Р Е Ш Е Н И Е
№1138 21.06.2019г. гр.Бургас
В ИМЕТО НА
НАРОДА
Административен съд - гр.Бургас VІІ-ми състав
На единадесети юни две хиляди и деветнадесета година
В публично заседание в следния състав:
Председател: Румен Йосифов
Секретар: Сийка Хардалова
като разгледа докладваното от Румен Йосифов
административно дело № 554 по описа за 2019 година, за
да се произнесе взе пред вид следното:
Производство е по реда на чл.156-161 от
Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК).
Образувано е по жалба на „Агро-БГ“ЕООД,
ЕИК-*********, с.Малина 8327, общ.Средец, обл.Бургас, против ревизионен
акт (РА) № Р-02000218001825-091-001/27.11.2018г., издаден от М. Б. на длъжност
началник-сектор, възложил ревизията и Й. В. на длъжност главен инспектор по
приходите – ръководител на ревизията, потвърден с решение № 26/18.02.2019г. на директора
на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ Бургас при Централно
управление на Националната агенция за приходите (ДОДОП), с който за данъчните периоди: от 01.10.2013г. до 31.01.2014г.,
от 01.03.2014г. до 31.03.2014г., от 01.05.2014г. до 31.05.2014г., от
01.11.2014г. до 31.12.2014г., от 01.03.2015г. до 31.03.2015г. и от 01.05.2015г.
до 31.08.2015г., е установено задължение за ДДС в размер на 15`376,77 лева и са
начислени лихви за забава в размер на 6`455,28 лева.
Жалбоподателят счита, че ревизионният акт е незаконосъобразен и иска неговата
отмяна. Оспорва изводите на ревизиращия екип за нереалност на доставките, като
излага доводи за обратното. Счита също, че неоткриването на доставчиците в хода
на ревизията не може да бъде единствен аргумент за отказване на данъчен кредит,
като се позовава на решение от 21.06.2012г. на Съда на Европейския съюз (СЕС)
по съединени дела С-80-11 и С-142/11 и решение от 06.12.2012г. по дело
С-285/2011г. Намира, че не е налице абсолютна симулация/данъчна измама. В
съдебно заседание дружеството-жалбоподател се представлява от надлежно
упълномощен процесуален представител – адвокат П.К. от САК, която поддържа
жалбата по изложените в нея доводи и желае присъждане на направените по делото
разноски по представен нарочен списък. Представя писмена защита с която
доразвива тезите си и с оглед събраните доказателства в хода на съдебното
разглеждане на спора.
Ответникът по жалбата – директор на ДОДОП,
чрез процесуалния си представител юрисконсулт Веселин М., оспорва жалбата като
неоснователна и пледира за отхвърлянето й. Претендира присъждане на
юрисконсултско възнаграждение в размер на 1185 лева.
Административен
съд - Бургас в настоящия си състав, като прецени твърденията на страните във
връзка със събраните по делото доказателства, намира от фактическа страна
следното:
Ревизионното
производство е започнало с издаване на заповед за възлагане на ревизия (ЗВР) № Р-02000218001825-020-001/27.03.2018г.
(л.393), издадена от Мария Бораджиева на длъжност
началник-сектор. Със същата е възложено извършването на данъчна ревизия на „Агро-БГ“ЕООД, с обхват: Данък върху добавената стойност за
периода от 01.10.2013г. до 28.02.2018г. Заповедта е подписана с електронен
подпис и е връчена на ревизираното лице по електронен път, съгласно представеното
удостоверение на л.396, като срокът на ревизията е тримесечен от датата на
връчване на заповедта – 17.04.2018г. и следва да бъде осъществена от Й. В., на
длъжност главен инспектор по приходите – ръководител на ревизията и Даниела
Божилова, главен инспектор по приходите. Впоследствие, със заповеди № Р-02000218001825-020-002/16.07.2018г.
(л. 275) и № Р-02000218001825-020-003/14.08.2018г. (л.192) на същия орган по
приходите, подписани като електронен документ, срокът на ревизията е продължен
последно до 17.09.2018г. Тази заповеди са връчени чрез електронни съобщения,
видно от приложените удостоверения.
По делото
е приложена заповед №РД-1/02.01.2018г. (л.57), на директора на ТД на
НАП-Бургас, издадена на основание чл.11 от ЗНАП, като същата вменява правомощия
на органа по издаване на заповеди за възлагане на ревизии.
За
резултатите от данъчната ревизия е съставен ревизионен доклад (РД) № Р-02000218001825-092-001/01.10.2018г.
(л.82), издаден от органите по приходите при ТД на НАП-Бургас, овластени със ЗВР. Съгласно нарочното удостоверение (л.113),
същият е връчен чрез електронно съобщение на 02.10.2018г. РД също е подписан с
електронни подписи от неговите съставители. След уважено искане за удължаване
на срока, „Агро-БГ“ЕООД е подало възражение срещу
доклада в което са оспорени констатациите по него свързани с установените
задължения по ЗДДС.
Ревизията
е приключила с издаване на РА № Р-02000218001825-091-001/27.11.2018г. от М. Б.
на длъжност началник-сектор, възложил ревизията и Й. В. на длъжност главен
инспектор по приходите – ръководител на ревизията, компетентни на основание
чл.119, ал.2 от ДОПК. С РА в тежест на „Агро-БГ“ЕООД са
установени задължения по ЗДДС за данъчните периоди: от 01.10.2013г. до
31.01.2014г., от 01.03.2014г. до 31.03.2014г., от 01.05.2014г. до 31.05.2014г.,
от 01.11.2014г. до 31.12.2014г., от 01.03.2015г. до 31.03.2015г. и от 01.05.2015г.
до 31.08.2015г., общо в размер на 15`376,77 лева и са начислени лихви за забава
от общо 6`455,28 лева, по 28бр. фактури, издадени от: „ММ ойл
2013“ЕООД („М Джи ойл“ЕООД), „Дигед“ЕООД
и „Нивико-2000“ЕООД. Актът е подписан
с електронни подписи от издателите си и е връчен на ревизираното лице чрез
електронно съобщение на 28.11.2018г., съгласно удостоверението по чл.30, ал.6
от ДОПК (л.69)
Недоволен
от констатациите в РА, жалбоподателят е оспорил същия на основание чл.152 от ДОПК в рамките на законоустановения преклузивен срок
(съгл. входящия индекс на жалбата) с твърдения, че РА е незаконосъобразен, като
са направени същите възражения, които се правят сега и пред съда.
С решение
№ 26/18.02.2019г. (л.38) директорът на ДОДОП-Бургас, потвърдил ревизионния акт.
За да постанови решението си решаващият орган е приел за правилни изводите на
ревизиращия екип, че от доставчиците на дружеството-жалбоподател са били
издадени фактури, но без да са извършени реални доставки на стоки, поради което
за него не е възникнало право на приспадане на данъчен кредит по тези фактури,
на основание чл.70, ал.5, вр. чл.6, ал.1, вр. чл.68, ал.1 и чл.69, ал.1 от ЗДДС. Посочил е, че с отразяването на процесните фактури в отчетните регистри и
справките-декларации на страните по сделките е създадена една правна привидност
– фактурирани са доставки, които реално не са извършвани от сочените за
доставчици търговци. Така липсата на реално извършена облагаема доставка,
логически изключва добросъвестността на получателя, тъй като още при получаване
на фактурите от соченото за доставчик лице, той като страна по сделката е знаел
или би трябвало да знае, че реално не е получил въпросната стока, а само един
документ. Горестоящият орган е обоснова извод, че по
този начин жалбоподателят сам е поел риска да участва в тези формални сделки,
по които няма фактически осъществени престации.
Доколкото в случая е прието за доказано, че са налице издадени фактури без
основание, то и правото на данъчен кредит по смисъла на ЗДДС по тези доставки
не възниква, защото и данъкът по тях се явява начислен без основание.
Решението
е подписано със саморъчен подпис от директора на ДОДОП-Бургас. Връчено е по
електронен път и видно от приложеното по делото удостоверение за връчването му
(л.36), е получено от жалбоподателя на 19.02.2019г. Жалбата срещу него е
подадена чрез пощенски оператор на 05.03.2019г., видно от квитанцията (л.10).
Във връзка
с предмета на спора, в хода на извършената ревизия е установено, че „Агро-БГ“ЕООД в ревизирания период е извършвало дейност свързана
със земеделие и отглеждане на бобови и зърнени растения и маслодайни семена. То
притежавало собствени постройки в стопанския двор на с.Малина за съхранение на
селскостопанска техника и готова продукция. Стопанисвало е 9374 дка земеделска
земя под наем в землищата на селата Малина, Орлинци, Радойново, Долно Ябълково
и Синьо Камене. Отглеждало е и 700 броя японски пъдпъдъци в стопанския си двор
в с.Малина. Притежава необходимата селскостопанска техника. „Агро-БГ“ЕООД е регистрирано
през 2006г., като неговият капитал бил разпределен поравно между съдружниците С. С. М. и Ж. Я. С.. То има има регистрация за
земеделски стопанин от 2009г. в Областна дирекция „Земеделие“-Бургас. С договор
от 30.11.2015г. съдружниците са прехвърлили дяловете
си на С. П. К., настоящият едноличен собственик на капитала и управител на
дружеството.
Ревизиращият
екип се опитал да извърши насрещни проверки на доставчиците, при които на
декларираните адреси за кореспонденция не са били открити офиси на дружествата,
нито лица с права да ги представляват, или упълномощени лица за контакт с
органите на НАП. Съобщенията за съставените до лицата искания са изпратени по
пощата, както и на посочените от дружествата електронни адреси за кореспонденция.
В указаните срокове, от доставчиците не са представени исканите документи и
информация, касаещи документираните към ревизираното лице доставки на стоки. За
„Нивико-2000“ЕООД при справка в търговския регистър било установено, че същия е
заличен търговец.
При
извършена проверка в базата данни на НАП, ревизиращият екип констатирал, че „ММ
ойл 2013“ЕООД, „Дигед“ЕООД
и „Нивико-2000“ЕООД към момента на издаване на фактурите на дружеството-жалбоподател
са имали регистрация на търговски обект – бензиностанция в гр.Пазарджик. „Дигед“ЕООД не е подало годишна данъчна декларация по чл.92
от ЗКПО за 2014г. и 2015г. Изброените дружества са дерегистрирани
по ЗДДС, поради установени обстоятелства по чл.176 от ЗДДС.
От страна
на ревизираното дружество във връзка с тези доставки са били представени приложени
стокови разписки, товарителници, хронологии и дневници за покупките, като в
писмени обяснения представителят на дружеството посочил, че доставките са били
извършени от регистрирани обекти – бензиностанции, поради което покупките не са
декларирани в електронната система на НАП. Горивата, предмет на доставките са
използвани за зареждане на селскостопанска техника, свързана с основаната
дейност на дружеството. Горивото е разтоварвано в с.Малина и съхранявано в
пластмасови бидони/резервоари. От месец
ноември 2015г. наличните съдове за гориво са две наземни цистерни
с вместимост от 5194 литра и 4118 литра, регистрирани в НАП. Процесните доставки били договаряни от управителя на
дружеството през този период – С.М.. До 30.11.2015г. счетоводството на дружеството
е било водено от ЕТ„Петко Ганев“, който дал писмени обяснения, че въпросното
гориво не е било декларирано пред НАП от „Агро-БГ“ЕООД
като получател, защото не притежавало
акцизен документ.
При
извършената проверка на предходният управител С.М., той дал писмени обяснения,
че доставките са извършвани до базата в с.Малина от специализиран автомобил с
брояч, който отчитал зареденото количество и на база издадени фактури било
плащано в брой. Горивото се използвало за зареждане на селскостопанските
машини. Фактурите са получавани от лице на име Динко, заедно с касов бон,
стокова разписка и товарителница.
При преглед
на представените документи, контролните органи установили, че в товарителниците
като превозвач бил вписан „М Джи транс 2012“ЕООД, с превозно средство с рег.№ Р-1715-РХ
и само в една товарителница превозното средство бил с рег.№ СО-2339-ВК. При насрещната проверка на „М Джи транс 2012“ЕООД, се
установило че управителят бил заличен в търговски регистър от 29.11.2017г., поради
което не можело да се извърши съобщение по чл.32 от ДОПК. При проверка в базата
данни на НАП, било констатирано, че дружеството е отразило в дневниците си за
продажби 6 броя фактури, издадени на „ММ ойл
2013“ЕООД (М Джи ойл“ЕООД) за периода м.11.2013г. -
м.03.2014г. и една фактура на „Дигед“ЕООД за
м.11.2014г. с предмет на доставка: транспортна услуга. Не са били установени
включени фактури на „Нивико-2000“ЕООД и „Агро-БГ“ЕООД.
Ревизиращия екип извършил проверка на „Акира“ООД
относно собствеността на МПС, марка МАН
17.220, рег.№ Р-1715-РХ при която констатирал, че камионът бил продаден на „Малти груп“ЕООД, за което била
издадена фактура № 529/07.02.2013г. „Акира“ ООД издало кредитно известие № 537/07.10.2014г.
на „Малти груп“ЕООД с предмет „върнато МПС“ и фактура № 538/07.10.2014г. на „Петрол тех груп“ ЕООД с основание –
продажба МПС цистерна МАН. Проверка на „Петрол тех груп“ЕООД не могла да се осъществи, защото не бил открит
представител на дружеството на адреса. При извършена проверка в базата данни на
НАП и справка по КАТ, било констатирано, че дружеството е регистрирало превозното
средство на 10.10.2014г., а от 04.12.2014г. бил
регистриран нов собственик – „София турист сървисиз“
ООД, като дружеството е издало фактура за продажба № 4 от 03.12.2014г.
По отношение
автомобила с рег.№ СО-2339-ВК била извършена проверка на „Кабо трейд“ООД, като
се установила, че този камион е марка „Мердецес 1217“
и бил закупен от „Емма“ЕООД с фактура от 09.04.2014г.
Представен бил предварителен договор за продажбата му от 15.04.2015г., сключен
с „М Джи груп“ЕООД в качеството на купувач. Съгласно
анекс към посочения предварителен договор, автомобилът щял да остане във
владение и ползване от купувача до окончателното му изплащане и прехвърляне на
собствеността върху транспортното средство. При проверката не са били
представени пътни листи и документи за отразяване на приходи от наем. Съгласно
представени писмени обяснения от управителя на дружеството, няма плащане от
страна на „М Джи груп“ ЕООД, като товарният автомобил
е изцяло в негово владение. Дружеството не може да бъде открито и
взаимоотношенията във връзка с плащане и прехвърляне на МПС не са приключени.
От
ИА„Автомобилна инспекция“ бил получен отговор относно издадените удостоверения за одобрение на пътно превозно
средство, превозващо определени опасни товари за периода от 01.01.2013г. до 31.12.2015г. за автомобили с рег.№ Р-1715-РХ и
рег.№ СО-2339-ВК., от който се установява, че за първия камион са издадени две удостоверения
– под № 1308205Б от 22.03.2013г. до 21.02.2014 г. на собственик „Малти груп“ЕООД и под № 1409550Б от 15.10.2014г. до 10.10.2015г. на собственик „Петрол тех
груп“ЕООД, като регистрационния номер на автомобила
бил променен на СА-3851-ХТ. Валидността на удостоверението изтекла на 10.10.2015г. и не е продължена. За втория камион било издадено
удостоверение № 16011525Б от 23.08.2016г. до 18.08.2017г. на собственик „Еко
петрол“ЕООД.
Ревизиращият екип направил извод, че камионът марка
МАН 17.220 с рег.№ Р-1715-РХ бил ползван от „Малти груп“ЕООД от 07.02.2013г. до 07.10.2014г., след което станал
собственост на „Петрол тех груп“ЕООД,
а камионът марка Мердецес 1217 с рег.№ СО-2339-ВК от
09.04.2015г. бил собственост на „Кабо трейд“ЕООД. Същият от 15.04.2015г. бил
ползван от „М Джи груп“ЕООД и от 23.08.2016г. е
собственост на „Еко петрол“ЕООД.
Към доказателствения материал по настоящата ревизия били
приобщени и издадените ревизионни актове за извършени ревизии по ЗДДС на „ММ ойл 2013“ЕООД и „Нивико-2000“ЕООД с обхват на данъчни
периоди, в които попадат и процесните доставки. Установени са задължения за ДДС
и лихви за просрочие в особено големи размери. По отношение „ММ ойл 2013“ЕООД, поради непредставена счетоводна документация
от дружеството и доставчиците, констатациите в РА са изградени на база извършен
анализ и преценка на наличните в информационната система на НАП данни. За „Нивико-2000“ЕООД констатациите също са
изградени на база извършен анализ и преценка на наличните в информационната
система на НАП данни и резултатите от насрещните проверки на доставчиците. Не
било установено с каква материално-техническа и кадрова обезпеченост е
разполагало дружеството, както и наличието на обекти, в които от „Нивико-2000“ЕООД
да е извършвана дейност в ревизираните данъчни периоди. Поради липсата на
предоставени от дружеството счетоводни и търговски документи и информация,
ревизията била извършена по реда чл.122 от ДОПК. „Нивико-2000“ЕООД, а
доставчиците му не са декларирали, издадените към него фактури за продадено
гориво. Поради липсата на представени от лицата декларации за съответствие,
удостоверения и сертификати по БДС 180 6309, във връзка с Европейската спогодба
за международен превоз на опасни товари по шосе и др., ревизиращите са били
възпрепятствани да извършат проследяване на фактурираното от „Нивико-2000“ЕООД
и неговите доставчици гориво до производител/вносител, както и изпълнението на
съответните нормативно изисквания. Поради това е прието, че е налице формално
документално оформяне на доставки на горива, което не е свързано с реални
стопански операции.
При така
установените факти ревизиращият екип приел, че се касае за формално
документиране на сделки и движение на документи между отделните търговци, без
да е налице реална доставка на стоки. Не са налице безспорни доказателства за произход,
идентифициране и прехвърляне право на собственост на фактурираните към
ревизираното лице стоки – дизелови горива. Представените фактури, товарителници и стокови
разписки, не са достатъчни и не удостоверяват по безспорен начин получаването
от доставчиците на посочените в спорните фактури количества горива, които са
родово определени вещи, чиято собственост се прехвърля с предаването им. Не се
установява и че транспортът е извършен от вписания в товарителниците превозвач
„М Джи транс 2012“ЕООД с посочените камиони рег.№ Р-1715-РХ и рег.№ СО-2339-ВК, предвид това, че от една
страна посочените превозни средства не са негова собственост и няма договорни
отношения със собствениците им, а от друга страна, издадените удостоверения за
одобрение на пътно превозно средство, превозващи определени опасни товари за
периода от 01.01.2013г. до 31.12.2015г. за тези
автомобили са на други дружества. Допълнителни аргументи в подкрепа на тезата,
че издателите на спорните фактури не са действителните доставчици проверяващите
органи са почерпили от трайно установените обстоятелства по неоткриване им на
адресите и непредставяне на изисканите от органите по приходите доказателства,
относно фактурираните към ревизираното дружество доставки на горива; липсата на
документи, доказващи произхода на горивото (акцизни данъчни декларации с
уникален контролен номер, декларации за съответствие и експедиционни бележки и
др.). Липсват и доказателства, че към датите на доставките, доставчиците да са
разполагали с посочените във фактурите количества гориво, както и за подадени
от тях данни в информационната система „Контрол на горивата“ на НАП, даващи
възможност за проследяване произхода и движението на процесните горива.
По
отношение главния въпрос свързан с предмета на доказване – дали доставчиците са
притежавали правото на собственост и разпореждане върху документираните
видовете и количества стоки, посочени в издадените от тях фактури, което право
да прехвърлят в полза на ревизираното лице, респективно доколко „Агро-БГ“ЕООД е получател на тези стоки и за него по тези
фактури е възникнало право на приспадане на данъчен кредит по смисъла на чл.68,
ал.1 от ЗДДС, решаващият орган е извършил обстоен преглед на приложимото
национално и общностно право. Направил е извод, че за
да упражни законосъобразно посоченото материално право и съответно да отчете
счетоводен разход, получателят следва да се е снабдил освен с фактура и с
всички относими документи, установяващи реалността на
изпълнението на предмета на доставката от сочения доставчик. За целта е необходимо той от своя страна също да удостовери, че по някакъв
начин е придобил и притежавал правото на собственост върху фактурираната от
него стока, като при изследване на дадена доставка, представи притежавани от
него надлежно оформени документи, от които да може да се направи логически
обоснован извод относно счетоводното отразяване и реално отчетени разходи,
както във връзка с придобиването, съхраняването и транспортирането на стоките.
В случая
от прегледа на стоковите разписки се установява, че те съдържат данни
единствено за количеството съответстващо на вписаното в спорните фактури и
единичната цена на дизеловото гориво, без да има конкретна информация, относно
неговите показатели, сярно и водно съдържание и др., каквито данни могат да се
получат от акцизните документи, декларациите за съответствие на качеството и
сертификатите. Следователно, разгледани сами по себе си тези стокови разписки
не предоставят информация нито за произхода и начина на придобиване на дизеловото
гориво при доставчиците, с оглед спецификата им на родово определени вещи, нито
при жалбоподателя, в качеството му на получател на такива видове стоки и то в
посочените в спорните фактури количества.
Документите
за превоза на горива от своя страна представляват компютърни разпечатки на
товарителници, които не съответстват и не съдържат задължителните реквизити на
утвърдените с чл.89 от Наредба № 33 от 03.11.1999г. за обществен превоз на
пътници и товари на територията на Република България. В тях липсва информация,
както за точното място на натоварване - посочено е само Пазарджик и
разтоварване - Малина, така и индивидуализиращи данни за лицата, участвали в
приемане-предаване, товарене и разтоварване на вписаните количества дизелово
гориво. Следва да отбележи, че в товарителница № **********/17.12.2014г. с
изпращач „Дигед“ЕООД за 2`090,943л. дизелово гориво и
№ 00000018910/24.08.2015г. с изпращач „Нивико-2000“ЕООД за 2`006,931л. дизелово
гориво като адрес за разтоварване е посочен Сливен, без конкретни данни, който
адрес е различен от базата на жалбоподателя. Непълни са и данните на
получателя, като в по-голямата част от товарителниците е посочено само „Агро-БГ“ООД, като липсват други индивидуализиращи данни за
лицата, участвали в приемане-предаване, товарене и разтоварване на горива.
Наред с
установените неточности и непълноти в представените документи, следва да се
отбележи, че в случая не са представени доказателства за изпълнение изискването
на чл.12, ал.2 от Наредбата за изискванията за качеството на течните горива,
условията, реда и начина за техния контрол, според което лицата, които пускат
течни горива на пазара и лицата, които разпространяват течни горива на пазара,
са длъжни да предоставят заверено копие на декларацията за съответствие на
разпространяваната от тях партида течно гориво, като задължително вписват в нея
количеството и лицето, на което течното гориво се предоставя за последващо разпространение, съхранение, използване, датата
и номера на документа за експедиция. Освен това, горивото е следвало да бъде
придружено от анализно свидетелство, нареждане за
експедиция от производител/вносител и акцизен документ от
производител/вносител, като такива не са представени от издателите на
фактурите. Следователно, след като липсват задължителните съпътстващи горивата
документи, които да бъдат съпоставени с
представените стокови разписки и
товарителниците, то те не могат да бъдат кредитирани като годни доказателства,
свидетелстващи за реално извършени доставки на стоки.
При
сделки със стоки от вида на разглежданите – течни горива, са налице и
допълнителни нормативни изисквания по отношение удостоверяването на техния
произход, предаване и транспортиране, с оглед и акцизния им характер.
Установяването на произхода на стоките, предвид тяхната специфика, тяхното
транспортиране и получаване, макар и да не са елемент от фактическия състав на
правото на приспадане на данъчен кредит, са от съществено значение за
установяване реалността на доставките. Наличието на акцизни документи по чл.20,
ал.1 от Закона за акцизите и данъчните складове, декларации за съответствие по чл.4 от Наредба за изискванията за
качеството на течните горива, условията, реда и начина за техния контрол,
сертификати за изследване на съответната партида, нареждания за експедиция и
др., са от съществено значение при проследяване движението на този вид стоки,
при прехвърляне на собствеността им, както и при решаване спора относно
реалността на доставката. Това е важно защото на датата на освобождаването на
дизеловото гориво за потребление, като вид акцизна стока, възниква и задължение
за заплащане на акциз, който се начислява с акцизен данъчен документ с отразена
в него съответна информация. За процесните количества горива по издадените
спорни фактури няма подадени данни в НАП нито от доставчиците, нито от
дружеството-жалбоподател.
Поради
това решаващият орган е счел за неоснователно възражението на жалбоподателя, че
отказът на данъчен кредит е обоснован с поведението на доставчиците, които не
са представили изисканите документи при
извършените им насрещни проверки.
Не е прието и позоваването на посочените решения на СЕС по случая, защото в
производства по тези дела не е била спорна реалността на доставките, което
отличава тези случаи от настоящия. Позоваването на практиката на СЕС не
освобождава данъчно задълженото лице от изискванията по ЗДДС да установи
наличие на предпоставките за признаване правото на приспадане на данъчен
кредит, първата от които е осъществяване на реална доставка, което в случая е
прието за недоказано.
По искане
на жалбоподателя съдът допусна извършването на съдебно-счетоводна експертиза от
вещото лице С.А., която посочва, че издадените от доставчиците фактури са били
осчетоводени надлежно от дружеството-жалбоподател, като платени в брой, на датата
и в размерите, посочени в тях. Вещото лице е посочило също, че през периода м.август
2013г. - 31.12.2013г., освен заприходеното количество
евродизел по процесиите доставки в общ размер на 12`000
л., има заприходено и количество от 4000 л., от които
2000л. по фактура № **********/30.08.2013г. и 2000 л. по фактура №
**********/04.09.2013г., двете с издател „М Джи ойл“ЕООД.
(Б.с. Тези
фактури са издадени преди началото на ревизирания период – 01.10.2013г.) През периода м.ноември - м.декември 2014г., освен заприходеното количество евродизел
по процесиите доставки в общ размер на 1`626,60 л., няма заприходено
друго количество, различно от количествата по процесиите доставки. През периода
м.януари - м.март 2015г., освен заприходеното
количество евродизел по процесиите доставки в общ
размер на 10`292,04 л., няма заприходено друго
количество, различно от количествата по процесиите доставки. През периода м.юни
- м.август 2015 г., освен заприходеното количество евродизел по процесиите доставки в общ размер на 6`150,47
л., има заприходено и количество 3`053 л., по фактура
от „Крис транс“ООД.
По искане
на жалбоподателя съдът разпита свидетеля Живко Янков Станков, който през
процесния период: октомври 2013г. - август 2015г. е бил съдружник и съуправител на „Агро-БГ“ЕООД,
заедно със С.М., като преди четири години е продал дяла си от дружеството, но
не помни на кого. (Всъщност с договор от 30.11.2015г. съдружниците
са прехвърлили дяловете си на настоящия едноличен собственик на капитала и
управител Светла Петкова Константинова). Като управител нямал точни задължения, а се занимавал с производство –
селско стопанство. Базата на дружеството била в с.Малина, като притежавали
стопански двор с необходимите трактори. Обработвали 8000 дка земя по договори
за аренда. Имало доставки на горива от „Дигед“ЕООД,
„ММ ойл 2013“ЕООД и „Нивико-2000“ЕООД. Преди тези
доставки зареждали от „Крис транс“ООД и през 2013г. съдружникът му намерил
другите дружества, които да ги зарежда с по-качествено гориво на по-ниска цена.
Притежавали склад с бидони, където доставчикът носел горивото и го прехвърлял с
брояч. Понеже не познавал лицата, веднъж-два пъти свидетелят видял, че
фактурата била от бензиностанция. Съдружникът му извършвал плащанията и имал
отношения с доставчиците. Горивото било използвано и изразходвано за
тракторите. Записвали го в тетрадка. Преди процесния период зареждането ставало
по същия начин. Най-близката бензиностанция до тяхната база била в гр.Средец,
което е на 30 км. и затова зареждали по този начин. Не са извършвали специално
проучване на доставчиците, а съдружникът му зареждал дружи негови дружества в
гр.Сливен и бил доволен от тях. Нямали практика в този сектор да проучват и да
документира доставчиците си. След като започнали да работят с тези доставчици
други не са ползвали. В тяхната дейност машините работят целогодишно и няма
периоди в които да не се движат. Продал е своя дял от дружеството, защото живеел
в гр.Бургас, т.е. далеч от мястото на упражняване на дейността в с.Малина и не
можел да осъществява ежедневен контрол. Освен това обработвал земя и в с.Ливада
където добивите били по-добри. Имал и здравословни проблеми. Невъзможно било да
се пренасят бидони с гориво на 30 км., а щели да имат проблеми и с КАТ.
Притежавали три бидона по 1000 л. и зареждали обикновено по 3000-3500 л.
Директно слагали 200 л., но това се е случвало най-много веднъж. Обстоятелството,
че на 28.10.2013г. са заредили 2000 л. и на следващия ден още 2000 л., обяснява
с факта, че съдружникът му донесъл от Сливен още един бидон и взели второ количество
гориво, а през месец октомври разходвало най-много, защото извършвали сеитба,
обработка на почвата. Всички дейности се извършвали през септември-октомври.
Последното противоречи на заявеното от свидетеля преди това в показанията му,
че машините работят целогодишно. Другите
установени противоречия са липсата на спомен на кого е продал дела си от
дружеството, заявеното, че нямал точни задължения, а се занимавал с
производство – селско-стопанство.
При така
установената фактическа обстановка, съдът осъществявайки пълна служебна
проверка на валидността и законосъобразността на ревизионния акт, съгласно
разпоредбата на чл.168 от АПК във връзка § 2 от ДОПК, намира от правна страна
следното:
Жалбата е
допустима, като подадена в законния срок, от ревизираното лице до компетентния
съд, след изчерпване на процедурата по административното оспорване на РА.
Разгледана по същество жалбата е неоснователна по следните мотиви:
В
настоящото производство съгласно чл.160, ал.2 от ДОПК съдът преценява
законосъобразността и обосноваността на ревизионния акт, като проверява дали е
издаден от компетентен орган и в съответната форма, спазени ли са процесуалните
и материалноправните разпоредби по издаването му. По изложените вече във
фактическата част на решението съображения съдът намира, че обжалваният
ревизионен акт е издаден от компетентен по смисъла на чл.119, ал.2 от ДОПК
орган по приходите, като доказателство в тази насока е заповед № РД-1/02.01.2018г.
на директора на ТД на НАП-Бургас, с която са определени органите по приходите,
които могат да издават заповеди за възлагане на ревизии. Спазена е формата по
чл.120, ал.1 от ДОПК. При постановяването на ревизионния акт не се констатират
съществени нарушения на процесуалните правила.
За
прецизност следва да се посочи, че оспореният РА № Р-02000218001825-091-001/27.11.2018г.
е издаден от компетентни органи – началник сектор
„Ревизии“ в отдел „Ревизии“ при ТД на НАП-Бургас и от главен инспектор по
приходите в ТД на НАП-Бургас. Той е в писмена форма и съдържа предвидените в
чл.120, ал.1 от ДОПК задължителни реквизити – името и длъжността на органа,
който го издава, номер и дата, данни за ревизираното лице, обхвата на
ревизията, извършените действия в ревизионното производство, мотиви за
издаването му, разпоредителна част, в която са определени задълженията на
ревизираното лице, пред кой орган и в какъв срок може да се обжалва, подпис на
органа по приходите, който го е издал. Към ревизионният акт е приложен и РД №
Р-02000218001825-092-001/01.10.2018г. като неразделна негова част в съответствие с чл.120,
ал. 2 от ДОПК. При издаване на РА, органът по приходите е спазил
процесуалноправните разпоредби на ДОПК и ревизионното производство е приключило
в указаните срокове.
При
описаната по-горе фактическа установеност, според настоящата съдебна инстанция
правилно органът по приходите е обосновал извод, че от представените
доказателства не се удостоверява реално осъществени доставки на стоки по
смисъла на чл.6, ал.1 от ЗДДС и възникнало данъчно събитие, съгласно чл.25,
ал.1 от ЗДДС, по издадените процесни фактури от
доставчиците „ММ ойл 2013“ЕООД („М Джи ойл“ЕООД), „Дигед“ЕООД и
„Нивико-2000“ЕООД, поради което законосъобразно, на основание чл.70, ал.5, вр.
чл.68, ал.1 и чл.69, ал. 1 от ЗДДС е отказано правото на приспадане на данъчен
кредит в общ размер на 15`376,77 лв.за процесните данъчни периоди.
Касае се
за облагаеми доставки на родово определени стоки, при които собствеността се
прехвърля щом вещите бъдат определени по съгласие на страните, а при липса на
такова, когато бъдат предадени (чл.24 от ЗЗД). В случая въпреки направените
опити от страна на ревизиращия екип, като и въпреки предоставените възможности
на жалбоподателя, не е установено наличието на документи удостоверяващи
индивидуализиране при приемането, съответно предаването документираните от
доставчиците значителни количества дизелово гориво, нито че доставчиците са разполагали
с въпросните видове и количества стоки, разполагали са с необходимите
транспортни средства за да извършат превоза на стоките до обекта на
жалбоподателя. При извършена проверка в информационната система „Контрол на
горивата“, органите по приходите са установили, че няма подадени данни от трите
дружества доставчици за доставени на „Агро-БГ“ООД
горива, както и подадени от него данни за тези доставчици, а това е било
задължително съгласно изискването за компютъризиране на движението и контрола
на акцизни стоки, съгласно чл.1 от
решение № 1152/2003/ЕО на Европейския парламент и Съвета от 16.06.2003г.
Нещо
повече – от доказателствата по делото не се установи посочените в
товарителниците превозвачи „М Джи транс 2012“ЕООД и „М Джи ойл“ЕООД
да са разполагали с вписаните в тях превозни средства – рег. № Р-1715-РХ и рег.№ СО-2339-ВК, за да имат възможност да
извършат транспорта на дизеловото гориво. Тези камиони са били използвани от
различни дружества – „Малти груп“ЕООД,
„Петрол тех груп“ЕООД, „Еко
петрол“ЕООД, на „Кабо трейд“ЕООД, „М Джи груп“ЕООД (различно от
доставчика и превозвач „М Джи ойл“ЕООД и „М Джи транс
2012“ЕООД).
В
подкрепа на твърденията си дружеството-жалбоподател ангажира пред съда
показанията на своя управител в процесния период – свидетеля Ж. С., които обаче
не могат да бъдат ценени поради вътрешната им противоречивост и съпричастността
на тази свидетел с предмета на проверяваната дейност.
Според
настоящата съдебна инстанция жалбоподателят с представените и приети по делото
доказателства, не установява наличието на всички необходими предпоставки за
признаване правото на приспадане на данъчен кредит по спорните доставки.
Органът по приходите е събрал доказателства в хода на ревизионното производство
от които безспорно се установява, че установените в счетоводството на търговеца
сделки не са реални.
За да е
налице правото на данъчен кредит съгласно разпоредбите на чл.68, ал.1, т.1,
чл.69, ал.1, т.1 и чл.71. т.1 от ЗДДС не е достатъчен само фактът, че от
регистрирано по ЗДДС лице е издадена фактура и същата е отразена в дневниците
му за продажби. По смисъла на чл.68, ал.2 от ЗДДС право на данъчен кредит за
получателя по доставката възниква, когато подлежащият на приспадане данък стане
изискуем, т.е. на датата на възникване на данъчното събитие по чл.25, ал.2 и 3
от ЗДДС, в който момент възниква и задължението на доставчика да начисли ДДС.
Съгласно чл.25, ал.2 от ЗДДС данъчното събитие възниква на датата, на която
собствеността върху стоката е прехвърлена или услугата е извършена. Практически
за да е налице право на приспадане на данъчен кредит, трябва да е налице
осъществена реална доставка. Наличието само на плащане при липса на реално
извършена доставка не може да доведе до възникване право на данъчен кредит, тъй
като издаването на фактура и плащането сами по себе си не представляват
облагаема доставка. За да се приеме наличие на реалност на доставката трябва да
има надлежно оформени документи, безспорно удостоверяващи прехвърлянето на
собствеността върху стоките и извършването на услугите. Такива доказателства
следва да се представят от жалбоподателя, защото той черпи права от
осъществяването на този положителен факт.
Нито пред
съда, нито в хода на ревизионното производство „Агро-БГ“ЕООД
ангажира такива безспорни доказателства, напротив от доказателствата се
установи, че съответните доставчици не са извършили процесните доставки. При
установената липса на подаване на информация в информационната система на НАП
за наличие на съответните количества дизелово гориво у доставчиците, нито за
начина им на получаване, натоварване, транспортиране и разтоварване в обекта на
жалбоподателя, не може да се приеме, че такива доставки са били извършени в
полза на „Агро-БГ“ЕООД и то именно от „ММ ойл 2013“ЕООД, „Дигед“ЕООД и
„Нивико-2000“ЕООД. Въпреки изричното акцентиране в решението на директора на
ДОДОП, жалбоподателят не ангажира доказателства за материално отговорните лица,
участвали при приемане-предаване, товарене-разтоварване и транспортиране на
горивото във връзка с изискванията на акцизното законодателство. Наличието само
на данъчни фактури, която са включени в справката декларация и дневника за
продажби за съответния период не обуславя автоматично правото на възстановяване
на данъчен кредит. В този смисъл е константната практика както на ВАС, така и
на съда на Европейския съюз в Люксембург (СЕС).
По повод
решението на СЕС от 21.06.2012г. по съединени дела С-80/2011 и С-142/2011,
следва да се има предвид, че позоваването на решенията на СЕС не освобождава
данъчно задълженото лице, съобразно общия принцип за разпределение на
доказателствената тежест в процеса, да установи по пътя на пълно и главно
доказване наличието на предпоставките за признаване правото на приспадане на
данъчен кредит за съответните данъчни периоди, първата от които е
осъществяването на доставката на стоката именно от посочените във фактурите
доставчици, по които се претендира данъчния кредит. В разглеждания случай е
неприложимо решението на СЕС, доколкото не са ангажирани преки доказателства за
реалност на доставките в мислимия предмет на доказване – че е налице доставка
на стоки и извършване на услуги срещу заплащане на дължимата цена. В случая не
намира приложение решението на СЕС по свързани дела С-80/2011 и С-142/11 по
тълкуване на чл.178 от Директива 2006/112/ЕО. Касае се за различни фактически
установености. В случая приходните органи не са получили достъп до
счетоводствата на доставчиците. Изводите за липса на реалност са направени не
въз основа на формално основание, произтичащо от непълно и неточно
осчетоводяване или поради неустановеност на материална и техническа
обезпеченост, а поради пълна липса на установяване на релевантните за спора
обстоятелства, вкл. и доставката на стоките именно от лицата, издали фактурите,
т.е. поради неустановеност на главния факт – настъпило данъчно събитие. В
посочения смисъл е и решение по дело № С-285/11 на СЕС в т.31, от което е
прието, че за да се установи, че доставките на стоки са основание за право на
приспадане е необходимо да се провери дали доставките са били реално
осъществени. Правото на Европейския съюз не съдържа правила относно преценката
на доказателствата за осъществяване на доставките, като националните съдилища
прилагат националните си процесуални правила при преценката настъпило ли е
данъчно събитие по фактурата, издадена на ревизираното лице, както правилно е
постъпил административният орган в случая.
Съобразно
общия принцип за разпределяне на доказателствената тежест в процеса, всяка страна
следва да докаже фактите, от които претендира настъпването на изгодни за себе
си правни последици. Жалбоподателят, както в административното, така и в
съдебното производство не ангажира доказателства които да убедят съда в
истинността на неговите твърдения и да обосновават различен извод за
материалната, техническата и кадровата обезпеченост на доставчиците си. Това
налага отхвърлянето на жалбата му като неоснователна.
С оглед изхода
на спора, в полза на ответника следва да се присъдят разноски за юрисконсултско
възнаграждение на основание чл.161, ал.1 от ДОПК и чл.8, ал.1, т.4 от Наредба
№1/09.07.2004г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения, в размер
на 1184,96 лева, при установения материален интерес от 21`832,05 лева
Мотивиран
от горното и на основание чл.160 от ДОПК, Административен съд - Бургас, VІІ-ми
състав
Р Е Ш
И :
ОТХВЪРЛЯ жалбата
на „Агро-БГ“ЕООД,
ЕИК-*********, с.Малина 8327, общ.Средец, обл.Бургас, против ревизионен акт
(РА) № Р-02000218001825-091-001/27.11.2018г., издаден от началник-сектор
„Ревизии” и главен инспектор по приходите, потвърден с решение №
26/18.02.2019г. на директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна
практика“ Бургас при Централно управление на Националната агенция за приходите,
с който за данъчните периоди: от 01.10.2013г. до 31.01.2014г., от 01.03.2014г.
до 31.03.2014г., от 01.05.2014г. до 31.05.2014г., от 01.11.2014г. до
31.12.2014г., от 01.03.2015г. до 31.03.2015г. и от 01.05.2015г. до
31.08.2015г., е установено задължение за ДДС в размер на 15`376,77 лева и са
начислени лихви за забава в размер на 6`455,28 лева.
ОСЪЖДА „Агро-БГ“ЕООД, ЕИК-*********
да заплати на дирекция
“Обжалване и данъчно-осигурителна практика” Бургас при Централно управление на
Националната агенция за приходите, сумата 1184,96 лева, представляваща юрисконсултско
възнаграждение.
Решението
може да се обжалва пред Върховния административен съд в 14-дневен срок от
съобщаването му на страните.
СЪДИЯ: