Р Е Ш Е Н И
Е № 70/2.6.2020 г.
гр. Ямбол
В ИМЕТО НА
НАРОДА
Ямболският административен съд, шести
състав, в публично заседание на тринадесети май две хиляди и двадесета година в
състав:
Съдия: Ст. Вълчев
при секретаря Ст.Гюмлиева, разгледа
докладваното от съдията адм. дело № 454 по описа за 2019 г. и за да се
произнесе, взе предвид следното:
Производството е образувано по жалба на „Империя-90“ ЕООД-гр.Ямбол, със
седалище и адрес на управление гр.Ямбол, ул.***ЕИК *********, представлявано от
управителя М. И.К., против Ревизионен акт № Р-02002818007123-091-001/10.07.2019
г. издаден на основание чл.119, ал.2 ДОПК от В.Х.Р.на длъжност началник сектор
„Ревизии“-възложил ревизията и Р.Л.В.на длъжност главен инспектор по приходите
при ТД на НАП-гр.Бургас, потвърден с Решение № 198/08.11.2019 г. на Директор на
Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“-Бургас при ЦУ на НАП в
частта му, с която на „Империя-90“ ЕООД-гр.Ямбол са определени задължения за
данъци, както следва: корпоративен данък по ЗКПО и данък върху добавената
стойност по ЗДДС.
В жалбата се изразява несъгласие с констатациите на органа по приходите
и с размера на определените публични задължения, счита се че неправилно е
приложен процесуалния и материалния закон, РА е непълен, недоказан, от там
изцяло неправилен и незаконосъобразен, т.к. не са налице предпоставките на
чл.122, ал.1, т.4 ДОПК, не е спазен принципа за обективност посочен в чл.3,
ал.1 ДОПК, задължаващ органа по приходите да установи фактите и обстоятелството
от значение за правата, задълженията и отговорността на задълженото лице, както
и са неправилни констатациите свързани с приложението на ЗДДС и ЗКПО.
По посочените доводи се прави искане да се отмени изцяло Ревизионен акт
№ Р-02002818007123-091-001/10.07.2019 г. потвърден с Решение № 198/08.11.2019
г. на Директор на Дирекция „ОДОП“-Бургас при ЦУ на НАП.
В съдебно заседание за оспорващия се явява адв.В., която моли да се
постанови решение, с което да се уважи жалбата и отмени обжалвания ревизионен
акт по подробните съображения изложени в жалбата и писмено становище, които
изцяло поддържа, като претендира за присъждане на направените по делото
разноски.
Ответната страна, чрез процесуалния си представител моли
да се потвърди обжалвания ревизионен акт като законосъобразен и правилен по
съображенията изложени в писменото становище, като иска и присъждане на
юрисконсултско възнаграждение.
След цялостна преценка на събраните по делото
доказателства в тяхното единство и поотделно, съдът приема за установена
следната фактическа обстановка:
Със Заповед за възлагане на ревизия №
Р-02002818007123-020-001 /21.11.2018, изменяна със Заповед №
Р-02002818007123-020-002/26.11.2018 г. и Заповед № Р-02002818007123-020-003/27.02.2019
г. на основание чл.112 и чл.113 ДОПК е възложено да бъде извършена ревизия
на „Империя-90“ ЕООД-гр.Ямбол, със
седалище и адрес на управление гр.Ямбол, ул.***ЕИК *********, представлявано от
управителя М. И.К., екип от ревизори: 1.Р.Л.В.-
главен инспектор по приходите (ръководител на ревизията), 2.Р.Т.П.-главен
инспектор по приходите и 3.П.Р.С.-главен инспектор по приходите, като ревизията
обхване следните видове задължения по периоди: 1.Корпоративен данък-за периода
01.01.2015-31.12.2017 г.; 2.Данък върху доходите от трудови и приравнените на
тях правоотношения-за периода 01.09.2015-30.09.2018 г.; 3.Данък върху
добавената стойност- за периода
01.08.2015- 1.10.2018 г.; 4.ДОО-за осигурители-за периода
01.09.2015-30.09.2018 г.; 5.Вноски за здравно осигуряване-за осигурители-за
периода 01.09.2015-30.09.2018 г.; 6.Универсален
пенсионен фонд-за осигурители-за периода
01.09.2015-30.09.2018 г.; 7.Професионален пенсионен фонд-за периода 01.09.2015-30.09.2018 г.
Заповедите за възлагане на ревизия са издадени от В.Х.Р.-началник
сектор при ТД на НАП-Бургас оправомощена със Заповед № РД-834/01.10.2018 г. и
Заповед № РД-3/02.01.2019 г. на директора на ТД на НАП-Бургас да издава заповеди
за възлагане на ревизии.
„Империя-90“ ЕООД e вписано в Търговския регистър с Решение № 1698/21.12.2001 г. по фирмено дело № 670/2001 г.
по описа на Бургаския окръжен съд с едноличен собственик на капитала и
представляващ дружеството И.Н.В. и седалището и адресът на управление на
дружеството е гр.Ямбол, ***, дружеството е прехвърлено на М. И.К., дъщеря на И.Н.В.
и се представлява от същата, като капитала му е в размер на 5000 лева и е
разпределен на 500 дяла по 10 лева, които към момента на подаване на
заявлението са внесени изцяло и едноличен собственик на капитала е М. И.К..
Дружеството осъществява дейността си в следните
обекти: кафе - аперитив „*" и отдаване на четири самостоятелни стаи за
гости - 5 легла, находящи се в гр.Ямбол, *** и бистро „*"-гр.*, ***, като
същото е регистрирано първоначално по ЗДДС, считано от 09.02.2006 г. и не са
извършвани последващи промени по регистрацията по ЗДДС.
За настоящата ревизия с Протокол №
0200281800712З-ППД-001/10.12.2018 г. са приобщени като доказателства Протокол за извършена проверка №
АА116707/28.11.2018 г. в търговски обект - снекбар "*" на адрес
гр.Ямбол, ***-стопанисван от ЗЛ, при която е
установено, че в обекта е налична компютърна конфигурация с инсталиран
ПП "Тиса" и Протокол за предприети действия за обезпечаване на
доказателства № 0018158/28.11.2018 г.-копиране на информация на технически
носител - CD от компютърна конфигурация, на която е локализиран ПП 'TISA", които протоколи са налични в
досието на „Империя 90“ ЕООД.
На ревизираното
лице са връчени искания за представяне на документи и писмени обяснения, както
следва: ИПДПОЗЛ № Р-02002818007123-040-001/04.12.2018 г. връчено на 05.12.2018
г., ИПДПОЗЛ Р-02002818007123-040-002/25.02.2019 г. връчено на 05.03.2019 г., ИПДПОЗЛ
№ Р-02002818007123-040-003/08.03.2019 г. връчено на 11.03.2019 г. и ИПДПОЗЛ №
Р-02002818007123-040-004/21.03.2019 г. връчено на 28.03.2019 г., всички по
ел.поща със срок 14 дни за предоставяне на исканите документи, които са
представени в законоустановения срок.
С Уведомление
изх.№ Р-020002818007123-113-001/21.03.2018 г. ревизиращият орган е уведомил „Империя
90“ ЕООД -гр.Ямбол, че данъчната му основа ще бъде определена по реда на чл.122 ДОПК и му е дал 14-дневен срок за представяне на доказателства и за вземане на
становище.
В съставения от ревизиращия орган по приходите Ревизионен
доклад Р-02002818007123-092-001/22.04.2019 г. относно Закона за корпоративното
подоходно облагане при анализ на базата данни ПП ТИСА е установил, че
извършените продажби в обекта са отразени в таблица DBA_v_d_Payment - в поле
Amount е записана платената сума, в поле DocDate е записана датата на
продажбата и т.н., като при извършената проверка е направена контролна покупка
на обща стойност 9,40 лв. - същата е отразена в табл. DBA„v„d_Payment,
извършено е сумиране по месеци на записите в поле Amount /стойността на всяка
продажба/ и по този начин са установени месечните продажби в обекта.
Получените резултати са сравнени с декларираните от ЗЛ
продажби и не са установени съществени различия от декларираните от ЗЛ продажби
за съответните периоди.
С цел анализиране на стоковите потоци в дейността на
дружеството с ИПДПОЗЛ № Р-02002818007123-040-002/25.02.2019 г. от лицето са
изискани всички първични счетоводни документи различни от фактури, които са
станали основание за счетоводни записи по дебита на сметка 304
"Стоки" за периода 01.01.2015 г.-31.10.2018 г. както и всички
първични счетоводни документи, които са станали основание за счетоводни записи
по кредита на сметка 304 "Стоки" за периода 01.01.2015 г.-31.10.2018
г.
С ИПДПОЗЛ № Р-02002818007123-040-003/ 21.03.2019 г. от
ЗЛ са изискани хронология на счет.записи на с-ка 304"Стоки" по години
- за всяка година от периода 2015-2018 г. включително, както и Справка за
средни надценки по групи стоки.
В отговор ЗЛ е представило хронология на счетоводните записи
на с-ка 304 "Стоки" по години, документи за извършени инвентаризации
за периода на ревизията /всички са към 31.12 на съответната година/,
представена е декларация от М. И.К. - управител на „Империя-90"ЕООД за
средни надценки при образуване на цените по години. След анализ на представените
справки и документи се установило, че по дебита на с-ка 304 "Стоки" е
отразявана себестойността на закупените от ЗЛ стоки, като основания за записите
по дебита са единствено фактури и дебитни известия за закупени стоки и че по
кредита на с-ка 304 "Стоки" са извършвани записвания единствено на
основание извършваните инвентаризации. Предвид информацията от счетоводните регистри
и финансовите отчети на ЗЛ за съответните години, данните за размера на
продажбите на стоки и тяхната себестойност са обобщени в следната таблица
|
година |
себестойност на изписани стоки |
нетни приходи от продажби |
средна надценка |
|
2015 |
330 283.45 лв. |
469 391.29 лв. |
42% |
|
2016 |
313 593.86 лв. |
449 988.09 лв. |
43.50% |
|
2017 |
278 121.67 лв. |
448 342.73 лв. |
61% |
|
2018 до 31.10 |
288 698.00 лв. |
418 388.12 лв. |
45% |
При извършена проверка (Протокол № 1192283/07.03.2019
г.) в стопанисвания от ЗЛ снек бар"*" на ревизиращия екип е
предоставено копие от меню на предлаганите стоки - напитки и ястия и е установено,
че цените от менюто не се различават от тези заложени в ПП „ТИСА", като при
анализ на покупни цени от представените покупни фактури и на продажните цени на
търгуваните от ЗЛ стоки се е установило, че всички стоки продавани от ЗЛ в снек
бар „*", а именно алкохолни и безалкохолни напитки, вина, бира, салати,
основни ястия и т.н. се продават с надценка не по-малка от 100 %. При това е констатирано значително разминаване
между надценките изчислени по данни от счет. регстри и фин.отчети на ЗЛ и
фактическите надценки на продаваните от ЗЛ стоки.
За това разминаване с ИПДПОЗЛ №
Р-02002818007123-040-003/21.03.2019.г. от ЗЛ е поискано обяснение, като в
отговор ЗЛ е представило декларация от М. И.К. - управител на
„Империя-90"ЕООД за реалните средни надценки при образуване на цените по
години, както и писмени обяснения за установеното разминаване при изчисляване
на надценките на продаваните стоки.
Съгласно декларацията от управителя на ЗЛ реалните
надценки на продаваните стоки са както следва:
|
година |
средна надценка |
|
2015 |
80% |
|
2016 |
90% |
|
2017 |
85% |
|
2018 до 31.10 |
85% |
За целите на ревизията и предвид данните за покупни и
продажни цени на търгуваните от ЗЛ стоки, ревизиращия орган по приходите е
приел, че това са надценките, които ЗЛ прилага при образуването на продажни
цени.
Относно разминаването между надценките изчислени по
данни от счетоводните регстри и финансовите отчети на ЗЛ и фактическите
надценки на продаваните от ЗЛ стоки, М. И.К.-управител на „Империя-90"ЕООД,
е дала обяснения, че част от закупуваните хранителни стоки са бракувани без за
това да са съставяни протоколи за брак, а друга-част от тях е ползвана за изхранване
на семейството и персонала, без да посочи точно на каква стойност е бракуваната
стока и тази предоставена на персонала и семейството, но е посочила общата стойност
на тези стоки по години.
Предвид дадените обяснения за реалните надценки и
предназначението на част от закупуваната стока, както и факта, че при анализа
на данните от ПП „Тиса“ не са установени разлики с декларираните от ЗЛ продажби,
ревизиращия орган по приходите е приел, че ЗЛ е бракувало част от закупените
хранителни стоки, а друга част е използвало за лични цели, като себестойността
на тези стоки е изчислена в следната таблица:
|
година |
нетни
приходи от продажби |
средна надценка |
себест.
на продадена стока к.4=к.2/(к.3+ 100)/100 |
себестойност
на изписани стоки (Кред.обороти на с- ка 304) |
себест.на
бракувана и раздадена стока к.6=к.5-к.4 |
|
1 |
2 |
3 |
4 |
5 |
6 |
|
2015 |
469391.29лв. |
80% |
260
772.94 лв. |
330
283.45 лв. |
69
510.51 лв. |
|
2016 |
449988.09лв. |
90% |
236
835.84 лв. |
313
593.86 лв. |
76
758.02 лв. |
|
2017 |
448342.73лв. |
85% |
242
347.42 лв. |
278
121.67 лв. |
35
774.25 лв. |
|
2018
до 31.10 |
418388.12лв. |
85% |
226155.74
лв. |
288
698.00 лв. |
62
542.26 лв. |
Същите стойности за общата
себестойност на бракувана и раздадена стока по години е посочил и управителя на
ЗЛ в писмените му обяснения.
Предвид така приетото ревизиращият орган за
периодите 01.01.2015 г.-31.12.2015 г., 01.01.2016 г.-31.12.2016 г. и 01.01.2017
г.-31.12.2017 г. е установил данъчен финансов резултат и корпоративен данък за
съответната година раличен от този в подадените на основание чл.92 ЗКПО от
дружеството за същите години годишни данъчни декларации и годишни счетоводни
отчети, за които е прието, че счетоводното отчитане е съобразено с изискванията
на ЗСч и НСС за малки и средни предприятия.
Според направеното в
ревизионния доклад заключение разликата между декларирания от ЗЛ корпоративен
данък и този установен при ревизията се дължи на това, че през 2015 г., 2016 г. и 2017 г. задълженото
лице е бракувало стоки, без за това да са съставяни съответните протоколи за
брак и те да са отразявани в счетоводните регистри, също така лицето е
използвало стоки за цели различни от икономическата си дейност, като отново за така
изразходваните стоки не са съставяни съответните документи, които да се отразят
в счететоводните регистри и в този смисъл воденото счетоводство не дава
възможност за установяване на основата за данъчно облагане, поради което са налице обстоятелствата по чл.122, ал.1, т.4 от ДОПК –
органът по приходите може да приложи установения от съответния закон размер на
данъка към определена от него по реда на ал.2 основа, когато воденото
счетоводство не дава възможност за установяване на основата за данъчно
облагане.
В Ревизионен доклад
Р-02002818007123-092-001/22.04.2019 г. относно Закона за данък върху добавената
стойност при посочените по-горе факти и обстоятелства ревизиращия орган по приходите е приел, че предвид
факта, че бракуването на стоки, както и предоставянето им на персонала не е документирано
със съответните документи и това не е отразявано в счетоводните регистри на дружеството,
ревизиращият орган по приходите счита, че воденото счетоводство не дава възможност
за установяване на основата за данъчно облагане, налице са обстоятелствата по чл.122,
ал.1, т.4 от ДОПК - органът по приходите може да приложи установения от
съответния закон размер на данъка към определена от него по реда на ал.2
основа, когато воденото счетоводство не дава възможност за установяване на
основата за данъчно облагане.
Поради факта, че воденото
счетоводство не позволява да се установят с точност данъчните периоди, през
които са бракувани или предоставяни стоки на персонала, за целите на ревизията
органът по приходите е приел, че това става в последния данъчен период на
съответната година (м.10 за 2018 г., понеже това е последния дан.период в
обхвата на ревизията по ЗДДС) и т.к. обхватът по ЗДДС на настоящата ревизия за
2015 г. е за данъчния период 01.08.2015 г.-31.12.2015 г. органът по приходите е
приел, че за всеки от тези периоди ЗЛ е бракувало или предоставило стоки на
персонала в размери пропорционални на съответните обороти за тези периоди.
На основание чл.122 от ДОПК
във връзка с чл. 79.ал.1, чл.6,ал.1,т.1 и чл.27, ал.1 от ЗДДС ревизиращият
орган по приходите е начислил ДДС на бракувани или предоставяни стоки на
персонала както следва:
|
Дан.период |
Дан.основа
(себестойност на бракувани или предоставяни на персонала стоки) |
ДДС |
|
м.12.2015
г. |
31 871,70 лв. |
6 374,34 лв. |
|
м.12.2016
г. |
76 758.02 лв. |
15 351,60 лв. |
|
м.12.2017
г. |
35 774.25 лв. |
7 154,85 лв. |
|
м.10.2018
г. |
62 542.26 лв. |
12 508.45 лв. |
На база съставения
ревизионен доклад, който е неразделна част от него, и след като са приети изложените в същия факти и
обстоятелства, направените фактически и правни изводи и предложения за
установяване, В.Х.Р.на длъжност Началник на сектор, възложил ревизията и Р.Л.В.на
длъжност главен инспектор по приходите - ръководител на ревизията са издали Ревизионен акт № P-02002818007123-091-001/10.07.2019
г., с който на „Империя 90“ ЕООД, ЕИК *********, са определени задължения за
данъци, както следва:
Вид задължение: корпоративен данък по ЗКПО:
|
Период: |
Главница: |
Лихва: |
|
от 01.01.2015 г, до 31.12.2015 г. |
6 951,05 лв. |
2 286,50 лв. |
|
от 01.01.2016 г. до 31.12.2016 г. |
7 675,80 лв. |
1 746,38 лв. |
|
от
01.01.2017 г. до 31.12.2017 г. |
3 577,42 лв. |
451,19 лв. |
Вид
задължение: данък върху добавената стойност по ЗДДС:
|
Период: |
Главница: |
Лихва: |
|
от 01.12.2015 г. до 31.12.2015 г. |
6 374,34 лв. |
2 233,29 лв. |
|
от 01.12.2016 г. до 31.12.2016 г. |
15 351,60 лв. |
3 813,35 лв. |
|
от 01.01.2017 г. до 31.12.2017 г. |
7 154,85 лв. |
1 053,44 лв. |
|
от 01.01.2018 г. до 31.10.2018 г. |
12 508,45 лв. |
785,31 лв. |
В тези си части Ревизионният
акт е оспорен от дружеството по административен ред и е потвърден изцяло с
Решение № 198/08.11.2019 г. на Директор на Дирекция „Обжалване и
данъчно-осигурителна практика“-Бургас при ЦУ на НАП.
По искане на оспорващата
страна и по поставените от нея въпроси, за да установи твърденията си, в хода
на съдебното производство е допусната и изслушана съдебно-счетоводна
експертиза, която отговаря на въпросите: 1.Каква е стойността на изписаните и
вложени в готовата кухненска продукция стоки по счетоводни данни за процесния
период? 2. Да се формира себестойност на готовата кухненска продукция, като в
нея се включат всички разходи, които са свързани с производството на готова
продукция (разходи за труд на персонала, разходи за наем и всички преки и
непреки разходи, свързани с производството на готовата продукция). 3. При
извършване на ревизията направено ли е разграничение между стоки и готова
кухненска продукция? 4. Вещото лице да изследва каква готова продукция по групи
е продавана в обектите, стопанисвани от дружеството за процесния период. 5. Да
се изследва дали в обектите на дружеството е полаган нощен труд, ако е полаган,
да се посочи колко човека дневно са полагали нощен труд и колко дни в месеца.
Да се изследва дали на служителите са се полагали храни и напитки, съгласно
изискванията на КТ и ако са се полагали, на каква стойност възлизат за всяка
ревизирана година? 6. Да се посочи размерът на наличните стоки в дружеството
към началото на ревизирания период. 7. След като се съобрази с нормативната
уредба и съхраняваните у жалбоподателя документи да определи при такъв вид
упражнявана търговска дейност какъв е процентът на допустимите размери на
технологичен брак? След като вземе предвид отговора на предходния въпрос да
преизчисли определената в РА данъчна основа, респективно дължимия данък, в едно
с дължимите лихви. 8. Да се отговори дали при този вид дейност са допустими
липси по смисъла на чл. 80, ал. 2, т. 3 от ЗДДС, какъв е техният размер и
съобразно същия да се преизчисли определената в РА данъчна основа, респективно
дължимият данък ведно с дължимите лихви. 9. Установим ли е видът, количество и
цена на приетата за бракувана стока. Да се посочи точният момент, в който е
ползван данъчен кредит по приетите за бракувани стоки и какъв е неговият
размер.
При така изяснената фактическа обстановка и след
проверка на оспорения административен акт, съгласно разпоредбата на чл.168,
ал.1 АПК и §2 от ДР на ДОПК, съдът прави следните правни изводи:
Жалбата е процесуално допустима, като подадена от
надлежна страна с правен интерес от обжалването, в преклузивния срок по чл.156 ДОПК и при наличието на визираните в него предпоставки - ревизионен акт, който
е обжалван по административен ред и не е отменен с решението по чл.155 ДОПК,
като разгледана по същество е основателна по следните съображения:
Съгласно чл.156, ал.1 и ал.2 ДОПК ревизионният акт в
частта, която не е отменена с решението по чл.155 ДОПК, може да се обжалва чрез
решаващия орган в 14-дневен срок от получаването на решението, като ревизионният
акт не може да се обжалва по съдебен ред в частта, в която не е обжалван по
административен ред, поради което предмет на оспорване пред Административен съд
Ямбол е Ревизионен акт № Р-02002818007123-091-001/10.07.2019 г. издаден на
основание чл.119, ал.2 ДОПК от В.Х.Р.на длъжност началник сектор
„Ревизии“-възложил ревизията и Р.Л.В.на длъжност главен инспектор по приходите
при ТД на НАП-гр.Бургас, потвърден с Решение № 198/08.11.2019 г. на Директор на
Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“-Бургас при ЦУ на НАП в
частта му, с която на „Империя 90“ ЕООД, ЕИК *********, са определени
задължения за данъци, както следва:
Вид задължение: корпоративен
данък по ЗКПО:
|
Период: |
Главница: |
Лихва: |
|
от 01.01.2015 г. до 31.12.2015 г. |
6 951,05 лв. |
2 286,50 лв. |
|
от 01.01.2016 г. до 31.12.2016 г. |
7 675,80 лв. |
1 746,38 лв. |
|
от 01.01.2017 г.
до 31.12.2017 г. |
3577,42
лв. |
451,19 лв. |
Вид
задължение: данък върху добавената стойност по ЗДДС:
|
Период: |
Главница: |
Лихва: |
|
от 01.12.2015 г. до 31.12.2015 г. |
6 374,34 лв. |
2 233,29 лв. |
|
от 01.12.2016 г. до 31.12.2016 г. |
15 351,60 лв. |
3 813,35 лв. |
|
от 01.01.2017 г. до 31.12.2017 г. |
7 154,85 лв. |
1 053,44 лв. |
|
от 01.01.2018 г. до 31.10.2018 г. |
12 508,45 лв. |
785,31 лв. |
При извършване на задължителната проверка по чл.160,
ал.2 ДОПК, съдът констатира, че ревизията е възложена от компетентен орган и е
приключила в определения от него срок, РА определя данъчни задължения за
периода, за който е възложена, поради което обжалваният РА не страда от пороци,
водещи до неговата нищожност, като РА съдържа всички реквизити, предвидени в
чл.120 ДОПК.
Ревизионния доклад е съставен в срока по чл.117, ал.1 ДОПК и на основание чл.117, ал.4 ДОПК е връчен на ревизираното лице по
електронен път, съгласно уведомление за съставен ревизионен доклад и против
същия е постъпило възражение ИТ-00-6440/26.06.2019 г. и са представени
доказателства.
В
законоустановения срок, материално компетентните орани по чл.119, ал.2 ДОПК-
В.Х.Р.на длъжност началник сектор
„Ревизии“-възложил ревизията и Р.Л.В.на длъжност главен инспектор по приходите
при ТД на НАП-гр.Бургас, са издали оспорения в настоящото съдебно производство
ревизионен акт.
Направените с ревизионния акт установявания
кореспондират изцяло с възложените предметни и времеви предели на ревизията,
формално същия отговаря изцяло на изискванията на чл.120, ал.1 ДОПК, определящ
задължителните елементи от съдържанието му, като съгласно чл.120, ал.2 ДОПК
ревизионният доклад е приложен като неразделна част.
В хода на ревизионното производство органите по
приходи са приели, че са осъществени обстоятелства по чл.122, ал.1, т.4 от ДОПК
– органът по приходите може да приложи установения от съответния закон размер
на данъка към определена от него по реда на ал.2 основа, когато воденото счетоводство
не дава възможност за установяване на основата за данъчно облагане.
В тази връзка в ревизионния акт е посочено, че предвид
дадените обяснения за реалните надценки и предназначението на част от
закупуваната стока, както и факта, че при анализа на данните от ПП „Тиса“ не се
установи разлика с декларираните от ЗЛ продажби, че ЗЛ е бракувало част от
закупените хранителни схоки, а друга част е използвало за лични цели, без за
това да са съставяни съответните протоколи за брак и те да са отразявани в счетоводните
регистри, като също така лицето е използвало стоки за цели различни от
икономическата си дейност и отново за така изразходваните стоки не са съставяни
съответните документи, които да се отразят в счетоводните регистри, поради което
воденото счетоводство не давало възможност за установяване на основата за
данъчно облагане и са налице обстоятелствата по чл.122, ал.1, т.4 от ДОПК -
воденото счетоводство не дава възможност за установяване на основата за данъчно
облагане.
За да потвърди ревизионния акт директора на дирекция
„ОДОП“-Бургас в решението си се мотивира, че ревизираното дружеството не е
организирало аналитично отчитане на стоките по видове, количество и стойност, а
ги е водило само стойностно и не е изписвало отчетната стойност на продадените
стоки в момента на продажбата на съответния вид стока, а с един запис към 31
декември на 2015 год., 2016 год. и 2017 год. и към 31 октомври 2018 год. е
изписало отчетната стойност за целия период от началото па годината, видно от
представения хронологичен регистър на счетоводна с/ка 304 Стоки за съответната
година, като за наличните стоки към края
на 31 декември на съответната година ревизираното дружество е изготвяло
инвентаризационни описи на наличните стоки, като стойността на същите отговаря
на дебитното салдо на с/ка 304 Стоки към края на съответния период. Посочено е,
че съгласно представените оборотни ведомости, към 31.12.2015 г. дружеството е
разполагало с налични стоки за 1 737,38 лв.; към 31.12.2016 г. е имало налични
стоки за 2 379,95 лв.; към 31.12.2017 г. наличните стоки са били на стойност 26
119,05 лв., а към 31.10.2018 г, са в размер на 15 199,19 лв. и въпреки, че
дружеството приготвя и реализира кухненска продукция, в счетоводството няма
създадена счетоводна сметка за отчитане иа тази продукция и не може да се
установи каква конкретно продукция се произвежда, какви продукти са необходими
и се влагат в нейното производство по калкулационни норми, съответно каква
продукция по вид, количество и стойност е реализирана през съответния данъчен период.
В решението е прието, че този начин на отчитане не
дава възможност да се проследи целия процес от заприходяване на
стоково-материалните запаси при тяхната доставка със съответния първичен
счетоводен документ до влагането им в производството на кухненска продукция и
реализацията на стоката на крайния клиент в обработен вид /при кухненската
продукция/ или в първичен вид при алкохолните и безалкохолните напитки. Констатирано
е, че изписването на стоково-материалните запаси също не се извършва по един от
методите, регламентирани в т.9.1, т.9.2 и т.10 от СС 2 Отчитане на
стоково-материалните запаси, а се изписват към 31.декември на съответната
година само стойностно и общо за всички видове стоки и в този смисъл воденото
от дружеството счетоводство не отговаря на изискванията на чл.11, ал.1, т.2 от
ЗСч и на СС 2 Отчитане на стоково-материалните запаси и е в нарушение на
принципите на чл.4, ал.1, т.5 от ЗСч и на реда и условията за документиране на
стопанските операции по ЗДДС и ЗКПО.
Според директора на дирекция „ОДОП“-Бургас всички тези
факти обуславят изпълнен фактически състав на хипотезата на чл.122, ал.1. т.4
от ДОПК - воденото счетоводство не дава възможност за установяване иа основата
за данъчно облагане, поради което органът по приходите правилно и законосъобразно
е пристъпил към определяне иа данъчната основа по реда на ал.2 от същата
разпоредба и при съблюдаване на процесуалните изисквания на чл.124 от ДОПК.
Направеният извод за наличие на предпоставките,
визирани в чл.122, ал.1. т.4 от ДОПК, именно воденото счетоводство не дава
възможност за установяване иа основата за данъчно облагане, не се споделя от
настоящия съдебен състав по следните съображения:
Съгласно чл.122, ал.1, т.4 ДОПК органът по приходите
може да приложи установения от съответния закон размер на данъка към определена
от него по реда на ал.2 основа, когато е налице едно от следните обстоятелства:
липсва или не е представена счетоводна отчетност съгласно Закона за
счетоводството или воденото счетоводство не дава възможност за установяване на
основата за данъчно облагане, както и когато документите, необходими за
установяване на основата за облагане с данъци или за определяне на
задължителните осигурителни вноски, са унищожени не по установения ред. В
нормите на чл.122, ал.3 и ал.4 ДОПК изрично е посочено, че ревизионният доклад
се обосновава с обстоятелствата по ал.1 и 2, като в случаите по ал.1 органът по
приходите определя основата за облагане с данъци за съответния период, за който
са установени обстоятелствата.
По силата на чл.124, ал.2 ДОПК в производството по
обжалването на ревизионния акт при извършена ревизия по реда на чл.122
фактическите констатации в него се смятат за верни до доказване на противното,
когато наличието на основанията по чл.122, ал.1 е подкрепено със събраните доказателства.
Цитираните норми съставляват съвкупност от правила,
определящи начина на определяне на данъчната основа за нуждите за облагане със
съответния вид публични задължения и уреждат задълженията, правата и
възможностите на органът по приходите при провеждане на ревизия при особени
случай, като от една страна трябва да са налице посочените предпоставки, за да
възникне правото и възможността за прилагане на специалния ред.
В тази насока закона изрично задължава и вменява в
тежест на органът по приходите да установи наличието на основанията по чл.122,
ал.1 ДОПК, които да обосновават ревизионния доклад, т.е. същия да съдържа
всички необходими за това факти, обстоятелства, доводи и съображения, като това
трябва да бъде безспорно и еднозначно подкрепено от събраните доказателства.
Едва тогава за органа по приходите се поражда правото да приложи установения от
съответния закон размер на данъка към определена от него по реда на чл.122, ал.2 ДОПК основа и то само за съответния период, за който са установени обстоятелствата.
Ето защо в производството по съдебно обжалване на ревизионния
акт, издаден по реда на чл.122 ДОПК, е в тежест на органите по приходите да
установят основанията за извършване на ревизия при особени случаи, както и
спазването на императивния процесуален ред за това, а в тежест на жалбоподателя
е да установи при условията на пълно насрещно доказване твърдените от него
факти и обстоятелства, с които се опровергават фактическите констатации в акта.
За да се приложи презумпцията по чл. 124, ал. 2 от ДОПК фактическите
констатации, на които се позовават органите по приходи следва да са подкрепени
от надлежни доказателства, в противен случай тежестта за опровергаването им не
може да се възлага на ревизирания субект.
В настоящия случай от събраните в хода на ревизията
доказателства не се установяват предпоставките на приетата хипотеза на чл.122, ал.1,
т.4 от ДОПК – воденото счетоводство да не дава възможност за
установяване на основата за данъчно облагане.
Както в ревизионния доклад, чиито констатации и изводи
са възприети изцяло в ревизионния акт, така и в потвърждаващото го решение само
са посочени действията и установяванията, но не е извършен анализ и не са
посочени съображения, обосноваващи наличието на изискуемите обстоятелства. В
тази връзка липсва логическата връзка между констатациите и направения извод,
като не се дава отговор и не се обосновава защо именно тези факти и
обстоятелства обуславят заключението, че воденото счетоводство не дава
възможност за установяване на основата за данъчно облагане.
Позоваването, че задълженото лице е бракувало част от
закупените хранителни стоки, а друга част е използвало за лични цели, без за
това да са съставяни съответните протоколи за брак и те да са отразявани в
счетоводните регистри, както и че същото е използвало стоки за цели различни от
икономическата си дейност и отново за така изразходваните стоки не са съставяни
съответните документи, които да се отразят в счетоводните регистри сочат на
друга хипотеза на чл.122, ал.1, т.4 ДОПК, а именно липса на счетоводна
отчетност съгласно Закона за счетоводството,
каквато обаче не е приета, обоснована и приложена от органа по приходите.
Изискването за последното е да бъде сторено в ревизионния доклад, поради което
не може да стане нито в по-късен етап от ревизионното производство, нито в хода
на съдебното обжалване на ревизионния акт.
Едновременно с това липсват данни по делото
ревизираното дружество да не е представило изискана от приходните органи
счетоводна документация или да е отказало достъп до офис за проверка на
счетоводните и други документи, като напротив било е отговаряно на всяко искане
за представяне на документи и писмени обяснения и е предоставяна небходимата
информация.
На следващо място не всяко нарушаване на счетоводното
законодателство е основание да се приеме, че е налице изискването на чл. 122, ал.
1, т. 4 от ДОПК досежно приложената хипотеза, при която се изисква
постигането на определен резултат и това е не само воденото счетоводство да
противоречи на счетоводен принцип или да не отговаря на конкретен счетоводен
стандарт, относим за отчитане на дадена стопанска операция, но и воденото
счетоводство да не дава никаква възможност за определяне на основата за
облагане с данъци.
От една страна твърдяното обстоятелство, че ревизираното
дружеството не е организирало аналитично отчитане на стоките по видове,
количество и стойност, а ги е водило само стойностно и не е изписвало отчетната
стойност на продадените стоки в момента на продажбата на съответния вид стока,
а с един запис към 31 декември на 2015 год., 2016 год. и 2017 год. и към 31
октомври 2018 год. е изписало отчетната стойност за целия период от началото на
годината, не е нередовност на счетоводството, т.к. завеждането на стоките по
съответните сметки само по стойност не позволява да се проследи записването и
изписването им за всеки вид и количество стока, но не води до невъзможност за
определяне на основата за облагане с данъци.
Понастоящем се сочи, че изписването на
стоково-материалните запаси също не се извършва по един от методите,
регламентирани в т.9.1, т.9.2 и т.10 от СС 2 Отчитане на стоково-материалните
запаси, а се изписват към 31.декември на съответната година само стойностно и
общо за всички видове стоки и в този смисъл воденото от дружеството
счетоводство не отговаря на изискванията на чл.11, ал.1, т.2 от ЗСч и на СС 2
Отчитане на стоково-материалните запаси и е в нарушение на принципите на чл.4,
ал.1, т.5 от ЗСч и на реда и условията за документиране на стопанските операции
по ЗДДС и ЗКПО.
На първо място позоваването на нарушаване на чл.11,
ал.1, т.2 от ЗСч, на СС 2 Отчитане на стоково-материалните запаси и на
принципите на чл.4, ал.1, т.5 от ЗСч е бланкетно и не е подплатено с никаква
конкретика, за да мотивира направените изводи.
На второ място тези доводи се опровергават от
заключението на вещото лице, което съдът възприема като обективно, компетентно и
правилно и което отговаря, че в дружеството счетоводната отчетност се води в
двустранна форма, годишните финансови отчети са изготвени в хиляди левове, в
съответствие с изискванията на Националните счетоводни стандарти за малки и
средни предприятия, като при потребление на стоково-материалните запаси е
избран препоръчителния подход съгласно СС-2 – „средно претеглена стойност”.
Посочено е, че синтетичното отчитане на стоките и материалите в склада се
осъществява посредством сметка 304 Стоки, аналитичното отчитане към
тази сметка се организира по стокови групи, а синтетичното счетоводно отчитане
на реализираната кухненска продукция и на продадените готови стоки се извършва
посредством използването на сметки 702 Приходи от продажба на продукция/стоки и
703 Приходи от продажба на услуги. Според експерта от гледна точка на
класификацията на сметките по структура тези сметки са операционно-резултатни,
т.е отчитат процеса на реализация и служат за установяване на финансовия
резултат от този процес, като в края на отчетния период сметките от група 70 се
приключват в кореспонденция със сметка 123 Печалби и загуби от текущата година.
Изрично е констатирано, че разходите са отчетени по икономически елементи /
група 60 /, съгласно изискванията на Закона за счетоводството, след което са
приключени с група 61 Разходи за дейността. Вещото лице е направило анализ и е
установило, че годишните кредитни обороти на сметка 304 „Стоки” съответстват на
данните от ОПР, посочени като балансова стойност на продадените активи / код на
реда 10510/, а размерът на приходите от продажби на продукция, стоки и услуги
се установява от оборотите на сметки 702 и 703, които съответстват на данните
от ОПР, посочени на ред с код 15100 – нетни приходи от продажби.
На трето място неспазването на счетоводен стандарт или
нарушаване на норми на ЗСч не води единствено и не обосновава във всички случаи
категоричен извод за невъзможност да се определи основата за облагане с данъци.
В тази връзка само въз основа на счетоводните
записвания, дадените обяснения и находящата се в счетоводството на дружеството
информация органи по приходите са определили задълженията на лицето и точно в
хода на ревизията е определена данъчна основа за облагане именно на база
счетоводните записвания на ревизираното лице, поради което неправилно е прието,
че представената счетоводна отчетност препятства възможността за определяне на
данъчната основа за облагане с ДДС и корпоративен данък.
Предвид посоченото и липсата на изискуемите
предпоставки посочени в чл.122, ал.1, т.4 ДОПК, които са били приети от органите
по приходи, а именно, че воденото счетоводство не дава възможност за
установяване на основата за данъчно облагане, то неправилно са приложени
правилата за провеждане на ревизията при особени случаи, които дават възможност
да се приложи установения от съответния закон размер на данъка към определена
по реда на чл.122, ал.2 основа.
Поради това съдът приема, че твърдението воденото
счетоводство да не дава възможност за установяване на основата за данъчно
облагане не е доказано за целите на данъчното облагане.
С оглед на това съдът счита, че неправилно с ревизията
са определени задълженията за ДДС и корпоративен данък за всички посочени в
ревизионния акт данъчни периоди, поради което ревизионният акт е
незаконосъобразен и следва да бъде отменен.
Предвид изхода на спора и направеното искане ответната
страна дължи да заплати на жалбоподателя направените по делото разноски в общ
размер на 1650 (хиляда шестстотин и петдесет) лева, от които 50 лева държавна
такса и 1000 лева хонорар за един адвокат и 600 лева възнаграждение за вещо
лице.
Водим от горното, Я А С, шести административен състав
РЕШИ:
ОТМЕНЯ Ревизионен
акт № Р-02002818007123-091-001/10.07.2019 г. издаден на основание чл.119, ал.2 ДОПК от В.Х.Р.на длъжност началник сектор „Ревизии“-възложил ревизията и Р.Л.В.на
длъжност главен инспектор по приходите при ТД на НАП-гр.Бургас, потвърден с
Решение № 198/08.11.2019 г. на Директор на Дирекция „Обжалване и
данъчно-осигурителна практика“-Бургас при ЦУ на НАП в частта му, с която на „Империя-90“
ЕООД-гр.Ямбол, със седалище и адрес на управление гр.Ямбол, ул.***ЕИК *********
представлявано от управителя М. И.К., са определени задължения за данъци, както
следва: корпоративен данък по ЗКПО и данък върху добавената стойност по ЗДДС.
ОСЪЖДА „Дирекция
„Обжалване и данъчно-осигурителна практика“-Бургас при ЦУ на НАП да заплати на „Империя-90“
ЕООД-гр.Ямбол, със седалище и адрес на управление гр.Ямбол, ул.***ЕИК *********,
представлявано от управителя М. И.К., направените по делото разноски в размер
на 1650 (хиляда шестстотин и петдесет) лева.
Решението подлежи на
касационно обжалване пред ВАС в 14 – дневен срок от получаване на съобщението,
че е изготвено.
СЪДИЯ:
/п/ не се чете