Р Е Ш
Е Н И Е № 12/31.1.2022 г.
31.01.2022 г., гр. Ямбол
В ИМЕТО НА НАРОДА
Ямболският административен съд, трети административен състав, в публично заседание на седми януари две хиляди
двадесет и втора година в състав:
ПРЕДСЕДАТЕЛ: ВАНЯ СТОЯНОВА
Секретар: Велина Митева
разгледа докладваното от съдия В. Стоянова адм. д № 137 по описа за 2021 г. и за да се произнесе, взе предвид следното:
Производството
е след отмяна от касационната инстанция на Решение № 186/02.11.2020 г.,
постановено по първоначално образуваното по жалбата на Д.А.С. ***, адм. д. № 272/2019 г. по описа на ЯАС и връщане на делото
за ново разглеждане от друг състав на компетентния съд.
С
жалбата е оспорен Ревизионен акт № Р-02000218002289-091-001/27.02.2019 г.,
издаден от органи по приходите при ТД на НАП-Бургас, потвърден с Решение №
94/05.06.2019 г. на Директор на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна
практика“-Бургас при ЦУ на НАП в частта на установени дължими задължения на
жалбоподателя за данъци върху годишната данъчна основа по чл. 17 от ЗДДФЛ,
както следва: Вид задължение: Данък върху годишната данъчна основа по чл. 17 от ЗДДФЛ:
|
Период |
Главница (лв.) |
Лихва (лв.) |
|
от 01.01.2011
г. до
31.12.2011 г. |
36 660,96
лв. |
25 463,09
лв. |
|
от 01.01.2012
г. до
31.12.2012 г. |
41 829,27
лв. |
24 763,58
лв. |
|
от 01.01.2013
г. до
31.12.2013 г. |
22 451,44
лв. |
11010,59
лв. |
|
от 01.01.2014
г. до
31.12.2014 г. |
7 045,32
лв. |
2 739,27
лв. |
Претендира
се отмяна по съображения за допуснати процесуални нарушения в хода на
извършената ревизия; твърди се, че с ревизионния акт се влошава положението,
установено с ревизионния доклад досежно задълженията
за данъчен период 2011 г.; навеждат се доводи за погасени по давност главница и
лихва за 2011 г. и 2012 г. и лихва за 2013 г. и 2014 г., за липса на мотиви,
неправилно приобщаване на доказателства от предходно ревизионно производство,
погрешно определяне на наличните парични средства в началото на ревизираните
периоди. Претендират се направени разноски.
В
съдебно заседание жалбоподателят Д.А.С. се представлява от редовно упълномощен
адвокат С.Б. от САК, която поддържа жалбата на посочените в нея основания,
наведените доводи за незаконосъобразност на спорния административен акт и
искането за отмяната му; ангажира писмени и гласни доказателства; претендира
разноски. Допълнително представя писмена защита с развити доводи по съществото
на спора.
Ответната
страна - Директор на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ -
Бургас при ЦУ на НАП, чрез редовно упълномощения си процесуален представител Главен
юрисконсулт Т.Ж., застъпва становище за неоснователност на жалбата и иска съдът
да я отхвърли. Независимо от изхода на спора и на основание чл. 161, ал. 3 от ДОПК претендира разноски по списък. В предоставения срок за писмени бележки, не
постъпиха такива.
По
делото като писмени доказателства са приобщени материалите по административната
преписка, послужили при издаване на спорния ревизионен акт, ведно с всички
материали, приети по образуваното адм. д. № 1569/2019
г. по описа на Административен съд–Бургас; материалите, приети по адм. д. № 272/2019 г. по описа на Административен
съд–Ямбол, както и тези, приети по адм. д. № 32/2021
г. по описа на ВАС. В изпълнение указанията на касационната инстанция
допълнително са събрани писмени и гласни доказателства, изслушана е в
присъствието на страните изготвената по първоначално образуваното въз основа на
жалбата съдебно производство по адм. д. № 272/2019 г.
по описа на ЯАС съдебно-икономическа експертиза и допълнителното заключение към
нея. Писмените заключения по СИЕ, ведно с направените в проведеното на
07.01.2022 г. о.с.з. от вещото лице допълнения и уточнения, е приобщена към доказателствения материал.
Въз
основа на събраните по делото доказателства съдът намира за установено следното
от фактическа страна:
Със
Заповед № РД-1/02.01.2018 г. на Директора на ТД на НАП-Бургас за периода от 01.01.2018 г. до 31.12.2018 г. са оправомощени
органи по приходите, които да издават заповеди за възлагане на ревизии; в Раздел
І, т. 4 от заповедта е включена В.Х.Р. - Началник-сектор „Ревизии“ при ТД на
НАП-Бургас. Въз основа на Заповед за възлагане на ревизия № 02000218002289-020-001
от 18.04.2018 г., Заповед за изменение на Заповед за възлагане на ревизия № Р-02000218002289-020-002/28.09.2018
г., Заповед за изменение на Заповед за възлагане на ревизия №
Р-02000218002289-020-003/29.10.2018 г. и Заповед за изменение на Заповед за
възлагане на ревизия № Р-02000218002289-020-004/28.11.2018 г., (всички на В.Х.Р.),
на Д.А.С. с посочено ЕГН е извършена ревизия за задължения за данък върху
годишната данъчна основа по чл. 17 от ЗДДФЛ за периода 01.01.2011
г. - 31.12.2014 г. Ревизията е възложена на Г.Р.П. - Главен инспектор по
приходите (ръководител на ревизията) и на А.А.К. -
Старши инспектор по приходите, изготвили Ревизионен доклад №
Р-02000218002289-092-001/28.01.2019 г. В доклада се съдържа паричен поток на
средствата за всеки данъчен период, в който са вписани: „Парични средства в
началото на данъчния период“ (в колона 2); „Постъпления“ (в колона 3); „Разходи“
(в колона 4); „Парични средства в края на данъчния период“ (в колона 5).
От
изготвения паричен поток за отчетната 2011 г. е формирана констатация за
несъответствие между получените доходи и направените разходи. Установено е превишение (к.2+к.3-к.4-к.5) като отрицателна величина в
размер на минус 67 364,96 лева и е счетено, че към 31.12.2011 г.
задълженото лице има недостиг на средства от 67 364,96 лева. Прието е, че тези
средства задълженото лице не може да докаже документално, поради което същите
се приемат като реализирани доходи от други източници, облагаеми съгласно чл. 35,
т. 6 от ЗДДФЛ, които не са декларирани в ГДД по чл. 50 от ЗДДФЛ за 2011 г. Изчислен
е данък в размер на 6 736,49 лева (10 % върху ДО от 67 364,96 лева) и на
основание чл. 175 от ДОПК, вр. чл. 1 от Закона за
лихвите върху данъци, такси и други подобни държавни вземания (ЗЛДТДПДВ) е
изчислена лихва от 01.05.2012 г. до 28.01.2019 г. в размер на 4 622,73
лева.
От
изготвения паричен поток за отчетната 2012 г. е формирана констатация за
несъответствие между получените доходи и направените разходи. Установено е превишение (к.2+к.3-к.4-к.5) като отрицателна величина в
размер на минус 435 401,71 лева и е счетено, че към 31.12.2012 г.
задълженото лице има недостиг на средства от 435 401,71 лева. Прието е, че
тези средства задълженото лице не може да докаже документално, поради което
същите се приемат като реализирани доходи от други източници, облагаеми
съгласно чл. 35, т. 6 от ЗДДФЛ, които не са декларирани в ГДД по чл. 50 от ЗДДФЛ за 2012 г. Изчислен е данък в размер на 43 540,17 лева (10 % върху
ДО от 435 401,71 лева) и на основание чл. 175 от ДОПК, вр.
чл. 1 от ЗЛДТДПДВ е изчислена лихва от 01.05.2013 г. до 28.01.2019 г. в размер
на 25 413,60 лева.
От
изготвения паричен поток за отчетната 2013 г. е формирана констатация за
несъответствие между получените доходи и направените разходи. Установено е превишение (к.2+к.3-к.4-к.5) като отрицателна величина в
размер на минус 224 562,92 лева и е счетено, че към 31.12.2013 г.
задълженото лице има недостиг на средства от 224 562,92 лева. Прието е, че
тези средства задълженото лице не може да докаже документално, поради което
същите се приемат като реализирани доходи от други източници, облагаеми съгласно
чл. 35, т. 6 от ЗДДФЛ, които не са декларирани в ГДД по чл. 50 от ЗДДФЛ за 2013
г. Изчислен е данък в размер на 22 456,29 лева (10 % върху ДО от 224 562,92
лева) и на основание чл. 175 от ДОПК, вр. чл. 1 от ЗЛДТДПДВ
е изчислена лихва от 01.05.2014 г. до 28.01.2019 г. в размер на 10 825,81 лева.
От
изготвения паричен поток за отчетната 2014 г. е формирана констатация за
несъответствие между получените доходи и направените разходи. Установено е превишение (к.2+к.3-к.4-к.5) като отрицателна величина в
размер на минус 73 319,41 лева и е счетено, че към 31.12.2014 г. задълженото
лице има недостиг на средства от 73 319,41 лева. Прието е, че тези средства
задълженото лице не може да докаже документално, поради което същите се приемат
като реализирани доходи от други източници, облагаеми съгласно чл. 35, т. 6 от ЗДДФЛ, които не са декларирани в ГДД по чл. 50 от ЗДДФЛ за 2014 г. Изчислен е
данък в размер на 7 331,94 лева (10 % върху ДО от 73 319,41 лева) и на
основание чл. 175 от ДОПК, вр. чл. 1 от ЗЛДТДПДВ е
изчислена лихва от 01.05.2015 г. до 28.01.2019 г. в размер на 2 789,61 лева.
Предложени са за установяване изчислените суми за данък и лихва за всеки един
от четирите данъчни периода.
Срещу
РД е подадено възражение от Д.С. с вх. № 94-00-198 от 13.02.2019 г. за изтекла
погасителна давност по чл. 109 от ДОПК и по чл. 171 от ДОПК; за нарушение по
чл. 114 от ДОПК (ревизията е продължила повече от три месеца и срокът за това е
удължен, без да е изпълнена процедурата по чл. 114, ал. 4 от ДОПК); в нарушение
на административнопроизводствените правила са
приобщени доказателства от други данъчни производства, като протоколите не са
съставени в съответствие с чл. 50 от ДОПК; неправилна е установената фактическа
обстановка във връзка с определянето на приходите и разходите, като се сочат
конкретни съображения в тази връзка, а именно: че лицето е в режим на СИО с С.ова, но това
обстоятелство не е наМ.о отражение в паричните потоци;
че са получени заеми от дъщерята С.А. и от бащата А. К., непризнати като доходи;
неправилно са отразени и доходите от заплати, бонуси и др. такива само до
размера на наличните по банкови сметки средства; не е обсъдено и
обстоятелството, че лицето е ползвало банкови сейфове и не е изяснено какви
средства са били съхранявани в тях.
С
Ревизионен акт № Р-02000218002289-091-001/27.02.2019 г., издаден от В.Х.Р. (на
длъжност Началник на сектор, възложил ревизията) и Г.Р.П. (на длъжност Главен
инспектор по приходите – ръководител на ревизията), са установени за лицето Д.А.С.
дължими задължения за данъци върху годишната данъчна основа по чл. 17 от ЗДДФЛ
и лихва по ДОПК, както следва:
|
Период |
Главница
(лв.) |
Лихва
(лв.) |
|
2011
г. |
36660,96 |
25463,09 |
|
2012
г. |
43540,17 |
25776,46 |
|
2013
г. |
22456,29 |
11012,96 |
|
2014
г. |
7331,94 |
2850,71 |
Възражението
на жалбоподателя е прието частично за основателно - направени са корекции на
началното салдо за 2011 г. (налични парични средства в банкови сметки - 206 487,97
лева). Установеният резултат в края на данъчния период за 2011 г. - недостиг в
размер на 366 606,96 лева, е следствие на корекцията на началното салдо по
банковите сметки и съответно - крайното салдо на същите. Начислен е данък в
размер на 36 660,96 лева.
Установеният
резултат в края на данъчния период за 2012 г. съвпада с този по РД - недостиг
на парични средства в размер на 435 401,71 лева; начислен е данък в
размер на 43 540,17 лева. Установеният резултат в края на данъчния период
за 2013 г. съвпада с този по РД - недостиг на парични средства в размер
на 224 562,92 лева; начислен е данък в размер на 22456,29 лева. Установеният
резултат в края на данъчния период за 2014 г. съвпада с този по РД - недостиг
на парични средства в размер на 73 319,41 лева; начислен е данък в
размер на 7331,94 лева. Извършена е корекция на дължимите лихви, изчислени към
27.02.2019 г. - датата на ревизионния акт.
Срещу
Ревизионен акт № Р-02000218002289-091-001/27.02.2019
г. Д.А.С. е подал жалба до Директора на
Дирекция ОДОП-Бургас при ЦУ на НАП с възражения, идентични с изложените в
жалбата до съда, а именно: че с РА се влошава положението, установено с РД досежно задълженията за данъчен период 2011 г.; за погасени
по давност главница и лихва за 2011 г. и за 2012 г. и лихва за 2013 г. и за 2014
г.; липса на мотиви; неправилно приобщаване на доказателства от предходно
ревизионно производство; погрешно определяне на наличните парични средства в
началото на ревизираните периоди; неспазени указания, дадени с предходното отменително решение на Директора на Дирекция ОДОП-Бургас.
По жалбата е налице произнасяне с Решение № 94/05.06.2019 г. от Директора на
Дирекция ОДОП Бургас, в което е прието, че обхватът на ревизията на Д.А.С. е за
данък върху годишната данъчна основа по чл. 17 от ЗДДФЛ за периода от 01.01.2011 г. до 31.12.2014 г. Обжалваната ревизия е повторна
и в изпълнение на указанията, дадени в отменително
Решение № 71/02.04.2018 г. на Директора на Дирекция ОДОП-Бургас при ЦУ на НАП. В
процеса на ревизионното производство е извършена съпоставка на доходите на
лицето с извършените от него разходи, в резултат на което е установено превишение на разходите.
1. По възраженията в жалбата в
решението са изложени мотиви в следната насока:
1.1. Направеното предложение с РД за данък върху годишната
данъчна основа по чл. 17 от ЗДДФЛ за 2011 г. е 6 736,49 лева. Вследствие
на възражение от ревизираното лице е направена проверка на паричните средства
по банкови сметки, коригирано е началното салдо към 01.01.2011
г. от 505 729,97 лева на 206 487,97 лева), поради което и превишението на разходите е преиизчислено
на 366 606,96 лева и е начислен данък върху тази основа. Изложени са
съображения, че съгласно чл. 117, ал. 2, т. 8 от ДОПК с ревизионния доклад се
прави предложение за установяване на задълженията, а съгласно чл. 118, ал. 1,
т. 1 от ДОПК задълженията се установяват с ревизионния акт, т.е. с РД не се
установяват задължения, при което не може да се влоши положението на
ревизираното лице с РА.
1.2. С ревизионния акт не са обсъдени всички възражения на ревизираното
лице против РД, но това не е самостоятелно основание за отмяна на РА, тъй като
лицето разполага с възможност да го обжалва по реда на чл. 152 и следващите от ДОПК.
1.3. По възражението за изтекла давност по чл. 109 от ДОПК е
взето предвид, че ревизираният период е 01.01.2011 г.
- 31.12.2014 г., обжалваният ревизионен акт е повторен за същия вид данък и
период, издаден след отмяна на РА № Р-02002816005639-091-001 от 15.01.2018 г. с
Решение № 71/02.04.2018 г. на Директора на Дирекция ОДОП. Не е образувано ново
ревизионно производство, а е продължено първоначално образуваното, чието начало
е било поставено с връчването на 17.10.2016 г. на Заповед за възлагане на
ревизия № Р02002816005639-020-001/15.08.2016 г., т.е. преди изтичане на срока
по чл. 109, ал. 1 от ДОПК.
1.4. По възражението за изтекла погасителна давност на
задълженията във вид на главница и лихва за 2011 г. и за 2012 г. и за лихва за
2013 г. и за 2014 г., на основание чл. 171 от ДОПК са изложени съображения, че
за лихвите е относима същата 5-годишна давност, както
за вземанията за данъци по аргумент от чл. 162, ал. 2, т. 9 от ДОПК, т.е
лихвите върху публични вземания, каквито са данъците, също са публични
вземания. Според чл. 171, ал. 1 от ДОПК, публичните вземания се погасяват с
изтичането на 5-годишен давностен срок, считано от 01
януари на годината, следваща годината, през която е следвало да се плати
публичното задължение, освен ако в закон е предвиден по-кратък срок. Давността
за задълженията е започнала да тече от 01.01.2013 г.
и изтича на 01.01.2018 г., но ако не е налице спиране
или прекъсване на давността. В тази връзка е счетено, че са налице основанията
по чл. 172, ал. 1, т. 1, т. 4 и т. 5 от ДОПК: давността е спряла да тече на основание
чл. 172, ал. 1, т. 1 от ДОПК за една година от датата на връчване (17.10.2016
г.) на Заповед за възлагане на ревизия № Р02002816005639-020-001/15.08.2016 г. до
17.10.2017 г.; давността е спряла да тече на основание чл. 172, ал. 1, т. 4 от ДОПК за срока на обжалване на акта, с който е установено задължението, т.е. от
подаване на жалбата срещу първия РА (30.01.2018 г.) до датата на отменителното решение на Директора на Дирекция ОДОП-Бургас (02.04.2018
г.); на основание чл. 172, ал. 1, т. 5 от ДОПК давността е спряла да тече с налагането
на обезпечителни мерки, като е направено позоваване на Постановление № С170028-023-000795/06.03.2017
г. за налагане на предварителни обезпечителни мерки за възбрана върху недвижими
имоти, (вписано в СП-Ямбол на 07.03.2019 г.), на запори върху суми по банкови
сметки („Сосиете Женерал Експресбанк“ е потвърдила запорно
съобщение на 06.03.2017 г., „УниКредит Булбанк“ е
потвърдила запорно съобщение на 16.03.2017 г., „Райфайзенбанк“
– на 17.03.2017 г., „Алианц банк
България“ – на 17.03.2017 г., ОББ – на 17.03.2017 година). Действието на
обезпечителните мерки е било продължено с определения на Административен съд-Ямбол
по ч. адм. д. 171/2017 г.; ч. адм.
д. 380/2017 г. След отмяната на РА № Р-02002816005639-091-001/15.01.2018 г. с
Решение № 71/02.04.2018 г. на Директора на Дирекция ОДОП-Бургас наложените
обезпечителни мерки са били отменени от 25.04.2018 г. При тези обстоятелства е
счетено, че давността е спряла да тече от 06.03.2017 г. до 25.04.2018 г. В
заключение, на трите основания по чл. 172, ал. 1, т. 1, т. 4 и т. 5 от ДОПК, е
прието, че давността е спряла да тече от 17.10.2016 г. до 25.04.2018 г. Към момента
на издаването на обжалвания РА № Р-02000218002289-091-001 от 27.02.2019 г. са
изтекли 04 години, 08 месеца и 18 дни, т.е. 5-годишният давностен
срок по чл. 171, ал. 1 от ДОПК за задълженията за 2011 г. не е изтекъл,
аналогично не е изтекъл и за следващите 2012 г., 2013 г. и 2014 г.
1.5. По възражението, че ревизията е продължила повече от пет
месеца, без да е спазен редът по чл. 114, ал. 4 от ДОПК е изразено становище,
че 5-месечният срок е спазен. Със заповедта за възлагане на ревизия, връчена на
30.07.2018 г., е определен срок два месеца, впоследствие удължен със ЗИЗВР от
28.09.2018 г., ЗИЗВР от 29.10.2018 г. и със ЗИЗВР от 28.11.2018 г. - крайният
срок, определен с последната ЗИЗВР от 28.11.2018 г., е 28.12.2018 г., т.е. срокът
от пет месеца от започването ѝ е спазен, при което ревизиращият екип не е
установил обстоятелства за прилагане на чл. 114, ал. 4 от ДОПК.
1.6. По отношение приобщаването на документи от друго ревизионно
производство в противоречие с чл. 50 от ДОПК е счетено, че приобщените документи
са от предходната ревизия, отменена с решение на горестоящия
орган, т.е. става въпрос за продължаване на първоначално образуваното ревизионно
производство и не е необходимо непосредствено събиране на същите доказателства.
1.7. По отношение на възражението, че е следвало да бъде водено
паралелно производство на ревизираното лице и на съпругата му, се сочи, че на К.Б.С.ова е извършена ревизия, завършила с РА №
Р-02002816005640-091-001/15.01.2018 г., обжалван пред Административен съд-Бургас,
като при извършване на ревизията на Д.С. констатациите на ревизиращите органи
са съобразени с тези, направени при ревизията на съпругата му.
2. По приложението на ЗДДФЛ в
решението е възприето, както следва:
2.1. Относно наличните парични
средства в брой към 01.01.2011 г.: в хода на ревизията ревизираното лице е дало обяснения, че
към 01.01.2011 г. разполага с 974 104 лева, като
е посочило като източници приходи от работни заплати след приспадане на разходи
за живот в размер на 422 259 лева; получен заем от С.А. (дъщеря) в размер
на 448 500 лева и от А. С. (баща) в размер на 103 345 лева. Ревизиращият
екип не оспорва наличието на спестявания на лицето от работни заплати, бонуси и
др. такива, но приема, че те са до размера на наличните средства по банковите
му сметки, тъй като не е представило доказателства нито за размера, нито за
съхраняването им. Относно получените средства като заем от С.А. в общ размер
448 500 лева за периода до 01.01.2011 г. е
прието, че доходите на същата през 2007 г., 2008 г. и 2009 г. са по-малко от
дадените заеми, а за 2010 г. доходът превишава минимално дадения заем с 5 540,70
лева. Относно сочения източник на средства за С.А. - стипендия в размер на 17 800
британски лири, е прието, че това са средства за покриване на нейните разходи
за обучение и живот, касаят периоди преди 2007 г., поради което са неотносими. Относно сочения източник на средства за С.А. - заем
в размер на 160 000 британски лири, даден на 02.01.2007 г. в брой от Р.Д.
от **, независимо че е представен Договор за заем и Споразумение за предаване
от 02.01.2007 г. и Декларация от Р.Д. от 30.04.2018 г., подписана от
консулската служба на Република България в *, е прието, че документите са с
характер на частни такива и нямат достоверна дата; на представените приемо-предавателни протоколи за получените заеми от С.А.
липсва реквизит за място на предаване на парите - те също се ценят като частни
документи. Във връзка с твърдението на жалбоподателя, че сумите са предавани на
него или на съпругата му на различни летища и са носени в България от него и от
членове на семейството му, е прието, че приложените удостоверения от
ОДМВР-Ямбол със справки за преминавания на границата на Република България за
периода от 01.01.2006 г. до 31.12.2015 г. от Д.С., С.А. и К.С. не удостоверяват предаването на парите. В
заключение е формиран извод за правилна преценка от страна на ревизиращия екип,
че С.А. не е имала възможност за предоставяне на заемите, както и че липсват
документи с достоверни дати за предаването на парите. Ревизиращият екип е приел
като налична сума в брой в началото на ревизирания период само получен на 05.05.2010 г. заем от А. С. (баща) в размер на 103 345
лева, като тази сума е намалена със сума за издръжка и живот на бащата в размер
на 3 000 лева; посочено е, че намалението от 3 000 лева е близко до
статистическите данни за издръжката на лице средно за област Ямбол за 2010 г. (2 877
лева), поради което не е налице основание за корекция. Като неоснователно е
прието и възражението, че ревизираното лице е имало в началото на всеки
ревизиран период средства в брой, съхранявани в сейфове и лична метална каса,
тъй като конкретни доказателства за налични такива пари не са представени. Поради
установен недостиг на парични средства за 2011 г. началното салдо към 01.01.2012 г., към 01.01.2013 г. и
към 01.01.2014 г. правилно е прието за 0 лева.
2.2. Относно
установените доходи/приходи в решението е прието следното:
Досежно
дадените заеми от С.А. на Д.С. през 2011 г. в размер на 117 000 лева, през
2012 г. в размер на 78 000 лева, през 2013 г. в размер на 195 000 лева
и през 2014 г. в размер на 97 500 лева, ревизиращият екип е установил, че
доходите на С.А. не са достатъчни да покрият сумите на заемите след
съобразяване на разходите за живот във В.. Прието е че, единствено през 2012 г.
и 2014 г. С.А. е разполагала със свободни средства, с които да предостави заем,
като пред тези години Д.С. е превеждал на дъщеря си суми съответно през 2012 г.
– в размер на 3 705 лева и през 2014 г. – в размер на 28 565,80 лева.
За паричния поток през 2012 г. е прието, че следва да се добави в приходната
част сумата от 17 109 лева, получена от Д.С. по разплащателна сметка в „Алианц Банк България“ и
представляваща възстановени парични вноски в „ДИКС 2001“ ЕООД, а в паричния
поток за 2013 г. в приходната част следва да намери приложение сумата от 48,50
лева от продажба на поземлен имот в с. **, област Ямбол, съсобствен
между Д.С. и съпругата му.
2.3. По отношение на направените
разходи в решението е възприето, както следва:
Определена
е сума като ежегоден разход за издръжка и живот на бащата на ревизираното лице А.
С. К. в размер на 3 000 лева. Счетено е, че с договора за паричен заем
между А. С. К. и Д.А.С. заемодателят се задължава да предаде в собственост на заемополучателя сумата от 102 345 лева, а заемополучателят се задължава срещу получената сума да се
грижи и да обслужва заемодателя до неговата смърт. Това условие предполага
извършването на разходи от страна на Д.С., като сумата от 3 000 лева е в
размер по-малък от статистическите данни за общ разход средно на лице за област
Ямбол за 2011 г., 2012 г., 2013 г. и 2014 г., поради което е прието, че няма
основание за корекция. Прието е също, че правилно са определени разходите на
ревизираното лице за комунални услуги, данъци, осигуровки, застраховки, вноски
в „ДИКС 2001“ ЕООД. При преглед на паричния поток за 2014 г. в частта на
върнати заеми от Д.С. е установено основание за корекция на сумата от 37 341
лева, като тя е коригирана на 34 474,80 лева съобразно преведените от Д.С.
суми от негова банкова сметка *** „Алианц Банк България“.
Вследствие
на описаните като необходими корекции в приходната и разходната част, решаващият
орган приел, че като краен резултат установените превишения на разходите по
години са: за 2011 г. – 366 606,96 лева; за 2012 г. – 418 292,71 лева;
за 2013 г.-224 514,42 лева; за 2014 г. – 70 453,21 лева, и въз основа на
тези суми изменил РА, като го потвърждил за
установените задължения на Д.А.С. за данък върху годишната данъчна основа по
чл. 17 от ЗДДФЛ, както следва:
|
Период |
Главница (лв.) |
Лихва (лв.) |
|
от 01.01.2011
г. до
31.12.2011 г. |
36 660,96
лв. |
25 463,09
лв. |
|
от 01.01.2012
г. до
31.12.2012 г. |
41 829,27
лв. |
24 763,58
лв. |
|
от 01.01.2013
г. до
31.12.2013 г. |
22 451,44
лв. |
11010,59
лв. |
|
от 01.01.2014
г. до
31.12.2014 г. |
7 045,32
лв. |
2 739,27
лв. |
РА
е отменен частично за установените задължения на Д.А.С. за данък върху
годишната данъчна основа по чл. 17 от ЗДДФЛ, както следва:
|
Период |
Главница (лв.) |
Лихва (лв.) |
|
от 01.01.2012
г. до
31.12.2012 г. |
1710.90
лв. |
1012.88
лв. |
|
от 01.01.2013
г. до
31.12.2013 г. |
4.85 лв. |
2.37 лв. |
|
от 01.01.2014
г. до
31.12.2014 г. |
286.62 лв. |
111.44 лв. |
Срещу
Ревизионен акт № Р-02000218002289-091-001/27.02.2019 г., издаден от органи по
приходите при ТД на НАП - Бургас, в частта, в която е потвърден с Решение №
94/05.06.2019 г. на Директор на Дирекция ОДОП-Бургас при ЦУ на НАП, Д.А.С.
подал жалба до Административен съд-Бургас, регистрирана с вх. № 04-Д-Ж-69#5/01.07.2019
г. в Дирекция ОДОП-Бургас, ЦУ на НАП, като жалбата е била изпратена по пощата
на 27.06.2019 г. С Определение № 1440/09.07.2019 г. по адм.д.
№ 1569/2019 г. Административен съд-Бургас е изпратил делото по подсъдност на
Административен съд-Ямбол съобразно постоянния адрес на жалбоподателя, въз
основа на което е образувано адм. д. № 272/2019 г. по
описа на ЯАС, приключило с постановяването на Решение № 186/02.11.2020 г., с
което РА е отменен в оспорената му част. След извършена касационна проверка за
законосъобразност на съдебния акт на първата инстанция със свое Решение № 5025
от 20.04.2021 г. по адм. д. № 32/2021 г. Върховен
административен съд е отменил първоинстанционното
решение и е върнал делото на същия съд за ново разглеждане от друг състав.
Дадени са указания от ВАС при новото разглеждане на делото първостепенният съд
да прецени допустимостта на оспорването на РА с оглед срочността
на жалбата, като за целта предприеме дължимите процесуални действия,
включително да изиска от куриера товарителница или известие за доставяне на
пратката, съдържаща решението на Директора на Дирекция ОДОП, както и
представяне на посоченото пълномощно на С.С.. При
евентуална допустимост на жалбата решаващият състав следва да прецени дали
ревизията е проведена по общия ред или по особения ред на чл. 122 от ДОПК, като
посочи и релевантните факти и обстоятелства, въз основа на които формира своите
изводите. В този аспект той следва да осъществи анализ на всички събрани
доказателства поотделно и в съвкупност и да изведе от тях относимата
фактическа установеност и кореспондиращи правни изводи. На основание чл. 226,
ал. З от АПК при новото разглеждане на делото съдът следва да се произнесе и по
разноските за водене на делото във ВАС.
При
горната фактическа установеност съдът прави следните правни изводи:
На
първо място, настоящият съдебен състав намира, че жалбата е процесуално
допустима като подадена от надлежна страна, в установения от закона срок и
против акт, подлежащ на съдебен контрол за законосъобразност предвид следното:
С
оглед дадените от касационната инстанция указания по делото бяха приобщени
многобройни писмени доказателства досежно
установяване момента на надлежно връчване на решението на Директора на Дирекция
ОДОП, с което РА е потвърден в оспорената част; събраха се и гласни
доказателства. Въз основа на всички приобщени доказателства съдът приема, че по
делото остана недоказано от страна на административния орган обстоятелството за
редовно връчване на това решение - не се представи нито товарителница, нито
известие за доставяне на пратка с бар код номер 5100016135225, съдържаща
въпросното решение. Видно от представените по разпореждане на съда писма от
страна на пощенските оператори, ангажирани с връчването на пратката, (приобщени
към доказателствения материал), към момента на
изискването им същите не са налични поради унищожаване на информацията от
страна на пощенските оператори, осъществили действията по връчването заради
изтичане срока на съхранение на документите (том IV,
л. 1 491, л. 1 536, л. 1 559). С оглед на представения отговор от
пощенски оператор „М и БМ ЕКСПРЕС“ ООД с вх. № 2394 от 28.10.2019 г. по описа
на ЯАС, (съобразно който пратка с бар код № 5100016135225 е с подател
ДОДОП-Бургас и получател Д.С. *** и е получена на 14.06.2019 г. от лицето С.С., представило пълномощно), на изявлението, обективирано в Писмо вх. № 2262 от 07.10.2021 г. по описа
на съда (изх. № 21-379 от 01.10.2021 г. – л. 1 536), че се поддържа
съдържанието на отговор с изх. № 19-640 от 25.10.20219 г. по описа на „М и БМ
ЕКСПРЕС“ ООД, на съдържанието на Пълномощно № 120/16.01.2017 г. и на показанията
на получилото пратката въз основа на това пълномощно лице С.С.,
(разпитано в качеството на свидетел в проведеното по делото о.с.з. на 19.11.2021
г.), предвид датата на изпращане на жалба с вх. № 04-Д-Ж-69#5/01.07.2019 г. в
Дирекция ОДОП-Бургас, ЦУ на НАП – по пощата на 27.06.2019 г., както и предвид
обстоятелството, че по делото товарителница за връчване на пратка с бар код №
5100016135225 не се представи и при повторното разглеждане на делото, съдът
приема, че не е налице просрочие на жалбата. Същата е
подадена от неблагоприятно засегнато лице от Ревизионен акт №
Р-02000218002289-091-001/27.02.2019 г., издаден от органи по приходите при ТД
на НАП-Бургас, в потвърдената му част с Решение № 94/05.06.2019 г. на Директор
на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“-Бургас при ЦУ на НАП,
при което е допустима за разглеждане.
По
същество съдът счита жалбата и за основателна по следните съображения:
Проверката
за законосъобразност на оспорения в настоящото производство ревизионен акт е
съобразно разпоредбата на чл. 160, ал. 2 от ДОПК, според която съдът преценява
законосъобразността и обосноваността на ревизионния акт, като преценява дали е
издаден от компетентен орган и в съответната форма, спазени ли са процесуалните
и материалноправните разпоредби по издаването му.
Гореизложената
фактическа обстановка налага да се приеме, че процесното
ревизионно производство е възложено от материално компетентен административен
орган, при спазване на предвидените за това процедурни правила. Ревизионният
акт е постановен в изискваната от закона форма от орган на приходна
администрация, надлежно снабден с необходимите за това правомощия.
Вярно
е, че с РА не е обсъдено в цялост подаденото от ревизираното лице възражение
срещу РД, но конкретни мотиви за неговата частична основателност са изложени в
решението на горестоящия орган, с оглед на което
съдът намира, че в хода на ревизионното производство не е нарушено правото на
защита на жалбоподателя. Настоящият съдебен състав счита също, че не е налице и
съществено процесуално нарушение във връзка с приобщаването на доказателства от
предходното ревизионно производство, завършило с РА № Р-02002816005639-091-001/15.01.2018
г., отменен с Решение № 71/02.04.2018 г. на Директора на Дирекция ОДОП, както и
от ревизионното производство на „ДИКС 2001“ ЕООД, ЕИК-*********, (образувано
със ЗВР № Р-02002815010743-020- 001/22.05.2015 г.) - тези доказателства са
известни на Д.А.С., като в първото ревизионно производство същият е участвал в
качеството на ревизирано лице, а приобщените от ревизионното производство на „ДИКС
2001“ ЕООД материали във връзка с Искане № Р-02002815010743-040-003/23.03.2016
г. за предоставяне на документи и писмени обяснения от Д.А.С. с цел изясняване
произхода на внесените от него в касата на дружеството средства, включително и
договори за заеми, декларации, ПКО, РКО, жалбоподателят е предоставил в
качеството си на управител на дружеството.
На
следващо място, съдът счита, че не е изтекъл срокът за образуване на
производство за установяване на задължения за данъци съобразно разписаното в чл.
109, ал. 1 от ДОПК, каквото възражение се поддържа в жалбата. В случая начало
на ревизията е било поставено с връчването на 17.10.2016 г. на Заповед за
възлагане на ревизия № Р02002816005639-020-001 от 15.08.2016 г., а декларация
за данък върху доходите на физически лица за задължения за 2011 г. е следвало
да бъде подадена през следващата 2012 г. в срок до 30 април. Следователно, към
17.10.2016 г. не са изтекли 5 години от изтичането на годината, в която е
следвало да бъде подадена декларация - началото на този срок е 01.01.2013 г.
Не
се споделя и възражението на оспорващия за изтекла погасителна давност на част
от установените задължения. Според чл. 171, ал. 1 от ДОПК публичните вземания
се погасяват с изтичането на 5-годишен давностен
срок, считано от 1 януари на годината, следваща годината, през която е следвало
да се плати публичното задължение. Тази разпоредба е относима
за случаи, при които давността не е спирана или прекъсвана. Безспорно по делото
са налице доказателства за спиране и прекъсване на давността, описани в т. 1.4.
от Решение № 94 от 05.06.2019 г. на Директора на Дирекция ОДОП; правилно е и
становището на решаващия орган, че лихвата върху данъци също е публично
задължение по аргумент от чл. 162, ал. 2, т. 9 от ДОПК. В случая приложима е
давността по чл. 171, ал. 2 от ДОПК, съгласно която разпоредба се погасяват
всички публични вземания, независимо от спирането или прекъсването на давността,
с изтичането на 10-годишен давностен срок, считано от
1 януари на годината, следваща годината, през която е следвало да се плати
публичното задължение. В конкретния казус началото на този срок за задълженията
за 2011 г. следва да се брои от 01.01.2013 г., а краят
на този срок е 01.01.2023 г. При това положение
вземанията за целия период от 2011 г. до 2014 г. не са погасени.
Не
е налице и нарушение на определените в чл. 114, ал. 1 и ал. 2 от ДОПК срокове за
извършване на ревизията. Според разписаното в тези текстове, първоначалният
срок за извършване на ревизията е до три месеца и започва да тече от датата на
връчване на заповедта за възлагане, като този срок може да бъде продължен до
два месеца със заповед за удължаване на срока от органа, възложил ревизията. В
случая Заповед за възлагане на ревизия №
02000218002289-020-001/18.04.2018 г. е връчена на 30.07.2018 г., последният
определен срок със ЗИЗВР № Р-02000218002289-020-004/28.11.2018 г. е 28.12.2018 г.
Чл. 117, ал. 1 от ДОПК предвижда, че ревизионният доклад се съставя от
ревизиращия орган по приходите не по-късно от 14 дни след изтичането на срока
за извършване на ревизията. Ревизионен доклад № Р-02000218002289-092-001 е с
дата 28.01.2019 г., т.е. един месец след срока за извършване на ревизията,
което сочи на извод за неспазен срок по смисъла на цитираната разпоредба. Независимо
от това съдебната практика приема, че срокът по чл. 117, ал. 1 от ДОПК е
инструктивен и изтичането му не преклудира
правомощието на ревизиращия орган да състави ревизионен доклад - изтичането на
срока по чл. 117, ал. 1 от ДОПК се отразява единствено на годността на
събраните след този момент доказателства. В случая приобщаването на
доказателства от органите по приходите е до 21.12.2018 г., което обстоятелство
е изрично отразено в Раздел II „Процесуални действия“ от РД, т.е. събирането на
доказателства е в рамките на определения срок за завършване на ревизията.
Досежно
приложения от органите по приходите ред за определяне на основата за облагане и
във връзка с дадените с отменителното решение на ВАС
указания в тази насока, е необходимо да се отбележи следното:
В
конкретния казус органите по приходите са приели, че в края на всеки от
ревизираните периоди задълженото лице има недостиг на парични средства, които
не може да докаже документално и по тази причина ги считат за реализирани
доходи от други източници, облагаеми съгласно чл. 35, т. 6 от ЗДДФЛ,
недекларирани в ГДД по чл. 50 от ЗДДФЛ. Съгласно чл. 35, т. 6 от ЗДДФЛ,
облагаем е доходът от всички други източници, които не са изрично посочени в
този закон и не са обложени с окончателни данъци по реда на този закон или с
окончателни данъци по реда на ЗКПО. Текстът изрично определя като облагаеми
доходите от всички източници, които не са обложени с данък и не поставя като условие
за облагането им те да са декларирани от ревизираното лице. Извършването на
разходи, превишаващи доходите на лицето, установява получаването на средства от
неустановен източник, които биха били облагаеми по чл. 35, т. 6 и чл. 36 от ЗДДФЛ, ако превишението е изчислено на годишна база,
както изисква чл. 36 и чл. 48 от ЗДДФЛ. По правилата на чл. 122, ал. 1 от ДОПК
органът по приходите може да приложи установения от съответния закон размер на
данъка към определена от него данъчна основа по реда на ал. 2, когато е налице
едно от обстоятелствата по т. 1 - 8. След като е употребен изразът „може“,
текстът предоставя на органа по прихода преценката дали да проведе ревизията по
особения ред на чл. 122 и следващите от ДОПК, или по общия ред, дори когато са
налице обстоятелствата по т. 1 - 8 на ал. 1.
Според
разпоредбата на чл. 122, ал. 1, т. 7 от ДОПК органът по приходите може да
приложи установения от съответния закон размер на данъка към определена от него
по реда на ал. 2 основа, когато декларираните и/или получените приходи, доходи,
източници на формиране на собствения капитал или на безвъзмездно финансиране на
стопанската дейност на ревизираното лице не съответстват на имущественото и
финансовото му състояние за ревизирания период. В настоящия случай описаните в
Раздел II на ревизионния доклад процесуални действия, както и
отразените в този доклад и в процесния ревизионен акт
констатации за недостиг на средства на ревизираното лице за всеки един от
данъчните периоди очевидно обосновават наличието на цитираната законова
хипотеза. Независимо от това, органите по приходите не са провели ревизионното
производство по реда на чл. 122 и следващите от ДОПК. Действително, предприети
са действия за установяване на задължения на ревизираното лице по особен ред,
като на основание чл. 124, ал. 1 от ДОПК е издадено Уведомление № Р –
02000218002289-113- 001/19.12.2018 г., което обаче не е връчено на ЗЛ; на
основание чл. 17, ал. 1, т. 2 от ДОПК е издадено Уведомление № Р –
02000218002289-139- 001/19.12.2018 г. - също невръчено на ЗЛ. Тези
обстоятелства са отразени в РД, като се установяват и от приложените в кориците
на делото уведомления. Повторни процесуални действия в тази насока не са
предприети от страна на компетентните органи, което сочи на единствено верния
извод за провеждане на ревизията по общия ред, а не по особения ред на чл. 122
и следващите от ДОПК, тъй като последната очевидно не е надлежно проведена. Въпреки
това на практика данъчната основа е определена по правилата, възведени в чл.
122, ал. 2 от ДОПК, т.е. като разлика между декларираните доходи и извършените
разходи. При този начин на процедиране на ревизираното лице не е било връчено
уведомление по реда на чл. 124, ал. 1 от ДОПК и съответно не му е предоставена
възможността по чл. 124, ал. 3 от ДОПК да декларира имуществото си, вида и
размера на направените разходи, както и всички източници на доходи, приходи,
източници на формиране на собствения капитал или на безвъзмездно финансиране и
техния размер с декларация по съответно утвърден образец. В този смисъл
действията на органите по приходите, описани в изготвения ревизионен доклад, следва
да бъдат квалифицирани като грубо неспазване на процесуалните правила, пряко
нарушаващи правата и законоустановените интереси на
ревизираното лице. Тук следва обаче да се съобрази правилото на чл. 160, ал. 1
от ДОПК, според което съдът решава делото по същество, като може да отмени
изцяло или частично ревизионния акт, да го измени в обжалваната част или да
отхвърли жалбата. При това положение, административният въпрос следва да бъде
разрешен по същество, като единствената последица от противоправно
осъщественото административно производство е, че в случая не следва да бъде
зачетена отнапред придадената с правилото на чл. 124, ал. 2 от ДОПК материална доказателствена сила на констатациите, съдържащи се в
оспорения ревизионен акт. Ревизионният акт е административен акт, с който на
адресата му се възлагат определени финансови задължения. При издаването му
съгласно чл. 170, ал. 1 от АПК, приложим по силата на препращащата разпоредба
на § 2 от ДР на ДОПК, административният орган трябва да установи съществуването
на фактическите основания, посочени в него и изпълнението на законовите
изисквания за издаването му. След като в случая не е проведено ревизионно
производство по особения ред на чл. 122 и следващите от ДОПК, разпределението
на доказателствената тежест е при общите правила на
доказване - в тежест на органите по приходите е да установят, че фактите, въз
основа на които е издаден ревизионният акт, са се осъществили така, както се
твърди в него. В този аспект и въз основа анализа на приобщените по делото
доказателства поотделно и в тяхната съвкупност, съдът достигна до извод, че такова
доказване не е проведено от органите по приходите.
В
хода на съдебното производство по адм. д. № 272/2019
г. е назначена съдебно-икономическа експертиза със задача вещото лице да
изготви паричен поток на средствата за ревизирания период от 01.01.2011 г. до 31.12.2011 г.; от 01.01.2012
г. до 31.12. 2012 г.; от 01.01.2013 г. до 31.12.2013
г. и от 01.01.2014 г. до 31.12.2014 г., съответно да
извърши анализ и да даде заключение налице ли е недостиг на средства за всеки
от ревизираните периоди. По делото е представено писмено заключение от
04.03.2020 г. на вещото лице Р., изслушано в с.з. на 23.06.2020 г., след което
на същата е дадена възможност за отстраняване на технически грешки в
представеното писмено заключение и е поставена допълнителна задача за изготвяне
на вариант на заключение. Вещото лице Р. е представила допълнително заключение
на 29.09.2020 г., второ изслушване на вещото лице Р. е извършено в о.с.з.на
08.10.2020 г., като същото е дало крайно заключение, че за нито един от
ревизираните периоди за жалбоподателя не е налице недостиг на средства. Вещото
лице Р. е заявила пред съда, че поддържа в констативно-съобразителната му част
писменото заключение от 04.03.2020 г. В Раздел ІІІ от заключението са посочени ползваните
документи при изготвяне на експертизата (доказателствата по делото, информация
от Националния статистически институт, от службата на Националната статистика
на В., удостоверения от МВР, Сектор „Пътна полиция“, справки от Българска
народна банка, справки от Търговския регистър, справки от Националния
осигурителен институт, нотариални актове, фактури, талони, договори, извлечения
от банкови сметки); в същия раздел са изложени и фактите и обстоятелствата,
които са изяснени въз основа на тези доказателства. При изслушването в с.з.
вещото лице поддържа формирания в първоначалното и в допълнителното заключение краен
извод, че за всеки един от четирите данъчни периода за жалбоподателя няма
недостиг на парични средства. При повторното разглеждане на делото след
отмяната на постановения по адм. д. № 272/2019 г.
съдебен акт, предвид дадените от касационната инстанция изрични указания, в
проведеното на 07.01.2022 г. о.с.з. по новообразуваното адм.
д. № 137/2021 г. в присъствието на страните отново е изслушана изготвената
съдебно-икономическа експертиза и допълнителното заключение към нея. Вещото
лице заявява пред съда, че поддържа дадените експертни заключения с възложените
от съда задачи, като по отношение възраженията на ответната страна прави
изявление, че всички те са съобразени в допълнителната експертиза и по тях няма
какво да се добави или промени в бъдеще; повторно категорично е заявило, че
поддържа предните две заключения, които е представило при първоначалното
разглеждане на спора – същите са приобщени към доказателствения
материал и по настоящото дело.
Съдът счита заключението на
вещото лице за компетентно и обективно изготвено, съответстващо на събраните по
делото доказателства и обосновано. При оценката на заключението на вещото лице
съдът взе предвид следното:
Спорно
по делото е дали С.Д.А. е предоставила в заем средства на баща си Д.С. през
периода 2007 г. -2013 г., имала ли е възможност за това и трябва ли тези
средства да намерят отражение в паричните потоци на Д.С.. Видно от съдържанието
на спорния ревизионен акт, органите по приходите отричат тези обстоятелства.
За
доходите на С.Д.А. е изготвено Приложение 1 към заключението от 04.03.2020 г. –
съобразно отразеното в това приложение, доходът на С.Д.А. във В., приравнен в
лева, към 2007 г. възлиза на 38 218,93 лева; към 2010 г. – на
254 644,99 лева и към 2014 г. – 982 247,71 лева. В Приложение 3 към
заключението са описани разходите за живот на С.Д.А. във В., (също приравнени в
лева) - общо за периода 2007 г. - 2014 г. те са на стойност 230 290,50 лева;
паричният поток на средствата на С.Д.А. за 2007 г. -2014 г. е представен в
Приложение 13 към заключението. След изслушване на заключението в о.с.з. и
дадената от съда възможност за отстраняване на технически грешки с
допълнителното си заключение вещото лице е представило коригирани Приложения
1.1, 3.1, 13.1, които поддържа, включително и при изслушване на експертизата по
настоящото дело. Така, според отразените в Приложение 1.1 към заключението данни,
доходът на С.Д.А. във В., приравнен в лева, е преизчислен и към 2007 г. възлиза
на 35 834 лева, към 2010 г. – на 239 224,13 лева и към 2014 г. – на 978 240,52
лева; според отразените в Приложение 3.1 данни разходите за живот на С.Д.А. във
В., приравнени в лева, са преизчислени и общо за периода 2007 г. - 2014 г.
възлизат на 223 351,09 лева. Както се посочи вече, в Приложение 13 към
заключението от 04.03.2020 г. са направени парични потоци на средствата на С.Д.А.
за 2007 г. – 2014 г. отделно за всяка година, както следва: в паричния поток за
2007 г. е включен като приход получен заем по Договор между Р.Д. и С.Д.А. от
02.01.2007 г. в размер на 160 000 британски лири, равняващи се на 463 809,60
лева, а като разход - изплатени суми по Договор за заем от 03.01.2007 г. за 160 000
лева, сключен между С.Д.А. и Д.А.С., на обща стойност 156 000 лева
съобразно приемо-предавателни протоколи от 07.01.2007
г., 23.03.2007 г., 30.04.2007 г., 17.07.2007 г., 28.08.2007 г., 22.09.2007 г.,
23.12.2007 г. В паричния поток за 2008 г. са включени като изплатени суми по
Договор за заем от 03.01.2008 г. за 160 000 лева, сключен между С.Д.А. и Д.А.С.,
на обща стойност 97 500 лева съобразно приемо-предавателни
протоколи от 17.03.2008 г., 01.07.2008 г., 03.08.2008 г., 11.09.2008 г.,
07.12.2008 г. В паричния поток за 2009 г. са включени като изплатени суми по
Договор за заем от 03.01.2008 г. за 160 000 лева, сключен между С.Д.А. и Д.А.С.,
на обща стойност 62 500 лева съобразно приемо-предавателни
протоколи от 08.01.2009 г., 21.03.2009 г., 04.08.2009 г., и по Договор за заем
от 04.08.2009 г. за 160 000 лева, сключен между С.Д.А. и Д.А.С., на обща
стойност 54 500 лева съобразно приемо-предавателни
протоколи от 04.08.2009 г. и от 28.12.2009 г. В паричния поток за 2010 г. са
включени като изплатени суми по Договор за заем от 04.08.2009 г. за 160 000
лева, сключен между С.Д.А. и Д.А.С., на обща стойност 78 000 лева съобразно
приемо-предавателни протоколи от 06.03.2010 г.,
07.08.2010 г., 26.09.2010 г. и 29.12.2010 г. В паричния поток за 2011 г. са
включени като изплатени суми по Договор за заем от 04.08.2009 г. за 160 000
лева, сключен между С.Д.А. и Д.А.С., на стойност 19 500 лева съобразно приемо-предавателен протокол от 26.02.2011 г., както и по
Договор за заем от 01.05.2011 г. за 100 000 лева, сключен между С.Д.А. и Д.А.С.,
на стойност 97 500 лева съобразно приемо-предавателни
протоколи от 01.05.2011 г., 11.07.2011 г., 28.08.2011 г., 23.10.2011 г. и
23.12.2011 г. В паричния поток за 2012 г. са включени като изплатени суми по
Договор за заем от 07.04.2012 г. за 160 000 лева, сключен между С.Д.А. и Д.А.С.,
на стойност 78 000 лева съобразно приемо-предавателни
протоколи от 07.04.2012 г., 07.07.2012 г., 15.09.2012
г. и 29.12.2012 г. В паричния поток за 2013 г. са включени като изплатени суми
по Договор за заем от 07.04.2012 г. за 160 000 лева, сключен между С.Д.А.
и Д.А.С., на стойност 19 500 лева съобразно приемо-предавателен
протокол от 08.03.2013 г. и на стойност 58 500 лева съобразно приемо-предавателен протокол от 30.04.2013 г.; в паричния
поток за 2013 г. са включени също и изплатени суми по Договор за заем от
07.03.2013 г. за 270 000 лева, сключен между С.Д.А. и Д.А.С., на стойност 58 000
лева съобразно приемо-предавателен протокол от
15.09.2013 г. и на стойност 58 500 лева съобразно приемо-предавателен
протокол от 21.12.2013 г. В паричния поток за 2014 г. са включени като изплатени
суми по Договор за заем от 07.03.2013 г. за 270 000 лев, сключен между С.Д.А.
и Д.А.С., на обща стойност 97 000 лева съобразно приемо-предавателни
протоколи от 20.04.2014 г., 07.07.2014 г. и
18.11.2014 г. В Приложение 13.1. към допълнителното заключение всички суми по
договора за заем между Р.Д. и С.Д.А. от 02.01.2007 г., както и по договорите за
заем между С.Д.А. и Д.С. за периода 2007 г. – 2013 г. са включени в приходната част
на паричните потоци, съответно като разход са включени сумите по договорите за
заем между С.Д.А. и Д.С. за периода 2007 г. – 2013 г., но данните са
представени обобщено.
Заключението
на вещото лице в частта за приходите и разходите и паричния поток на средства
на С.Д.А. съдът счита за обосновано. Всички договори за заем и приемо-предавателни протоколи, въз основа на които се
базира експертното заключение в тази му част, са приобщени като доказателства
още в хода на ревизионното производство - по делото са налични Договор от
02.01.2007 г., сключен между Р.Д. и С.Д.А. за сумата в размер на 160 000
британски лири; Споразумение за предаване на сумата; извършен по искане на ТД
на НАП-Бургас обмен на информация с В. и получената в резултат на обмена
информация за доходите на С.А. като инвестиционен посредник във „Фич рейтинг“, „М. Линч“, Банка на А., „Кредит С.“ и „Барклис“, ползвана от вещото лице, видно от отразеното в
Приложение 1 (коригирано Приложение 1.1) от заключението. Потребителските
разходи за живот са основани на средностатистически годишни данни за член на
домакинство за В.. С.А. е потвърдила в дадените от нея в посолството на
Република България в * Писмени обяснения от 27.06.2017 г., че е предоставила на
баща си заемите, посочила е и източниците на средствата за заем – Договор с Р.Д.
и доходи като инвестиционен банкер. Съдът счита за логично даденото в хода на
ревизията обяснение от Д.С., че парите от заемите по договорите с дъщеря му са
били предавани в брой при задгранични пътувания, то се подкрепя и от наличните
по делото справки за пътувания от ОДМВР-Ямбол, в които изрично се сочи, че
справките са непълни, тъй като след присъединяването на Република България към
ЕС български граждани се проверяват на ГКПП по метода „преценка на риска“. В
подкрепа на предаването на сумите са и свидетелските показания на съпругата на
жалбоподателя К.Б.С., дадени в проведеното по адм. д.
№ 272/2019 г. на 29.10.2019 г. о.с.з., в които е потвърдила, че са ходили със своя
съпруг при дъщеря си в *, тя им е давала пари там или когато е идвала в
България, предавани са суми и на летища, където са се срещали. Пренасяните суми
са били на равностойност до разрешената за пренасяне през границата, без да се
декларира. Дъщеря им не е правила банкови преводи, тъй като от банката са
изисквали големи такси за международни преводи, виждали са се често. Потвърдила
е наличието на сейф в дома им, където са съхранявани пари в брой, достигали до
700 000 лева - 800 000 лева. С оглед на изложеното до тук и съобразно
изготвения паричен поток на С.Д.А. за 2007 г. – 2014 г., отразен в Приложение
13, коригирано като Приложение 13.1 към заключението, следва да се приеме, че сумите
по всички договори за заем между С.Д.А. и Д.А.С. през периода 2007 г. – 2013 г.
са документално обосновани, С.Д.А. е разполагала с парични средства, които да
предостави в заем на баща си, те са реално предадени и следва да намерят
отражение и в паричните потоци за средства на Д.С. през ревизирания период като
налични пари в брой.
Досежно
предоставените парични средства в брой като заем между А. С. К. - баща на
жалбоподателя, и Д.А.К., в кориците на делото се съдържат Договор за паричен
заем от 05.05.2010 г. и Приемо-предавателен
протокол от 15.06.2010 г., (приобщени към доказателстевния
материал) – от тях се установява, че А.С.К. е предоставил на Д.А.К. сума в
размер на 102 345 лева. Органите по приходите не отричат тази сума като приход
за Д.С. - същата е включена като налични пари в брой в размер 99 345 лева
към началото на периода в паричния поток за 2011 г. от РД, но е намалена с
разходи за издръжка на А.С.К. в размер на 3 000 лева. В случая спорен
между страните по делото е именно размерът на разходите за издръжка на А.С.К.,
които следва да залегнат в разходната част на паричните потоци за периода 2011
г. – 2014 г. Органите по приходите са приели сума в размер на 3 000 лева, а в заключението
на вещото лице тези разходи по данни от НСИ са приети на стойност 2 957 лева за
2011 г., 3 096 лева за 2012 г., 3 882 лева за 2013 г. и 3 536
лева за 2014 г. Въпреки че вещото лице приема по-високи разходи за три от
данъчните периоди в сравнение от приетите от органите по приходите, това не
променя крайния му извод, че за нито един от данъчните периоди не е налице
недостиг на средства.
На следващо място, спорен между страните е и въпросът дали в изготвените
парични потоци за Д.С. следва да фигурират като приход доходите от работни
заплати и постъпления по банкови сметки на К.С. - съпруга на жалбоподателя, съответно в
разходната част да фигурират разходи за живот на семейство С. като двучленно
домакинство. Вещото лице е включило в паричните потоци от заключението си
съответните суми и съдът счита това за правилно, като обусловено от безспорните
обстоятелства, че Д.С. и К.С. са съпрузи
от 1983 г., имуществото им след брака е в режим на СИО (обстоятелство, изрично
отразено и в част ІV на РД – прието е, че вещите и правата върху вещи, както и
паричните влогове, придобити от съпрузите по време на брака в резултат на
съвместен принос, принадлежат общо на двамата съпрузи, независимо на чие име са
придобити). При това положение и в съответствие с разписаното в чл. 21, ал.1, 2
и 3 от Семейния кодекс, следва да се приеме, че в паричните потоци за Д.С. трябва
да фигурират като приход и доходите от работни заплати и постъпления по банкови
сметки на съпругата К.С., съответно в разходната част следва да фигурират
разходи за живот на семейство С. като двучленно домакинство.
По делото между страните не се спори, че към 01.01.2011
г. Д.С. има спестявания от трудови възнаграждения и др. подобни в размер на
422 259 лева в съответствие с декларираното от самия жалбоподател. Видно
от изготвеното по справка от Персоналния регистър в НОИ за лицето от вещото
лице Приложение 11 за доходи от трудови възнаграждения и като самоосигуряващо се лице, към 31.12.2010 г. е сумата е
156 544,64 лева, същата е отразена в Приложение 26 и в коригираното
Приложение 26.1 като част от наличната към 31.12.2010 г. Вещото лице е
изготвило и алтернативен вариант с признатите от органите по приходите
спестявания от трудови възнаграждения към 01.01.2011 г.
в размер на 422 259 лева (Приложение 27, коригирано Приложение 27.1 като
част от наличната към 31.12.2010 година). С оглед на това съдът счита, че в
паричния поток за 2011 г. като налична в началото на периода следва да се
включи сумата в размер на 422 259 лева, която е призната и от органите по
приходите, т.е. да се вземе предвид тази сума като част от наличната към 31.12.2010
г. по Приложение 27, коригирано Приложение 27.1 от заключението на вещото лице,
тъй като вариантът по Приложение 11, залегнал в Приложение 26 и в коригираното
Приложение 26.1, действително би влошил положението на ревизираното лице в
сравнение с признатия му доход от органите по приходите.
Спорно е по делото дали всички приходи и разходи от недвижимо имущество
и МПС на Д.С. са взети предвид при определяне на наличностите към 31.12.2010 г.,
дали участват в салдото на паричните потоци за 2011 г., 2012 г., 2013 г. и 2014
г. В тази връзка съдът счита, че следва да се кредитира заключението на вещото
лице в частта на изготвените към експертизата Приложение 5, Приложение 6,
Приложение 17, тъй като сумите са от покупна или продажна цена по нотариални
актове и по справка от регистрацията на МПС в ОДМВР-Ямбол, които безспорно са
официални източници и ревизиращите органи са могли да съберат тази информация.
В хода на съдебното производство жалбоподателят е представил договори за
заем, сключени между „Дикс 2001“ ЕООД, ЕИК128056432 (заемодател)
и Д.А.С. (заемател), както следва: на 01.01.2008 г. - за сумата от 156 686 лева; на 03.01.2009 г.
- за сумата 97 246 лева; на 04.01.2010 г. - за сумата 47 402,71 лева,
ведно с разходни касови ордери. В тази връзка на вещото лице е поставена
допълнителна задача и същото с допълнителното си заключение е представило
варианти на заключение за парични потоци с включване на сумите по договорите (Приложения
26.1, 16.1, 19.1, 22.1, 24.1 и 27.1, 27.1.1,27.1.2, 27.1.3, 27.1.4) и без
включване на сумите по договорите заради направеното от името на Директора на Дирекция
ОДОП възражение, че тези документи са съставени за целите на ревизията (Приложения
26.2, 26.2.1, 26.2.2, 26.2.3, 26.2.4 и 27.2, 27.2.1, 27.2.2, 27.2.3,27.2.4). При изслушването си в о.с.з. на 08.10.2020 г. и на
07.01.2022 г. вещото лице е заявило, че поддържа представеното заключение от
04.03.2020 г. с корекциите, направени с допълнителното заключение. Обяснява, че
с допълнителното заключение е преработена част от приложенията, които са към
заключението от 04.03.2020 г. Със заключението, представено на 29.09.2020 г., са
преработени: Приложение 3, Приложение 1, Приложение 13, Приложение 26,
Приложение 16, Приложение 19, Приложение 22, Приложение 24, Приложение 27. С
оглед поставената допълнителна задача от съда за всеки от двата варианта на
приложения 26 и 27 са изработени и алтернативни варианти за парични потоци, при
които не са включени предоставени заеми от „ДИКС 2001“ ЕООД на жалбоподателя. Вещото
лице дава отговор и на въпросите, които са поставени от представителя на
Директора на Дирекция ОДОП, част от тях в съдебно заседание на 23.06.2020 г.,
допълнени с нарочна писмена молба. В тази връзка е преработено първоначално
представеното заключение, като в двата варианта на Приложение 26 и Приложение
27 са посочени наличните средства като такива в брой и по банкови сметки.
Приходите и разходите на лицето са включени в паричните потоци според
информацията, която е налична по делото, и която е събрана допълнително от
официални източници, като вещото лице счита, че всички приходи на лицето, в
т.ч. и от продажби на недвижимо имущество, моторни превозни средства, установените
от трудовите правоотношения и от справката в Персоналния регистър на НОИ доходи
следва да бъдат включени. Ползвани са данни за потребителски паричен разход на
домакинствата от Националния статистически институт, защото жалбоподателят и К.С. са съпрузи и живеят заедно, приходите и
разходите им се считат за споделени. За продажбата на моторни превозни средства
и на недвижимо имущество е ползвана информацията, която е от съответните документи
за собственост, фактури и справки от КАТ. При наличието на официален документ
следва да се приеме, че сумите са платени, съответно - след като има сключен Договор
за продажба на МПС или Нотариален акт за продажба на недвижимо имущество, е
налице разход. По отношение на недвижимите имоти вещото лице е пояснило, че е
взета посочената в съответния нотариален акт сума. Предвид възражението, че не
следва да се включват суми по сключени договори за заеми между „ДИКС 2001“ ЕООД
и жалбоподателя, са изготвени два варианта, като в единия са включени сумите,
които са от заеми от „ДИКС 2001“ ЕООД, а във втория вариант тези суми са изключени.
По отношение на доходите на дъщерята на жалбоподателя С.А. в първоначалното
заключение е посочено кога е започнала работа, какви са нейните доходи, изчислени
са подробно по приложения, описани са протоколите за предаване на сумите, посочено
е какво е съвпадението със справките от граничния контрол и в тази връзка
вещото лице е дало заключение, че след като има приемо-предавателни
протоколи, отразените в тях суми трябва да бъдат включени, лицето е потвърдило предаването
на сумите пред британските власти. Суми до 10 000 евро, независимо в каква
приравнена валута, могат да се пренасят през държавната граница, включени са с
левовата им равностойност в заключението. Има доказателства за предоставен заем
от Р.Д., С.А. е дала обяснение в Посолството на Република България за заемите,
които е предоставила на баща си; посочила е произхода на средствата – едните са
от заем с Р.Д., а другите са спестявания от нейни доходи и заеми, които са
описани в първоначалното заключение. В заключението е взета предвид стойността
в лева, защото така са записани и в протоколите. Разходите, които са за
пътуване (дневни, престой в чужбина, за всички разходи, които се полагат на
лицата), са базирани на справката от Националния статистически институт за
паричния разход на домакинствата – в нея са посочени всички видове разходи,
които може да извърши едно домакинство, включително данъци, осигуровки, за
пътуване, за социален отдих и други, за консумативи. Преработени са с
допълнителното заключение приложенията за доходите и разходите на С.А., като са
изчислени като годишни за 52 седмици. Взет е предвид курсът на БНБ към 31
декември в края на всяка от годините за периода, според възраженията на
представителя на ДОДОП. Относно сумата 998 125 евро с левова равностойност 195 549,38
лева, отразена на 55 стр. на ревизионния доклад, вещото лице дава заключение, че
тя е прехвърлена от „КТБ“ по прихода на друга банка на жалбоподателя и същата
не съставлява разход за него така, както е отразено и в ревизионния доклад. Отстранени
са допуснати технически грешки в представеното допълнително заключение, което
се поддържа; поддържат се също ползваната констативно-съобразителна част от
първото заключение, където са описани документите, въз основа на които е дадено
заключението, формираните изводи, приложенията, които не са променени с
допълнителното заключение, като крайният резултат е становище, че във всеки
един от представените варианти на парични потоци за жалбоподателя няма недостиг
на парични средства и това се поддържа.
С оглед на изложеното до тук съдът
приема, както следва: в паричните потоци за средства на Д.С. следва да
фигурират сумите по всички договори за заем между С.Д.А. и Д.А.С. през периода
2007 г. – 2013 г. като налични пари в брой по съображенията, изложени по-горе в
мотивите от настоящото решение; в паричните потоци за средства на Д.С. следва
да фигурират като приход доходите от работни заплати и постъпления по банкови
сметки на К.С. (съпруга на жалбоподателя), съответно в разходната част да
фигурират разходи за живот на семейство С. като двучленно домакинство по
аргумент от чл. 21, ал. 1, 2 и 3 от Семейния кодекс; в паричния поток за 2011 г.
като налична в началото на периода следва да се включи сумата в размер на 422 259
лева, която е призната от органите по приходите като спестена от трудови
възнаграждения, бонуси и др. такива; при определяне на наличностите към
31.12.2010 г. всички приходи и разходи от недвижимо имущество и МПС на Д.С. следва
да бъдат взети предвид, съответно да участват в салдото на паричните потоци за
2011 г., 2012 г., 2013 г. и 2014 г. така, както са определени от вещото лице Р.
(сумите са от покупна или продажна цена по нотариални актове и по справка от
регистрацията на МПС в ОДМВР-Ямбол); сумите по договорите за заем, сключени
между „ДИКС 2001“ ЕООД, ЕИК128056432 (заемодател) и Д.А.С. (заемател),
съответно на 01.01.2008 г. - за сумата 156 686
лева, на 03.01.2009 г. за сумата от 97 246 лева и на 04.01.2010 г. за
сумата 47 402,71 лева, следва да бъдат включени като приход за
жалбоподателя в паричните потоци - за същите са представени разходни касови
ордери и по аналогичен начин ревизиращият екип е признал като реално
предоставени заеми, сключени между Д.А.С. (заемодател) и „ДИКС 2001“ ЕООД (заемател) въз основа на приобщените документи от
ревизионното производство на „ДИКС 2001“ ЕООД.
Съобразно горното съдът кредитира
заключението на вещото лице от 04.03.2020 г. и допълнителното заключение от
29.09.2020 г., поддържано както при първоначалното разглеждане на делото, така
и при изслушването му в о.с.з. от 07.01.2022 г. по настоящото съдебно
производство. Като краен резултат на парични потоци за ревизирания период
следва да се приемат за обективни Приложения 27.1, 27.1.1, 27.1.2, 27.1.3 и
27.1.4 от допълнителното заключение на вещото лице. Според данните в тези
приложения към 31.12.2010 г. Д.С. има налични средства 1 259 795,65
лева, тази сума е налична и към 01.01.2011 г.; към
31.12.2011 г. Д.С. има налични средства 1 521 434,69 лева, която сума
е налична и към 01.01.2012 г.; към 31.12.2012 г. Д.С.
има налични средства в размер на 941 259,69 лева, налични и към 01.01.2013 г.; към 31.12.2013 г. Д.С. има налични средства в
размер на 1 517 443,02 лева, тази сума е налична и към 01.01.2014 г.; а към 31.12.2014 г. Д.С. има налични средства в
размер на 1 342 703,44 лева. В този смисъл настоящият съдебен състав
счита за доказано, че за нито един от ревизираните периоди не е налице недостиг
на средства.
Изложеното до тук от фактическа и
правна страна налага извода, че ревизионният акт в потвърдената с решението на горестоящия орган част - предмет на оспорване в настоящото
съдебно производство е постановен при допуснати нарушения на процесуалните
правила и неправилно приложение на материалния закон. Приетите за установени
данъчни задължения за съответните данъчни периоди не се основат на несъмнено и
еднозначно установени данни. Факти и обстоятелства, които да водят до извода,
че жалбоподателят е имал подлежащи на облагане доходи за посочените в
ревизионния акт периоди, които формират задължения за пряк данък в съответните
размери не се ангажираха и в хода на настоящото съдебно производство с оглед доказателствената тежест, която, както се посочи, е за
органите по приходите.
В заключение съдът счита, че жалбата
е основателна и ревизионният акт в потвърдената му част следва да се отмени по посочените
по-горе съображения.
При този изход на спора и съобразно
правилата на чл. 161, ал. 1 от ДОПК и чл. 8, ал. 1, т. 5 от Наредба № 1/2004 г.
за минималните размери на адвокатските възнаграждения, в полза на жалбоподателя
следва да бъдат присъдени и разноските по настоящото производство, които според
представените доказателства възлизат на сумата от 4 350 лева, от които 4 250 лева за процесуално
представителство пред настоящата инстанция, и 100 лева – внесен депозит за вещо
лице. На основание чл. 226, ал. З от АПК при новото разглеждане на делото съдът
следва да се произнесе и по разноските за водене на делото във ВАС. Съобразно
приобщените по делото в тази насока доказателства в полза на оспорващия следва
да бъдат присъдени и разноски, както следва: общо в размер на 5 910 лева за водене на
производството по адм. д. № 272/2019 лева, от които
10 лева държавна такса, 5 100 лева платено по банков път адвокатско
възнаграждение и 800 лева платен депозит за вещо лице; в размер на 4 249,64 лева за осъщественото
пред касационната инстанция процесуално представителство. С оглед на изложеното
общият дължим размер на разноските по делото за двете инстанции възлиза на 14 509,64
лева.
Досежно претенцията за разноски на ответната страна съдът не
намира основание за прилагането на разпоредбата на чл. 161, ал. 3 от ДОПК. Още
в ревизионното производство са били изискани представените и в хода на
съдебното производство документи и в този смисъл те не представляват нови
доказателства по правилата на чл. 161, ал. 3 от ДОПК. Фактът, че същите са
пренебрегнати от органите по приходите в хода на проведеното пред тях производството
или не са били включени в административната преписка поради една или друга
причина, не може да бъде в ущърб на жалбоподателя. Още повече, че не попадат в
хипотезата на чл. 161, ал. 3 от ДОПК изисканите по реда на чл. 192 от ГПК от
трети лица писмени доказателства, доколкото оспорващият няма правна възможност
да се снабди с тях в хода на ревизионното производство, за да ги представи на
ревизиращите органи. При това положение искането на процесуалния представител
на ответната страна за присъждане на разноски в нейна полза на посоченото
основание не следва да бъде уважено.
Водим от горното и на основание чл.
160 и чл. 161 от ДОПК, съдът
Р Е Ш И :
ОТМЕНЯ Ревизионен акт № Р-02000218002289-091-001/27.02.2019 г.,
издаден от органи по приходите при ТД на НАП - Бургас, потвърден с Решение №
94/05.06.2019 г. на Директор на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“
- Бургас при ЦУ на НАП по отношение на установени дължими задължения на Д.А.С.
за данъци върху годишната данъчна основа по чл. 17 от ЗДДФЛ, както следва: Вид
задължение: Данък върху годишната данъчна основа по чл. 17 от ЗДДФЛ за период
от 01.01.2011 г.
до 31.12.2011 г., главница 36 660,96 лв., лихва
25 463,09 лв.; за период от 01.01.2012 г. до 31.12.2012 г., главница 41 829,27
лв., лихва 24 763,58 лв.; за период от 01.01.2013 г. до
31.12.2013 г., главница 22 451,44 лв., лихва 11010,59 лв.;
за период от 01.01.2014
г. до
31.12.2014 г., главница 7 045,32 лв., лихва 2 739,27
лв.
ОСЪЖДА Дирекция „Обжалване и
данъчно-осигурителна практика“ - Бургас при ЦУ на НАП да заплати на Д.А.С. ***, сумата от общо 14 509,64 лв. (четиринадесет хиляди петстотин и девет лева и
шестдесет и четири стотинки), съставляваща сторени по делото разноски.
Решението
подлежи на обжалване пред Върховния административен съд в 14-дневен срок от
съобщаването му на страните.
СЪДИЯ:/п/ не се чете