РЕПУБЛИКА
БЪЛГАРИЯ
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД -
ПЛОВДИВ
РЕШЕНИЕ
№ 2718
гр. Пловдив, 18.12. 2018 год.
В ИМЕТО
НА НАРОДА
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД - ПЛОВДИВ, IІ отделение, XIІ състав в публично съдебно заседание на двадесет и трети ноември през две
хиляди и осемнадесетата година в състав:
ПРЕДСЕДАТЕЛ: МАРИАНА МИХАЙЛОВА
при секретаря Р. П., като
разгледа докладваното от Председателя адм. дело № 3052 по описа за 2017 год.,
за да се произнесе взе предвид следното:
І. За характера на производството, жалбата и становищата на страните:
1. Производството е по реда на Глава ХІХ от ДОПК, във
връзка с чл. 226 от АПК, във връзка § 2 от ДР на ДОПК.
2. С Решение № 13085 от 31.03.2017 год., постановено по
адм. дело № 7256 по описа на Върховния административен съд за 2017 г. е
отменено Решение № 748 от 09.05.2017 год., постановено по адм. дело № 14 по
описа на Административен съд Пловдив за 2017 год. и делото е върнато на
Пловдивски административен съд за ново разглеждане от друг състав на съда, с
оглед произнасяне по същество на правния спор. С касационното решение е прието,
че процесният ревизионен акт е издаден от компетентен орган по смисъла на чл.
119, ал. 2 във вр. с §35 от ПЗР на ЗИДДОПК, поради което неправилно съдът е
прогласил същият за нищожен, позовавайки се на практика на ВАС по казуси,
различни от обсъждания по висящото делото. В решението е прието още, че формулирайки
други изводи за липса на основание за издаване на РА, съдът е постановил
неправилно решение, което трябва да бъде отменено и делото да бъде върнато за
ново разглеждане от друг състав на същия съд за произнасяне по съществото на
спора. В тази насока и позовавайки се на
нормите на чл.155, ал.4 и 5 от ДОПК висшия по степен съд е приел, че в настоящия
случай няма повторно връщане на преписката за нова ревизия от страна решаващия
административен орган, актът е прогласен за нищожен с решение № 995/20.05.2015
г. по адм. дело № 597/2014 г. по описа на ПАС, последиците от което са свързани
с липсата в правния мир проявлението на РА. Приел е също, че първата ЗВР №
1201379/14.03.2012 г. е издадена преди изменението на разпоредбата на чл. 119,
ал. 2 от ДОПК, в сила от 1.01.2013 година. Отмяната на ревизионния акт с
решение на решаващия орган по чл. 152, ал. 2 ДОПК и връщане на преписката на ТД
на НАП за нова ревизия възстановява висящността на ревизионното производство.
Повторната ревизия следва да се счита продължение на първата, независимо от
основанието за незаконосъобразност на РА. Налице е образувано и висящо
ревизионно производство, за които случаи преходната разпоредба на § 35, ал. 1
от ЗИД на ДОПК /ДВ, бр. 82 от 2012 г., в сила от 01.01.2013 г./ предвижда, че
се довършват по досегашния ред. Досегашният ред е редът в сила до 31.12.2012
г., включително издаване на РА от приходен орган, определен със заповед за
определяне на компетентен орган от органа, възложил ревизията съгласно чл. 119,
ал. 2 ДОПК, /редакция до 31.12.2012 г./. След прогласяване нищожността по
съдебен ред на РА № *********/23.10.2013 г., правнозначима е ЗВР №
1201379/14.03.2012 година. С издаването на ЗОКО № К 1302677/20.07.2016 г.,
определяща Д.Д. за компетентен орган, да издаде РА, е отстранен порокът,
установен с решение № 995/20.05.2015 г., постановено по адм. дело № 597/2014 г.
на АдМС - Пловдив.
3. В хода на настоящото производство от страна на
жалбоподателя не се поддържат
съображения, различни от изложените при първоначалното разглеждане на делото. Поддържа се, че в рамките
на ревизионното производство са събрани писмени доказателства, които не са
обсъдени в мотивите на РД. Според жалбоподателя, тези доказателства обуславят
по категоричен начин извода за фактическо осъществяване на доставките, по които
с РА е отказано право на данъчен кредит. В хода на настоящото производство се
релевира възражение за нищожност на РА, с оглед
липса на основание за издаване на процесния трети поред РА в нарушение
на императивните норми на чл.119, ал.2 от ДОПК вр. с §35 от ПЗР ЗИДДОПК.Прави
се и възражение за изтекла давност по смисъла на чл.171, ал.1 от ДОПК и
преклузивен срок по чл.109 от ДОПК за периода от 01.02.2007г. до 31.12.2009г.,
както и за изтекла в хода на съдебното поризводство абсолютна давност по смисъла
на чл.171, ал.2 от ДОПК за посочените данъчни периоди както следва :от
01.10.2007г. до 31.10.2007г, от 01.12.2007г. до 31.12.2007г., от 01.01.2008г.
до 31.01.2008г., от 01.02.2008г. до
28.02.2008г., от 01.03.2008г. до 31.03.2008г., от 01.04.2008г. до 30.04.2008г.,
от 01.05.2008г. до 31.05.2008г., от 01.06.2008г. до 31.05.2008г, от
01.07.2008г. до 31.08.2008г, от 01.08.2008г. до 31.08.2008г., от 01.09.2008г.
до 30.09.2008г., от 01.10.2009г. до 31.10.2008г.
4. Ответникът - Директор
на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ гр. Пловдив при
Централно управление на Националната агенция за приходите, чрез процесуалния си
представител е на становище, че жалбата е неоснователна. Поддържат се изцяло
фактическите констатации и правни изводи, изложени в оспорения ревизионен акт и
решението на контролния административен орган. Иска се жалбата да бъде
отхвърлена, като се присъди съответното юрисконсултско възнаграждение.
ІІ. За допустимостта :
5.
Ревизионният акт е обжалван в рамките на предвидения за това срок, пред
горестоящия в йерархията на приходната администрация орган, който с решението
си го е потвърдил в прежде посочената негова част. Така постановеният от
Директора на Дирекция “Обжалване и данъчно - осигурителна практика” гр. Пловдив резултат и подаването на жалбата
в рамките на предвидения за това процесуален срок налагат извод за нейната
ДОПУСТИМОСТ.
IІІ. За процедурата:
6.Със Заповед за възлагане на ревизия /ЗВР/ № 1201379 от 14.03.2012 г.,
издадена от В.П.А., на длъжност Началник Сектор „Ревизии“, Дирекция „Контрол“
при ТД на НАП Пловдив, е сложено в ход ревизионно производство по отношение
дружеството-жалбоподател с обхват определяне на задълженията за данък върху
добавената стойност за периода от 01.02.2007 г. до 31.12.2009 г., като е
определен краен срок за приключването до три месеца, считано от датата на
връчване на посочената заповед, което е сторено на 27.03.2012 г.
Осъществяването на ревизионното производство е възложено на П.К.К.на длъжност
главен инспектор по приходите при ТД на НАП Пловдив, като ръководител на екипа
и Д.Г.Д., на длъжност главен инспектор по приходите при ТД на НАП Пловдив.
Срокът за извършване на ревизията е продължен със ЗВР № 1203277 от 25.06.2012
г., издадена от същия орган по приходите.
В
хода на тази ревизия, на основание чл. 117 от ДОПК е съставен Ревизионен доклад
/РД/ № 1203277/10.09.2012 г., като въз основа на него, на основание чл. 119,
ал. 3, т. 1 от ДОПК и съгласно Заповед за определяне на компетентен орган
/ЗОКО/ № К 1203277/11.09.2012 г. от П.К.К.е издаден Ревизионен акт /РА/ №
*********/09.11.2012 г.
От
страна на „Орион-2002“ ЕООД, е предприето обжалване по административен ред, в
хода на което с Решение № 152 от 11.02.2013 г. на Директора на Дирекция
“Обжалване и данъчно-осигурителна практика” гр.Пловдив, при Централно
управление на Национална агенция по приходите, РА е отменен и на основание чл.
155, ал. 4 от ДОПК преписката е върната на органа по приходите, издал ЗВР, за
възлагане и издаване на нов РА.
7.В тази връзка, е издадена ЗВР № 1300877/22.02.2013 г. от В.П.А.,
Началник Сектор, Дирекция „Контрол“ при ТД на НАП Пловдив по отношение
дружеството-жалбоподател със същия обхват, а именно определяне на задълженията
за данък върху добавената стойност за периода от 01.02.2007 г. до 31.12.2009
г., като е определен краен срок за приключването до три месеца, считано от
датата на връчване на посочената заповед, сторено на 04.03.2013 г.
Осъществяването на ревизионното производство е възложено отново на П.К.К.на
длъжност главен инспектор по приходите при ТД на НАП Пловдив, като ръководител
на екипа и Д.Г.Д., на длъжност главен инспектор по приходите при ТД на НАП
Пловдив. Срокът за извършване на ревизията е продължен със ЗВР № 1302677 от
03.06.2013 г., издадена от същия орган по приходите. На основание чл. 117 от ДОПК е съставен РД № 1302677/16.08.2013 г., срещу който е било подадено
възражение на дата 09.10.2013 г., като в срока по чл. 119, ал. 2 от органа,
възложил ревизията и ръководителя на ревизията, бил издаден и РА №
*********/23.10.2013 г.
От
страна на „Орион-2002“ ЕООД, е предприето обжалване по административен ред, в
хода на което с Решение № 65 от 17.01.2014 г. на Директора на Дирекция
“Обжалване и данъчно-осигурителна практика” гр.Пловдив, при Централно
управление на Национална агенция по приходите, РА е потвърден.
Предприето
е обжалване и по съдебен ред, приключило с постановяването на Решение №
995/20.05.2015 г. по адм. дело № 597/2014 г. по описа на ПАС, с което РА е обявен
за нищожен. По повод касационна жалба на Директора на Дирекция „ОДОП“ Пловдив е
образувано адм. дело № 7804/2015 г. по описа на ВАС, която впоследствие е
оттеглена, съответно с Определение № 5134/27.04.2016 г. е оставена без
разглеждане, а образуваното производство – прекратено.
8.На основание чл. 119, ал. 2 от ДОПК и във връзка с получено Уведомление
№ У-1302677/19.08.2013 г. за съставен РД № 1302677/16.08.2013 г. е издадена
Заповед за определяне на компетентен орган № К 1302677/20.07.2016 г. от В.П.А.,
Началник Сектор „Ревизии“ в Дирекция „Контрол“ при ТД на НАП Пловдив, с която Д.Г.Д.
е определена за орган, компетентен да издаде РА.
Съответно,
на основание чл. 119, ал. 3, т. 1 от ДОПК /отменена/, във връзка с § 35, ал. 1
от ПЗР на ДОПК, въз основа на горецитираната ЗОКО, от Д.Г.Д. е издаден
оспореният в настоящото производство РА № *********/03.08.2016 г., потвърден с
Решение № 773/05.12.2016 г. на Директора на Дирекция „ОДОП“ Пловдив.
С оглед, делегирането на
правомощия по реда на чл.112 ал.2 т.1 и чл.119, ал.2 от ДПОК, по делото са
представени Заповед № РД-09-#3/10.03.2011г. на Директора на ТД на НАП – Пловдив,
Заповед № РД-09-1125/02.10.2012г. на Директора на ТД на НАП – Пловдив и Заповед
№ РД-09-518/30.04.2014г. на Директора на ТД на НАП – Пловдив.
9.Изложеното
до тук налага да се приеме, че ревизионното производство е образувано и
съответно ревизионния доклад и ревизионния акт са издадени от надлежно
снабдените с правомощията за това органи по приходите. Както ревизионния
доклад, така и ревизионния акт са съставени в предвидената за това форма.
Ревизионният
акт е валиден административен акт, като издаден от материално компетентен,
териториално компетентен и компетентен по степен административен орган. В тази
насока без всякакво съмнение ще следва да се зачете приетото в Решение № 13085 от 31.03.2017 год., постановено по
адм. дело № 7256 по описа на Върховния административен съд за 2017 г., че процесният
ревизионен акт е издаден от компетентен орган по смисъла на чл. 119, ал. 2 във
вр. с §35 от ПЗР на ЗИДДОПК, поради което неправилно съдът е прогласил същият
за нищожен, С оглед приетото в решението
на висшия по степен съд, което е задължително за настоящия състав, на който
делото е върнато за ново разглеждане със
задължителни указания, поддържаните в настоящото производство възраженияя на
жалбоподателя за нищожност на РА с оглед липсата на основание за издаване на процесния трети
поред РА в нарушение на императивните норми на чл.119, ал.2 от ДОПК вр. с §35
от ПЗР ЗИДДОПК, са неоснователни и не
следва да бъдат споделени.
ІV.За фактите:
10. Въз основа на събраните
доказателства в хода на ревизионното производство, органите на приходната
администрация не са признали претендираното от ревизираното дружество право
на приспадане на данъчен кредит общо в
размер на 91 760 лв. по данъчни фактури, индивидуализирани в ревизионния
доклад, издадени от следните доставчиците за следните данъчни периоди :
- „Н.” ЕООД – 40000лв.
през периодите м.01, 03 и 04/2008г. по 16 броя фактури. Една част от фактурите
са с предмет на доставките рекламни и консултантски услуги, а друга с предмет на
доставките транспортни услуги по договор;
- „Бъкс Трейд” ЕООД –
3050лв. по фактура №2007/31.08.2009г. с предмет на доставките транспортна
услуга по договор;
- „Цитрон” ЕООД – 2820лв.
по фактура №1111/07.10.2009г. с предмет на доставката транспортна услуга по
договор;
- „Промишлен Алпинизъм”
ЕООД – 17250лв. през м.02, 03, 05, 06, 07/2009г. по 7 броя фактури с предмет на
доставките транспортна услуга по договор;
- „Еко Гарден Фрукт” ЕООД
– 28640лв. през м.05, 06, 07 и 08/2008г. по 13 броя фактури с предмет на
доставките транспортна услуга по договор.
Правото на приспадане на
данъчен кредит не е признато на ревизираното дружество по коментираните фактури,
на основание чл. 70, ал.5, от ЗДДС, във връзка с чл.68, ал.1, т.1 и чл.69,
ал.1, т.1 от ЗДДС, като е прието, че не са налице осъществени доставки на услуги по
смисъла, вложен в разпоредбата на чл.9, ал.1 и от ЗДДС по обсъжданите фактури.
В хода на ревизията на
основание чл. 37, ал. 2 и ал. 3 от ДОПК с ИПДПОЗЛ №, от „Орион-2002“ ЕООД са
изискани документи и писмени обяснения с
оглед изясняване на релевантните факти и обстоятелства, във връзка с
претендираното право на приспадане на данъчен кредит по процесните фактури. По
повод искането от страна на ревизираното лице са представени съответните
документи и писмени обяснения.
Наред с това, до Дирекция
Полиция Сектор Пътна полиция са изпратени искания за представяне на информация,
относно регистрирани пътни превозни средства за всеки един от доставчиците с
посочени марка, модел, регистрационен номер, шаси, двигател, товароносимост и
дата на придобиване.
Относно транспортни
услуги, предмет на процесните фактури в хода на ревизията е отправено искане до
Изпълнителна Агенция „Автомобилна Администрация” гр.София за предоставяне на
информация относно издадени Лицензи за страната и за Общността за превоз на
товари за периода 01.01.2007г. – 31.12.2009г. на „Цитрон” ЕООД, „Промишлен
Алпинизъм” ЕООД, „Н.” ЕООД, „Еко Гарден Фрукт” ЕООД и „Бъкс Трейд” ЕООД.
В писмо Изх.№
К8-1451#1/11.04.2013г. от страна на Изпълнителна агенция Автомобилна
администрация е посочено, че на цитираните дружества не е издаван лиценз на
Общността за международен автомобилен превоз на товари, не е издаван лиценз за
обществен превоз на товари на територията на Република България или
удостоверение за регистрация за извършване на таксиметров превоз на пътници.
Относно процесните
фактури, издадени от „Н.“ ЕООД с предмет рекламни и консултантски услуги, до
Община Пазарджик е изпратено искане за предоставяне на документи и информация
относно издадени разрешителни за специално ползване на пътя чрез експлоатация
на рекламни съоръжения на „Н.” ЕООД в недвижими имоти, намиращи се на
територията на Община Пазарджик и информация за платените от „Н.” ЕООД такси за
специално ползване на пътя чрез експлоатация на рекламни съоръжения за периода
от 01.11.2007г. до 30.04.2008г.
В хода на ревизията съгласно
Протокол № 1307961/03.06.2013г. е обективирано извършването на проверка в
информационните масиви на НАП относно установяване на релевантните факти и
обстоятелства във връзка с правото ан данъчен кредит по процесните фактури, касаещи
доставчиците „Цитрон” ЕООД, „Промишлен Алпинизъм” ЕООД, „Н.” ЕООД, „Еко Гарден
Фрукт” ЕООД и „Бъкс Трейд” ЕООД.
Въз основа на тези данни,
както и данните получени от Дирекция Полиция Сектор Пътна полиция, Агенция
„Автомобилна Администрация”, Община Пазарджик, е прието, че по отношение на
процесните фактури не са налице предпоставките на приспадане на данъчен кредит,
предвид липсата на осъществени доставки на услуги с посочения предмет.
Конкретно в резултат на извълшените
процесуални действия в хода на ревизията са констатирани следните факти и
обстоятелства по отношение на непризнатото право на приспадане на данъчен креди
по процесните фактури :
10.1. Относно „Н.” ЕООД, съгласно
дадено обяснение от ревизираното дружество, е прието, че поради физическа невъзможност дружеството
да се справи само с транспорта от своите доставчици и към своите клиенти е
ползвало услугите на „Н.” ЕООД. Цитирани са фактури за продажби до гр.Лом,
гр.Шумен, гр.Варна, гр.Велико Търново и гр.Бургас. Не са представени никакви
доказателства за реалното извършване на транспортните услуги, като: заявки за
транспорт, оферти и ценоразписи за тон/километър, товарителници, пътни листове
и др. доказващи реалното изпълнение на транспортните услуги. В обяснението са
цитирани и някои външни доставки на суровина от Италия. В същото време към нито
една от представените фактури за вътреобщностно придобиване на стоки от Италия
няма приложени международни товарителници /CMR/ за извършен международен
транспорт от „Н.” ЕООД. Прието е, че не са представени писмени обяснения как е
осъществен контактът с „Н.” ЕООД, каква цена е предложена и защо е избран този
доставчик, с кого са водени търговските преговори и къде са водени същите - в
офис на „Н.” ЕООД или на „****” ЕООД.
Съгласно представено
обяснение от ревизираното дружество, същото е наело „Н.” ЕООД да извърши
рекламна услуга /дейност/, свързана с проучване на рекламния пазар и неговата
ефективност. След извършеното проучване било установено, че най-изгодно за „****”
ЕООД и с най-голям рекламен ефект се оказала рекламата с билбордове, поради
което средствата по фактури № 215/04.12.2007г., № 216/07.12.2007г., №
218/18.12.2007г., № 219/27.12.2007г., №222/07.01.2008г. и № 229/16.01.2008г. са
изразходвани за отдаване под наем на 5 бр. осветени билборда за период от шест
месеца, за сумата от 90 000,00 лв./ 3000 лв.х 5бр.х 6м./. Не е представен договор, сключен между „Н.“ ЕООД и
„Орион-2002“ ЕООД, нито във връзка с рекламните и консултантски услуги, нито за
транспортните услуги. Представени са Протоколи към фактури: № 203/21.10.2007г.-
изработване на 5 бр. двустранни рекламни пана – 5000,00 лв. без ДДС; №
215/04.12.2007г. – наем на 5 бр. билборда за м.11.2007г. за 15 000,00лв. без
ДДС; № 216/07.12.2007г. – наем на 5 бр. билборда за м.12.2007г. за 15 000,00лв.
без ДДС; № 218/18.12.2007г. – наем на 5 бр. билборда за м.01.2008г. за 15
000,00лв. без ДДС; № 219/27.12.2007г. – наем на 5 бр. билборда за м.02.2008г.
за 15 000,00лв. без ДДС; № 222/07.01.2008г. – наем на 5 бр. билборда за
м.03.2008г. за 15 000,00лв. без ДДС и № 229/16.01.2008г. – наем на 5 бр.
билборда за м.04.2008г. за 15 000,00лв. без ДДС.
Всички протоколи са
подписани от лица за „Предал“ и „Приел“, без да са посочени имената и
длъжността им. Няма приложени доказателства относно наличието на кадрова
обезпеченост за изработка на рекламни пана, както и доказателства за
местонахождението на поставените билбордове, за рекламното им съдържание. Прието
е, че „****” ЕООД не е представило дори изготвен идеен проект на рекламните
пана за които е платило 15000,00 лв./ без ДДС/.
Предвид факта, че част от
фактурите, издадени от „Н.” ЕООД са с предмет рекламна услуга, изразяваща се в
наем на билбордове, в хода на ревизията до Община Пазарджик е изпратено искане
за предоставяне на документи. Със същото е изискана информация относно издадени
разрешителни за специално ползване на пътя чрез експлоатация на рекламни
съоръжения на „Н.” ЕООД в недвижими имоти, намиращи се на територията на Община
Пазарджик, и информация за платените от „Н.” ЕООД такси за специално ползване на
пътя, чрез експлоатация на рекламни съоръжения за периода от 01.11.2007г. до
30.04.2008г.
С Писмо Изх.№
11-00-186/10.06.2013г. Община Пазарджик е уведомила ревизиращите органи, че
няма данни за издавани разрешения за рекламно-информационни елементи /РИЕ/. От
Община Пазарджик не е издавано разрешение за поставяне на РИЕ на „Н.” ЕООД.
В хода на ревизията е
извършена насрещна проверка на доставчика по реда на чл.45 от ДОПК, с оглед
установяване на релевантните факти и обстоятелства във връзка с извършване на
доставките по процесните фактури.
При извършената насрещна
проверка на “Н.” ЕООД не са представени доказателства за реално извършване на
доставките. Установено е, че със съдебно
решение № 22/26.02.2010г. на Пазарджишки окръжен съд е открито производство по
ликвидация на дружеството. В решението е вписано, че управителят на дружеството
Б.Х.С.е починал на 25.07.2008г., а неговите законни наследници Х.Б.С.и Д.Б.К.,
не са предприели действия за продължаване дейността на дружеството. С акт за
назначаване на ликвидатор на дружеството № 20100408114111-4/24.02.2012г. за
такъв е назначен А.Б.Д.. Срок за приключване на ликвидацията 24.12.2012г.
На 17.04.2012г. Д. е потвърдил получаването по по електорнната
поща на ИПДПОЗЛ № 1202710/17.04.2012г., като е уведомил, че няма и не притежава
никакви документи на „Н.” ЕООД.
При извършена проверка в
регистрите на НАП е установено, че в дневника за продажби, за съответните
периоди, не са включени следните фактури: № 199/15.10.2007г., №
203/21.10.2007г., № 215/04.12.2007г., № 216/07.12.2007г., № 271/05.03.2008г., №
272/11.03.2008г., № 280/10.04.2008г. и № 281/14.04.2008г., издадени от „Н.”
ЕООД.
Съгласно Справка за
актуално състояние на всички трудови договори, които „Н.” ЕООД е декларирало в
НАП, е установено, че дружеството е имало назначено на трудов договор, на
длъжността „шофьор на товарен автомобил”, лицето А.Г.С. за периода 04.07.2007г.
– 01.04.2008г. Дружеството няма назначени лица по трудов договор, със
съответната квалификация за извършване на рекламни и консултантски услуги.
Основната икономическа
дейност, декларирана от дружеството, е „Отглеждане на зеленчуци, дини и пъпеши
и други специфични продукти”.
„Н.” ЕООД няма подадени
годишни данъчни декларации за 2007г. и 2008г.
При извършена проверка в
ПП VAT 11 e установено, че в дневниците за покупки дружеството няма декларирани
покупки с предмет транспортни и рекламни услуги и няма данни да е ползвало
такива услуги от подизпълнител.
При анализ на ДДС профила
на „****” ООД е установявено, че дружеството ползва данъчния кредит по
фактурите издадени от „Н.” ЕООД в периоди, в които регулира данъка за внасяне.
В същите периоди дружеството е ползвало данъчен кредит по много други фактури,
но на малки стойности.
Съгласно получен отговор
от КАТ Пазарджик е установено, че „Н.” ЕООД няма регистрирани МПС в
автоматизираната информационна система на КАТ.
Съгласно получен отговор
от Изпълнителна Агенция „Автомобилна Администрация” гр.София е установено, че
същата не е издавала лиценз за обществен превоз на товари на територията на
Република България на „Н.” ЕООД.
Предвид на тези установени
данни относно „Н.” ЕООД, а именно: непредставянето на доказателства във връзка
с доставките, липсата на МПС, собствени или наети, липсата на издаден лиценз за
обществен превоз на товари на територията на Република България, липсата на
издадено разрешение за поставяне на рекламно-информационни елементи и на
декларирани покупки на транспортни и рекламни услуги, липсата на работници със
съответната квалификация за извършване на процесните услуги е прието, че „Н.” ЕООД не е могло да осъществи
декларираните доставки.
В тази насока е прието, че
основна икономическа дейност декларирана
от „Н.” ЕООД е „Отглеждане на зеленчуци, дини и пъпеши и други специфични
продукти”.
10.2. Относно „Бъкс Трейд” ЕООД са представени Договор за превоз на товари от
17.07.2008г. и 6 броя заявки за транспорт. В 5-те представени заявки е
посочено, че „Бъкс Трейд” ЕООД трябва да извърши международен транспорт до
Forplast Via Fornace Veneri - Italia, но в представените документи от „****”
ЕООД няма CMR с посочен превозвач „Бъкс Трейд” ЕООД за тристранни
операции. Само една заявка е за транспортна услуга в страната, но за нея също
не са представени доказателства за извършването й - не е представена
товарителница с посочен рег.№ на МПС, направление, изминати км, получател, вид на товара.
В хода на ревизията е
извършена насрещна проверка на доставчика по реда на чл.45 от ДОПК, с оглед
установяване на релевантните факти и обстоятелства във връзка с извършване на
доставката по процесната фактура.
При извършената насрещна
проверка на „Бъкс Трейд” ЕООД не са представени доказателства за извършване на
доставката.
Съгласно Справка за
актуално състояние на всички трудови договори, които „Бъкс Трейд” ЕООД е
декларирало в НАП, е установено, че в дружеството няма назначен шофьор на
трудов договор. Основната икономическа дейност, декларирана от дружеството, е
„Частна охранителна дейност без използване на технически системи за сигурност”.
Липсват данни за декларирани работници притежаващи съответната квалификация за
извършване на транспортни услуги.
Установено е, че „Бъкс
Трейд” ЕООД няма подадена годишна данъчна декларация за 2009г.
Съгласно получен отговор
от КАТ Пловдив е установено, че „Бъкс Трейд” ЕООД няма регистриран товарен
автомобил, а има регистрирано само едно МПС – лек автомобил Опел Астра с рег.№
РВ ********
Съгласно получен отговор
от Изпълнителна Агенция „Автомобилна Администрация” гр.София е установявено, че
същата не е издавала лиценз за обществен превоз на товари на територията на
Република България на „Бъкс Трейд” ЕООД.
След анализ на ДДС профила
на „****” ООД е установявено, че дружеството е ползвало данъчния кредит по
фактурата издадена от „Бъкс Трейд” ЕООД в период, в който регулира данъка за
внасяне. В същия период дружеството е ползвало данъчен кредит по много други
фактури, но на малки стойности.
Установено е, че фактурата,
издадена от „Бъкс Трейд” ЕООД е платена в брой и към нея е прикрепен фискален
бон от нерегистриран касов апарат с инд. № на ФУ DТ****** и инд.№ на ФП ******
без посочен обект.
Предвид на тези установени
данни относно „Бъкс Трейд“ ЕООД, а именно: непредставянето на доказателства във
връзка с доставките, липсата на МПС – собствено или наето, с които да бъдат
извършени транспортните услуги, липсата на издаден лиценз за обществен превоз
на товари на територията на Република България, както и липсата на кадрова
обезпеченост, е прието, че „Бъкс Трейд”
ЕООД не е могло да осъществи декларираната доставка.
10.3. Относно „Цитрон” ЕООД е представен договор за
превоз от 31.08.2008г. и 5 заявки за транспорт – 2 в страната и 3 за
международен транспорт. Никъде в представените документи от „****” ЕООД,
касаещи извършени от него тристранни
операции, няма CMR с посочен превозвач „Цитрон” ЕООД до Forplast Via
Fornace Veneri – Italia. Само една заявка е за транспортна услуга в страната,
но за нея също не са представени доказателства за извършването й - не е
представена товарителница с посочен рег.№ на МПС, направление, изминати
км, получател, вид на товара.
Не са представени никакви
доказателства за реалното извършване на транспортните услуги - оферти и
ценоразписи за тон километър, товарителници, пътни листове и др. доказващи
реално извършване на транспортна услуга. Не са представени писмени обяснения
как е осъществен контакт с „Цитрон” ЕООД, каква цена е предложена и защо е
избран този доставчик, с кого са водени търговските преговори и къде са водени
същите - в офис на „Цитрон” ЕООД или на „****” ЕООД.
В хода на ревизията е
извършена насрещна проверка на доставчика по реда на чл.45 от ДОПК, с оглед
установяване на релевантните факти и обстоятелства във връзка с извършване на
доставката по процесната фактура.
При извършената насрещна
проверка на „Цитрон” ЕООД не са представени доказателства за извършване на
доставката.
Съгласно Справка за
актуално състояние на всички трудови договори, които „Цитрон” ЕООД е декларирал
в НАП, е установено че в дружеството е назначен на трудов договор Николай
Николов Дойчев на длъжността „шофьор на лек автомобил до 9 лица”, за периода от
05.09.2008г. до 16.01.2009г. Основната икономическа дейност декларирана от
дружеството е „Други услуги за населението, некласифицирани другаде”.
Установено е, че „Цитрон”
ЕООД няма подадена годишна данъчна декларация за 2009г.
Съгласно получен отговор
от КАТ Пловдив, „Цитрон” ЕООД е установено, че дружеството е имало регистриран
само един товарен автомобил Мерцедес Спринтер с Рег.№ РВ ********КА за периода
от 21.12.2007г. до 18.12.2008г.
Съгласно получен отговор
от Изпълнителна Агенция „Автомобилна Администрация” гр.София е видно, че същата
не е издавала лиценз за обществен превоз на товари на територията на Република
България на „Цитрон” ЕООД.
След анализ на ДДС профила
на „****” ООД е установявено, че дружеството е ползвало данъчния кредит, по
фактурата издадена от „Цитрон” ЕООД, в период, в които регулира данъка за
внасяне. В същия период дружеството е ползвало данъчен кредит по много други
фактури, но на малки стойности.
Предвид на тези установени
данни относно „Цитрон” ЕООД, а именно: непредставянето на доказателства във
връзка с доставките, липсата на МПС- собствено или наето, с които да бъдат
извършени транспортните услуги, липсата на издаден лиценз за обществен превоз
на товари на територията на Република България, както и липсата на кадрова
обезпеченост, е прието, че „Цитрон” ЕООД не е могло да осъществи декларираната
доставка.
10.4. Относно „Промишлен Алпинизъм”
ЕООД е представен договор за превоз от 01.12.2008г. и 30 заявки за
транспорт – 9 в страната и 21 за международен транспорт до Forplast Via Fornace
Veneri - Italia. Никъде в представените документи от „****” ЕООД няма CMR, с
посочен превозвач в тристранни операции „Промишлен алпинизъм” ЕООД. За
транспортните услуги в страната също не
са представени доказателства за извършването им - не са представени
товарителници, с посочен рег.№ на МПС, направление, изминати км, получател, вид на товара.
Не са представени никакви
доказателства за реалното извършване на транспортните услуги, като оферти и
ценоразписи за тон километър, товарителници, пътни листове и др., доказващи
реално реално извършване на транспортни услуги .Не са представени писмени обяснения
как е осъществен контактът с „Промишлен Алпинизъм” ЕООД, каква цена е предложена
и защо е избран този доставчик, с кого са водени търговските преговори и къде
са водени същите - в офис на „Промишлен Алпинизъм” ЕООД или на „****” ЕООД.
В хода на ревизията е
извършена насрещна проверка на доставчика по реда на чл.45 от ДОПК, с оглед
установяване на релевантните факти и обстоятелства във връзка с извършване на
доставката по процесните фактури. При извършената насрещна проверка на
„Промишлен алпинизъм” ЕООД не са представени доказателства за извършване на
доставките.
Справката за актуалното
състояние на всички трудови договори, които „Промишлен алпинизъм” ЕООД е
декларирало в НАП, е установила, че
дружеството няма назначен шофьор на трудов договор. За периода 01.02.2009г. –
31.07.2009г. има само един действащ трудов договор на Д.П.Ф., назначен на
длъжността общ работник поддържане на сгради. Основната икономическа дейност,
декларирана от дружеството, е „Други специализирани строителни дейности.”
Липсват данни за наличие на работници притежаващи съответната квалификация за
извършване на транспортни услуги.
Установено е, че „Промишлен
алпинизъм” ЕООД няма подадена годишна данъчна декларация за 2009г.
Установено е, че всички
фактури издадени от „Промишлен Алпинизъм” ЕООД са платени в брой и към тях са
прикрепени фискални бонове от касов апарат с инд. № на ФУ DТ*****и инд.№ на ФП *******,
който не е регистриран в НАП и в който няма посочен обект.
Съгласно получен отговор
от СДВР Отдел Пътна полиция е установено, че на името на „Промишлен Алпинизъм”
ЕООД са регистрирани два броя МПС – лек автомобил Крайслер Вояджър с рег.№ С******МС
и лек автомобил Опел Астра с рег.№ С ******* КВ.
Полученият отговор от
Изпълнителна Агенция „Автомобилна Администрация” гр.София е установил, че
същата не е издавала лиценз за обществен превоз на товари на територията на
Република България на „Промишлен Алпинизъм” ЕООД.
Основна дейност декларирана
от дружеството е „Други специализирани строителни дейности” и същото няма
необходимия персонал притежаващ съответната квалификация за извършване на
транспортни услуги.
Предвид на тези установени
данни относно „Промишлен Алпинизъм” ЕООД, а именно: непредставянето на
доказателства във връзка с доставките, липсата на МПС - собствени или наети с
които да бъдат извършени транспортните услуги, липсата на издаден лиценз за
обществен превоз на товари на територията на Република България, както и
липсата на кадрова обезпеченост, е прието, че „Промишлен Алпинизъм” ЕООД не е
могъл да осъществи декларираните доставки.
10.5. Относно „Еко Гарден Фрукт” ЕООД е представен
Договор за превоз на товари от 04.04.2008г. и 63 заявки за транспорт – 20 в
страната и 43 за международен транспорт до Forplast Via Fornace Veneri -
Italia. Никъде в представените документи от „****” ЕООД няма CMR, с
посочен превозвач в тристранните операции „Еко Гарден Фрукт” ЕООД. За транспортните
услуги в страната също не са представени доказателства за извършването им - не
е представена товарителница, с посочен рег.№ на МПС, направление, изминати
км, получател, вид на товара.
Не са представени доказателства за реалното извършване на транспортните
услуги, като оферти и ценоразписи за тон километър, товарителници, пътни
листове и др.
Съгласно направена Справка за актуално състояние на всички трудови
договори, които „Еко Гарден Фрукт” ЕООД е декларирало в НАП е установено, че
дружеството няма назначен шофьор на трудов договор. Декларирани са два сключени
трудови договора за длъжност склададжия. Основната икономическа дейност,
декларирана от дружеството, е „Търговия на едро с пресни плодове и зеленчуци”.
Липсват данни за наличие на работници
притежаващи съответната квалификация за извършване на транспортни услуги .
Всички фактури издадени от „Еко гарден Фрукг” ЕООД са платени в брой и
към тях са прикрепени фискални бонове от касов апарат с инд. № на ФУ ЕD *****и
инд.№ на ФП ***** който не е регистриран в НАП. Съгласно Справка за Фискално
устройство на задължено лице, „Еко Гарден Фрукт” ЕООД има регистриран ЕКАФП А
300 с. инд.№ ФУ ЕD ****** и инд.№ ФП *****
Установено е, че „Еко Гарден Фрукт” ЕООД няма подадена годишна данъчна
декларация за 2008г.
Съгласно получен отговор от СДВР Отдел Пътна полиция е установено, че на
„Еко Гарден Фрукт” ЕООД с ЕИК *******е регистрирано едно МПС – лек автомобил
БМБ 325 с рег.№ СА ******НС .
Съгласно получен отговор от Изпълнителна Агенция „Автомобилна
Администрация” гр.София е установявено, че същата не е издавала лиценз за
обществен превоз на товари на територията на Република България на „Еко Гарден
Фрукт” ЕООД.
Предвид на тези установени данни относно „Еко Гарден Фрукт” ЕООД, а
именно: непредставянето на доказателства във връзка с доставките, липсата на
МПС - собствени или наети, с които да бъдат извършени транспортните услуги,
липсата на издаден лиценз за обществен превоз на товари на територията на
Република България, както и липсата на кадрова обезпеченост, е прието, че „Еко
Гарден Фрукт” ЕООД не е могло да осъществи декларираните доставки.
11.В
хода на съдебното производство по инициатива на жалоподателя са представени и
са приобщени към доказателствения материал по делото писмени доказателства,
както следва :Акт за назначаване на ликвидатор №
20100408114111-8/11.03.2013г.,Удостоверение Рег № 02-4352 от 31.05.2012г. от
Второ РУП при ОД на МВР Пловдив, Удостоверение № 435000-6151 от 02.05.2018г. от
Второ РУП при ОД на МВР Пловдив, Декларация от Д.И.Т.назначен за ликвидатор на
„Н.“ ЕООД, от 28.06.2018г.,Решение № 69/28.04.2016г. на Пазарджишки окръжен съд
по т.д № 221/2015г.
V.За правото :
12. В
случая, на първо място следва да се констатира, че релевантните за
разрешаването на административноправния въпрос факти и обстоятелства са
установени от материално компетентни органи на приходната администрация в хода
на ревизионно производство, осъществено по реда на чл. 112 и сл. от ДОПК.
Ревизията е завършила с издаването на оспорения ревизионен акт, който е
постановен в изискваната от закона писмена форма и съдържа законоустановените
реквизити съобразно разпоредбата на чл. 120 от ДОПК.
Впрочем въпросът относно
компетентността на органа, издал РА е разрешен
с отменителното решение на ВАС.
13. Разрешаването
на текущия административноправен спор по същество, налага в случая да се
констатира, че противоположните становища на страните, поддържани в
производството се концентрират по отношение на наличието на осъществени доставки,
в случая на услуги, като проявени юридически факти, последица от който е
възникването на съответните данъчни права и задължения за страните по тях.
14. Описаните в предходния раздел на решението данни,
налага да се приеме за установено следното :
Пряко
приложимото в случая национално право, предвижда следното:
Според
чл.9, ал.1 от ЗДДС - Доставка на услуга
е всяко извършване на услуга.
Общата
формулировка на понятието “услуга” в чл.8 от ЗДДС включва в себе си, не само
сделките, квалифицирани от гражданскоправна гледна точка, като договори за
изработка или поръчка, но и всякакви други сделки и правни действия, които
могат да се определят като доставка по смисъла на чл.8 и чл.9 от ЗДДС, и имат
за предмет блага, различни от стока и пари в обръщение, като законно платежно
средство.
Съответно,
според другата легална дефиниция, възведена в чл. 68, ал. 1, т. 1 от ЗДДС - Данъчен кредит е сумата на данъка, която
регистрирано лице има право да приспадне от данъчните си задължения по този
закон за получени от него стоки или услуги по облагаема доставка.
В чл. 69, ал. 1 от ЗДДС е предвидено, че когато стоките и услугите се използват за целите на
извършваните от регистрираното лице облагаеми доставки, лицето има право да
приспадне данъка за стоките или услугите, които доставчикът - регистрирано по
този закон лице, му е доставил или предстои да му достави.
Разпоредбата
на чл. 70, ал. 5 от ЗДДС пък предвижда, че не е налице право на данъчен кредит
за данък, който е начислен неправомерно.
15. Разрешаването на текущия административноправен спор, налага да се
съобразят и някои разрешения, дадени от Съда на Европейския съюз по отправени
до него и то от български съдилища преюдициални запитвания.
Така
в Решение на Съда (втори състав) от 18 юли 2013 година по дело C-78/12 („Евита-К"
ЕООД срещу Директора на дирекция „Обжалване и управление на изпълнението",
София, при Централно управление на Националната агенция за приходите) е указано следното:
„…запитващата
юрисдикция следва в съответствие с националните правила за доказването да
извърши обща преценка на всички доказателства и фактически обстоятелства по
спора в главното производство, за да определи дали „Евита-К” може да упражни право на приспадане по посочените
доставки на стоки ……… За целите на тази обща преценка посочената юрисдикция
може да вземе предвид данни относно доставки, предхождащи или следващи разглежданите
в главното производство, както и свързани с тях документи като сертификати и
свидетелства, издадени за транспортирането или за износа на съответните
животни. Във връзка с това националните административни и съдебни органи следва
да откажат да признаят право на приспадане, ако въз основа на обективни данни
се установи, че това право се претендира с измамна цел или с цел злоупотреба………
Това е така, когато самото данъчно задължено лице извършва данъчна измама или
когато знае или е трябвало да знае, че с покупката си участва в сделка, част от
измама с ДДС……… Обратно, не е съвместимо с режима на правото на приспадане по Директива
2006/112 да се санкционира с отказ да се признае това право данъчно
задължено лице, което не е знаело и не е могло да знае, че съответната сделка е
част от извършена от доставчика данъчна измама или че друга сделка по веригата
от доставки преди и след извършената от данъчно задълженото лице е свързана с
измама с ДДС….“.
Повече
от ясно е че, няма никаква причина, цитираните до тук разрешения на Съда на
Европейския съюз, да не бъдат съобразени в пълнота при разглеждането на
конкретния административноправен спор, с който е сезиран административният съд.
16. Несъмнено е, че процесните първични счетоводни документи,издадени от
доставчиците „Н.“ ЕООД с предмет на доставката рекламни услуги и консултантски
услуги,респективно от доставчиците “Н.“ ЕООД, „Бъкс Трейд“ ЕООД, „Цитрон“ ЕООД,
„Промишлен Алпинизъм“ ЕООД, „Еко Гарден Фрукт“ ЕООД с предмет на доставките
транспортни услуги по договор, касаят не нещо друго, а договор за поръчка. Според
легалната дефиниция на чл.280 от ЗЗД, с договора за поръчка довереникът се
задължава да извърши за сметка на доверителя възложените му от последния
действия.
Това налага да се определи, че договорът за поръчка е
– двустранен
/задължения възникват за двете страни/; възмезден
/налице е еквивалентно разместване на блага/; комутативен /облагата от договора е известна към момента на
сключването му/; консенсуален /за
сключването му е достатъчно постигане на съгласие между страните/; неформален. Договорът е за facere. С
него изпълнителят се задължава да “извърши нещо” – един конкретен трудов
резултат. Другото съществено условие от съдържанието и на договора за поръчка е
възнаграждението, което следва да плати насрещната страна.
Очевидно, определянето или
предаването на резултата, който изпълнителят се е задължил да престира по
договора е фактическо действие, което има за последицата преминаването му във
владение на получателя по доставката и съответно на добиването на възможността,
той да се разпорежда с него като собственик.
17. Изложените до тук съображения, съотнесени с
конкретиката на текущия казус, налагат да се посочи, че за да се установи
наличието на процесните доставки като позитивно проявени факти, необходимо бе
да се установи конкретното, фактическо определяне или предаване на резултата,
който изпълнителят се е задължил да престира на получателя по доставката и
съответно да се приеме, че нему е прехвърлено правото за разпореждане като
собственик. Именно, съотнасянето на
посочените до тук правни норми, налагаше в настоящият процес да се установи
къде, кога и как процесните резултати са били конкретно физически предадени от доставчика
в разпореждане на получателя по сделката.
В тази насока очевидно би
следвало да се установи по несъмнен начин времето и начина на фактическо
осъществяване на доставките и съответно предоставянето на процесните услуги,
като конкретен резултат по договорите,
който изпълнителят се е задължил да престира и предоставянето му във владение
на жалбоподателя.
Тези именно данни следваше
да бъдат заявени и доказани от жалбоподателя посредством предвидените в
процесуалния закон способи.
В тази именно насока, нему
бяха дадени изрични указания във връзка с разпределение на доказателствената
тежест в процеса.
В хода на административната
и съдебната процедура са представени някакви
писмени документи, така както бяха описани в предходния раздел на настоящото
решение. Действително, те съдържат известни данни за извършването на сделки с
процесните услуги, но тези данни, включително преценени в тяхната съвкупност,
не дават дори елементарно задоволителен отговор на посочените въпроси дали,
къде, кога и как дружеството жалбоподател е получило, конкретните резултати за
които се е задължил съконтрагента му по сделките за предоставяне на услуги.
18. Съотнасянето на изложените до тук
съображения с фактите по делото налага да се приеме по отношение на елементите
от състава на процесните търговски правоотношения следното:
От
данните по делото не се установява плащането
(в брой) по отношение доставките от процесните доставчици „Бъкс Трейд“ ЕООД,
„Промишлен Алпинизъм“ ЕООД и „Еко гарден Фрукт“ ЕООД, за които са представени
съответните фискални бонове от неререгистрирани в НАП фискални устройства, а
относно доставчицика „Н.“ ЕООД въобще липсват представени платежни документи.
По
делото не се установява и вторият елемент от фактическия състав на доставката,
а именно извършване на услугите от посочените доставчици.
19. Според жалбоподателя са налице реално извършени доставки на процесните
услуги.
Данните
по делото обаче сочат друго.
19.1. По отношение на доставките с
предмет рекламни и консултантски услуги по процесните фактури, издадени от доставчика „Н.“ ЕООД :
-
По отношение на посочения доставчик, е
установено, че същият не разполага с материална, техническа и кадрова
обезпеченост необходима за действителното изпълнение на спорните доставки на рекламни
и консултантски услуги. Дружеството - доставчик няма декларирани търговски обекти, няма назначени лица по
трудови и граждански договори, притежаващи съответната квалификация съотносима
към процесните доставки. Както вече бе
казано, за процесния период в дружеството е назначено по трудов договор едно
лице – шофьор на товарен автомобил. Дружеството обаче няма декларирани
недвижими имоти и МПС.
- По делото липсват каквито и да било
данни от които да е възможно да се установят конкретните параметри на спорните услуги,
като вида и количеството на конкретно свършена работа, мястото, времето и
начина на осъществяване на сделките, конкретните физически лица, извършили рекламните
и консултантски услуги. В тази насока е достатъчно да се посочи, че в случая не са
представени сключени договори нито за консултантските, нито за рекламните
услуги, очертаващи параметрите на спорните услуги, липсват оферти от ”Н.” ЕООД,
във връзка с рекламните и консултантските услуги, отчети за извършена работа и
прочие. От страна на ревизираното лице са представени единствено протоколи към
фактури: № 203/21.10.2007г. - изработване на 5 бр. двустранни рекламни пана –
5000,00 лв. без ДДС; № 215/04.12.2007г. – наем на 5 бр. билборда за м.11.2007г.
за 15 000,00лв. без ДДС; № 216/07.12.2007г. – наем на 5 бр. билборда за
м.12.2007г. за 15 000,00лв. без ДДС; № 218/18.12.2007г. – наем на 5 бр.
билборда за м.01.2008г. за 15 000,00лв. без ДДС; № 219/27.12.2007г. – наем на 5
бр. билборда за м.02.2008г. за 15 000,00лв. без ДДС; № 222/07.01.2008г. – наем
на 5 бр. билборда за м.03.2008г. за 15 000,00лв. без ДДС и № 229/16.01.2008г. –
наем на 5 бр. билборда за м.04.2008г. за 15 000,00лв. без ДДС. Същите обаче не
са достатъчни да обосноват извод в желаната от жалбоподателя насока. В тази
насока е достатъчно да се посочи, че от протоколите към обсъжданите фактури, не
може да се установи конкретното лице, което фактически е предало, съответно
получило стоката, тъй като за „Предал“ и „Приел“ са положени единствено парафи.
Това е пречка за формиране на безспорен
извод относно достоверността и доказателствената сила на въпросните писмени
документи, съгласно чл.11 от приложимия Закон за счетоводството/отм./;
В обсъждания контекст и относно посочените
в протоколите услуги относно наем на
билбордове, следва да се посочи, че в случая липсват доказателства относно точното местоположение
на билбордовете, периода в който са ползвани и какво е било конкретното рекламно
съдържание. Нещо повече, в случая от данните от извършена проверка в Община
Пазарджик се установява, че от Община Пазарджик няма издавани разрешения за
рекламно-информационни елементи /РИЕ/, както и разрешение за поставяне на РИЕ на
”Н.” ЕООД. От страна на ревизираното дружество не е представен и изготвен идеен
проект относно сочените в протоколите рекламните пана, за които е посочено, че
дружеството е платило 15000,00 лв., без ДДС.
19.2. По отношение на доставките с
предмет транспортни услуги по договор по процесните фактури, издадени от доставчиците
„Н.“ ЕООД, „Бъкс Трейд“ ЕООД,“Цитрон“ ЕООД,“Промишлен Алпинизъм“ ЕООД, „Еко
ГарденФрукт“ ЕООД :
-
По отношение на посочените доставчици, е
установено, че същите не разполагат с материална, техническа и кадрова
обезпеченост необходима за действителното изпълнение на спорните доставки на
транспортни услуги. Дружествата - доставчици нямат декларирани търговски обекти, нямат назначени лица по
трудови и граждански договори, притежаващи съответната квалификация съотносима
към процесните доставки. Дружествата нямат
декларирани недвижими имоти и съответно товарни МПС, с които да е възможно да
бъдат извършени транспортните услуги. Въз основа на данните, получени от
Изпълнителна агенция „Автомобилна администрация“ е установено, че посочените
дружества не притежават и съответните лицензи за обществен превоз на товари в
страната и международен транспорт в ЕС.
-
В случая съобразно представените от ревизираното лице заявки за транспорт, се
установява, че една част от тях са свързани с международен транспорт, а другите
касаят такъв в страната. В този контекст е необходимо да се посочи, че фактурите
издадени от посочените доставчици „Н.” ЕООД, „Бъкс Трейд” ЕООД, „Цитрон” ЕООД,
„Промишлен Алпинизъм” ЕООД, „Еко Гарден Фрукт” ЕООД, касаещи извършен транспорт
в страната не са придружени със съответните транспортни документи,
регламентирани в Закона за автомобилните превози - товарителници, издадени от
въпросните дружества с посочен рег.№ на МПС, направление, изминати километри, място на натоварване, получател, вид на
товара, пътни листа, тахошайби и пр..
Съгласно
чл.50, ал.1 от Закона за автомобилните превози, договорът за превоз на товари
се установява с товарителница. Последното ще рече, че законодателят е предвидил
товарителницата като форма за доказване на наличието на превозни
правоотношения, макар и същата да не обуславя действителността им. Подписана,
товарителницата, според чл.61 от Закона за автомобилните превози удостоверява
условията на договора и получаването на товара. Фактурите, издадени от
посочените доставчици, касаещи международен транспорт не са придружени с
международни товарителници/CMR/, изискуеми
съгласно Конвенция за договора за международен автомобилен превоз на стоки /ратифицирана с Указ №1143 на Държавния
съвет от 20.07.1977г./ДВ, бр.61 от 5.08.1977г., в сила от 18.01.1978г./, досежно твърдяния от дружеството осъществявен
транспорт по тристранни операции, с превозвачи съответните дружества „Н.” ЕООД,
„Бъкс Трейд” ЕООД, „Цитрон” ЕООД, „Промишлен Алпинизъм” ЕООД, „Еко Гарден
Фрукт” ЕООД.
В
обсъжданата насока необходимо е да се посочи, че международните превози се
извършват в съответствие с международните договори и спогодби, по които
Република България е страна, при задължително спазване на вътрешното
законодателство на всяка държава, през чиято територия преминава маршрутът. Условията
и редът за извършване на международни превози и товари с автомобили с българска
регистрация срещу заплащане са регламентирани с Наредба № 11 от 2002г. за
международен автомобилен превоз на пътници и товари /изм. в сила от
01.01.2007г./. Съгласно чл. 57, ал. 1, 2, 3 и 4 от Наредбата, лицето по чл. 2,
ал. 1 осигурява необходимите документи, определени в Закона за автомобилните
превози и тази наредба.
Правната
уредба на международната товарителница е дадена в Конвенция за договора за
международен автомобилен превоз на стоки/ратифицирана с Указ №1143 на Държавния съвет от
20.07.1977г./ДВ, бр.61 от 5.08.1977г., в сила от 18.01.1978г./ Съгласно чл.4 от Конвенцията договорът за превоз на
товари се установява с товарителница. Товарителницата не представлява самия
договор за превоз, а е превозен документ, удостоверяващ сключен договор за
превоз с цел създаване на яснота в превозните правоотношения, който придружава
товара от момента на натоварването до момента на разтоварването на стоката.
В
случая не са налице нормативно изискуемите документи за доказване на превозните
правоотношения, което е пречка да се формира безпротиворечив извод относно
осъществените услуги по транспорт в страната и международен транспорт по
процесните фактури, като проявен юридически факт в твърдяния от жалбоподателя
аспект.
20. Необходимото съдържание на фактурата е задължително и изчерпателно
уредено в чл. 226 от Директива 2006/112/ЕО и включва посочване на обхвата и
естеството на предоставените услуги, както и датата на извършване или
приключване на доставката на услуги. Процесните фактури не съдържат подобна
конкретизация на обхвата и естеството на предоставените рекламни и
консултантски услуги и транспортни услуги, като представените договори и заявки
за транспортни услуги относно доставчиците „Бъкс Трейд” ЕООД, „Цитрон” ЕООД,
„Промишлен Алпинизъм” ЕООД, „Еко Гарден Фрукт” ЕООД не внасят необходимата
яснота и конкретика в тази насока. В конкретния случай, отказът на данъчен
кредит/ДК/,както вече се посочи, не е единствено поради липса на кадрова и
материална обезпеченост на доставчиците (макар при доставките на услуги от вида на процесните същите
обстоятелства да са от изключителна важност), а се налага въз основа съвкупна преценка на всички факти,
обстоятелства и доказателства по делото.
21. Повече от очевидно е, че
прежде посочените данни, изключват възможността дружеството - жалбоподател да е получило в разпореждане от доставчиците „Н.“
ЕООД, „Бъкс Трейд” ЕООД, „Цитрон” ЕООД, „Промишлен Алпинизъм” ЕООД, „Еко Гарден
Фрукт” ЕООД процесните трудови резултати- консултантски и рекламни услуги и
транспортни услуги по договор, така, както това е отразено в процесните
фактури.
Тези данни, не дават дори
елементарно задоволителен отговор на въпроса дали, кога, как и по какъв начин „Н.“ ЕООД, „Бъкс Трейд” ЕООД, „Цитрон”
ЕООД, „Промишлен Алпинизъм” ЕООД, „Еко Гарден Фрукт” ЕООД, са осъществили трудовите резултати, за които се е
задължили съгласно цитираните първични счетоводни документи, и съответно са ги предоставили
в разпореждане на жалбоподателя.
Впрочем, въпреки изрично дадените от съда указания,
обстоятелствата свързани с конкретните параметри на доставките, времето,
мястото и начина на осъществяване на
трудовите резултати и предоставянето им
в разпореждане на жалбоподателя дори не бяха заявени с необходимата
конкретизация от страна на жалбоподателя.
Несъмнено е че ако процесните доставки бяха
действително проявени юридически факти, то посочването и установяването на
времето, мястото и начина на предаване и получаване на услугите в разпореждане
на жалбоподателя не би съставлявало, каквото и затруднение за последния.
22. С оглед конкретиката на текущия казус, извод за
фактическото осъществяване на спорните доставки не може да се направи,
единственно от наличието на самите първични счетоводни документи –
процесните данъчни фактури и тяхното счетоводно отразяване във вторичните счетоводни
регистри в поддържания от жалбоподателя аспект.
23. Крайният извод е, че жалбоподателя в чиято тежест бе това задължение, с
оглед общото правило на чл.154, ал.1 от ГПК, приложим във връзка с нормата на §
2 от ДР ДОПК, не установи с предвидените от процесуалния закон доказателствени
средства фактическото изпълнение са процесните услуги. Този извод не се променя в никаква степен с
оглед събраните в хода на настоящото съдебно производство писмени доказателства
относно доставчика „Н.“ ЕООД, които само потвърждават един факт, който е
безспорен по делото досежно липсата на счетоводна документация на доставчика „Н.“
ЕООД.
24.
Все в тази
насока и във връзка с позоваването от страна на жалбоподателя на практиката на
СЕС, трябва да се добави, че указанията и поясненията дадени от Съда на
Европейския съюз в редица свои решения, и по- конкретно посочените решения по
дела С-80/11 и С-142/11, включително и решението по дело С-18/13 от 13.02.2014
г. не променя в никаква степен
възприетите вече изводи.
Действително, несъмнено е че при наличието на
осъществена доставка на стока или услуга, спрямо получателя не следва да бъде
отказано право на данъчен кредит, само заради това, че неговият доставчик/изпълнител
или предходния доставчик/подизпълнител не са предоставили необходимите данни и
респективно не разполагат с необходимата материална, техническа и кадрова
обезпеченост за извършване на доставките или пък, че доставката не е извършена
от посочените във фактурата лица. Вярно е също така, че лице, което упражнява
право на данъчен кредит, не може да носи обективната отговорност във връзка с
получените от него фактури, които редовно е отразило и не е длъжно да доказва в
случай на нарушение на издателя на фактурата, че изискванията на закона са
спазени.
Това обаче е приложимо, единствено ако отразената в данъчната фактура доставка е действително
проявен юридически факт. Невъзможността поради липса на конкретни данни, както
е в случая, да се направи несъмнен и еднозначен извод в тази насока, не може да
бъде заменена, посредством придаване на някаква отнапред установена, обвързваща
доказателствена сила на първичния счетоводен документ, както очевидно счита
жалбоподателя. Такава доказателствена сила не придадена на данъчната фактура
нито от националното законодателство, нито от установения в рамките на Съюза
нормативен ред, нито пък следва по какъвто и да е начин от решенията на Съда на
Европейския съюз.
В обсъждания контекст настоящият състав
намира за основателни доводите на приходните органи да откажат правото на
приспадане – предвид липсата на реални доставки на услуги - консултантски и
рекламни услуги и транспортни услуги, поради което съставените от страните по
правоотношението документи (фактури, заявки,
протоколи)
не отразяват реални стопански операции, а съставляват изкуствена конструкция,
която не отразява реална икономическа дейност, а е създадена единствено с цел
получаване на данъчно предимство чрез ползване на данъчен кредит. Издаването и
използването от получателя за упражняване на право на данъчен кредит на фактура
с невярно съдържание може да се счита за част от данъчна измама /в този смисъл
е Решение от 07.12.2010 г. по дело С-285/09, т. 49/. Аналогично и в решение по
дело С-454/98 /т. 62/ е прието, че общностното право не изключва възможността
държавите- членки да считат съставянето на фиктивни фактури, посочващи неправомерно
ДДС като опит за данъчна измама и да прилагат в тези случаи глобите или
санкциите, специално предвидени в националните им законодателства.
Съдът на ЕС приема също, че борбата
срещу измамата, избягването на заплащането на данъци и евентуалните злоупотреби
е цел, призната и насърчавана от Директива 2006/112, като в тежест на
националния съд е да прецени дали от представените доказателства се установява
безспорно изпълнението на условията за признаване на правото на приспадане на
данъчен кредит и дали правото не е упражнено с цел злоупотреба.
При това положение, макар
жалбоподателят да притежава данъчни фактури, съобразени с изискванията на ЗДДС,
при съвкупната преценка на наличните доказателства се установяват обективни
обстоятелства, от които може да бъде направен обоснован извод, че тези фактури
не са издадени във връзка с действителни доставки на услуги, тоест, че не
документират действителни стопански операции, извършени точно от издателите на
фактурите. Липсва данъчно събитие по чл.25 ал.1 и 2 от ЗДДС, поради което
данъкът не е станал изискуем и не е възникнало задължение за начисляването му,
и съответно отказът на основание чл.70 ал.5 от ЗДДС да бъде признато право на
данъчен кредит за жалбоподателя за неправомерно начисления данък, е основателен
и законосъобразен.
25.
Като
неоснователно следва да се констатира възражението на жалбоподателя за изтекла
погасителна давност по смисъла на чл.171, ал.1 и 2 от ДОПК.
25.1.
Относно пет годишната давност по чл.171, ал.1 от ДОПК и срокът по чл.109, ал.1
от ДОПК.
Жалбоподателят поддържа, че вземанията по
РА за периода от 01.02.2007г до 31.12.2009г. са погасени по давност. Съгласно
разпоредбата на чл.171,ал.1 от ДОПК публичните вземания се погасяват с
изтичането на 5-годишен давностен срок, считано от 1 януари на годината,
следваща годината, през която е следвало да се плати публичното задължение,
освен ако в закон е предвиден по-кратък срок. С РА са определени задължения за
м.м 01,03,04,05,06,07 и 08.2008г. и за м.м. 02,03,05,06,07,08 и 10.2009г. В
случая срокът на петгодишната давност започва да тече, за задълженията за ДДС и
лихви за м.м.01,03.,м.04.,м.05,.06.м.07. и 08.2008г. от
01.01.2009г., тъй като дължимият ДДС е следвало да се плати до 14-то число на
следващия месец и изтича на 31.12.2013г. Срокът на петгодишната давност започва
да тече, за задължения за ДДС и лихви за м.м.
02,03,05,06,07,08 и 10.2009г., от 01.01.2010г., тъй като дължимият ДДС
е следвало да се плати до 14-то число на следващия месец и изтича на 31.12.2014г. В случая ревизията е възложена със ЗВР №
1201379/14.03.2012г., и към датата на връчване на ЗВР, а именно на 27.03.2012г.,
давността за задълженията за ДДС и лихви за м.м 01,03,04,05,06,07 и 08.2008г. и
за м.м. 02,03,05,06,07,08 и10.2009г. не е била изтекла.
Според чл. 172, ал. 1, т. 1 от ДОПК,
когато е започнало производство по установяване на публично вземане, давността
спира – до издаването на акта, но за не повече от една година.
За разлика от преклузията по чл. 109 от ДОПК, която свързва началото на течене на срока с образуване на ревизионното
производството, нормата на чл. 172, ал. 1, т. 1 от ДОПК свързва спирането на
давностния срок със започване на административното производство по установяване
на съответното публично задължение. Без съмнение двата термина са различни и с
тях се обозначават два различни юридически факта, съответно с различно естество
и значение. Образуването на производството по аргумент от чл. 112, ал. 1 от ДОПК е налице като факт в момента на издаване на акта за възлагане на ревизия.
Не така стои въпросът със започването на ревизията, който факт е от значение за
спиране на давността. В ДПК (отм.) се съдържа изрична дефиниция кога започва
данъчната ревизия. Според § 1, т. 11 от ДР на ДПК (отм.) – „Започване на
данъчна ревизия“ са началните действия на данъчен орган по установяване на
факти и обстоятелства, свързани с определянето на данъчни задължения на данъчен
субект след връчването на възлагателния акт. Указанието е ясно - ревизията
„започва“, след връчване на възлагателния акт сиреч, от този момент насетне е
възможно спиране на теченето на давностния срок.
Това разрешение на закона е логично.
Лицето в чийто патримониум е възникнало субективното непритезателно право да
откаже изпълнение на парично задължение, трябва да го упражни. За да може да
стори това, то трябва да е уведомено, че неговият кредитор е предприел действия
по събиране на вземането.
Аналогично е разрешението, което дава и
действащия закон. Макар и да липсва изрична дефиниция подобна на тази в ДПК
(отм.), в чл. 114, ал. 1 от ДОПК се сочи, че срокът за извършване на ревизията
е до три месеца и започва да тече от датата на връчването на заповедта за
възлагане. Съответно, според чл. 216, ал. 1 от ДОПК, недействителни по
отношение на държавата, съответно на общините, са изрично посочени видове
сделки, сключени след датата на установяване на публичното задължение,
съответно след връчването на заповедта за възлагане на ревизия, ако в резултат
на ревизията са установени публични задължения.
В контекста на изложените съображение е
необходимо да се посочи, че Заповед за възлагане на ревизия № 1201379/14.03.2012г. е връчена на адресата на
27.03.2012г., а петгодишния давностен срок за задълженията за отчетната 2008г.,
каза се е 31.12.2013г. съответно за задълженията за отчетната 2009г., каза се е
31.12.2014г. Сиреч, давността е спряна до издаването на Ревизионен акт №
*********/09.11.2012г., с чието постановяване на 09.11.2012г., давността е
прекъсната на основание чл.172,ал.2 от ДОПК и е започнала да тече нова
погасителна давност. Тази давност отново е спряна с връчването на ЗВР №
1300877/22.02.2013г за една година,
както и на основание чл. 171,ал.1, т.4 от ДОПК по време на производството по
обжалване на РА, поради което и към момента на издаване на РА № *********/03.08.2016г. не е
изтекла. С постановяване на 03.08.2016г. на този РА, давността отново е прекъсната
на основание чл.172,ал.2 от ДОПК и е започнала да тече нова погасителна давност,
която не е изтекла към момента на
приключване на устните състезания и към момента на постановяване на съдебното
решение.
По чл.109, ал.1 от ДОПК не се образува
производство за установяване на задължения за данъци по този кодекс, когато са
изтекли 5 години от изтичане на годината, в която е подадена декларация, или от
изтичане на годината, в която са постъпили данни, получени от трети лица и
организации, в случаите, когато по този закон не е предвидено подаване на
декларация. За разлика от срока по чл.171, ал.1 от ДОПК срокът по чл.109,ал.1
от ДОПК не е давностен, а е преклузивен и има процесуален характер. С РА, каза
се са определени задължения за м.м 01,03,04,05,06,07 и 08.2008г. и за м.м.
02,03,05,06,07,08 и10.2009г. В случая преклузивният срок по чл.109, ал.1 от ДОПК за устновяване на посочените задължения за ДДС и лихви за м.м
01,03,04,05,06,07 и 08.2008г. започва да тече от 01.01.2009г., тъй като
дължимият ДДС е следвало да се плати с подаване на справка – декларация, до
14-то число на следващия месец и изтича на 01.01.2013г. Срокът, за устновяване
на посочените задължения за ДДС и лихви за м.м. 02,03,05,06,07,08 и 10.2009г. започва да тече от 01.01.2010г., тъй като дължимият ДДС е следвало да се
плати с подаване на справка – декларация, до 14-то число на следващия месец и
изтича на 31.12.2014г. Предвид
чл.112, ал.1 от ДОПК образувано ревизионно производство по смисъла на чл.109,
ал.1 от ДОПК е производство, за което е издадена заповед за възлагане на
ревизия без значение дали е връчена. В случая ЗВР № 1201379/14.03.2012г., е
издадена на 14.03.2012 и е връчена на ревизираното лице на 27.03.2012г. и към
датата както на издавене на ЗВР, така и на връчване, преклузизния срок за установяване на задълженията
за ДДС за м.м 01,03,04,05,06,07 и 08.2008г. и за м.м. 02,03,05,06,07,08
и10.2009г. не е изтекъл.
25.2.
Относно десет годишната абсолютна давност по чл.171, ал.2 от ДОПК.
Жалбоподателят поддържа, че вземанията по РА за данъчни периоди както
следва : от 01.10.2007г. до 31.10.2007г, от 01.12.2007г. до 31.12.2007г., от
01.01.2008г. до 31.01.2008г., от 01.02.2008г. до 28.02.2008г., от 01.03.2008г.
до 31.03.2008г., от 01.04.2008г. до 30.04.2008г., от 01.05.2008г. до
31.05.2008г., от 01.06.2008г. до 31.05.2008г, от 01.07.2008г. до 31.08.2008г,
от 01.08.2008г. до 31.08.2008г., от 01.09.2008г. до 30.09.2008г., от
01.10.2009г. до 31.10.2008г. са погасени
поради изтичане на абсолютна давност по чл.171, ал.2 от ДОПК. Съгласно чл.171, ал.2 от ДОПК с изтичането на 10-годишен давностен
срок се погасяват всички публични задължения, независимо от спирането или
прекъсването на давността. За неговото начало е приложим чл.171, ал.1 от ДОПК,
според който публичните вземания се погасяват с изтичането на 5-годишен
давностен срок, смятано от 1 януари на годината, следваща годината, през която
е следвало да се плати публичното задължение. Каза се с РА са
определени задължения за м.м 01,03,04,05,06,07 и 08.2008г. и за м.м.
02,03,05,06,07,08 и 10.2009г. В случая
срокът на абсолютната давност започва да тече, за задълженията за ДДС и лихви
за м.м
01,03,04,05,06,07 и 08.2008г. от 01.01.2009г.,
тъй като дължимият ДДС е следвало да се плати до 14-то число на следващия месец
и ще изтече на 31.12.2018г. Срокът на абсолютната давност започва да тече за
задълженията за ДДС и лихви за ДДС и лихви за м.м. 02,03,05,06,07,08 и 10.2009г., от 01.01.2010г.,
тъй като дължимият ДДС е следвало да се плати до 14-то число на следващия месец
и ще изтече на 31.12.2019г. Следователно
срокът на абсолютната давност за тези задължения не е изтекъл към момента на
приключване на устните състезания и към момента на постановяване на съдебното
решение.
25.3.
Но дори и задълженията по РА да бяха погасени
по давност(което според настоящия състав не е така), не следва РА да се отмени
в поддържания от жалбоподателя аспект. Нормата на чл. 160 ал.4 от ДОПК, в
редакцията си в ДВ бр. 63/2017г., в сила от 04.08.2017г., гласи, че когато
давностният срок е изтекъл в хода на ревизионното производство и е уважено
възражение за изтекла давност, съдът се произнася по основанието и размера на
задължението, като изрично посочва, че ревизионният акт не подлежи на
принудително изпълнение. Посочената разпоредба, намира приложение, ако съдът е
отхвърлил оспорването, защото само ако не е отменен РА, е дължимо
отбелязването, че същият не подлежи на принудително изпълнение, като настоящия
случай не попада в тази хипотеза.Така и в този смисъл е Решение № 13485/06.11.2018г.
на ВАС, по адм.дело № 5543/2018г., Първо отделение и други.
26. Изложеното до тук, налага да се приеме, че оспорения
административен акт е законосъобразен.
Жалбата на „****“ ЕООД/понастоящем „****“ ООД/ е изцяло неоснователна и ще следва да се
отхвърли.
VІ. За разноските:
27. С оглед изхода на спора, на основание чл.226, ал.3 от АПК, приложим във връзка с разпоредбата на § 2 от ДР ДОПК на ответника се
дължат извършените разноски по производството съставляващи възнаграждение за
осъществената юрисконсултска защита, на основание чл.8, ал.1 т.5 от НАРЕДБА № 1
от 9.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения / изм. и
доп., бр. 28 от 28.03.2014 г./. То се констатира в размер на 4225,66 лв., за
първоинстанционното производство при първоначалното и 4225,66 лв., за
първоинстанционното производство при новото разглеждане на делото, както и
4225,66 лв., за производството пред Върховен административен съд. Общ размер на
разноските 11285,66 лв. (3 х 4225,66 лв.).Така
и в този смисъл е Определение № 3843/29.03.2017г. на ВАС по адм. дело №
3341/2017г., Първо отделение.
Ето
защо, Пловдивски административен съд, IІ
отделение, XIІ състав
РЕШИ :
ОТХВЪРЛЯ оспорването на „****“ ЕООД/понастоящем „****“
ООД/, ЕИК по Булстат ******* със седалище и адрес на управление *********,
представлявано от управителя З.Р.Р.,
против Ревизионен акт № *********/03.08.2016 г., издаден от Д.Г.Д. на длъжност
главен инспектор по приходите, потвърден с Решение № 773 от 05.12.2016 г.
на Директора на Дирекция “Обжалване и
данъчно-осигурителна практика” гр. Пловдив, при Централно управление на
Национална агенция по приходите, с който по отношение на „Орион-2002“ ЕООД/понастоящем
„****“ ООД/ не е признато право на приспадане на данъчен кредит в размер на 91
760 лв. и са начислени прилежащи лихви в размер на 77 806,08 лв.
ОСЪЖДА „****“ ООД, ЕИК
по Булстат ******* със седалище и адрес на управление гр. *********,
представлявано от управителя З.Р.Р., да заплати
на Дирекция “Обжалване и данъчно-осигурителна практика” гр. Пловдив, при
Централно управление на Национална агенция по приходите, сумата от 11285,66 лв.,
представляваща възнаграждение за осъществена юрисконсултска защита.
РЕШЕНИЕТО подлежи на обжалване с касационна жалба
пред Върховния административен съд в четиринадесетдневен срок от съобщаването
на страните за неговото изготвяне.
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪДИЯ :