Р Е Ш Е Н И Е
№ ....../........ 2023г.,
гр. Варна
В ИМЕТО НА
НАРОДА
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД-ВАРНА,
XXXIV състав, в открито съдебно заседание на шести февруари през две хиляди
двадесет и трета година, в състав:
Административен
съдия: Елена Янакиева
при секретаря Елена
Воденичарова, като разгледа докладваното от съдията адм. дело № 2438 по описа
за 2022 год., за да се произнесе, съобрази следното:
Производството е по чл.186,
ал.4 от Закона за данък добавена стойност /ЗДДС/, вр. чл.145 от
Административнопроцесуалния кодекс /АПК/.
Образувано е по жалба от
„Плодове и зеленчуци 2020“ ЕООД, ЕИК ********, със седалище и адрес на
управление: гр. Варна, ул. „Искра“ № 22, представлявано от управителя С.В.К.,
депозирана чрез пълномощник адв. С.Г., срещу Заповед за налагане на
принудителна административна мярка № 189-ФК/11.10.2022 г. на началник отдел
„Оперативни дейности“ Варна в ГД “Фискален контрол“ при ЦУ на НАП, упълномощен
със Заповед № ЗЦУ-1148/25.08.2020 г. на Изпълнителния директор на НАП, изменена
със Заповед № ЗЦУ-1157/27.08.2020 г., с която на дружеството жалбоподател е
наложена принудителна административна мярка /ПАМ/ - запечатване на търговски
обект - магазин за плодове и зеленчуци, находящ се в гр. Варна, ул. „П.А.“ № **,
стопанисван от „Плодове и зеленчуци 2020“ ЕООД, ЕИК ******** и забрана за
достъп до него за срок от 14 (четиринадесет) дни.
Жалбоподателят твърди, че
оспорената заповед е незаконосъобразна поради допуснати съществени процесуални
нарушения и неправилно приложение на материалния закон. Излага подробни
съображения за нарушение на административно-производствените правила при
издаване на оспорената заповед, изразяващи се в липса на конкретни мотиви по отношение определената продължителност на
срока за налагане на ПАМ от 14 дни, тъй като изложените са абсолютно бланкетни
и не съдържат никакви индивидуални съображения във връзка с конкретния търговец
и конкретното нарушение. Оспорващият релевира доводи, че органите по приходите
са допуснали съществено нарушение на административнопроизводствените правила,
като не са спазили задължението си да изяснят всички релевантни факти и
обстоятелства и не са събрали служебно доказателства за това. Посочва, че административният
орган неправилно е посочил в обстоятелствената част на заповедта, че са взели
предвид тежестта на извършеното нарушение и последиците от същото, наличието на
публични задължения, установена при проверката разлика между разчетната касова
наличност и фактическата наличност. Излага доводи, че органът по приходите не е
взел предвид характера на извършваната в магазина търговска дейност – магазин
за плодове и зеленчуци, които са краткотрайни. Твърди, че налагането на ПАМ
преди срещу нарушителя да е издадено НП противоречи на целта на закона. На подробно
изложени в жалбата доводи, моли за отмяна на заповедта за налагане на ПАМ и едновременно
с това прави искане за присъждане на сторените разноски.
В съдебно заседание
дружеството-жалбоподател поддържа жалбата чрез представител по пълномощие, моли
за отмяна на оспорената ЗППАМ и претендира присъждане на сторените разноски по
представен списък.
Ответната страна – Началник
отдел „Оперативни дейности“ Варна в ГД “Фискален контрол“ при ЦУ на НАП,
редовно призован за съдебно заседание, не изпраща процесуален представител. С
писмени бележки, чрез пълномощник оспорва жалбата. Твърди, че при нарушение на
закон и в частност на данъчното законодателство винаги има нарушение на
държавен интерес, а административният орган действа при обвързана
компетентност. Счита за безспорно установено извършеното нарушение, а срокът на
мярката е определен от административния орган в зависимост от конкретните
факти, които в случая са тежестта на нарушението, установената разлика между
фактическата и касовата наличност, за която е издадено НП № 652024-F681009/28.10.2022 г.,
както и факта, че срещу търговеца е издадено НП № 552232-F578618/18.12.2020
г. и Заповед за налагане на ПАМ № 329-ФК/29.10.2020 г. Съобразен е и големия
размер на публичните задължения на търговеца. Според ответника, целта на закона
е да бъде лишено лицето от възможност да извършва в обекта нови нарушения, от
които за фиска да настъпят допълнителни и труднопоправими вреди. Моли заповедта
да бъде потвърдена като правилна и законосъобразна.
По допустимостта на жалбата:
Съдът установи, че жалбата,
подадена срещу Заповед за налагане на принудителна административна мярка №
189-ФК/11.10.2022 г. на началник отдел „Оперативни дейности“ - Варна в ГД
“Фискален контрол“ при ЦУ на НАП, е депозирана от активно легитимирано лице, в
законоустановения срок, пред родово и местно компетентен съд, поради което е
допустима и следва да се разгледа по същество.
Съдът, след съвкупна
преценка на събраните по делото доказателства и доводите на страните, приема за
установено от фактическа страна следното:
Предмет на проверка за
законосъобразност в производството е Заповед за налагане на принудителна
административна мярка № 189-ФК/11.10.2022 г. на началник отдел „Оперативни
дейности“ Варна в ГД „Фискален контрол“ при ЦУ на НАП, с която на дружеството -
жалбоподател е наложена принудителна административна мярка - запечатване на
търговски обект - магазин за плодове и зеленчуци, находящ се в гр. Варна, ул. „П.А.“
№ **, стопанисван от „Плодове и зеленчуци 2020“ ЕООД, ЕИК ******** и забрана за
достъп до него за срок от 14 (четиринадесет) дни, на основание чл.186, ал. 1
т.1 б. „А“ и ал. 6 от Закона за данък
върху добавената стойност.
В представения на л.18 от
приписката Протокол № 0061796/08.10.2022 г., е обективирана
проверката, извършена в гореописания търговски обект на същата дата от
служители при ответника. Установено е, че за извършена от тях покупка в 13:50 часа
на 08.10.2022 г. на 0.788 грама банани но стойност 2,82 лв.,
не е издаден фискален касов бон за същата сума от служителя-продавач.
Констатирано е, че в обекта има въведено в експлоатация фискално устройство с
осъществена дистанционна връзка с НАП. В протокола не са въведени възражения,
нито по-късно са подадени такива.
Гореизложената фактическа
установеност, е мотивирала ответника да приеме, че стопанисващият обекта
търговец „Плодове и зеленчуци 2020“ ЕООД, ЕИК ********, в качеството на
задължено лице по чл.3 от Наредба № Н-18/13.12.2006 г. за регистриране и
отчитане на продажби в търговските обекти, чрез фискални устройства на МФ, не
регистрира и отчита всяка извършена продажба на стоки от търговския обект, чрез
издаване на фискални касови бележки от въведеното в експлоатация за обекта
фискално устройство. С това е допуснато нарушение на разпоредбите на чл.25,
ал.1 т.1 от Наредба № Н-18/13.12.2006 г. за регистриране и отчитане на продажби
в търговските обекти чрез фискални устройства на МФ. Прието е, че дружеството
не е спазило реда и начина за издаване на съответен документ за продажба,
издаден по установения за това ред. Освен гореизложените факти и като мотиви,
ответникът е посочил в оспорения административен акт, че при продължаване на
това нарушение за бюджета и държавата биха произлезли значителни и
труднопоправими вреди. Посочено в заповедта е, че при определяне
продължителността на мярката е взета предвид тежестта на извършеното нарушение
и последиците от него, наличието на публични задължения в общ размер на
137840,75 лв., установената при проверката разлика между разчетната касова и
фактическата наличност в размер на 516,96 лв., както и че спрямо същия търговец
за същото по вид нарушение е издадена ПАМ № 329-ФК/29.10.2020 г. и НП № 552232-F-578618/18.12.2020
г. В подробен ред е обяснена дължимата процедура при регистриране на продажби,
нейната правна регламентация, поведението, което търговецът дължи.
Гореизложената фактическа
установеност, обосновава следният правен извод на съда:
Оспорената заповед е
издадена от началника на отдел „Оперативни дейности“ Варна в ГД „Фискален контрол“
при ЦУ на НАП, оправомощен да налага принудителни административни мерки със
Заповед № ЗЦУ-1148/25.08.2020 г., която е служебно известна на съда по повод на
други производства със същия характер.
Съгласно разпоредбата на
чл.3, ал.1 от Наредба № Н-18/2006 г., всяко лице е длъжно да регистрира и
отчита извършваните от него продажби на стоки или услуги в или от търговски
обект чрез издаване на фискална касова бележка от ФУ или касова бележка от
ИАСУТД, освен когато плащането се извършва чрез внасяне на пари в наличност по
платежна сметка, кредитен превод, директен дебит или наличен паричен превод,
извършен чрез доставчик на платежна услуга по смисъла на Закона за платежните
услуги и платежните системи, или чрез пощенски паричен превод, извършен чрез лицензиран
пощенски оператор за извършване на пощенски парични преводи по смисъла на
Закона за пощенските служби. Административното производство е образувано за
нарушение на ЗДДС свързано с регистриране и отчитане на продажбите, вр. чл.25,
ал.1, т.1 от Наредба № Н-18/2006 г. За този вид нарушения, разпоредбата на
чл.185, ал.1 от ЗДДС предвижда на нарушителите да бъде налагана „глоба“ или
„имуществена санкция“. Отделно, разпоредбата на чл.186 от същия закон предвижда
и налагането на принудителна административна мярка – „запечатване на обект за
срок до 30 дни“, като в конкретния случай нейното основание е по чл.186, ал.1,
т.1, б. „а“ – неизпълнение на задължението за издаване на фискална касова
бележка от ФУ при получаване на плащане в брой.
Според чл. 186, ал. 3 от ЗДДС принудителната административна мярка се налага с мотивирана заповед от
органа по приходите или от оправомощено от него лице. Заповедта представлява
индивидуален административен акт по смисъла на чл.21, ал.1 и като такъв следва
да отговаря на изискванията за форма, установени с разпоредбите на АПК.
Съгласно чл.59, ал.2, т.4 от АПК, в акта следва да се съдържат фактическите и
правните основания за издаване на акта. За целта, в конкретния случай безспорно
се установява, че срещу дружеството е съставен АУАН № F 681010/12.10.2022 г.,
за извършване на което в чл.185, ал.1 от ЗДДС е предвидено налагане на
наказание – „глоба“ или „имуществена санкция“.
За да е осъществен съставът
на нарушението по чл.25, ал.1 от Наредба № Н-18/13.12.2006 г. на МФ, в обекта следва
да има фискално устройство, въведено в експлоатация и от него да не е издадена
касова бележка за получено плащане в брой. В случая, според ответника, при
извършена от негови служители контролна покупка на стока и след заплащане в
брой не е издадена фискална касова бележка от въведения в експлоатация и
работещ ЕКАФП в обекта. Доказателствата, приложени към преписката, които
подкрепят това твърдение са дневен отчет и изведеният КЛЕН, описани в
съставения протокол за извършена проверка. Видно от последния, не е
регистрирана покупка на описаната стока (0,788 грама банани) за сумата от 2,82
лв.
Съдът
приема, че не е безспорно доказано по делото извършването от страна на
оспорващото дружество на нарушението, състоящо се в неспазване на реда и начина
за издаване на съответен документ при продажба. Обстоятелството, че при
проверката, направена в 13:55 ч. на 08.10.2022 г., не се установява издаден
касов бон за сумата от 2,82 лв., изведен от фискалното устройство, не
обосновава по несъмнен и категоричен извод, че е било извършено плащане.
Съгласно чл. 37, ал. 2 от ДОПК, както и съгласно чл. 36, ал.2 от АПК, оспорващото дружество е било длъжно
при проверката да представи всички доказателства във връзка с регистрирането и
отчитането на продажбите си. Същевременно съгласно чл. 5 и чл. 37, ал. 1 от ДОПК и съгласно чл. 9, ал. 2 и чл. 36, ал. 1 от АПК, органите по приходите са
длъжни служебно (дори когато няма искане от заинтересованите лица) да изяснят
фактите и обстоятелствата от значение за случая и въз основа на обективен
анализ и преценка да се обезпечи задължението (прогласено и за принцип в ДОПК и
АПК) на органите да основават административните актове на действителните факти.
Предвид изложеното и по
аргумент от чл. 170, ал. 1 от АПК, доказателствена тежест на ответника е да
установи по делото наличието на предпоставките за издаване на оспорения акт,
като установи, че е подложил на обективен анализ и преценка всички релевантни
факти, които се извличат от събраните служебно и по искане на страните доказателства.
Съдът взе предвид, че
протоколите, съставени от органи по приходите, притежават обвързваща съда
доказателствена сила в съответствие с чл. 179, ал. 1 от ГПК и чл. 50, ал. 1 от ДОПК, ако са изготвени по реда и във формата по ДОПК.
В конкретния случай общите
правила на дял първи от кодекса, включително правилата за доказване по глава
осма, са неприложими в производството за налагане на ПАМ по чл. 186 и чл. 187
от ЗДДС, тъй като последният не е измежду тези по дял втори на ДОПК. Към
производството за налагане на ПАМ са приложими правилата на гл. V, раздел I от
АПК.
(В този смисъл: Решение №
8397/21.06.2018 г. на ВАС по адм.д. № 415/2018 г., VIII о., Решение №
2624/28.02.2018 г. на ВАС по адм.д. № 7366/2017 г., I о.).
Издавайки оспорената заповед
за налагане на ПАМ, при посочените по-горе обстоятелства и само въз основа на
доказателствата, приобщени към административната преписка, които предвид
горецитираната регламентация нямат обвързваща доказателствена стойност, съдът
формира извод, че ответникът не е доказал в пълнота извършено нарушение, което
сочи на неправилно приложение на материалния закон. Това нарушение представлява
основание за отмяна на оспорената заповед като незаконосъобразна – чл.168,
ал.1, във вр. с чл.146, т.4 от АПК. В тези производства е необходимо, но
недостатъчно събирането само на административната преписка, тъй като както се
установи доказателствената тежест за реалността на твърдените в заповедта факти
е върху ответника.
Извън гореизложеното, съдът намира
оспорената заповед за незаконосъобразна
и на още едно основание. Разпоредбата на чл.186 ЗДДС установява, че мярката се
налага за срок „до тридесет дни“. Конкретно определеният срок на процесната
мярка е четиринадесет дни. Чрез налагането на ПАМ законодателят преследва
определени легитимни цели. Като всеки административен акт и този следва да
отговаря на основните принципи, заложени в АПК, което включва и принципа на
съразмерността. Този принцип постановява, че едно властническо волеизявление не
следва да засяга права и законни интереси на лицата, негови адресати в
по-голяма степен от необходимото за постигане на целта, за която се издава то.
Когато все пак се налага засягане на такива права и интереси, следва да се
прилага тази мярка, която е по-благоприятна за засегнатото лице, ако и така се
постига целта на закона.
Наведеното в жалбата
възражение на оспорващото дружество се основава именно на твърдението за
незаконосъобразност на конкретно определения срок на продължителността на ПАМ.
В самата заповед издателят излага мотиви, чрез които според него обосновава
продължителността на срока на ПАМ, която в конкретния случай същият намира за
уместна. В мотивите административният орган е обосновал този размер на ПАМ с
тежест на нарушението и последиците от същото; наличието на публични задължения
в голям размер- общо 137840.75 лв.; установената при проверката разлика между
разчетната касова и фактическа наличност, както и че спрямо същият търговец за
извършено също по вид нарушение е издадена ПАМ № 329-ФК/29.10.2020 г. и НП №
552232-F-578618/18.12.2020 г.; нуждата от защита на обществения интерес
и за да се предотврати възможността за извършване на нови нарушения и за
превъзпитание на нарушителя.
В продължение на мотивацията
относно конкретно избраната продължителност на срока от 14 дни следват доводи,
които органът обичайно използва в обстоятелствената част на актове като
разглеждания. В заключение се коментира принципът за съразмерност, законодателно
закрепен в чл. 6 от АПК и че срокът на наложената ПАМ е съобразен с целената от
закона превенция за преустановяване на незаконосъобразни практики в обекта,
необходимото време за създаване на нормална организация за отчитане дейността
на търговеца и постигане като резултат правилното отразяване на оборота,
спазване отчетността на относимите към ФУ документи и предаване на изискуемите
данни към НАП, а индиректно и недопускане на вреда за фиска. Служебно известно
на съда е, че тези „мотиви“ се съдържат във всеки един акт на ответника,
издаден по приложението на чл.186 от ЗДДС.
При издаване на акт, като
процесния, когато органът действа в условия на обвързана компетентност,
единствената преценка, която той може да направи в условия на оперативна
самостоятелност е по отношение на решението му относно продължителността на
срока на принудителната административна мярка, за което задължително следва да
изложи конкретни мотиви. С процесната заповед се постановява запечатване на
търговския обект за срок от 14 дни, при максимално предвиден в закона срок до
30 дни, т. е. това е около средата на предвидения срок, което предполага, че
изборът се обвързва с оглед наличието на обстоятелства, които са отежняващи
отговорността на нарушителя, като не следва да се забравя, че същият за това си
нарушение понася и едновременно административнонаказателна санкция.
Настоящият съдебен състав
приема, воден от конкретно установените факти по случая, че така определения
срок от 14 дни за запечатване на обекта и забрана за достъп до него, около
средния на законово определения максимален срок, е незаконосъобразно определен,
тъй като не отговаря на тежестта на конкретното нарушение, нито е съобразен с
целите, които се предвиждат в чл.22 от ЗАНН за налагане на ПАМ, вкл. и е
определен при неспазване на принципа за съразмерност, именно поради което и на
това основание процесната заповед се явява незаконосъобразна. Въпреки, че в
заповедта има изложени съображения за определената продължителност, те са
стандартните при този вид актове, поради което и не отчитат сами по себе си
нито характера на извършеното конкретно правонарушение, нито цялостното
поведение на този търговец. Обстоятелството, че е установена разлика между
наличните парични средства в касата и тези, маркирани на фискалното устройство,
в размер на 516.96 лв., не води категорично до извод, че системно не се
използва касовия апарат и са налични други осъществени, но нерегистрирани
продажби, още повече , че не са изложени каквито и да е съждения, сочещи на
изследване за произхода на тази разлика. Тези констатации са необосновани,
доколкото в заповедта липсват данни как е формирана тази разлика. Видно от
приложения към административната преписка протокол за извършената проверка в
обекта единствено е записано, че е установена разлика в размер на 516,96 лв.
Изводът за създадена организация на работа, която води до неспазване на
задълженията за издаване на касова бележка остава изолиран от фактическите
констатации, поради липсата на установени факти, обуславящи системност при
извършване на нарушенията.
Посочването на мотива, че
дружеството-жалбоподател има непогасени и изискуеми публични задължения в
размер на 137840.75 лв., е неотносим към настоящото производство. Налагането на
ПАМ „запечатване на търговски обект“ не е част от производство за принудително
събиране на публични задължения. Наличието на непогасени публични задължения не
може да служи за обосноваване продължителността на принудителната мярка, а още
по-малко за основание за налагането ù. Целите, които налагането на
принудителна мярка преследва, са регламентирани в чл. 22 от Закона за
административните нарушения и наказания /ЗАНН/, а именно за предотвратяване и
преустановяване на административните нарушения, както и за предотвратяване и
отстраняване на вредните последици от тях.
Няма данни за системни
неспазвания на данъчното законодателство, установяващо реда и начина на
регистриране на приходите от продажби. Посоченото предходно издадено
наказателно постановление и наложена принудителна мярка, не обуславят извод, че
нарушението е повторно извършено, тъй като са изминали две години от издаване
на НП. Съгласно § 1, т. 35 от ДР на ЗДДС повторно е онова нарушение, което е
извършено в срок от една година, от влизане в сила на наказателното
постановление, с което лицето е наказано за същото по вид нарушение. В
заключение и въз основа на гореизложените констатации, настоящият състав на
съда приема, че не е налице системно неспазване на данъчното законодателство.
Продължителността на
административната мярка следва да бъде разумно съотношение на пропорционалност
между засегнатите интереси на дружеството и охрана на обществени отношения,
касаещи данъчното облагане. Дори и в случай, че нарушението беше доказано,
предвид конкретиката на случая настоящият съдебен състав приема, че мярката би
постигнала преследваната легитимна цел по преустановяване и предотвратяване на
административни нарушения и при по-ниска продължителност на срока от тази,
която е определена от ответника и който срок ще е в пълно съответствие с
принципа за съразмерност по чл.6 от АПК, без да води до накърняване/засягане на
правата на конкретния търговец повече от необходимото.
Принципът на
пропорционалността е ръководещ и в европейското законодателство, вкл. намира приложение
и в областта на санкциите. Така в решение по дело № С-210/10 г. от 09.02.2012
г. СЕС изрично сочи (т.24), че „когато има избор между няколко подходящи мерки,
трябва да се прибегне до най-малко обвързващата и причинените неудобства не
трябва да са несъразмерни по отношение преследваните цели“. При така
определените параметри на продължителността на срока до 30 дни, формално са
налице различни мерки, които могат да се налагат, макар и не по вид, но
различни с оглед своята продължителност и именно това налага съобразяване на
гореизложените принципи и конкретните фактически установявания.
Предвид изложеното съдът
приема, че оспорваната заповед е издадена при неспазване на изискването за мотивиране
на административния акт, при съществено нарушение на административнопроизводствените
правила, в противоречие с материалния закон и несъответствие с целта на закона,
с оглед на което и по аргумент от чл.146, т.2, т.3, т.4 и т.5 от АПК се явява
незаконосъобразна, и следва да бъде отменена.
При този изход на делото
основателно се явява искането на жалбоподателя за присъждане на направените
разноски за заплатена държавна такса в размер на 50 лв. и 150 лв. за адвокатско
възнаграждение. Ето защо на основание чл.143, ал.1 от АПК, разноските следва да
се възстановят от НАП, в чиято структура е издателят на отменената заповед.
Мотивиран от гореизложеното
и на основание чл.172, ал.2 предл. последно АПК, съдът
Р Е
Ш И :
ОТМЕНЯ Заповед за налагане на
принудителна административна мярка № 189-ФК/11.10.2022 г. на началник отдел
„Оперативни дейности“ Варна в ГД “Фискален контрол“ при ЦУ на НАП, с която на „Плодове
и зеленчуци 2020“ ЕООД, ЕИК ********, е наложена принудителна административна
мярка - запечатване на търговски обект – магазин за плодове и зеленчуци,
находящ се в гр. Варна, ул. „П.А.“ № **, и забрана за достъп до него за срок от 14
(четиринадесет) дни.
ОСЪЖДА Национална агенция по
приходите да заплати на „Плодове и зеленчуци 2020“ ЕООД, ЕИК ********, със
седалище и адрес на управление гр. Варна, ул. „Искра“ № 22, представлявано от
управителя С.В.К., направените по делото разноски в размер на 200,00 (двеста)
лева.
Решението подлежи на
касационно обжалване в 14-дневен срок от съобщението до страните пред Върховен
административен съд.
СЪДИЯ: