Решение по дело №2103/2022 на Административен съд - Варна

Производството е по реда на чл. 156 и следващите от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/.

Образувано е по жалба от Ж.С.М., ЕГН **********, с адрес ***, чрез адв. Е.Е., против РА № Р-03000321006224-091-001/18.05.2022 г. издаден от началник сектор „Ревизии“ в дирекция „Контрол“ при ТД на НАП-Варна - възложил ревизията и главен инспектор по приходите в дирекция „Контрол“ при ТД на НАП-Варна - ръководител на ревизията, в частта потвърдена с Решение № 132/04.08.2022 г. на Директора на Дирекция „ОДОП“ Варна при ЦУ на НАП, с който са установени дължими по чл. 48 ал. 1 от ЗДДФЛ данъци за периода 01.01.2015г.- 31.12.2020г., общо в размер на 12 461.70 лв. главница и 2 776.31 лв. лихви.

В жалбата са изложени твърдения, че актът е незаконосъобразен, немотивиран, постановен в нарушение на материалния закон и процесуалните правила, в противоречие със събраните доказателства, при необосновано и незаконосъобразно отхвърляне на представени от жалбоподателя доказателства, в това число писмени обяснения от трети лица. Оспорва се начина на изчисление на приходи и разходи в ревизираните периоди, както и определянето на началното салдо за всяка година, непризнаване на част от приходите, както и начина на определяне на приходите чрез експертна оценка в хода на ревизионното производство, а не въз основа на писмени доказателства – договори за продажба на МПС. Моли за отмяна на акта и присъждане на направените съдебни и деловодни разноски, съгласно представен списък.

В съдебно заседание жалбата се поддържа.

Ответникът – Директор на Дирекция „ОДОП“ Варна при ЦУ на НАП, чрез процесуален представител главен юрисконсулт Д.М., оспорва жалбата по мотиви и аргументи, подробно изложени в решението на органа. Моли за отхвърлянето й, както и за присъждане на разноски в полза на дирекцията в размер на 1771.42 лв., съобразно чл. 7 ал. 2 т. 3 от Наредба № 1 /2004г. върху материалния интерес – 15 238.01 лева. Прави възражение за прекомерност на адвокатското възнаграждение, ако е над минималния по Наредба № 1/ 2004г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения.

Настоящият съдебен състав на Административен съд-Варна, като се запозна с доводите на страните, прецени събраните доказателства в тяхната съвкупност, приема за установено от фактическа страна:

Със Заповед за възлагане на ревизия /ЗВР/ № Р-03000321006224-020-001/05.11.2021г., изменяна със Заповеди № Р-03000321006224-020-002/08.02.2022г. и № Р-03000321006224-020-003/10.03.2022г., издадена от С.С.А. на длъжност Началник сектор при ТД на НАП Варна е възложено извършването на ревизия на Ж.С.М. за установяване на данък по чл. 17 от ЗДДФЛ, за период 01.01.2015г. – 31.12.2020г. Срокът за завършване на ревизията е определен с последната заповед за изменение на ЗВР – 12.04.2022г.

До лицето е изпратено искане за представяне на документи и писмени обяснения № Р-03000321006224-040-001/11.11.2021г., връчено на РЛ на посочения електронен адрес на 12.11.2021г. с писмо № 15232/22.12.2021г. са представени документи. С Протокол № Р-03000321006224-ППД-01/01.02.2022г. са присъединени Протокол № ПФ-03000321000174-073-001/02.11.2021г. за приключване на предходна проверка на Ж.С.М. за установяване на данни за получени доходи и парични средства и извършени разходи за периода от 2015г. до 2020г. С уведомление № Р-03000321006224-113-001/07.02.2022г. лицето е уведомено за това, че ревизията ще се извършва по реда на чл. 122-124а от ДОПК, като заедно с това му е изпратено и уведомление по чл. 17 ал. 1 т. 2 от ДОПК. Уведомленията са получени на 10.02.2022г.

Въз основа на събраните в хода на ревизията доказателства е прието за установено, че за 2016г., 2017г. и 2018г. не е налице превишение на извършените разходи над получените доходи. Установено е, че за 2015г. е налице превишение на разходите над приходите в размер на 589.32 лв.; за 2019г. – 115 008.65 лв. и за 2020г. – 18 090.94лв. Прието е, въз основа на оценителна експертиза пазарна цена на продадени МПС , от които са придобити облагаеми доходи, както следва: за 2016г. – 1740 лв., за 2017г. – 3544 лв. и за 2018г. – 3735 лв.

При така установените факти, органите по приходите са приели, че са налице основания за облагане по особения ред по чл. 122 ал. 1 ДОПК: т. 2 – налице са данни за укрити приходи или доходи; т. 7 – декларираните и/или получените приходи, доходи, източници на формиране на собствения капитал или на безвъзмездно финансиране на стопанската дейност на ревизираното лице не съответстват на имущественото и финансовото му състояние за ревизирания период. В тази връзка е изготвено и връчено Уведомление по чл. 124 ал. 1 ДОПК № Р-03000321006224-113-001/07.02.2022г. за това, че данъчната основа за облагане с годишен и авансов данък по ЗДДФЛ за периода 2015г. –2020г. ще бъде определена по реда на чл. 122 от ДОПК.

За резултатите от ревизията е съставен ревизионен доклад /РД/ № Р- 03000321006224-092-001/15.04.2022г., връчен по електронен път на лицето на 20.04.2022г. Ревизията е приключила с Ревизионен акт /РА/ № Р- 03000321006224-091-001/18.05.2022г., издаден от С.С.А. – орган, възложил ревизията и Р.Д.Ж. - ръководител на ревизията. РА е връчен на лицето електронно на 20.05.2022 г. Срещу РА е подадена жалба до директора на Дирекция „ОДОП“, който с Решение № 132/04.08.2022 г. е потвърдил РА в частта , в която е определен данък по чл. 48 ал. 1 от ЗДДФЛ за 2015г., 2016г., 2017г., 2018г. и 2019г. и е отменен РА в частта за определяне на данък по чл. 48 ал. 1 от ЗДДФЛ за 2020г. Решението е връчено на лицето електронно на 19.08.2022г.

С жалба вх. № 24106-4/31.08.2022г. Ж.С.М. е обжалвал цитираното решение пред Административен съд Варна, по която е образувано настоящото производство.

При така установеното от фактическа страна съдът прави следните правни изводи:

Жалбата е подадена от надлежна страна, в срока по чл. 156 от ДОПК, след изчерпване на възможността за обжалване по административен ред пред Директора на Дирекция ОДОП - гр. Варна при ЦУ на НАП, с оглед на което същата се явява допустима за разглеждане. Разгледана по същество се явява основателна.

При извършване на задължителната проверка по чл. 160 ал. 2 ДОПК, съдът констатира, че ревизионният акт е издаден от компетентен орган и в предписаната от закона форма, при спазване на процесуалните разпоредби по издаването му - ревизията е възложена от компетентен орган, съгласно Заповед за възлагане на ревизия № Р-03000321006224-020-001/05.11.2021г., изменяна със Заповеди № Р-03000321006224-020-002/08.02.2022г. и № Р-03000321006224-020-003/10.03.2022г., издадена от С.С.А. на длъжност Началник сектор при ТД на НАП Варна, оправомощена по силата на Заповед № Д-1675/27.08.2021г. на директора на ТД на НАП Варна. РА е издаден от органа възложил ревизията и от ръководителя на ревизията – Р.Д.Ж., съгласно разпоредбите на чл. 119 ал. 2 ДОПК.

В хода на съдебното производство от страна на ответника са представени доказателства, от които е видно, че ЗВР № Р-03000321006224-020-001/05.11.2021г., изменяна със Заповеди № Р-03000321006224-020-002/08.02.2022г. и № Р-03000321006224-020-003/10.03.2022г., са подписани с електронен подпис по смисъла на чл. 13 ал. 3 от Закона за електронния документ и електронните удостоверителни услуги /ЗЕДЕУУ/. Това се установява при преглед на представения от ответника електронен носител /диск/, съдържащ съответните доказателства. От това следва извод, че същите са валидни документи и не са налице основания да се считат за нищожни, като неподписани от компетентните лица. В тази връзка е направено изрично изявление в о.с.з. на 10.05.2023г. от процесуалния представител на жалбоподателя, че не оспорва автентичността и валидността на електронните подписи на органите по приходите.

Обжалваният ревизионен акт, чиято неразделна част е РД, е издаден в изискуемата от закона писмена форма и съдържа всички необходими реквизити съгласно чл. 120 ал. 1 от ДОПК, включително разпоредителна част в табличен вид, в която установените задължения са конкретизирани по основание, по размер, по период и по субект. В него са обективирани, както фактическите основания на органите по приходите във връзка с установените задължения на жалбоподателя, така и правните основания за издаване на акта. Подробни констатации се съдържат в РД, който е неразделна част от РА съгласно чл. 120 ал. 2 изр. първо от ДОПК. В контекста на изложеното съдът приема атакувания по съдебен ред РА за съответстващ на законовите изисквания за форма на административен акт.

Ревизията е извършена при условията на чл. 122 ал. 1 т. 2 и т. 7 от ДОПК, като единствено при наличие на обстоятелства по чл. 122 ал. 1 от ДОПК и при спазване на правилата на чл. 122 ал. 2 и ал. 4 ДОПК, законът дава възможност на органите по приходите да приложат установения от съответния закон размер на данъка към определена от тях основа. Видно от приобщените по делото доказателства, органите по приходите надлежно са уведомили жалбоподателя, че основата за облагане ще бъде определена по реда на чл. 122 от ДОПК.

В хода на ревизията са изискани документи от трети лица – търговски дружества, физически лица, банки, с цел установяване доходите на лицето по твърденията му за наличие на суми в брой, които са достатъчни, за да няма превишение на разходите над приходите му. В РД подробно е описано какви действия са извършени и как е формиран изводът за данъчни задължения, поради установени недостатъчно доходи, които да покрият разходите на жалбоподателя през годините, обхванати от ревизията.

Приети са като неоснователни възраженията на РЛ за притежавани от него суми в брой – остатък към 2015г. от върнат заем в размер на 216 000 лева от „Валекс 2001“ ЕООД през 2011г. и получени по наследство от баща му през 2017г. 44 700 евро, поради липса на достатъчно доказателства за това. По отношение на остатъкът от върнати през 2011г. 216 000 лева, органите по приходите са приели, че такъв няма, тъй като в ГДД за 2011г. РЛ е декларирало предоставени заеми общо в размер на 135 470 лв. предвид фактът, че за периода 2011г.-2015г. жалбоподателят е извършвал разходи за живот и други, а не е представил доказателства за доходи, получени през същия период, няма как да разполага в началото на 2015г. със сумата от 100 000 лв. По отношение на сумата от 44 700 евро приемат, че няма достатъчно данни за това как е формирана тази сума при бащата, както и това къде и как е съхранявана и действително ли е съществувала и не е похарчена, като не приемат за доказана същата само по твърденията, че е предоставяна през годините от брата на М., който живее в Австралия.

За да обосноват основанията по сочената разпоредба, респ. и основанията за определяне на допълнителни данъчни задължения, органите по приходите са приели, че е налице превишение на разходите над приходите на лицето за ревизирания период. Приели са, че РЛ не е опровергало фактическите констатации, които съгл. чл. 124 ал. 2 от ДОПК се считат за верни до доказване на противното.

В производството по съдебно обжалване на РА, издаден по реда на чл. 122 ДОПК, в тежест на органите по приходите е да установят основанията за извършване на ревизия при особени случаи, както и спазването на императивния процесуален ред за това, а в тежест на ревизираното лице /РЛ/ е да установи при условията на пълно и насрещно доказване заявените от него факти и обстоятелства, с които се опровергават фактическите констатации в акта. За да се приложи презумпцията по чл. 124 ал. 2 ДОПК фактическите констатации, на които се позовават органите по приходите следва да са подкрепени от надлежни доказателства, в противен случай тежестта за опровергаването им не може да се възлага на ревизирания субект.

В хода на съдебното производство, във връзка с разпределената доказателствена тежест, от страна на жалбоподателя са направени доказателствени искания, свързани с твърденията му за това, че е притежавал достатъчно парични средства и разходите, които е направил не превишават приходите и доходите му. По негово искане е назначена съдебно-счетоводна експертиза, вещото лице по която, като направи изчисление за необходимите разходи за издръжка и живот за периода 2011г.-2014г., като вземе предвид постъпилата от „Валекс 2001“ ЕООД през 2011г. сума от 216 000 лева, получените от баща му 44 700 евро и върнатите в брой суми от предоставени на трети лица суми по договори за заем и като съпостави приходите и разходите на РЛ за ревизирания период, да посочи налице са превишения за всяка една година, в какъв размер, като определи началното салдо за всяка следваща година и изчисли дължимия данък. Вещото лице К.К. е изготвило заключение в исканите варианти, а допълнително е изготвило и заключение за дължимия данък за всяка година, съобразно вариантите. Вещото лице в с.з. на 18.01.2023г. обяснява, че в РА органите по приходите са използвали двете Методики за извършване на ревизии на физически лица – направени са паричните потоци за всяка година, като те са използвани и във втория метод, при който се съпоставят доходи, имущество и разходи. По този начин резултатите в РА са обективни и отговарят на установеното в хода на ревизионното производство. Изчисленията на вещото лице на паричните потоци е подробно дадено в Приложенията към експертизата. Промяна в изчисленията има само за 2019г., тъй като за 2016г., 2017г. и 2018г. няма превишение на разходите над доходите и приходите на жалбоподателя. В резултат на вариантите по отношение на наличните суми от жалбоподателя, е установено, че ако за начално салдо за 2015г. се приеме сума от 5000 лв., дължимият данък за 2019г., след приспадане на върнатите в брой остатъци по договорите за заем, е 11 400.68 лв., а ако се вземат предвид 44 700 евро, данъкът за 2019г. би бил 4 393.16 лв. Вторият вариант с начално салдо 100 000 лв. за 2015г., върнатите заеми и сумата от 44 700 евро, не води до промяна на дължимия данък, който би бил 4 393.16 лв.

По искане на жалбоподателя, предвид оспорване на заключението, е допусната повторна съдебно-счетоводна експертиза. В заключението на вещото лице Б.Й., изготвено също по вариантите поискани от жалбоподателя, в табличен вид е показано съотношението на приходи и разходи по години. Разлика от установеното с РА има отново в 2019г., като се съобразят върнатите в брой остатъци на дадените в заем средства и получената в наследство сума от 44 700 евро – по РА данъкът за 2019г. е 11 500.87 лв., а с допълнителните суми – 11 400.87 лв. При вариантите с начално салдо за 2015г. от 100 000 лв. и данните по РА, данъкът за 2019г. е 4 598.17 лв., а с допълнителните суми – 4 393.16 лв.

Съдът приема, че при идентични резултати от двете приети по делото експертизи, установяващи размер на дължимия по чл. 48 от ЗДДФЛ, различен от установения с РА и кореспондиращи с фактите, установяващи се от останалите доказателства по делото, намира жалбата за частично основателна.

В РА са установени задължения за всички години на ревизирания период, но предвид събраните по делото доказателства, вкл. показанията на свидетелите Н.Д. и К.Т. за това, че остатъците от заемите, които не са по банков път, са върнати на ръка на жалбоподателя, декларацията от Я. С.М. изх. № 707/22.11.2022г. на Консулската служба при Посолството на РБ в гр. Канбера, относно получени от жалбоподателя средства в размер на 44 7000 евро след смъртта на баща им и предвид заключенията на вещите лица, не могат да обосноват законосъобразност на определените данъчни задължения за 2016г., 2017г. и 2018г. Установи се по делото, че за тези години, няма превишение на разходите над получените доходи и приходи, поради което правилно остава определянето на задължения за данък върху доходите на жалбоподателя за 2015г. и за 2019г., но не в определения от органите по приходите размер.

Съдът споделя становището на ответника за това, че не е доказано притежаването на сума от 100 000 лв. към 2015г., освен по посочените от ответника мотиви, така и защото и двете вещи лица стигат до идентични изчисления за разходите, необходими за живот за периода 2011г.-2014г., съгласно данните от НСИ, като посочват, че от върнатите през 2011г. 216 000 лв. е възможно да останат евентуално 63 623 лв., като не се отчитат никакви други разходи.

Съдът не споделя извода за недоказаност на връщане на суми по дадени заеми в брой, тъй като свидетелите Н.Д. и К.Т. потвърдиха, че посочените в договорите за заем суми са изцяло върнати на жалбоподателя – по банков път и в брой.

По отношение на приетото от ответника, за недоказаност на придобиването на 44 700 евро съдът намира, че това е неправилно, тъй наличието на сумата е подкрепено и с писмено доказателство – декларацията на Я. С.М., брат на жалбоподателя. Действително, показанията на св. М. Д. /о.с.з. 18.01.2023г./ не установяват безспорно начина и размера на придобитите средства, поради което съдът не ги кредитира. Намира за житейски оправдано поведението описано от жалбоподателя, което в отношенията между братя и родител не изисква съставянето на специални документи, както относно размера на сумите, които притежават, така и за начина на тяхното съхранение. Притежаването на сума в посочения размер от 44 700 евро, не е невъзможна за спестяване от страна на бащата на жалбоподателя, вкл. и с участието на средства, които са му оставяни от другия му син, живеещ в Австралия, при посещенията му в България. Отхвърляйки възраженията на жалбоподателя в хода на административното производство без да съобрази това, ответникът е постановил незаконосъобразен акт.

Гореизложеното обосновава извод за частична основателност на жалбата на Ж.С.М. срещу процесния Ревизионен акт № Р-03000321006224-091-001/18.05.2022 г., като същият следва да бъде отменен в частта определящ задължения за данък върху доходите за 2016г., 2017г. и 2018г., както и частично за 2019г., съобразно посоченото от вещото лице Б.Й. в таблицата по вариант 2 – с върнати средства по договорите за заем и сумата от наследството от бащата на жалбоподателя.

С оглед изхода на делото и заявените своевременно претенциите на страните за разноски и юрисконсултско възнаграждение, на основание чл. 161 от ДОПК, на жалбоподателя се следва съответната част на уважената претенция в размер на 208.58 лв. /при направени общо разноски от 2315 лв. – д. т. и депозити за вещи лица/, а на ответника следва да се присъди юрисконсултско възнаграждение в размер на 1647.85 лв. Съдът намира за неоснователно възражението на процесуалния представител на ответника относно размера на адвокатското възнаграждение, тъй като същото е под минималния размер по чл. 8 ал. 1 вр. чл. 7 ал. 2 от Наредба № 1/2004г. з минималните размери на адвокатските възнаграждения. Сумата от 150 лв. – депозит за призоваването на свидетели, следва да бъде върната по искане на жалбоподателя, тъй като никой от свидетелите не направени искане за възнаграждение по чл. 168 ГПК, вр. чл. 144 АПК и тази сума не следва да се присъжда.

На основание чл. 160 ал. 1 от ДОПК, съдът

Р Е Ш И:

ОТМЕНЯ Ревизионен акт № Р-03000321006224-091-001/18.05.2022 г. издаден от началник сектор „Ревизии“ в дирекция „Контрол“ при ТД на НАП-Варна, в частта потвърдена с Решение № 132/04.08.2022 г. на Директора на Дирекция „ОДОП“ Варна при ЦУ на НАП, в частта в която са определени задължения за данък по чл. 48 ал. 1 от ЗДДФЛ за 2016г. в размер на 174.00 лв. главница и 89.13 лв. лихви, за 2017г. в размер на 354.40 лв. главница и 145.61 лв. лихви, за 2018г. в размер на 373.50 лв. главница и 115.59 лв. лихви.

ИЗМЕНЯ Ревизионен акт № Р-03000321006224-091-001/18.05.2022 г. издаден от началник сектор „Ревизии“ в дирекция „Контрол“ при ТД на НАП-Варна, в частта потвърдена с Решение № 132/04.08.2022 г. на Директора на Дирекция „ОДОП“ Варна при ЦУ на НАП в частта в която са определени задължения за данък по чл. 48 ал. 1 от ЗДДФЛ за 2019 г., като намалява установената главница от 11 500.87 лв. на 11 400.87 лв. и лихвата от 2 389.82 лв. на 2369.04 лв.

ОТХВЪРЛЯ в останалата част жалбата против Ревизионен акт № Р-03000321006224-091-001/18.05.2022 г. издаден от началник сектор „Ревизии“ в дирекция „Контрол“ при ТД на НАП-Варна, в частта потвърдена с Решение № 132/04.08.2022 г. на Директора на Дирекция „ОДОП“ Варна при ЦУ на НАП в частта в която са определени задължения за данък по чл. 48 ал. 1 от ЗДДФЛ за 2015 г. в размер на 58.93 лв. главница и 36.16 лв. лихви и за 2019г. в размер на 11 400.87 лв. главница и 2369.04 лв. лихви.

ОСЪЖДА Национална агенция за приходите гр. София да заплати на Ж.С.М., ЕГН ********** сума в размер на 208.58 /двеста и осем лв. петдесет и осем ст./ лева, представляваща разноски по делото.

ОСЪЖДА Ж.С.М., ЕГН ********** да заплати на дирекция „ОДОП“ Варна при ЦУ на НАП сума в размер на 1647.85 /хиляда шестстотин четиридесет и седем лв. осемдесет и пет ст./ лева, представляваща юрисконсултско възнаграждение.

Решението може да бъде обжалвано пред Върховен административен съд в 14 дневен срок от съобщаването му на страните.

	Съдия: