Град Пловдив, 05.11.2020 година
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД ПЛОВДИВ, І
отделение, ІV състав, в публично съдебно заседание на тридесети септември две
хиляди и двадесета година, в състав:
Административен съдия: Анелия Харитева
при секретар
Севдалина Дункова, като разгледа докладваното от съдията административно дело № 1021 по
описа на съда за 2020 година, за да се произнесе, взе предвид
следното:
Производството е по реда на чл.156 и сл. от ДОПК.
Образувано е по жалба на И.С.Ш. *** против ревизионен
акт № Р-16001619000303-091-001 от 23.12.2019 г., издаден от П.Д. С., началник
на сектор в ТД Пловдив на НАП, възложил ревизията, и А.Н.Б., главен инспектор
по приходите в ТД Пловдив на НАП, ръководител на ревизията, потвърден с решение
№ 117 от 10.03.2020 г. на директора на Дирекция „Обжалване и
данъчно-осигурителна практика“ Пловдив при ЦУ на НАП, с който на И.С.Ш. са
определени задължения за данък върху годишната данъчна основа по чл.17 ЗДДФЛ: за
2014 г. – 10 532,47 лева и 4 961,16 лева лихви, за 2015 г. – 21 569,79 лева
и 7 969,86 лева лихви, за 2016 г. – 839,80 лева и 225,36 лева лихви, за 2017 г.
– 8 285,33 лв. и 1 385,60 лева лихви; задължения за осигурителни вноски за ДОО:
за 2014 г. – 3 041,28 лева и 1 432,55 лева лихви, за 2015 г. – 4 270,93 лева
и 1 578,07 лева лихви, за 2017 г. – 4 442,64 лв. и 742,97 лева лихви; вноски за
ЗО: за 2014 г. – 1 900,80 лева и 895,34
лева лихви, за 2015 г. – 2 092,80 лева и 773,27 лева лихви, за 2017 г. – 2 054,40
лева и 343,57 лева лихви; вноски за ДЗПО-УПФ: за 2014 г. – 1 188 лева и 559,59 лева
лихви, за 2015 г. – 1 310,10 лева и 484,03 лева лихви и за 2017 г. – 1 284 лева
и 214,73 лева лихви.
В жалбата се твърди, че ревизионният акт е неправилен
и необоснован, не е съобразен с представените и събрани доказателства. Твърди
се, че неправилно от приходните органи не са признати получените суми от заеми,
записи на заповед, както и сумите, получени като наследство. Оспорва се
приетото в ревизионния акт начално салдо към 01.01.2013 г., защото са
представени достатъчно доказателства, че жалбоподателят е разполагал с парични
средства. Възразява се, че от приходните органи не е направен анализ на
паричните потоци в годините преди ревизирания период. Установените превишения
на разходите над приходите са некоректни, тъй като не е направен анализ за
произхода на паричните средства, постъпвали по банковите сметки, като се
твърди, че с ревизионния акт се облагат повторно суми, които са декларирани от
жалбоподателя. Иска се отмяна на ревизионния акт и присъждане на съдебните
разноски. Допълнителни съображения по съществото на спора са изложени в
представените на 12.10.2020 г. писмени бележки.
Ответникът чрез процесуалния си представител оспорва
жалбата и моли тя да бъде отхвърлена по аргументи, изложени в представената на 08.10.2020
г. писмена защита. Претендира
юрисконсултско възнаграждение.
Съдът намира, че жалбата е подадена от активно
легитимирано лице, адресат на оспорения ревизионен акт, чиито права неблагоприятно
са засегнати от ревизионния акт с оглед определените допълнителни публични
задължения на жалбоподателя, след проведено задължително обжалване по
административен ред и в законоустановения по чл.156, ал.1 ДОПК срок, поради
което е допустима. Разгледана по същество, обаче, жалбата е неоснователна
поради следните съображения:
Ревизионното производство е започнало въз основа на
заповед за възлагане на ревизия № Р-16001619000303-020-001 от 14.01.2019 г.
(л.1398), изменена със заповеди за изменение на заповед за възлагане на ревизия
№ Р-16001619000303-020-002 от 30.07.2019 г. (л.1379) и № Р-16001619000303-020-003
от 29.08.2019 г. (л.1376), и обхваща установяване на задължения за данък върху годишната
данъчна основа по чл.17 ЗДДФЛ, за ДОО, за ЗО и за УПФ за самоосигуряващи се
лица, за периода 01.01.2013 г. – 31.12.2017 г. Въз основа на установените факти
и на събраните доказателства е съставен ревизионен доклад №
Р-16001619000303-092-001 от 11.10.2019 г., който е дал основание за издаване на
ревизионен
акт № Р-16001619000303-091-001 от 23.12.2019 г. – предмет на настоящото съдебно
производство.
Извършените процесуални действия и събраните
доказателства са допустими по ДОПК и са осъществени по реда, предвиден в
кодекса. Спазени са основните принципи на ДОПК. Ревизионният доклад и
ревизионният акт са издадени в сроковете по чл.117, ал.1 и чл.119, ал.2 ДОПК и
от компетентните органи по смисъла на чл.118, ал.2 ДОПК. Всички заповеди и
актове са надлежно подписани с валидни електронни подписи, положени в съответствие
със Закона за електронния документ и електронния подпис към момента на
подписването на електронния документ (сертификати и СD). Изложеното налага извод, че в
хода на ревизионното производство не са допуснати съществени нарушения на
административнопроизводствените правила, които да обосновават
незаконосъобразност на оспорения ревизионен акт само на това основание.
При ревизията е установено, че И.Ш. е данъчно задължено
лице по смисъла на чл.3, т.1 и чл.6 ЗДДФЛ за доходите, получени през ревизирания
период; че жалбоподателят има участия в търговските дружества „Меритранс – 2002“ ООД (управляващ), „Детелина – дрита“ ЕООД (управляващ и едноличен собственик), „Детелина
– дрита“ ЕООД – клон София (член на колективен орган
на управление и представляващ), „Вселена холидей“ ООД
(управляващ, съдружник и представляващ), „Детелина дрима“
ЕООД (управляващ, едноличен собственик и представляващ) и „Старс
френдс“ ООД (съдружник); че е неженен, с едно дете.
Установено е, че по сметки в „ПроКредитбанк“
ЕАД и в „Райфайзенбанк България“ ЕАД жалбоподателят е получил суми от Т. Н. А.
(450 лева и 270 лева), Т.Н. Д. (950 лева), И.И.П.(2
000 лева), Г.И. П. (400 лева, 185 лева и 3 330 лева), М.К.В.(1 600 лева);
M.KARASTEFOUDI KAI SIA OE (584,70 лева); ZU WAYS LTD SPOLSKA KOMANDYTOWA (2
923,50 лева), Г. С.С. (4000 лева) и други. Жалбоподателят не е представил изисканите документи и
обяснения, за да докаже, че сумите са декларирани с подадените годишни данъчни
декларации. Поради факта, че не е установен характерът на получените суми, е
прието от ревизиращия екип, че те са доход и е налице хипотезата на чл.122, ал.1,
т.2 ДОПК – данни за укрити приходи.
В хода на ревизията е констатирано, че през
ревизираните периоди жалбоподателят е подавал годишни данъчни декларации по чл.50 ЗДДФЛ с попълнени справки за непогасените към края на периода остатъци от
получени/предоставени парични заеми за 2013 г., 2015 г., 2016 г. и 2017 г.,
както и получени доходи от наем или от друго възмездно предоставяне за ползване
на права или имущество за 2014 г., 2015 г., 2016 г. и 2017 г., доходи от
трудови правоотношения за 2016 г. и 2017 г. и доходи от прехвърляне на права
или имущество за 2016 г. и 2017 г.
Установено е също, че през 2014 г., 2015 г. и 2017 г. И.Ш.
е сключвал договори за заем, правил е дарения, захранвал е сметките на „Детелина
– дрита“ ЕООД, внасял е парични средства в касата на
„Меритранс – 2002“ ЕООД, направил е разходи за
екскурзии в чужбина и е внасял парични средства по банкови сметки в значителни
размери. Въз основа
на анализ на представените доказателства е формиран извод, че липсват доказателства
за произхода на тези средства, те не са декларирани като доходи и за тях не са
внесени данъци. На основание чл.122, ал.2, във връзка с чл.123, ал.1 ДОПК е
прието, че средствата представляват доходи с неустановен произход или доходи от
други източници и подлежат на облагане по ЗДДФЛ.
Въз основа на тези констатации органите по приходите
са приели, че са налице обстоятелства по чл.122, ал.1, т.2 и 7 ДОПК, поради
което основата за облагане с данък върху доходите и осигурителния доход за
установяване на задълженията за ЗОВ за периода 01.01.2013 г. – 31.12.2017 г. са
определени по реда на чл.122-124 ДОПК.
В хода на ревизионното производство са представени
писмени обяснения от Ш. и е заявено, че приблизителният размер на притежаваните
от него парични средства към 31.12.2012 г. е между 450 000 и 480 000 лева, салдото
е формирано от парични постъпления за периода 2007 г. – 2012 г. в размер около
860 000 лева и приблизителен размер на направените разходи около 390 000 лева (л.616).
Представени са банкови извлечения, нотариални актове за покупко-продажба на
недвижими имоти, записи на заповед, договори за заем, анекси, разписки, договор
за покупко-продажба на дружествени дялове, декларации, подробно описани в
ревизионния доклад. За основанието, на
което сумите са постъпвали по сметките му, ревизираното лице не е представило
доказателства и писмени обяснения, както и за декларирането им в подадените годишни
данъчни декларации.
С оглед изследване на имущественото и финансово
състояние на Ш. органите по приходите са събрани данни, сведения, носители на
информация, справки, документи и писмени обяснения от трети лица – EVN, ВиК, мобилни оператори, МВР Кърджали, Агенцията по
вписвания, община Пловдив и банки, извършени са и насрещни проверки на лицата, дали
пари по запис на заповед. Някои от лицата са потвърдили сключването на договорите
за заем и подписването на записите на заповед, но Красимир Г. е заявил, че не е
предоставял заем в размер на 80 000 лева на И.Ш., а други лица не са намерени
на адресите им и те не са представили документи и писмени обяснения. Така при извършената
насрещна проверка на "Агромакс 0001" ООД
във връзка с предоставен заем от 50 000 лева, макар искането за представяне на
документи и писмени обяснения да е получено лично от собственика, в указания
срок не са представени такива.
С протоколи № 1457531 от 09.07.2019 г. (л.371) и № 1457529
от 24.06.2019 г. (л.392) са приобщени справки от информационния масив на НАП за
лицата, от които са получени парични преводи, както и данни за лицата,
предоставили заеми –Т.К.У., С.А.К., А.А. П., П.П.К., В.Л.У., И.Г.П. и Й. Г. Я..
По отношение на представените записи на заповед е
прието, че записът на заповед се издава в един екземпляр, който остава в кредитора,
т.е., съхранява се от този, в чиято полза е издаден, и след като И.Ш. твърди,
че длъжниците са му платили сумите, не става ясно защо
разполага с екземпляр от записите на заповед. Не е доказан според органите по
приходите също фактът на финансова възможност на лицата да предоставят
посочените в записите на заповед суми, както и няма доказателства, че дори Ш.
да е получил сумите по описаните в ревизионния доклад записи на заповеди, ги е
съхранил и е разполагал с тях на 01.01.2013 г.
С цел събиране на информация за предоставени и
възстановени от/на И.Ш. парични средства в/от касата на дружествата, в които
има участие – „Меритранс – 2002" ЕООД, „Вселена холидей" ООД и „Детелина дрима"
ЕООД, както и за получени доходи от тези дружества, е поискана информация за
периода от 01.01.2013 г. до 31.12.2017 г., като представените документи и
писмени обяснения са подробно описани в ревизионния доклад.
Във връзка с декларирани получени доходи от наем от „Фактор
42” ЕООД е получен отговор от 26.02.2019 г., че дружеството е изплащало наем на
И.Ш. за периода от м.07.2014 г. до м.12.2014 г., за 2015 г., 2016 г. и 2017 г.,
като до м.06.2014
г. наемът е плащан на Н.Ш..
При извършената насрещна проверка на „Детелина – дрита" ЕООД (протокол от 27.12.2018 г.) са представени
протоколи за предоставени парични средства в брой и по банков път на
дружеството от И.Ш. в качеството на едноличен собственик на капитала на
основание чл.134, ал.1 ТЗ поради временна необходимост, както и протоколи за
възстановяване на средствата, подробно описани в ревизионния доклад. Според
приходните органи дружеството не е представило документи, доказващи плащането на сумите 92 359,56 лева по протокол от
10.02.2014 г., 152 772,05 лева по протокол от 10.04.2017 г. и 6 932,73 лева по
протокол от 09.08.2017 г. На база на събраните документи и писмени обяснения е
направен извод, че И.Ш. не представя доказателства за произхода на средствата,
осчетоводени по сметка 493 Разчети със собственика, и доказателства, че е
разполагал с тези суми към 01.01.2013 г.
В хода на ревизията е констатирано също, че през 2016
г. ревизираното лице е декларирало доходи от прехвърляне на права – продажба на
дружествени дялове в размер на 250 000 лева., като разлика между продажната
цена в размер на 300 000 лева и цената на придобиване в размер на 50 000 лева, но
установеният от ревизията облагаем доход от този източник е 258 398,06 лева,
защото това е сумата, получена по банков път въз основа на сключения договор за
продажба на дружествени дялове на 25.05.2016 г. и анекс от 25.07.2016 г.
След анализ на получените отговори от третите лица и
от други контролни органи и на присъединените документи от досието на
ревизираното лице ревизиращият екип е
направил извод, че след пресмятане на разликата между твърдените от Ш.
постъпленията в размер на 860 000 лв. и 428 512,10 лв., които е предоставил на
основание чл.134, ал.1 ТЗ на „Детелина – дрита“ ЕООД,
след приспадане на разходите за периода 2007-2012 г. от около 390 000 лв. и на сумата
от 80 000 лв., за която Красимир Г. твърди, че не е предоставял в заем, то към
01.01.2013 г. Ш. не е разполагал с налични парични средства, поради което за
начално салдо към 01.01.2013 г. е приета сумата в размер на 5000 лева.
На основание чл.122, ал.2 ДОПК е определена основата
за облагане поради наличие на обстоятелство по чл.122, ал.1, т.7 ДОПК.
За 2013 г. не е
установено превишение на разходите над приходите, а наличните парични средства
в края на периода са в размер на
21 111 лв.
Сумата от 21 111,03 лв. е приета като начално салдо за
2014 г. и като са взети предвид установените в хода на ревизията приходи и
разходи, е установено превишение на разходите над приходите в размер на 112
931,48 лева, определена е нова данъчна основа, и след приспадане на
задължителните осигурителни вноски е определен дължим ДДФЛ върху годишната
данъчна основа от всички източници на доходи за 2014 г. – 10 640,47 лева (108
лева внесен данък + 10 532,47 лева).
С оглед констатациите за 2014 г. е прието нулево
начално салдо за 2015 г. и като са взети предвид установените в хода на
ревизията приходи и разходи, е установено превишение на разходите над приходите
в размер на 224 838,04 лева, определена е нова данъчна основа и след приспадане
на задължителните осигурителни вноски е определен дължим ДДФЛ върху годишната
данъчна основа от всички източници на доходи за 2015 г. – 21 569,78 лв.
С оглед констатациите за 2015 г. е прието нулево
начално салдо за 2016 г., като след съпоставка на приходите и разходите е установено
превишение на приходите над разходите с 41 541,39 лв., която сума е приета
като начално салдо за 2016 г.
При съпоставка на приходите и разходите е установено
превишение на приходите в размер на 41 541,39 лв., която сума е взета за
начално салдо за 2017 г. За 2017 г. ревизиращите са установили превишение на
разходите над приходите в размер на 90 902,89 лева, определена е нова
данъчна основа, и след приспадане на задължителните осигурителни вноски е
определен дължим ДДФЛ върху годишната данъчна основа от всички източници на
доходи за 2017 г. в размер на 8 285,33 лв.
Не е призната като приход сума в размер над 90 000 лв.
от продажба на жито във връзка със сключен на 02.12.2016 г. между И.Ш. като наемодател
и Д.А.Д. като наемател договор за наем на земеделска земя, тъй като от Ш. не са
представени документи за продажбата на зърно.
На основание чл.124, ал.1 ДОПК на жалбоподателя е
връчено уведомление, че основата за облагане с данък по чл.17 ЗОДФЛ за периода
01.01.2013 г. – 31.12.2017 г. и осигурителният доход,
върху който се дължат задължителни осигурителни вноски, ще бъдат определени по
реда на чл.122-124а ДОПК. На ревизираното лице е връчено уведомление по чл.17,
ал.1, т.2 ДОПК за правата и задълженията му в производството по ДОПК. Ш. не е представил изисканите му декларации по
чл.124, ал.3 ДОПК.
След анализ на всяко от относимите към жалбоподателя
обстоятелства по чл.122, ал.2, т.1, 2, 3, 4, 5, 7, 8, 10, 14 и 16 ДОПК и
съпоставка на установените източници и получените доходи с направените разходи
е изготвен паричен поток. Установено е превишение на разходите спрямо доходите,
както следва: за 2014 г. – 112 931,48 лв.; за 2015 г. – 224 838,04 лв. и за
2017 г. – 90 902,89 лв., определена е данъчната основа за облагане с данък
върху дохода въз основа на установените недекларирани доходи след приспадане на
дължимите задължителни осигурителни вноски и върху тази годишна данъчна основа
са определени задълженията за данък по чл.48, ал.1 ЗДДФЛ и ЗОВ за периода
01.01.2013 г. – 31.12.2017 г. и по реда на чл.122-124 ДОПК.
По отношение на задължителните осигурителни вноски е
установено, че за ревизирания период жалбоподателят е упражнявал трудова
дейност като едноличен собственик на капитала на ЕООД и е задължително осигурено
лице на основание чл.4, ал.3, т.2 КСО. Установено е също, че Ш. е подал декларация
по чл.1, ал.2 от Наредбата за обществено осигуряване на самоосигуряващите
се лица и българските граждани на работа в чужбина и морските лица, с която е
декларирал осигуряване за всички осигурителни рискове, считано от 01.01.2013
г., като собственик на „Детелина – дрита“ ЕООД.
Върху установения при ревизията нов размер на осигурителния
доход на основание чл.124а ДОПК ревизиращият екип е определил задължения за
задължителни осигурителни вноски за 2014 г., 2015 г. и 2017 г. Размерът на
осигурителните вноски е определен съгласно чл.6, ал.1, т.2 и 5 и чл.157, ал.1,
т.1, б.„в“ КСО (за ДЗПО-УПФ 5 %). На основание чл.40, ал.1, т.2 ЗЗО и чл.2 от
Закона за бюджета на НЗОК (вноска ЗО – 8 %) е определена вноската за довнасяне
в приход на НЗОК. За невнесените в законоустановения срок задължения за ЗОВ са
начислени дължимите лихви на основание чл.113 КСО и чл.107 ЗЗО, във връзка с
чл.175, ал.1 ДОПК.
Във връзка с направеното оспорване на констатациите в
хода на съдебното производство са приети писмените доказателства, представени
от трети неучастващи лица С.К. (л.1434-1455), Ю.Д. (л.1447), П.Ф. (л.1449), Н. К.
(л.1465-1466) и Г.Г. (л. 1469), установяващи получаване
и даване в заем на пари между третите лица и жалбоподателя. Формално наличието
на писмени документи – записи на заповеди и договор за заем с допълнителни
споразумения към него, съдържащи изявленията на страните за даване и получаване
на пари в заем, е достатъчно доказателство за възникналото облигационно
правоотношение. От друга страна, обаче, това са писмени документи без
достоверна дата, представени едва в хода на съдебното производство с оглед
защитната теза на жалбоподателя. Не трябва да се забравя също факта, че лицата-длъжници по записите на заповеди са служители и
работници при жалбоподателя, което ги поставя в зависимо положение и техните
изявления и действия не могат да бъдат квалифицирани като обективни и
безпристрастни.
По тази причина съдът не кредитира показанията на разпитаните
свидетели П.Ф., Г.Г.,
Н. К., Ю.Д. и С.К.. Служебната зависимост между свидетелите и жалбоподателя в
качеството на техен работодател поставя под съмнение обективността на техните
показания, още повече, че тези показания не кореспондират със събраните по
делото писмени доказателства – счетоводни сметки, банкови извлечения и
писмените обяснения на самия жалбоподател, дадени в хода на ревизионното
производство.
В хода на съдебното производство е разпитана като
свидетел и М.Б., леля на И.Ш.. Според свидетелката на 03.07.2014 г., когато е
починала сестра й Н.Ш., майка на И., се прибрала вкъщи, където е имало много и
непознати хора, затова прибрала всички пари, които са съхранявани в къщата.
Спомня си, че парите са били 80 000 лева, а отделно сестра й оставила около 3 000
евро с поръчение да даде на И. и на своите две дъщери по 1000 евро, когато се
оженят. Свидетелката твърди, че всички пари е предавала на И.. Твърди още, че
сестра й и И. са печелили много от автобусните превози и от продажбата на
земеделска земя в Прослав, но не може да каже каква
точно е била печалбата и как са били вложени парите.
Съдът не кредитира показанията на свидетелката с оглед
изключително близката родствена връзка между нея и жалбоподателя и защото
намира показанията за необективни, непоследователни и некореспондиращи със
събраните писмени доказателства. Свидетелката очевидно се опитваше да помогне
на своя племенник, но показанията са изключително хаотични и установяват
конкретни факти от значение за правилното установяване на публичните задължения
на жалбоподателя.
Представените с молбата от 21.09.2020 г. (л.1470-1517)
от адв. Х. писмени доказателства не са нови и също не доказват твърденията на
жалбоподателя за наличие на доходи към 01.01.2013 г.,
защото банковите извлечения за 2012 г. от „Прокредит банк“ АД и „Райфайзенбанк“ АД са взети предвид от
ревизиращия екип при определяне на началното салдо, а банковите извлечения от
2019 г. не касаят ревизираните години.
В хода на съдебното производство по искане на
жалбоподателя е прието заключение на съдебно-счетоводна експертиза. Вещото лице
е изготвило само един вариант на паричен поток и на начално салдо към 01.01.2013 г. поради липса на достатъчно данни и информация за
периода 2008 г. – 2011 г.
Вещото лице е направило анализ на относимите писмени
доказателства за периода 2007 г. – 2012 г., за които има категорични данни: получени
доходи, данни от официални документи и подадени декларации, движения по банкови
сметки, разчети с дружества, заемни отношения, включително записи на заповеди (потвърдени
в хода на ревизионното/съдебно производство), данни за всички извършени разходи,
включително статистически данни, и е дало заключение, че разполагаемите парични
средства в брой към 01.01.2013 г. са 43 527,67 лева.
Към тях са прибавени средствата от върнатите пари по представените записи на
заповеди, описани в заключението (л.1521 и 1522) и потвърдени в хода на
ревизионното производство, и разполагаемите парични средства в брой към 01.01.2013
г. са 111 527,67 лева.
Вещото лице е описало всички заемни правоотношения
през ревизирания период (л.1523-1524), за които са предоставени писмени доказателства
в хода на ревизионното производство, като е отделил тези от тях, които са
потвърдени от заемодателите в хода на ревизионното/съдебно производство и
върнатите суми от страна на жалбоподателя. Вещото лице е описало подробно
всички авансово преведени данъци по ЗДДФЛ, включително и от трети лица – платци
на доход за ревизирания период; декларирани доходи от наем и от трудови
правоотношения през 2013 г., доходите от изплатена рента през 2017 г. Вещото
лице е констатирало, че по сключения договор за наем с „Фактор 42“ ЕООД за
периода от 01.2013 г. до 06.2014 г. наемът е плащан на Н.Ш., а от 07.2014 г. – на
жалбоподателя. За 201З г. Н.Ш. е декларирала дохода от наем в ГДД по чл.50 ЗДДФЛ, затова вещото лице не включило тази сума в паричния поток на И.Ш. за
2013 г.
Вещото лице е изготвило паричен поток за ревизирания
период на годишна база, изчислило е размера на началните и крайните салда,
размера на превишението на разходите над приходите, размера на недекларираните
доходи и размера на дължимия данък по ЗДДФЛ за довнасяне и осигуровките в два
варианти.
Във вариант А вещото лице е изготвило в табличен вид
парични потоци, като е дало заключение, че ревизиращия орган е посочил крайното
салдо на наличните парични средства по банковите сметки на жалбоподателя и че тези
суми намират отражение в установените с ревизионния акт задължения, като се
считат изцяло за недекларирани доходи на ревизираното лице и не е извършван
анализ на произхода на средствата, формиращи задълженията по години. Вещото
лице е представило в табличен вид движението по банковите сметки на
жалбоподателя, като е изготвило нов паричен поток за спорните години и е
включило суми, които са спорни между страните.
Вещото лице е установило превишението на разходите над
постъпленията и на недекларирания от лицето доход, според установеното в т.4.1
и 4.2 и е преизчислило дължимия данък за довнасяне, осигуровки и лихви.
За 2016 година експертът е констатирал, че общо
постъпилите парични средства по банков път във връзка с продадените дружествени
дялове са в размер на 308 398,06 лева (50 000 лв. на 25.05.2016 г. +
237 354,85 лв. на 25.07.2016 г. + 21043,21 лв. на 25.07.2016 г.), че цената
на придобиване на дружествените дялове е 50 000 лв. и облагаемият доход се
формира като разлика между продажната и покупната цена – 258 398,06 лв. Според
заключението в таблица № 2 на приложение № 5 на ГДД по чл.50 ЗДДФЛ
жалбоподателят е декларирал облагаем доход в размер на 250 000 лв., т.е.,
с 8 398,06 лв. по -малко, поради което тази разлика следва да бъде
обложена.
В резултат на установените начални и крайни салда,
включването на доходи, които при ревизията не са взети предвид (заеми в общ
размер на 56 000 лева, наследствени пари от майката на жалбоподателя през
2014 г. в размер на 80 000 лева и 3 000 евро), вещото лице е дало три
варианта на дължимия данък по ДДФЛ и дължимите ЗОВ за ревизирания период.
Съдът кредитира заключението на вещото лице като
компетентно, безпристрастно и кореспондиращо със събраните по делото
доказателства. Съдът намира, че със заключението на вещото лице не се
установяват нови факти от значение за правилното облагане на жалбоподателя, а е
направен нов прочит на вече установените в хода на предварителната проверка и
на ревизията факти с оглед на поставените от жалбоподателя задачи. В резултат
на извършената проверка и на математическите изчисления вещото лице е направило
извод, че за всяка от ревизираните години жалбоподателят има превишение на
приходите над разходите дори след включването в приходната част на спорни суми,
които органите по приходите не са признали и не са включили в паричния поток.
Т.е., дори и със заключението на вещото лице се потвърждава правилността на
извода на органите по приходите, че е налице обстоятелство по чл.122, ал.1, т.7 ДОПК за извършване на ревизия по особения ред на чл.122, ал.2 ДОПК.
При тези факти съдът намира, че оспореният ревизионен акт е
законосъобразен.
Както се каза вече, в резултат не неуспешно проведено
от жалбоподателя насрещно главно доказване следва да се приеме, че в настоящия
случай действително е налице обстоятелство по чл.122, ал.1, т.7 ДОПК за
извършване на ревизията по особения ред на чл.122, ал.2 ДОПК. Съответно за
настоящата ревизия е в сила правилото на чл.124, ал.2 ДОПК, че в производството
по обжалването на ревизионния акт при извършена ревизия по реда на чл.122
фактическите констатации в него се смятат за верни до доказване на противното,
когато наличието на основанията по чл.122, ал.1 е подкрепено със събраните
доказателства. При доказателствена тежест за жалбоподателя да обори тази
законова презумпция в настоящия случай това не беше сторено.
Особеният ред за ревизия по чл. 122 ДОПК е приложим
във всеки случай, когато данъчната основа не може да бъде определена по реда на
съответния материален закон, т. е., когато е налице едно противоправно
развитие на данъчните правоотношения, последица от проявлението на някой от
фактите, визирани в чл.122, ал.1 ДОПК. Целта на особения ред по чл.122 ДОПК е
да се установят и анализират онези от изброените в закона обстоятелства, които
са относими към ревизираното лице и да се установят във възможно най-голяма
пълнота данните, които се доближават максимално до данъчната основа, до която
би се стигнало при нормално развитие на правоотношенията. При наличие на
обстоятелства по чл.122, ал.1 ДОПК и при спазване на правилата на чл.122, ал.2
и ал.4 ДОПК законът дава възможност на органите по приходите да приложат
установения от съответния закон размер на данъка към определената от тях при
ревизията основа.
Съдът намира, че при доказателствена тежест за
органите по приходите да установят
наличието на обстоятелствата по чл.122, ал.1, т.2 и т.7 ДОПК в настоящия случай
това беше сторено, включително с приетото по делото заключение на вещото лице,
чиито задачи бяха зададени от жалбоподателя с оглед на защитната му теза за
липса на превишение на разходите над приходите и за липса на недекларирани,
укрити доходи.
При
ревизията органите по приходите са извършили по надлежния ред установяване на
всички източници на доходи на жалбоподателя, притежаваното имущество и
направените разходи, както и декларираните и/или получени от него доходи, като
ревизионният доклад съдържа подробно изложение на предприетите процесуални
действия и на установени факти. Затова съдът намери за неоснователни възраженията
на жалбоподателя за липса на фактически и правни основания в оспорения
ревизионен акт.
Съгласно
чл.123 ДОПК несъответствието в имущественото състояние на ревизираното лице се
приема за подлежаща на облагане данъчна основа, когато: 1) стойността на имуществото на лицето
явно и съществено превишава размера на декларираните приходи, доходи, източници
на формиране на собствения капитал или на безвъзмездно финансиране, получени от
него; 2) направените разходи от лицето и от свързаните с него лица по § 1, т.3,
б.“а“ явно и съществено превишават размера на декларираните получени средства.
Видно
от изготвените от органите по приходите баланси, обложените за процесния период
суми са формирани след съпоставка на наличните към 1 януари парични средства в
брой и по банкова сметка, *** брой и по/от сметка, наличните към 31.12 салда по
банкова сметка. ***.123 ДОПК органът по приходите е подложил на анализ само
сумите, които жалбоподателят е внасял и превеждал по сметките си, респ.,
изтеглените от него суми, която съпоставка кореспондира и с двете хипотези на
чл.123 ДОПК.
Методиката,
която се е използвала към момента на издаване на ревизионния акт от органите по
приходите за извършване ревизии на физически лица, също е в съответствие с
чл.123 ДОПК. Според настоящата методика наличността на средствата се изчислява,
като от наличните парични средства в брой и по банкови сметки (колона 2) се
прибавят всички останали приходи (колона 3), като от тях се извадят разходите (колона
4) и паричните средства в края на периода (колона 5), т.е., к2+к3-к4-к5. Този
метод е в съответствие с чл.123 ДОПК и следва да се използва при определяне на
данъчните задължения според практиката на ВАС (решения по адм. дело № 3902/2017
г., адм. дело № 13587/2017 г., адм. дело № 9294/2018 г. и др.).
От
събраните по делото писмени и гласни доказателства по категоричен начин се
установява правилността на извода на органите по приходите, че декларираните и
установените приходи на ревизираното лице не съответстват на неговото
имуществено и финансово състояние, че приходите не могат да покрият направените
от ревизираното лице разходи за 2014 г., 2015 г. и 2017 г. Неоснователни и
недоказани останаха всички възражения на жалбоподателя за неправилно определяне
на началното салдо и на паричния поток за 2013 г. година.
При
липса на конкретни и непротиворечиви доказателства, че И.Ш. е притежавал към
01.01.2013 г. налични парични средства, доколкото липсват доказателства за
реалното получаване на суми по записи на заповед, както и суми от наеми и
дарения, като същевременно са извършвани разходи в значителни размери, правилно
и обосновано органите по приходите са определили начално салдо на паричния
поток за 2013 г. в размер на 5000 лв. Освен това органите по приходите са
направили пълен и задълбочен анализ на всички приходи и доходи на жалбоподателя,
поради което съдът намира, че органите по приходите добросъвестно са изпълнили
служебните си задължения да установят всички факти от значение за правилното
определяне на публичните задължения на жалбоподателя.
Дори
и да верни твърденията на Ш. за получени суми в размер на 10 000 евро и 50
000 евро по сключен предварителен договор за покупко-продажба на недвижим имот
от 05.08.2008 г., както и сумата по сключен договор за банков кредит от
04.09.2008 г. в размер на 63 000 евро, липсват безспорни доказателства, че към 01.01.2013 г. И.Ш. е
разполагал с тези суми в непроменен размер, за да бъдат включени в паричния
поток за 2013 г.
Липсват
също доказателства какъв е остатъкът от парите, преведени по сметката на жалбоподателя
в „Уникредит Булбанк“ АД на 01.07.2010 г. и
02.07.2010 г., с който той действително е разполагал към 01.01.2013
г.
Правилно
не е включена в паричния поток сумата от 80 000 лв., която се твърди, че е
получена в заем от Красимир Г., тъй като безспорно е установено чрез писмена
декларация от това лице, че не е предоставял заем на Ш. в такъв размер. Недоказано
по този начин остава постигнатото съгласие между страните, за да е възникнало
заемно правоотношение.
Правилно
не е призната сумата в размер на 80 000 лв., получена от Н.Ш., майка на И.Ш.,
тъй като не са представени безспорни и категорични доказателства, че тя е
разполагала с тази сума към момента на смъртта си. Единствените доказателства
за предаването на парите са свидетелските показания на лелята на жалбоподателя,
които, както се каза по-горе, не могат да бъдат кредитирани, защото са
необективни и пристрастни, неконкретни и некореспондиращи със събраните писмени
доказателства, защото в хода на ревизията е установено, че Н.Ш. в качеството си
на едноличен търговец се е осигурявала върху минимални доходи, като същевременно
е погасявала банкови кредити в „Уникредит Булбанк“ АД
и „Банка ДСК“ АД.
Правилно
в приходната част на паричния поток не са включени сумите по записите на
заповед с длъжници Г.Г., Д.
Д., Ю.Д., Н.Г., Н. К., Д. С., Е.М., А.А., П.Ф.. По
делото липсват конкретни доказателства за предаване на парите и за финансовата
възможност на длъжниците да върнат заемите. Не се споделя възражението на
процесуалния представител на жалбоподателя, че става въпрос за малки суми, тъй
като записите на заповед са издадени са суми между 9 000 лева и
10 000 лева, които многократно надвишават основната работна заплата за
съответните години.
Относно
начисления от „Фактор 42“ ЕООД наем за 2013 г. правилно сумата не е включена в
паричния поток на жалбоподателя, защото безспорно е установено, че наемът е плащан
на Н.Ш. и едва през юли 2014 г. жалбоподателят е започнал да получава дохода от
наем. Това е потвърдено включително в заключението на вещото лице.
Не
се представиха и доказателства, че получените суми от трудови доходи и наем на
недвижимо имущество в размер на 5255,59 лв. са декларирани от жалбоподателя в
ГДД за 2013 г.
По
отношение на отказа на приходните органи да признаят сумите по договорите за
заем следва да се посочи, че съгласно чл. 240, ал.1 ЗЗД заемът е реален
договор, чиито елементите от фактическия състав са съгласие на страните и
реалното предаване от заемодателя на заемателя на
парите или заместимите вещи. Следователно,
доказателствената тежест за пълно и главно доказване на елементите от
фактическия състав на договора за заем носи жалбоподателят, защото той извлича
благоприятни правни последици от доказването на наличието на сключен договор за
заем.
Представените
договори за заем са подписани от двете страни, както и разписки за предаване на
парите. Формално същите отговарят на изискванията за форма и съдържание по
смисъла на Закона за задълженията и договорите. За данъчното облагане, обаче, е
от съществено значение да се докаже, че реалното изпълнение на тези договори,
произхода на средствата и възможността на заемодателя да предостави
договорената сума в заем, съответно възможността на заемателя
да върне заетата сума. В случая не се установи по безспорен и категоричен
начин, че страните са имали възможност да предоставят посочените в договорите
за заем суми, както и че сумите са предадени на заемателя.
Отделно
от това, прави впечатление, че договорите за заем, споразуменията към тях и
разписките са изготвени по абсолютно еднакъв начин като съдържание и шрифт на
компютъра, което навежда на мисълта, че ако не изхождат от едно и също лице, то
са написани от него. В подкрепа на тази констатация е и фактът, че част от
договорите са сключени на една и съща дата – 06.01.2015 г. (с П.К., А. П., Т.У.
и С.К.), а другите са сключени на 03.02.2015 г. (с И.П. и Й. Я.). Представените
писмени обяснения от А. П. (л.1104), П.К.
(л.1112), В.У. (л. 1121), И.П. (л.1133) и Й. Я. (л.1149) също са идентични по
съдържание, а представените писмени обяснения от П.К., В.У., И.П. и Й. Я. са входирани на една и съща дата – 21.02.2019 г.
В
обобщение следва да се посочи, че договорът за заем, споразуменията, записите на заповед, както и разписките към
тях са частни писмени документи без достоверна дата. Подписаният частен
документ съгласно чл.180 ГПК се ползва единствено с формална доказателствена
сила – той съставлява доказателство, че изявленията, които се съдържат в него,
са направени от лицата, посочени като негови автори. В конкретния случай нито
договорът за заем, нито записът на заповед се ползват с материална
доказателствена сила за обстоятелството, че сумите по тях са реално получени. Не
са налице доказателства за предаване на сумите, както и доказателства за
времето и мястото, в което това е извършено.
Констатира
се също, че договорът за заем с И.П., предоставен от РЛ на 31.05.2019 г. (л.630) е различен от този,
предоставен от Ш. на 26.08.2015 г. във връзка с извършена насрещна проверка на Т.П.
(л.832).
Относно
предоставените от Ш. суми на „Детелина дрита“ ЕООД, в
качеството му на едноличен собственик на капитала, не се опровергаха изводите
на приходните органи, че не са предоставени доказателства за плащането на сумите
в размер на 92 359,56 лв. по протокол от 10.02.2014 г., на 152 772,05 лв. по
протокол от 10.04.2017 г. и на 6 932,73 лв. по протокол от 09.08.2017 г. при
доказателствена тежест за жалбоподателя да установи реалното извършване на
плащането.
На
следващо място не бяха представени доказателства за
получена сума в размер над 90 000 лв. от продажба на жито по сключен на
02.12.2016 г. договор за наем на земеделска земя между И.Ш. и Д.А.Д.. С представените
декларации за плащане по договор за наем (л.387, л.388) се декларира предаване
на 640 кг по договор за наем, но не се представят доказателства за продажбата
на полученото количество жито. При законово разместената тежест на доказване
жалбоподателят е този, който е следвало да установи обстоятелствата,
опровергаващи констатациите на органите по приходите в условията на пълно насрещно
доказване, доколкото съдебният акт не може да почива на предположение, с която доказателствена тежест Ш. не се е справил.
От
съвкупния анализ на доказателствата за имущественото състояние на И.Ш. безспорно
е установено, че ревизираното лице е извършило разходи, които не съответстват
на наличните средства в брой и получените приходи за всеки един от процесните
данъчни периоди, като ги надвишават, поради което е направен изводът, че в
случая е налице недостиг на парични средства към 31 декември на съответната
календарна година, който представлява облагаем доход съгласно ЗДДФЛ и данъчна
основа за облагане по чл.48, ал.1 ЗДДФЛ.
Съгласно
чл.122, ал.2 ДОПК данъчната основа по чл.122, ал.1 се определя след анализ на
обстоятелствата, регламентирани изчерпателно в т.1-16 на ал.2 на чл.122 ДОПК,
като е достатъчно да се направи анализ на онези от тях, които биха позволили да
се определи данъчната основа по възможно най-достоверния начин по отношение на
конкретния ревизиран субект. В случая ревизиращите органи са извършили този анализ
на относимите обстоятелства по ал.2.
Неминуемо
така определената данъчна основа ще се различава от обективно осъществения
данъчен фактически състав, но това е резултат на неправомерното поведение на
задълженото лице. Същото е разполагало с процесуална възможност в хода на
ревизията и на производството по обжалване на ревизионния акт да опровергае
установените фактически констатации, които съгласно чл.124, ал.2 ДОПК се считат
за верни до доказване на противното, като ангажира доказателства, за да
установи чрез проведено пълно насрещно доказване, че размерът на облагаемата
данъчната основа е друг, респективно, че разходите са покрити от доходи,
реализирани в друг данъчен период, надлежно декларирани и обложени или
неподлежащи на облагане, но това не е сторено.
Безспорно
на основание чл.35 ЗДДФЛ облагаемият доход е брутната сума на облагаемите доходи,
придобити през данъчната година от изброените в т.1-5 други източници, но
доколкото изброяването не е изчерпателно, в т.6 е посочено, че облагаем е и
доходът от всички други източници, които не са изрично посочени в този закон и
не са обложени с окончателни данъци по реда на този закон или с окончателни
данъци по реда на ЗКПО. Такъв доход, участващ при формиране на общата данъчна
основа по чл.17 ЗДДФЛ, при доказателствена тежест за органите по приходите
безспорно бе установен.
Следователно
правилни и обосновани са изводите за наличие на доходи с неустановен произход в
резултат на формирана по реда на чл.122, ал.2 ДОПК основа за процесните данъчни
периоди, съответно на обща данъчна основа по чл.17 ЗДДФЛ и дължим данък по
чл.48, ал.1 ЗДДФЛ, ведно с прилежащи лихви за забава.
Безспорно
се установи също, че за 2016 година общо постъпилите парични средства по банков
път във връзка с продадените дружествени дялове са в размер на 308 398,06 лв.
по сключен договор за покупко-продажба на дружествени дялове от 25.05.2016 г. и
анекс от 25.07.2016 г., както и че в таблица № 2 на приложение № 5 на ГДД по
чл.50 ЗДДФЛ жалбоподателят е декларирал облагаем доход от 250 000 лв.,
т.е., с 8 398,06 лв. по -малко, поради което сумата правилно е била
обложена при ревизията. Тези изводи се потвърждават и от вещото лице и не са
разколебани от жалбоподателя предвид неангажиране на никакви доказателства. Правилно
от приходните органи не са приспадани суми за здравно осигуряване, тъй като се
касае за доход, надвишаващ максималния осигурителен доход, а дължимите
осигурителни вноски са внесени на база на максималния месечен размер на
осигурителния доход.
В случая са налице хипотезите на чл.122, ал.1, т.2 и 7 ДОПК, което предопределя извършване на ревизия по реда на чл.122, ал.2 ДОПК, а оттам
и определяне на окончателния размер на осигурителния доход и дължимите задължителни
осигурителни вноски в хипотезата на чл.124а ДОПК. В случая осигурителният
доход, върху който жалбоподателя дължи ЗОВ за ревизирания период, правилно е
определен по реда на чл.124а ДОПК, а размерът на задължителните осигурителни
вноски е установен съгласно приложимите норми на КСО и ЗЗО. Жалбоподателят на
практика изобщо не се оспорва дължимостта на задължителните осигурителни
вноски, а се иска отмяна на акта без да се сочат конкретни възражения в тази
насока.
В ревизионния акт са изготвени таблици за всяко едно
от задълженията, като са посочени данни за всеки месец, декларирани
осигурителни вноски, дължими осигурителни вноски, дата на възникване на
задължението, внесени осигурителни вноски и разлика за внасяне, както и
лихвата. Разбира се, основата за определяне на задълженията за задължителни
осигурителни вноски за ревизирания период е определена при съобразяване с
приложимите норми на КСО и ЗЗО.
По отношение на допълнително установените задължения
за задължителни осигурителни вноски жалбоподателя не опроверга законовата
презумпция на чл.124, ал.2 ДОПК. Обратно, в случая органите по приходите
установиха по безспорен начин проявлението на обстоятелствата, от които черпят
правомощието си да определят допълнителни задължения за осигурителни вноски
по реда на чл.124а ДОПК, като констатациите им са обосновани със събраните
доказателства, а направените въз основа на тях правни изводи са съответни на
материалния закон.
Предвид всичко изложено, съдът намира, че жалбата като
неоснователна и недоказана следва да бъде отхвърлена. С оглед изхода на делото
и направеното от процесуалния представител на ответника искане за присъждане на
юрисконсултско възнаграждение същото като основателно следва да бъде уважено и
да бъде осъден жалбоподателя да заплати на НАП сумата 3 061 лева, изчислена
съгласно чл.8, ал.1, т.4 от Наредба № 1 от 09.07.2004 г. за минималните размери
на адвокатските възнаграждения. Затова и на основание чл.160, ал.1 и чл.161,
ал.1 ДОПК Административен съд Пловдив, І отделение, IV състав,
Р Е Ш И :
ОТХВЪРЛЯ жалбата на И.С.Ш., ЕГН **********,***, против ревизионен акт №
Р-16001619000303-091-001 от 23.12.2019 г., издаден от П.Д. С., началник на
сектор в ТД Пловдив на НАП, възложил ревизията, и А.Н.Б., главен инспектор по
приходите в ТД Пловдив на НАП, ръководител на ревизията, потвърден с решение №
117 от 10.03.2020 г. на директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна
практика“ Пловдив при ЦУ на НАП, с който на И.С.Ш. са определени задължения за
данък върху годишната данъчна основа по чл.17 ЗДДФЛ: за 2014 г. – 10 532,47
лева и 4 961,16 лева лихви, за 2015 г. – 21 569,79 лева и 7 969,86 лева
лихви, за 2016 г. – 839,80 лева и 225,36 лева лихви, за 2017 г. – 8 285,33 лв.
и 1 385,60 лева лихви; задължения за осигурителни вноски за ДОО: за 2014 г. – 3
041,28 лева и 1 432,55 лева лихви, за 2015 г. – 4 270,93 лева и 1 578,07
лева лихви, за 2017 г. – 4 442,64 лв. и 742,97 лева лихви; вноски за ЗО: за
2014 г. – 1 900,80 лева и 895,34 лева
лихви, за 2015 г. – 2 092,80 лева и 773,27 лева лихви, за 2017 г. – 2 054,40
лева и 343,57 лева лихви; вноски за ДЗПО-УПФ: за 2014 г. – 1 188 лева и 559,59
лева лихви, за 2015 г. – 1 310,10 лева и 484,03 лева лихви и за 2017 г. – 1 284
лева и 214,73 лева лихви.
ОСЪЖДА И.С.Ш., ЕГН **********,***, да заплати на Национална агенция за приходите сумата от 3 061
(три хиляди и шестдесет и един) лева, юрисконсултско възнаграждение.
Решението
подлежи на обжалване пред Върховния административен съд с касационна жалба в
14-дневен срок от съобщаването.