Решение по дело №1020/2016 на Административен съд - Бургас

Р Е Ш Е Н И Е

 

 

         №  1934                             24.11.2016 г.                  гр.Бургас

 

В  И М Е Т О  Н А  Н А Р О Д А

 

         Бургаският административен съд, осемнадесети състав, на трети ноември две хиляди и шестнадесета година, в публично заседание в следния състав:

 

                                                                            Председател: Ванина Колева

 

при секретаря С.Х., като разгледа докладваното от съдия Колева административно дело № 1020 по описа за 2016 година, за да се произнесе, взе предвид следното:

 

          Производството е по реда на чл.156 и сл. от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК).

          Образувано е по жалба на “НИКС”ЕООД, ЕИК *********,  със седалище и  адрес на управление: гр. ***, представлявано от управителя Н.Р.К., против ревизионен акт /РА/ №Р-02000215006070-091-001/15.02.2016г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Бургас, определени по реда на чл.119, ал.2 от ДОПК: Г.Д.П. - началник сектор, възложил ревизията, и Р.К.Т. на длъжност главен инспектор по приходите-ръководител на ревизията, потвърден с решение № 97/27.04.2016г. на директор на дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – Бургас при ЦУ на НАП.

          Жалбоподателят твърди, че изводите на проверяващия екип са неправилни и  необосновани, че не може да носи отговорност за действията на доставчиците си и да знае към кой момент те са дерегистрирани по ЗДДС. Твърди, че ревизиращите не са изградили вътрешното си убеждение на събраните доказателства, че има възникване на право за приспадане на данъчен кредит, налице е доставка по смисъла на чл. 6 от ЗДДС и е налице данъчно събитие на основание чл. 69, ал. 1, т. 1 и чл. 70, ал. 5 от ЗДДС. Моли съда да отмени обжалвания РА. Претендира разноски.

          Ответникът, директор на дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – Бургас (ОДОП) при ЦУ на НАП, чрез процесуалния си представител, оспорва жалбата като неоснователна и недоказана. Моли съда да я отхвърли по съображенията, изложени в решението на директора на дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика” гр. Бургас, с което обжалваният ревизионен акт е потвърден. Претендира юрисконсултско възнаграждение.

Бургаският административен съд, след преценка на събраните по делото доказателства и като взе предвид становищата на страните, намира за установено следното от фактическа и правна страна:

Жалбата е подадена пред компетентния съд, от надлежно легитимирано лице, в законоустановения по чл.156, ал.1 от ДОПК срок, отговаря на изискванията на чл.149, във връзка с чл.145 от ДОПК, поради което е процесуално допустима.

Разгледана по същество съдът намира следното:

Със заповед за възлагане на ревизия (ЗВР) № Р-02000215006070-020-001 /24.07.2015, изменяна със Заповеди Р-02000215006070-020-002 / 05.10.2015, Р-02000215006070-020-003 / 03.11.2015, Р-02000215006070-020-004 / 03.12.2015, Р-2000215002706-020-01/20.04.2015г., издадена от началник сектор „Ревизии“ в дирекция „Контрол“ при ТД на НАП-гр.Бургас, е възложено извършването на ревизия на “НИКС” ЕООД, с обхват задължения за данък върху добавената стойност (ДДС) за периода 01.01.2015г. – 30.06.2015г. Заповедите са издадени от орган по приходите, оправомощен със заповед № РД-2/05.01.2015г., издадена от директора на ТД на НАП-гр.Бургас. Заповедите са връчени по електронен път, видно от удостоверение за извършено връчване по електронен път в ИС “Контрол”. Резултатите от ревизията са обективирани в ревизионен доклад (РД) № Р-02000215006070-092-001 /18.01.2016, съставен от ревизиращия екип на основание чл.117 от ДОПК, срещу който е подадено възражение с вх.№ ИТ-00-1387 /03.02.2016, към което не са представени нови писмени доказателства. Видно от издадения на основание чл.119, ал.2 от ДОПК ревизионен акт (РА) № Р-02000215006070-091-001/15.02.2016г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Бургас, определени по реда на чл.119, ал.2 от ДОПК: Г.Д.П. - началник сектор, възложил ревизията, и Р.К.Т. на длъжност главен инспектор по приходите-ръководител на ревизията, възражението е прието за неоснователно и с ревизионния акт са установени допълнителни задължения на жалбоподателя за данък по ЗДДС. Актът е обжалван пред директора на дирекция “ОДОП” – Бургас относно същите задължения и е потвърден като законосъобразен в тази част с решение № 97/27.04.2016г., издадено от директора на дирекция „ОДОП“ – Бургас при ЦУ на НАП.

В ревизионния акт са посочени фактическите и правните основания за неговото издаване. Ревизиращият орган е извършил анализ на доказателствата, относими към данъчното облагане на жалбоподателя за спорните периоди, като е изложил подробно съображенията, мотивирали фактическите и правни изводи. Спазени са законоустановените срокове за съставяне на ревизионния доклад и ревизионния акт, съобразно разпоредбите на чл.114 и чл.117 от ДОПК. В РА изрично е посочено правното основание на което се издава РА - чл.119, ал. 2 от ДОПК, нарушените норми на материалния закон ЗДДС, въз основа на които органът е приел, че са налице основания за начисляване на ДДС, са подробно описани в РД, както и фактическите обстоятелства, въз основа, на които са изградени изводите на органа. Фактическите и правни основания за издаването на административния акт представляват мотивите за неговото издаване. Обжалваният в настоящето производство ревизионен акт съдържа информация както за обхвата на ревизията и другите обстоятелства от значение за извършването й, така и мотивите на органите по приходите за издаване на акта и за установените с РА задължения по ЗДДС за конкретен период на ревизираното дружество. Съгласно разпоредбата на чл. 120, ал. 2 ДОПК, ревизионният доклад е неразделна част от ревизионния акт. Изложените в РД мотиви предвид цитирания чл. 120, ал. 2 ДОПК представляват мотиви и на РА. В този смисъл е и трайната и непротиворечива съдебна практика, обективирана в множество решения на ВАС. В РД са изложени подробни мотиви на ревизиращите органи, обосноваващи изводите им относно неправомерно упражненото право на данъчен кредит. В мотивите в РА са обсъдени доводите и доказателствата представени с възражението  на жалбоподателя срещу РД.

Предвид изложеното и съобразно разпоредбата на чл.160, ал.2 от ДОПК, съдът приема, че ревизионният акт е издаден от компетентен орган по приходите, на основание чл.119, ал.2 от ДОПК, след надлежно възложена ревизия, съгласно чл.112 и чл.113 от ДОПК, в предвидената от закона форма, съгласно чл.113 от ДОПК, и съдържа всеки един от реквизитите, посочени в чл.120 от ДОПК.

По отношение основателността на жалбата:

С ревизионния акт на жалбоподателя е отказано право на приспадане на данъчен кредит:

За данъчен период от 01.02.20015г. до 28.02.2015г. по ДФ № **********/16.02.2015 г. с данъчна основа (ДО) 7 937,80 лв. и ДДС 1 587,56 лв. и ДФ № **********/26.02.2015 г. с ДО 7 273,40 лв. и ДДС 1 454,68 лв.,и двете с предмет строителни материали, издадени от „ТОМАС ТУР БУРГАС" ЕООД гр.Бургас.

За данъчни периоди от 01.03.2015г. до 31.03. 2015г., от 01.04.2015г. до 30.04.2015г. и от 01.06.2015г. до 30.06.2015г. от „ЕМ ДЖИ" ЕООД, гр. София са издадени следните данъчни фактури с получател „НИКС" ЕООД гр.Айтос: ДФ № **********/31.03.2015 г. с ДО 1 653,00 лв. и ДДС 330,60 лв.; ДФ № **********/11.03.2015 г. с ДО 11 650,00 лв. и ДДС 2 330,00 лв. с; ДФ № **********/13.03.2015 г. с ДО 12 235,00 лв. и ДДС 2 447,00 лв.; ДФ № **********/17.03.2015 г. с ДО 8984,56лв. и ДДС 1 796,91 лв.; ДФ № **********/20.03.2015 г. с ДО 12 291,68 лв. и ДДС 2 458,34 лв.; ДФ № **********/26.03.2015 г. с ДО 11 466,67 лв. и ДДС 2293,33 лв.; ДФ № **********/06.03.2015 г. с ДО 12 275,00 лв. и ДДС 2 455,00 лв.; ДФ № **********/21.04.2015 г. с ДО 7 052,80 лв. и ДДС 1 410,56 лв.; ДФ № **********/20.04.2015 г. с ДО 12400,00лв. и ДДС 2 480,00 лв.; ДФ № **********/16.04.2015 г. с ДО 11 466,67 лв. и ДДС 2 293,33 лв.; ДФ № **********/14.04.2015 г. с ДО 12291,68лв. и ДДС 2 458,34 лв.; ДФ № **********/09.04.2015 г. с ДО 8 984,56 лв. и ДДС 1 796,91 лв.; ДФ № **********/08.04.2015 г. с ДО 12 235,00 лв. и ДДС 2 447,00 лв.; ДФ № **********/06.04.2015 г. с ДО 11 650,00 лв. и ДДС 2 330,00 лв.; ДФ № **********/02.04.2015 г. с ДО 12 275,00 лв. ДДС 2 455,00 лв.; ДФ № **********/17.04.2015 г. с ДО 1 653,00 лв. и ДДС 330,60 лв.; ДФ № **********/03.06.2015 г. с ДО 10 862,00 лв. и ДДС 2 172,40 лв.; ДФ № **********/05.06.2015 г. с ДО 11700,00лв. и ДДС 2 340,00 лв.; ДФ № **********/09.06.2015 г. с ДО 9 720,00 лв. и ДДС 1 944,00 лв.; ДФ № **********/12.06.2015 г. с ДО 7 727,00 лв. и ДДС 1 545,40 лв. Предмет на фактурите са различни строителни материали.

В хода на ревизията е установено, че през ревизирания период дружеството извършва услуги със строителна техника, ремонт и монтаж на ел. съоръжения, строителство на жилищни и промишлени сгради.

В хода на ревизията, с цел изясняване факти и обстоятелства от значение за данъчното облагане на ревизираното дружество, са извършени процесуални действия, подробно описани в констативната част на изготвения ревизионен доклад, неразделна част от ревизионния акт на основание чл.120, ал.2 от ДОПК. За извършените насрещни проверки на доставчиците на жалбоподателя са съставени ПИНП.

С писмените обяснения “Томас Тур Бургас” ООД е представил копия на фактури издадени към фирма „Никс”ЕООД с № 933/16.02.2015г. и № 940/26.02.2015г. Според обясненията материалите, предмет на фактурите са закупени на по-ранен етап, като за доказателство е приложен договор за покупко-продажба с „БИО ИНТЕРНЕШИНЪЛ” ЕООД гр.София от 03.01.2014г. Фактурите са изплатени в брой. Не са представени фискални бонове за извършеното разплащане. Представени са хронологични счетоводни записвания на с/ка 411 Клиенти Д-т с/ка 411 на К-т с/ка 702 и К-т с/ка 4532. 3а получените суми Д-т с/ка 501 К-т с/ка 411. При проверка в информационния масив на  НАП УАТ 14 от органа извършващ ревизията е установено, че “Томас Тур Бургас” ООД, гр. Бургас е дерегистрирано по ЗДДС на 24.02.2015г. и двете  фактури са включени в дневника за продажби на фирмата, като фактура № 940 от 26.02.2015г. е издадена след дерегистрацията на фирмата.

В писмените обяснения на управителя на “Никс”ООД е посочено, че  доставките от “Томас Тур Бургас” ООД са платени в брой на г-жа Н.П. - касиер във фирмата и че материалите са взети от складова база за строителни материали на гара “Владимир Павлов” град Бургас, като транспортът е за сметка на “НИКС” ЕООД и е извършен от шофьорите З.С.А. и Й.З.Д.. Представени са 2 броя копия на фискални бонове, които са нечетливи, представени са пътни листове за доставената стока. При направената проверка в информационния масив на НАП ревизиращите са установили, че няма издавани фискални бонове от 16.02.2015 и от 26.02.2015, поради което са приели, че не отразяват реално извършено плащане. При проверката в информационния масив СУП ревизиращите са установили, че “Томас Тур Бургас” ООД няма активни трудови договори към 16.02.2015 г.

При насрещната проверка доставчикът ,,Ем Джи” ЕООД, гр.София не е открит и не са представени исканите от него документи и обяснения. При извършената проверка в ППУАТ 14 е установено, че „Ем Джи"ЕООД не е отразило в дневниците си за продажби част от процесните фактури: № **********/06.03.2015г.; № **********/11.03.2015 г.; № **********/13.03.2015 г.; № **********/17.03.2015г.; № **********/20.03.2015г.; № **********/26.03.2015г.; № **********/31.03.2015 г. От „Никс" ЕООД са представени копия на фактурите издадени от „Ем Джи" ЕООД. В обясненията дадени от управителя на “НИКС”ЕООД е уточнено, че всички разплащания са извършени в брой по желание на управителя на „Ем Джи” ООД Г.Г.. Всички материали са осчетоводени в сметка 302, като е представен хронологичен регистър на записванията. Съгласно писмени обяснения материалите са взети от складовата база за строителни материали в с. Медово, намиращо се в бившата птицеферма на селото и са вложени веднага в обект намиращ се в Св.Влас община Несебър. Представено е копие на протокол с вложените материали към Главния изпълнител “Елима БГ” ООД от 30.04.2015г. Съгласно писмени обяснения транспортът е за сметка на фирма “Никс” ЕООД. Представени са копия на пътни листове, товарителници, ведомост за заплати, инвентарна книга на ДМА. Шофьорите натоварили стоката са З.С.А. и Й.З.Д. - служители на “Никс” ЕООД. Представени са касови бонове за разплащанията в брой. При направената проверка в информационния масив на НАП фискални устройства се установи наличие на 2 броя дерегистрирани фискални устройства на фирма „Ем Джи” ЕООД както следва: № ФУ 2К035465 и № ФП50040648 на обект питейно заведение с адрес гр. Плевен, ж.к. Сторгозия Снек бар "Теодорос" с дата на въвеждане в експлоатация 26.03.2012 г. и дата на дерегистрация 02.01.2014 № ФУ DT331744 и № ФП02331744 за обект за ТД с електрически уреди и осветителни тела с адрес гр. Плевен ул. "Климент Охридски" № 22 магазин „Бяла Мания" с дата на въвеждане в експлоатация 22.03.2012 г. и дата на дерегистрация 05.12.2013 г. Представените ксерокопия на фискални бонове издадени от ФУ №ОУ362889 и ФП364580101 офис без стационарен обект с адрес “ЕМ ДЖИ” ЕООД София ”Кл. Охридски'" № 6 офис 4. При проверката в информационния масив СУП се установява, че “ЕМ ДЖИ” ЕООД няма активни трудови договори към 01.03.2015г.

Органите по приходите, след анализ на всички събрани в хода на ревизията документи са приели, че липсват безспорни доказателства за реалното прехвърляне на правото на собственост върху стоките - строителните материали от посочените във фактурите доставчици. Ревизиращият екип е направил извод, че отразените в дневниците за покупките на ревизираното дружество фактури с доставчици „Томас Тур Бургас” ЕООД и “ЕМ ДЖИ” ЕООД не удостоверяват реални доставки и на основание чл.68, ал.1, т.1 и чл.69, ал.1 във връзка с чл.6 и чл.70, ал.5 от ЗДДС е отказал право на приспадане на данъчен кредит по тях.

В производството по обжалване на ревизионния акт по административен ред, във връзка с изпратено искане за получаване на информация от ТД на НАП гр. Бургас се установява, че „Томас Тур Бургас” ЕООД - гр. Бургас има регистрирано ФУ № DY324261 и № ФП 36412157 на обект за търговия на едро с дрехи втора употреба, находящ се в гр.Каблешково, общ.Поморие, ул.„Иван Вазов” № 30, като за периода от 01.02.2015г. до 28.02.2015г. няма отчетени дневни обороти от това ФУ. ,,Ем Джи” ЕООД, гр.София няма регистрирани данни за ФУ с № ВУ362889 и с ФП № *********, вписано в представените от жалбоподателя фискални бонове.

В протоколи за извършване на проверка сер.АА №0138361/13.04.2016г., сер.АА №0138362/13.04.2016г. и сер.АА № 0138364/14.04.2016г. са отразени резултатите от направената проверка в кметство с.Медово, община Поморие, относно наличие на складова база в бившата птицеферма. При проверката не са установени данни в периода от 01.03.2015г. до 30.06.2015г. в района на бившата птицеферма в с.Медово да е била извършвана търговия със строителни материали. Сградата е отдадена под наем на пет лица, което е удостоверено с представени и приложени общо пет договора за наем, всички действащи към 2015г., от които се установява, че сред наемателите не фигурира „Ем Джи” ЕООД - гр.София, нито лица на име Г.Г..

Директорът на дирекция “ОДОП” - Бургас при ТД на НАП е намерил аргументите на жалбоподателя срещу констатациите на органа по приходите за неоснователни. Приел е, че представените пътни листове и  товарителници, като документи, съставени за целите на обжалването, тъй като  частни, писмени доказателства без достоверна дата по смисъла на чл.181 от ГПК, не се ползват с материална доказателствена сила. Приел е за правилна позицията на органа по приходите за наличие на хипотеза по чл.68, ал.1, т. 1 и чл.69, ал.1 от ЗДДС и е потвърдил РА.

По делото е извършена съдебно-счетоводна експертиза (ССЕ), заключението по която е прието без оспорване от страните по делото. Вещото лице, след като е проучило, проверило и анализирало приложените към делото доказателства и е извършило справка в счетоводството на жалбоподателя е установило, че материалите по процесиите фактури са осчетоводени по дебита на сметка 302 /Материали/ само стойностно, при тяхното заприхождаване с посочената счетоводна статия. Фактурите са осчетоводени като платени в брой по кредита на сметка 501 /Каса в лева/. Счетоводните записвания на дружеството-жалбоподател са извършени при съобразяване на основните принципи, заложени в Закона за счетоводство, ЗДДС и в съответствие със счетоводния модел, възприет от дружеството-жалбоподател за отчитане на неговата дейност. Стоките по процесиите фактури са заприходени на база първичен документ - фактура. Материалите са изписани като разход за дейността по сметка 611 /Разходи за основната дейност/. Впоследствие, дружеството-жалбоподател е издало фактура към главния изпълнител „Елима БГ" ООД и е осчетоводило приход от продажба на услуги, извършени на обект „Профилакториум белодробни заболявания Св. Влас". Приходите и разходите са осчетоводени при спазване принципа на текущо начисляване. Разходите за закупуване на материали по процесните фактури, издадени от процесните доставчици, както и приходите от извършени последващи продажби, са отразени в счетоводните регистри на дружеството и участват при формиране на финансовия резултат за 2015 г.

Като свидетел по делото е разпитан един от шофьорите превозвали стоките, Й.З.Д., според неговите показания през 2014 и 2015г. “НИКС” ЕООД е изграждало захранване и тръбо-канална мрежа в обект в гр. Свети Влас, в бившия санаториум, в който са влагани материали, закупувани от фирми, сред които и „ЕМ ДЖИ” ЕООД и „Томас турс Бургас” ООД. Управителят е заявявал материалите, които са товарили от складове в бившия стопански двор на с. Медово. Складовете на „Томас турс Бургас” ООД и „ЕМ ДЖИ” ЕООД се намирали там, като материалите от двете фирми ги е взимал от различни складове. Свидетелят е изготвял товарителница и пътен лист. Превозът е бил извършван с автомобил „Форд транзит”, собственост на фирмата. Като никога не е плащал.

При така установеното от фактическа страна, съдът прави следните правни изводи относно материалната законосъобразност на обжалвания ревизионен акт:

С РА на жалбоподателя е отказано право на приспадане на данъчен кредит за данъчни периоди м. 02, м. 03, м. 04 и м.6 2015г. в размер на 43156,96 лв. ведно с дължимите лихви, по фактури, издадени от ЕМ ДЖИ” ЕООД и „Томас турс Бургас” ООД с предмет различни строителни материали.

 Във всяка от фактурите е посочен видът, количеството и единичната и  крайната цена. На отделен ред е записан ДДС. Фактурите са с подпис и  печат единствено на получателя - жалбоподателя “Никс” ЕООД. Към всяка фактура е представена товарителница и пътен лист, които също са едностранно подписани само от страна на жалбоподателя “Никс”ЕООД. Пред съда жалбоподателят е представил справка, в която фактурите са обвързани с товарителниците, пътните листове и съответно маршрута на конкретните товарни автомобили.

Относно фактура № 940 от 26.02.2015 г с ДО 7273.40 лв. и ДДС 1454.68 лв. с предмет на доставката строителни материали, издадена от “Томас  Тур  Бургас” ООД при проверка в информационния  масив на  НАП, органът по приходите е установил, че фактурата е включена в дневника за продажби на фирмата. Установено е също така, че “Томас  Тур  Бургас”  ООД е дерегистрирано по ЗДДС на 24.02.2015г., от което следва, че фактурата е издадена след дерегисрацията на дружеството по ЗДДС. Съгласно чл. 69, ал.1, т. 1 от ЗДДС когато стоките и услугите се използват за целите на извършваните от регистрираното лице облагаеми доставки, лицето има право да приспадне данъка за стоките или услугите, които доставчикът - регистрирано по този закон лице, му е доставил или предстои да му достави. След като доставчикът не е регистрирано по ЗДДС лице, то за жалбоподателят не е възникнало правото да приспадне данъка за стоките. Следователно, правилни са изводите на органът по приходите, че на основание чл.69 ал.1 т.1 от ЗДДС “Никс”ЕООД неоснователно е ползвало данъчен кредит  в размер на 1454.68 лв. по тази фактура.

От събраните по делото доказателства, в това число и заключението по приетата ССЕ,  се установява, че стоките, посочени в процесините фактури са осчетоводени при жалбоподателя по дебита на сметка 302 /Материали/ само стойностно, при тяхното заприхождаване с посочената счетоводна статия. Фактурите са осчетоводени като платени в брой по кредита на сметка 501 /Каса в лева/.

От жалбоподателя са представени първични счетоводни документи - фактури, пътни листове и товарителници, като няма двустранно подписани приемо-предавателни протоколи или други документи. Фактурите, макар,че съдържат информация за вида, количеството и  единичната цена на стоките, не може да се приемат за такива, поради липсата на подпис от страна на доставчика.

За признаване на данъчен кредит не е достатъчно издаването на данъчни фактури, включването им в дневника за покупки и в СД за съответния данъчен период при получателя на доставката, както и включването им в дневника за продажби и СД за съответния данъчен период при доставчика. Признаването на това материално право е свързано с установяване по несъмнен начин реалността на доставката. Законодателят е предвидил да се признава правото на приспадане на данъчен кредит само по облагаеми доставки, т.е. по реално осъществени такива.

Съгласно чл. 68, ал. 1, т. 1 от ЗДДС данъчен кредит е сумата на данъка, която регистрирано лице има право да приспадне от данъчните си задължения по този закон за получени от него стоки или услуги по облагаема доставка. Съдържанието на понятието доставка е изяснено в чл. 6 от ЗДДС, като доставка на стока по смисъла на този закон е прехвърлянето на правото на собственост или друго вещно право върху стоката. Ако не са налице доказателства, че е налице реалност на доставка, дори да са изпълнени всички останали изисквания на ЗДДС правото на приспадане на данъчен кредит няма да възникне.

С изключение на ревизиите при особени случаи по чл.122 ДОПК, в кодекса няма изрични норми за определяне на доказателствената тежест в процеса, поради което намират приложение общите правила на доказване. Съгласно общия принцип на разпределение на доказателствената тежест в процеса, всяка страна следва да докаже осъществяването на фактите, от които черпи изгодни за себе си правни последици и поради това, че данъчният субект претендира право на приспадане на данъчен кредит, то той е този, който следва да докаже изпълнението на всички законови изисквания, включително и реалността на доставката по процесните фактури. В настоящия казус това означава, че ревизираният данъчен субект е този, който трябва да докаже по пътя на пълното доказване, че доставките по фактурите са реално извършени.

Съгласно чл.70, ал.5 от ЗДДС, не е налице право на данъчен кредит за данък, който е начислен неправомерно. Законът не съдържа легална дефиниция на понятието "неправомерно начислен данък". Общото правно тълкуване в най-широк смисъл е, че неправомерно е това начисляване на данък, което е извършено в нарушение на закона. Законовите изисквания за начисляване са посочени в чл. 86, ал. 1 ЗДДС. Комплексният анализ на предпоставките за упражняване правото на приспадане на данъчен кредит, посочени по-горе, и основанието за отказ на такова право по чл. 70, ал. 5 ЗДДС показва, че неправомерното начисляване трябва да е свързано само с пряката доставка, по което се упражнява правото на данъчен кредит, че това неправомерно начисляване не предпоставя и не изисква установяване на произход на стоката, както и че то не е в зависимост от действия на доставчика, за които получателят няма как да узнае и няма задължение да знае, поради което и не може да носи отговорност за тях.    

В случая се касае за доставка на родовоопределени вещи и собствеността на такива вещи, съгласно чл. 24, ал. 2 от ЗЗД се прехвърля чрез предаване или определяне по друг начин. Релевантно е да се установи, че получената от жалбоподателя стока, е в изпълнение на престацията по договори именно с установените преки доставчици. В тази връзка е необходимо да се изследва изпълнението на фактическия състав на чл. 6 от ЗДДС, за процесните доставки от съответните доставчици.

Доказателствата за реалното осъществяване на доставката на стоки могат условно да бъдат разделени на две групи: установяващи потенциалната възможност за осъществяване на доставката; и такива, сочещи прякото й реализиране, към които следва да се причислят приемо-предавателните протокол, с които се прехвърлят стоките. Преки доказателства за реалното осъществяване на доставките в настоящия случай не са представени. Във фактурите са описани видът на строителните материали, количеството, единичната им цена и крайната стойност, но те не са двустранно подписани. Товарителниците и пътните листове към тях са едностранни документи и не свидетелстват пряко за предаване на стоката, а за нейното транспортиране.  Освен това фактурите, товарителниците и пътните листове, като частни документи без достоверна дата не притежават материална доказателствена сила, обвързваща съда. При това положение следва извод, че реалността на доставките на стоки не е доказана по смисъла на чл. 6, ал. 1 ЗДДС, поради липсата на доказателства, които да установят, че тези стоки са били в патримониума на доставчиците и  съответно са отишли в патримониума на жалбоподателя.

Не се установява и че доставчиците са разполагали със стоките, предмет на процесните фактури. Като доказателство в тази насока от страна на доставчика “Томас  Тур  Бургас” ООД е приложен договор за покупко-продажба с „БИО ИНТЕРНЕШИНЪЛ” ЕООД гр. София. От съдържанието му обаче не може да се установи точният му предмет, тъй като липсва описание на стоките предмет на договора.

Сред доказателствата за реалното извършване на доставките от съществено значение е разплащането по издадената фактура. Още в хода на ревизията е установено, че представените към спорните фактури касови бележки от “Никс” ЕООД са абсолютно нечетливи и независимо, че съдържат реквизитите към чл.2б, ал.1 от Наредба № Н-18-/13.12.2006 г. не отразява реално извършено плащане, тъй като при проверка в информационния масив на НАП се установява, че няма издавани фискални бонове от 16.02.2015 г. и от 26.02.2015 г., като последният регистриран финансов бон в системата на НАП е от 08.08.2014 г. от 12 ч. и 59 мин. с № на ФУ ОУ324261 и № ФП 36412157. В производството по обжалване на РА пред директора на дирекция “ОДОП” също се установява, че “Томас Тур Бургас” ЕООД има регистрирано ФУ № DY324261 и № ФП 36412157 на обект за търговия на едро с дрехи втора употреба, находящ се в гр.Каблешково, общ.Поморие, ул. „Иван Вазов” №30, като за периода от         01.02.2015г. до 28.02.2015г. няма отчетени дневни обороти от това ФУ, а ,,Ем Джи"ЕООД няма регистрирани данни за ФУ с №ВУ362889 и с ФП №*********, вписано в представените от жалбоподателя фискални бонове. От събраните доказателства следва, че представените фискални бонове не могат да удостоверят извършени разплащания в брой. Относно плащането е налице и  разминаване между писмените обяснения на управителя на дружеството-жалбоподател и събраните в хода на ревизията доказателства. От служебна проверка в информационния масив СУП се установява, че „Томас Тур Бургас” ЕООД няма активни трудови договори към 16.02.2015г., т.е г-жа Н.П., упомената като касиер в дадените писмени обяснения от управителя на „НИКС" ЕООД, не е в трудови правоотношения с „Томас Тур Бургас” ЕООД към датите на извършване на спорните доставки. Видно от приложената справка за трудовите договори, такова лице изобщо не е било в трудови правоотношения с „Томас Тур Бургас"ЕООД-гр.Бургас.

          Последващата реализация на фактурираните стоки също представлява косвено доказателство за реалността на доставката. Органите по приходите са установили по данни от дневниците за продажби на „Никс” ЕООД, че на 30.04.2015г. е издадена фактура №********** с данъчна основа 100 000лв. и ДДС в размер на 20 000лв., с предмет плащане по констативен протокол и с получател „Елима БГ” ООД, като през периода от 01.01.2015г. до 30.07.2015г. дружеството-жалбоподател е издало на „Елима БГ"ООД фактури № **********/27.02.2015г., № **********/31.03.2015г., № **********/30.03.2015г., № **********/30.04.2015г. и №0 *********/02.07.2015г. с обща данъчна основа 176020лв. и 35204лв. ДДС. Според показанията на разпитания свидетел също се установява, че материалите са използвани директно за строежа в Св. Влас. Представен е и протокол от 30.04.2015 г. за всички завършени и подлежащи на заплащане видове строителни работи на обект „Курортен комплекс Свети Влас УПИ 1-202, 233, кв.1, м. Юрта - Балкана, м. Скеля, гр.Несебър" с описание на единична цена, количество и стойност. Впоследствие, дружеството-жалбоподател е издало фактура към главния изпълнител „Елима БГ" ООД и е осчетоводило приход от продажба на услуги, извършени на обект „Профилакториум белодробни заболявания Св.Влас". Приходите и разходите са осчетоводени при спазване принципа на текущо начисляване. Както се потвърждава и от ССЕ обаче материалите, предмет на процесиите фактури, са заприходени в сметка 302 /Материали/. Сметката се води само стойностно, но видно от извършените счетоводни записвания по сметка 611 /Разходи за основната дейност/, материалите по всички процесини фактури са изписани на разход, като впоследствие извършените строително-монтажни работи са фактурирани на главния изпълнител. Стоките по процесиите фактури са заприходени на база първичен документ - фактура. Материалите са изписани като разход за дейността по сметка 611 /Разходи за основната дейност/. Обектите, на които дружеството е изпълнявало строителни работи през ревизирания период са „Профилакториум белодробни заболявания Св.Влас", „Климатизирана сграда за съхранение на плодове гр.Карнобат" и „Обект на ЕВН за изграждане и поддържка на ел.инсталации”. Единствено разходите за обект „Климатизирана сграда за съхранение на плодове гр.Карнобат" са набрани в отделна сметка 613 /Разходи по сграда Карнобат/, като разходите за останалите два обекта са натрупани общо в сметка 611 /Разходи за основната дейност/. От начина, по който жалбоподателят е водил счетоводната си отчетност не би могло да се проследи движението на стоките. Дори и да се приеме, че жалбоподателят е реализирал строителни материали от същия вид като фактурираните, то не е доказано, че те са извършени от издателите на спорните фактури.

          Относно транспорта на стоките, предмет на процесните фактури са представените пътни листове и товарителници. От разпита на свидетеля превозвал стоките, се установява, че те са транспортирани от складовете на дружествата-доставчици в с. Медово до обекта в Св. Влас. В писмените обяснения от управителя на “НИКС”ЕООД дадени по време на ревизията се твърди, че “Томас Турс Бургас” ООД е разполагало със склад в гр. Бургас на гара Владимир Павлов, откъдето са товарени материалите, а свидетелят твърди, че и двамата доставчици са имали складове в с. Медово, откъдето е товарил стоката. След извършените от приходната администрация проверки относно наличието на складова база за строителни материали в с.Медово, в кметство с.Медово, община Поморие, се установява, че в бившата птицеферма има различни лица - наематели, отглеждащи животни, а през 2015г. в района на птицефермата са извършвани заваръчни и железарски услуги. При посещение на място и разговор със собственика не са установени данни в периода от 01.03.2015г. до 30.06.2015г. в района на бившата птицеферма в с.Медово да е била извършвана търговия със строителни материали, а се установява, че базата се ползва под наем за отглеждане на животни от различни лица. От приложените договори за наем се установява, че сред наемателите не фигурират доставчиците “Томас Турс Бургас” ООД, „Ем Джи"ЕООД, нито лице на име Г.Г..

          Индиция в посока изводите на проходната администрация относно липсата на реални доставки е и фактът, че седем от процесните фактури, издадени от „Ем Джи"ЕООД, не са отразени в дневника за продажби на доставчика.

          Неоснователни са възраженията в жалбата, свързани с практиката на Съда на Европейския съюз в Люксембург (СЕС). Позоваването на практиката на СЕС не освобождава данъчно задълженото лице от изискванията по ЗДДС да ус­танови наличие на предпоставките за признаване правото на приспадане на да­нъ­чен кредит, първата от които е осъществяване на доставката на стока в случая. За признаване на правото на приспадане на данъчен кредит следва да е уста­но­вено осъществяване на фактурираната доставка. В този смисъл е и решението на СЕО по дело С-152/02 и решение на СЕС по дело С-324/11. С това доказване стра­ната не се е справила. Т.е. не може да се приеме, че се касае до действия на дос­тав­чика, за които получателят трябва да отговаря, каквито са доводите на каса­то­ра или че администрацията е прехвърлила върху данъчния субект собствените са за­дъл­жения по осъществяване на контрол. Ако процесните доставки са извършени реално, то както доставчикът, така и самият получател следва да притежават до­ка­зателства за това изпълнение. Наличието само на фактури не може да бъде до­ка­зателство за реалното изпълнение на доставките. За реалността на доставките винаги трябва да се представят достатъчно убедителни писмени доказателства по из­пъл­нението им, каквито в случая липсват.

Действително, както нееднократно СЕС в своите решения подчертава, прин­ципът на данъчния неутралитет изисква освобождаване от ДДС да се пре­дос­тави, ако материалноправните изисквания са изпълнени, дори и ако данъчно­за­дъл­жените лица са пропуснали някои формални изисквания. Същият този съд обаче приема, че това не е така само ако нарушаването на тези формални изисквания въз­­­препятства доказването по си­гурен начин на изпълнението на материалноп­рав­­­ните изисквания, и самото данъчно задължено лице участва или според обек­тив­ни факти се установи, че е било длъжно да знае, че участва в данъчна измама. Всъщ­ност в последната хипотеза СЕС приема, че лицето няма основание да се позовава на принципа на данъчния неутралитет. Следователно от получателя по дадена доставка е оправдано да се иска да действа добросъвестно и да вземе всички мерки, които разумно могат да бъдат изис­квани от него, за да се увери, че осъществяваната от него сделка не води до участието му в данъчна измама. Т.е. ако лицето, въпреки че е действало добросъвестно и е взело всички мер­­ки, които разумно могат да бъдат изисквани от него, не може да предостави дру­ги писмени доказателства, за това че е придобил правото да се разпорежда като собственик с дадена стока, извън притежаваната от него фактура и данни за счетоводното й отразяване, то правото му на данъчен кредит не може да бъде отказано, като в тези случаи казусът следва да намери своето разрешение съобраз­но цитираното по-горе Решение по съединени дела С-80/11 и С-142/11 на СЕС. Процесният случай обаче не е такъв.

Предвид изложеното, съдът намира, че правилно и законосъобразно с про­цес­­ния РА на оспорващия е отказано правото на данъчен кредит по спорните фак­ту­ри, в резултат на което са определени и процесните фискални задължения, вед­но с прилежащата им лих­ва за забава.

С оглед изложените мотиви жалбата против РА се явява неоснова­телна и като такава следва да се  отхвърли.

При посочения изход на спора, на основание чл.161 от ДОПК, жалбоподате­лят следва да бъде осъден да заплати на ответника дължимото се юрисконсултско възнаграждение в размер на 1925 (хиляда деветстотин двадесет и  пет) лева. 

Водим от горното, Административен съд Бургас, XVIII състав,

 

РЕШИ :

 

          ОТХВЪРЛЯ жалбата на “НИКС”ЕООД, ЕИК *********,  със седалище и  адрес на управление: гр. ***, представлявано от управителя Н.Р.К., против ревизионен акт  №Р-02000215006070-091-001/15.02.2016г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Бургас, определени по реда на чл.119, ал.2 от ДОПК: Г.Д.П. - началник сектор, възложил ревизията, и Р.К.Т. на длъжност главен инспектор по приходите-ръководител на ревизията, потвърден с решение № 97/27.04.2016г. на директор на дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – Бургас при ЦУ на НАП.

          ОСЪЖДА „НИКС” ЕООД, ЕИК *********,  със седалище и  адрес на управление: гр. Айтос, ул.„Рали Кехайов" № 7, представлявано от управителя Н.Р.К., да запла­ти на Ди­ре­к­ция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – Бургас при ЦУ на НАП, юрисконсултско възнаграждение в размер на 1925 (хиляда деветстотин двадесет и пет) ле­ва.

          РЕШЕНИЕТО подлежи на обжалване пред Върховния административен съд в 14 – дневен срок от съобщението до страните за постановяването му.

 

 

                                                                                     

                                                                             СЪДИЯ :