Решение по дело №298/2021 на Административен съд - Шумен

Р      Е      Ш      Е      Н      И      Е

 

№................, град Шумен, 28.03.2022 г.

 

В ИМЕТО НА НАРОДА

 

   Шуменският административен съд в публичното заседание на осми март две хиляди двадесет и втора година в състав:

 

Председател: Росица Цветкова

 

при секретаря Ив. Велчева

като разгледа докладваното от административен съдия Р. Цветкова адм. дело №298 по описа за 2021 г., за да се произнесе взе предвид следното:

 

  Производство по реда на чл.156 и сл. от ДОПК, образувано въз основа на жалба от „Т.“ ООД, с ЕИК ......., със седалище и адрес на управление ***, представлявано от управителите Д.В.П.Х.Т., срещу Ревизионен акт /РА/ №Р-03000320005786-091-001/21.05.2021 г., издаден от Б.С.- Началник сектор „Ревизии“ в дирекция „Контрол“ при ТД на НАП Варна и възложител на ревизията и от Д.Б.- главен инспектор по приходите и ръководител на ревизията в дирекция „Контрол“ при ТД на НАП Варна, с който са установени следните задължения: 1.ЗОВ по КСО за фонд ДОО за 2014 г., 2015 г., 2016 г., 2017 г., 2018 г. и месец януари-месец май 2019 г. в общ размер на 418 456.70 лв., ведно с дължимата лихва в размер на 177 609.68 лв. 2.Вноски по ЗЗО за 2014 г., 2015 г., 2016 г., 2017 г., 2018 г. и месец януари-месец май 2019 г. в общ размер на 148 908.29 лв., ведно с дължимата лихва в размер на 64 061.72 лв. 3.ЗОВ по КСО за фонд ДЗПО-УПФ за 2014 г., 2015 г., 2016 г., 2017 г., 2018 г. и месец януари-месец май 2019 г. в общ размер на 88 518.23 лв., ведно с дължимата лихва в размер на 38 249.91 лв. и 4.Данък върху доходите от трудови и приравнени на тях правоотношения за 2014 г., 2015 г., 2016 г., 2017 г., 2018 г. и месец януари-месец май 2019 г. в общ размер на 159 889.59 лв., ведно с дължимата лихва в размер на 68 775.29 лв., потвърден с Решение №142/11.08.2021 г. на Директора на Дирекция „ОДОП“ град Варна.  

   Жалбоподателят навежда доводи за допуснати съществени процесуални нарушения при издаване на обжалвания РА и нарушения на материалния закон. Счита, че ревизиращият орган не е взел предвид задължителните указания на Директора на Дирекция „ОДОП“ град Варна при отмяна на предходния издаден РА, както и не е съобразил в тази връзка представените допълнителни доказателства от ревизираното дружество в хода на ревизията. Оспорващият твърди, че не са налице предпоставките на чл.122 ал.1 т.3 и т.4 от ДОПК, тъй като липсва законова регламентация за съдържанието на ПКО и изводите на ревизиращите органи са в противоречие с чл.4 и чл.12 от ЗСч. Не е съгласен с установените задължения за публични държавни вземания, тъй като основанието и размера на установените задължения не се подкрепят от събраните в хода на ревизията доказателства, както и не става ясно как са определени дължимите суми. Навежда доводи, че за процесните периоди са плащани данъци по ЗКПО върху сумите, които с процесния РА са определени като основа за определяне на осигурителните вноски, поради което счита, че по този начин едни и същи суми се третират едновременно като приход и разход. Въз основа на гореизложеното жалбоподателят моли съда да постанови съдебно решение, с което да отмени изцяло РА като незаконосъобразен и да му присъди направените по делото разноски.

   Ответната страна Директор на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ Варна при ЦУ на НАП, редовно призован, за него се явява гл. юрисконсулт А. П., редовно упълномощена, която излага становище за законосъобразност на ревизионния акт, включително и наличието на основания по чл.122 ал.1т.3 и т.4 от ДОПК, поради което моли съда да отхвърли жалбата като неоснователна и да присъди юрисконсултско възнаграждение.

   От събраните по делото доказателства, преценени поотделно и в тяхната съвкупност, съдът установи от фактическа страна следното: 

   Ревизията на „Т.“ ООД, с ЕИК ......., със седалище и адрес на управление ***, е повторна и е във връзка с Решение №194/18.09.2020 г. на Директора на Дирекция "ОДОП" град Варна, с което по реда на чл.155 ал.2 и ал.4 от ДОПК е отменен PA №Р-03002719004040-091-001/01.06.2020 г., издаден от Б.С.– началник на сектор „Ревизии“ в дирекция „Контрол“ при ТД на НАП Варна и възложител на ревизията, и от А.Н.– главен инспектор по приходите в същата дирекция и преписката е върната на органа по приходите от ТД на НАП Варна, възложил ревизията, за издаване на заповед за възлагане на ревизия на друг ревизиращ екип и издаване на нов ревизионен акт, съобразно материалните и процесуалните закони и предвид указанията, дадени в мотивите на решението, за установяване на задължения на дружеството за данък върху доходите от трудови и приравнени на тях правоотношения, вноски за здравни осигуровки /за осигурители/, вноски за универсален пенсионен фонд /за осигурители/, вноски за ДОО /за осигурители/ за периода от 01.01.2014 г. до 31.05.2019 г., при спазване на указанията и на чл.155 ал.6 от ДОПК.

   С оглед горното Решение на Директора на "ОДОП" град Варна, настоящата ревизията е възложена със Заповед за възлагане на ревизия (ЗВР) №Р-03000320005786-020-001/25.09.2020 г., издадена от Б.С., на длъжност Началник на сектор "Ревизии" в ТД на НАП град Варна, за установяване на задължения на дружеството за данък върху доходите от трудови и приравнени на тях правоотношения, за ДОО - за осигурители, за вноски за здравни осигуровки - за осигурители и за универсален пенсионен фонд - за осигурители, за периода от 01.01.2014 г. до 31.05.2019 г. Заповедта е подписана като електронен документ, в срока на валидност на електронният подпис на издателя, констатирано в съдебното заседание по делото на 16.11.2021 г., и връчена по електронен път на 05.10.2020 г. на дружеството, съгласно инкорпорираната в ЗВР разписка, като срокът на ревизията е тримесечен от датата на връчване на заповедта и е възложена да бъде извършена от ДБ., на длъжност главен инспектор по приходите /ръководител на ревизията/ и Б. Й., на длъжност инспектор по приходите и двете в ТД на НАП Варна.

   С последваща Заповед за изменение на ЗВР от 30.12.2020 г. Началник сектор при ТД на НАП град Варна, на основание чл.112 ал.2 т.1, чл.113 ал.3 и чл.114 ал.2 от ДОПК е определил нов срок за приключване на ревизията, а именно до 05.03.2021 г. Заповедта за изменение на ЗВР е подписана като електронен документ, в срока на валидност на електронния подпис на издателя, констатирано в съдебното заседание по делото на 16.11.2021 г. и е връчена по електронен път на дружеството, съответно на 11.01.2021 г., съгласно инкорпорираната в заповедта разписка.

   С Протокол №Р-03000320005786-ППД-001/04.12.2020 г. са приобщени доказателства, събрани в хода на предходната ревизия, приключила с отменения РА относно установени и определени задължения на дружеството за данък върху доходите от трудови и приравнени на тях правоотношения, за ДОО - за осигурители, за вноски за здравни осигуровки - за осигурители и за универсален пенсионен фонд - за осигурители, за периода от 01.01.2014 г. до 31.05.2019 г., в това число искания за предоставяне на информация от трети лица и отговор от същите; изисканите и представените от дружеството главна книга с подсметки, аналитична оборотна ведомост за всички аналитични сметки, годишна аналитична оборотна ведомост, хронологични регистри на сметка 422, като всичките обхващат проверявания период, трудови договори и споразумения към тях, ПКО и РКО и др.; банкови извлечения; справка за назначени служители в дружеството за периода от 01.01.2014 г. до 31.05.2019 г.

   В хода на настоящата ревизията са изпратени искания за предоставяне на информация от трети лица – Ж.К.Й., В А.ов К., Е.Й.Б., Н.Д.И., П.И.П., З.Н.Г., Н.Н.К., Т.Ж.П., Х.Ж.М., Х. И. Х., И.Г. И., Г.Д.Г., М.Г.Д.Х. И. К., Т.М.Р., К.В.Т., като посочените лица са били в трудови правоотношения с дружеството. Част от тях са предоставили отговор до органа по приходите, ведно с приложени доказателства.  

   При проверката е констатирано, че дружеството-жалбоподател през процесния период има деклариран предмет на основна икономическа дейност „товарен автомобилен транспорт“, за която дейност има издаден и лиценз за международен превоз на товари с валидност до 16.05.2027 г. В ревизирания период в дружеството е имало назначени по трудов договор лица, преобладаващо на длъжност „шофьор-тежкотоварен автомобил 12 и повече тона“. От представените от дружеството разчетно-платежни ведомости е констатирано, че ежемесечно на служителите са начислявани основна заплата, клас за прослужено време, болнични, отпуски и нощен труд. От представените командировъчни заповеди е установено, че на шофьорите са изплащани само дневни пари по 42 евро, с вписана страни на командировани и със срок на командироване до 150 дни. От представените банкови документи е констатирано, че парични средства на служителите са изплащани по банков път с основание „аванс за месеца“, „командировъчни за период“ и „работна заплата за месеца“. Констатирано е също, с оглед представените счетоводни регистри, че на наетите лица са предоставяни суми за покриване на разходи на дружеството – сервизни услуги, автомивка, гориво, паркинг, тол-такси, които са документирани с първични счетоводни документи – фактури и разписки. При предоставянето им тези средства са отразени по дебита на счетоводна сметка 422-подотчетни лица и по кредита на счетоводна сметка група 50 – каса/банка за отчитане на парични средства. При отнасянето им като разход, сумите са осчетоводявани по дебита на счетоводни сметки група 60 – разходи и кредити на счетоводна сметка 422-подотчетни лица с основание „фактура“.

   Установено е също в хода на проверката, че в края на всеки отчетен период – 31.12.2014 г., 31.12.2015 г., 31.12.2016 г., 31.12.2017 г., 31.12.2018 г. и към 31.05.2019 г. по счетоводна сметка 422-Подотчетни лица, по аналитична партида на съответното лице, са налични значителни салда на предоставени на лицата суми, несъответстващи на извършените от лицата разходи за сметка на дружеството. Увеличението на салдата по партидата на служителите не е обвързано с датата на пристигане или заминаване в командировка или предоставените под формата на служебен аванс суми не са отчитани в края на всяко пътуване. Налице е допълнително превеждане на парични средства към същите служители, без да са отчели предходен служебен аванс. По този начин са натрупани значителни по размер суми в служителите на дружеството, за които не са налице документи за удостоверяване на основанията за плащане. С оглед тези констатации за натрупани салда по счетоводна сметка 422-Подотчетни лица, от дружеството са представени хронологични счетоводни регистри за ревизирания период, в които са отразени счетоводни записвания на значителен по размер суми по дебитна сметка 501-Каса и по кредитна сметка 422-Подотчетни лица, по аналитична партида на съответния служител, по ПКО с основание „върната авансова сума командировка“. Ревизираното дружество е представило тези осчетоводени ПКО, представляващи разпечатка от счетоводен продукт. При проверка на така представените ПКО е установено, че същите не съдържат изискуемите по чл.6 ал.3 т.5 и ал.4 от ЗСч реквизити – липсва подпис а съставителя; не е посочено лицето, което внася сумата в касата на дружеството; липсва подпис на наредил и получил сумата; не е налице цифров код на съставител.

   Констатирано е, че тези ПКО са отразени в счетоводните регистри на дружеството по дебита на счетоводна сметка 501-Каса и кредита на счетоводна сметка 422-Подотчетни лица. Сметка 422 е заведена с трицифрени аналитични кодове, съответстващи на всеки един служител на дружеството, като дружеството не е представило документи, установяващи основанието или причината вписаните като внесени суми да бъдат осчетоводени по конкретните аналитични сметки на всеки служител. От представената информация от трети лица – служители на дружеството на ревизиращия екип е установено, че лицата не притежават никакви разписки или квитанции от ПКО, или друг документ, удостоверяващ връщане на суми от командировки или други причини за внасяне на сумите в касата на дружеството. Констатирано е несъответствие между датата на ПКО за връщане на аванс и датата на освобождаване на съответния служител, както и несъответствие между длъжността на служителя И.Л.Х. – диспечер транспортни средства и вписаното основание в ПКО по отношение на този служител „върнати командировъчни пари“.

   С оглед установяване на факта дали тези суми са реално върнати в касата на дружеството от служителите, от същите са изискани предоставяне на документи и обяснения. Част от тези лица са предоставили такива – 16 лица, като са посочили, че всичките парични средства – като заплата, командировъчни, извънреден и нощен труд, са превеждани на лицето от дружеството само по банков път. Заявили са също, че не са връщали пари в брой в касата на дружеството и не са подписвали никакви документи.

   Установено е от ревизиращия екип, че дружеството през 2017 г. е подало коригиращи декларации по чл.92 от ЗКПО, с които е извършено скрито разпределение на печалбата съответно: за 2014 г. – 600 000.00 лв., за 2016 г. – 300 000.00 лв. и за 2017 г. – 720 000.00 лв. С оглед тези констатации от дружеството е било изискано да представи документи, удостоверяващи изплащането на процесните суми, но такива не били представени.   

   Ревизиращият екип е приел, че не е налице реално връщане на паричните средства от служителите по ПКО в патримониума на дружеството, поради което сумите са останали на разположение на служителите. С оглед наличието на трудовоправни взаимоотношения между служителите и дружеството, органите по приходите са приели, че получените средства имат характер на доход за положен труд. Частта от изплатените суми на служителите за заплата, аванс и командировъчни, осчетоводена като върнати парични средства в брой по ПКО, не са включени в декларирания осигурителен доход и данъчната основа за облагане с данък върху доходите на служителите в дружеството.

   Ревизиращият екип, с оглед горните констатации, е извел извода, че в представените счетоводни регистри на счетоводна сметка 501-Каса за периода 01.01.2014 г. – 31.05.2019 г. не са отчитани реални парични потоци и съставените първични счетоводни документи – ПКО не отразяват действителни стопански операции. От това следва, че текущото счетоводно отчитане на дружеството не е осъществено чрез отчитане на действителни стопански операции, водещи до изменение на имуществото и финансовото състояние на предприятието, финансовите резултати от дейността, паричните потоци и собствения капитал, в хронологичен ред, което е в нарушение на чл.3 ал.2 от ЗСч, както и не е спазен принципа на документална обоснованост, заложен в чл.3 ал.3 от ЗСч. Въз основа на това, органът по приходите е приел, че са налице обстоятелства по смисъла на чл.122 ал.1 т.3 и т.4 от ДОПК.

   Ревизиращият екип е изискал от ревизираното дружество писмени обяснения и представяне на документи с искане съответно от 04.07.2019 г., 19.09.2019 г., 26.11.2019 г., връчени на дружеството по електронен път. В писмени обяснения – вх.№21612 от 27.09.2019 г. ревизираното лице е заявило, че работодателят сам определя размера на дневните пари на командированите лица при международния транспорт. Посочено е също, че в дружеството се заплащат 42 евро на ден командировъчни пари на шофьорите, които извършват международни превози в страните членки на ЕС, като срокът на командироването се определя съобразно нуждата от транспортна дейност и е уговорено в трудовите договори, че този срок може да бъде и над 30 календарни дни. С писмо вх.№2824/06.12.2019 г., по получено искане от ревизиращия екип, дружеството е представило и копия на първичните счетоводни документи ПКО, с които са върнати суми, включени в дебитния оборот на сметка 501-Каса и в кредитния оборот на сметка 422-Подотчетни лица по съответни партиди на всеки служител за ревизирания период, ведно с хронологичните регистри на счетоводна сметка 501.

   При тези данни и след анализ на сумите, които наетите по трудово правоотношение лица са получили по банков път от дружеството – аванси и окончателно плащане, в които суми са включени и полагащият се размер на командировъчните средства, доходът върху който са осигурявани лицата и посочените като върнати суми, ревизионният екип е приел, че със счетоводните записвания „връщане на пари в касата“ дружеството, като работодател, е прикрило реално изплатени възнаграждения на служителите и по този начин не е начислило дължимия данък върху реално получения доход от съответното лице, както и дължимите задължителни осигуровки.

   Въз основа на всички констатации ревизиращият екип е приел, че в счетоводството на дружеството са използвани с невярно съдържание документи, както и текущото счетоводно отчитане на дружеството не е осъществено чрез отчитане на действителните стопански операции, водещи до изменения на имущественото и финансовото състояние на дружеството, финансовите резултати от дейността, паричните потоци и собствения капитал, в хронологичен ред, което е било задължително по смисъла на чл.3 ал.2 от ЗСч, и с тези обстоятелства е обосновано наличието на предпоставките по чл.122 ал.1 т.3 и т.4 от ДОПК, поради което данъчната основа за облагане с данък по ЗДДФЛ и осигурителния доход за установяване на задълженията от ЗОВ – УПФ за осигурители, ДОО за осигурители и вноски за здравно осигуряване за осигурители, всичките задължения за периода 01-01.2014 г. – 31.05.2019 г., са определени, след анализ на относимите обстоятелства по чл.122 ал.2 от ДОПК.

   На ревизираното лице е връчено уведомление по чл.124 ал.1 от ДОПК по електронен път, с което е уведомено, че основата за облагане с данък върху доходите от трудови и приравнени на тях правоотношения за периода 01.01.2014 г. – 31.05.2019 г. и осигурителния доход за установяване на задължения от ЗОВ за: УПФ – за осигурители за периода 01.01.2014 г. – 31.05.2019 г., ДОО за осигурители за периода 01.01.2014 г. – 31.05.2019 г. и вноски за здравно осигуряване за осигурители за периода 01.01.2014 г. – 31.05.2019 г., ще бъдат определени по реда на чл.122 – 124а от ДОПК.

   Въз основа на горното ревизиращият екип е приел следното:

 

   По ЗДДФЛ

   След анализ на обстоятелствата по чл.122 ал.2 от ДОПК е формирана данъчна основа за облагане, като са взети предвид всички изплатени суми на наетите лица, отчетени по дебита на счетоводна сметка 422-Подотчетни лица/партида на съответния служител. Размерът на допълнително начислените суми към декларирания облагаем доход на всяко лице е определен на база на сумите, които са отразени като „Върнати в касата на дружеството“ и не ги надвишава. Размерът на допълнително начислените суми е сумата от извършените реални плащания към съответния служител по банков път, съгласно банковите извлечения, осчетоводени по дебита на счетоводна сметка 422 и не надвишава осчетоводените като върнати суми, като за дата на получаване на сумите е приета датата на извършените реални плащания към всеки служител по банков път. При формиране на данъчната основа за данък върху доходите на физическите лица по чл.42/49 от ЗДДФЛ на всеки служител са взети предвид декларираните данни с подадените декларации обр.1 и обр.6, дължимите задължителни осигурителни вноски за сметка на наетото лице, ограничени от размера на максимално осигурителния доход за съответния период, както и начисления и удържания размер на данъка по месеци за всяко лице. При това положение ревизиращият орган е определил по години и за съответния месец на всяко заето лице в табличен вид – приложение №1-6 към РД, сумата, с която е увеличен дохода на лицето – осчетоводената като върната сума по съответния ПКО; декларирания осигурителен доход; разликата до максималния осигурителен доход; общият размер на осигурителните вноски – отделно ДОО за родени преди и след 1960 г., УПФ 5%, ЗО 8%; осигурителните вноски, които са за сметка на физическото лице – ДОО за родени преди и след 1960 г., УПФ 2.2%, ЗО 3.20%, като месечната данъчна основа за облагане на всяко лице е определена по реда на чл.42 ал.1 и ал.2 от ЗДДФЛ – от сумата за облагане със ЗОВ, като е преценен и максималния осигурителен доход, са приспаднати задължителните осигурителни вноски за сметка на лицето. Размерът на дължимият данък е определен по чл.42 ал.4 от ЗДДФЛ, а именно месечната данъчна основа е умножена по данъчна ставка 10 на сто. Въз основа на така установените факти и обстоятелства е прието, че жалбоподателят, в качеството си на работодател, дължи за ревизираните периоди задължения за данък по чл.42/49 от ЗДДФЛ както следва: 1.2014 година - в размер на 12 693.83 лв. 2.За 2015 година - в размер на 37 707.09 лв. 3.За 2016 година - в размер на 16 677.22 лв. 4.За 2017 година - в размер на 45 087.90 лв. 5. За 2018 година – в размер на 36 655.23 лв. и 6.За периода месец януари-месец май 2019 г. включително – в размер на 11 068.32 лв.

   На основание чл.1 от ЗЛВДТДПДВ във връзка с чл.175 от ДОПК и  чл.65 ал.11 от ЗДДФЛ за невнесения в срок данък е начислена лихва за забава, посочена по отделни периоди в Таблица – Приложение 6 от РД.

   Предвид установените факти, ревизионният екип е приел, че през ревизираните периоди жалбоподателят е осигурител по смисъла на чл.5 от КСО и в това качество начислява и внася дължимите вноски за ДОО, ДЗП и ЗО.

   Въз основа на горното ревизиращият екип е приел следното:

   По КСО:

   Фонд – ДОО:

   В резултат на установените несъответствия при формиране на основата за облагане със задължителните осигурителни вноски и наличието на обстоятелства по чл.122 ал.1 т.3 и т.4 от ДОПК и извършен анализ по реда на чл.122 ал.2, е формирана основа на облагане със задължителните осигурителни вноски, като са взети предвид всички изплатени суми на наетите лица, отчетени по дебита на счетоводна сметка 422-Подотчетни лица/партида на съответния служител/. Размерът на допълнително начислените суми към декларирания размер на основа за облагане с осигурителни вноски на всяко лице е определен на база на сумите, които са отразени като „Върнати в касата на дружеството“ и не ги надвишава. За дата на получаване на сумите са приети датите на извършени реални плащания към всеки служител по банков път. При определяне на основата за начисляване на осигурителните вноски на всеки служител са взети предвид и декларираните данни с подадените декларации обр.1 и обр.6, при ограничаване с размер на максималния осигурителен доход за съответния период. При това положение ревизиращият орган е определил по години и за съответния месец на всяко заето лице в табличен вид – приложение №1-6 към РД основата за начисляване на вноски за ДОО и дължимите осигурителни вноски, като е съобразено и определено задължение за лицата родени преди *** г. и лицата родени след *** г.

   С оглед горното е установено задължение вноски за държавно обществено осигуряване по реда на чл.6 ал.3 от КСО както следва: 1.2014 година – в размер на 31 158.10 лв. 2.За 2015 година – в размер на 95 174.87 лв. 3.За 2016 година – в размер на 41 508.66 лв. 4.За 2017 година – в размер на 118 815.18 лв. 5. За 2018 година – в размер на 101 512.80 лв. и 6.За периода месец януари-месец май 2019 г. включително – в размер на 30 287.00 лв.

   Доколкото задължителните осигурителни вноски за фонд ДОО не са внесени в определените по чл.7 от КСО, т. е. до 25-то число на месеца, следващ месеца за който е положен труда, са начислени лихви за забава посочени в Таблица – Приложение 6 към РД.

   Фонд – ДЗПО-УПФ:

   Установено е от ревизиращия екип, че част от наетите лица са родени след *** г., поради което и на основание чл.127 ал.1 от КСО са задължително осигурени и за допълнителна пенсия в универсален пенсионен фонд.

   Дължимите осигурителни вноски за всяко лице в приход на ДЗПО УПФ са 5% върху минималния осигурителен доход, определен за всеки ревизиран период, т.е. за всяка година. Или установените дължимите осигурителни вноски за ДЗПО-УПФ са както следва: 1.2014 година – в размер на 7 098.54 лв. 2.За 2015 година – в размер на 21 046.76 лв. 3.За 2016 година – в размер на 9 438.82 лв. 4.За 2017 година – в размер на 25 643.47 лв. 5.За 2018 година – в размер на 19 119.76 лв. и 6.За периода месец януари-месец май 2019 г. включително – в размер на 6 170.88 лв.

   Доколкото задължителните осигурителни вноски за фонд ДЗПО-УПФ не са внесени в определените по чл.7 от КСО, т. е. до 25-то число на месеца, следващ месеца за който е положен труда, са начислени лихви за забава посочени в Таблица – Приложение 6 към РД .

   По ЗЗО:

   Доколкото в хода на ревизията са установени различия с декларираните от дружеството данни, формирани по трудови договори на физически лица, съпоставяйки и представените платежни документи и съществуваща информация в НАП - данни за плащания за ЗЗО и подадените от дружеството Декларации обр.6 за процесните периоди, е прието от ревизиращия екип, че на основание чл.40 ал.1 т.1 от ЗЗО ревизираното дружество дължи и вноски за здравно осигуряване, в срок до 25-то число на месеца, следващ този, за който се дължат. При това положение по реда на чл.124а във вр. с чл.122 ал.1 от ДОПК е определен и окончателния размер на вноските за здравно осигуряване за всяко лице в приход на фонд НЗОК, а именно в размер на 8% върху доходът, върху който се дължат вноски за държавното обществено осигуряване, определен съгласно Кодекса за социално осигуряване, като са определени за всяко заето лице и период в табличен вид – приложение №1-6 към РД. Или установените дължимите здравни вноски за НЗОК са както следва: 1.2014 година – в размер на 11 659.08 лв. 2.За 2015 година – в размер на 35 418.28 лв. 3.За 2016 година – в размер на 15 339.72 лв. 4.За 2017 година – в размер на 42 210.45 лв. 5.За 2018 година – в размер на 34 010.90 лв. и 6.За периода месец януари-месец май 2019 г. включително – в размер на 10 269.86 лв.

   Доколкото същите не са внесени в определения срок е установено задължение и за лихва на основание чл.107 от ЗЗО, посочени в Таблица – Приложение 6 към РД.

   За резултатите от данъчната ревизия е съставен ревизионен доклад /РД/ №Р-03000320005786-092-001/26.03.2021 г., издаден от органите по приходите при ТД на НАП-Варна, овластени със заповедта за възлагане на ревизия. Докладът е подписан с електронен подпис, в срока на валидност на удостоверението, констатирано в съдебно заседание на 16.11.2021 г. и е връчен на ревизираното лице на 01.04.2021 г. по електронен път, видно от разписката.

   В определения срок ревизираното лице е подало искане за удължаване на срока за подаване на възражение, което е уважено на основание чл.117 ал.5 от ДОПК, видно от Уведомление от 12.04.2021 г., връчено по електронен път на дружеството на 13.04.2021 г., а именно срокът е продължен до 14.05.2021 г. В този срок от ревизираното дружество е подадено възражение вх.№11292/07.05.2021 г. срещу РД, с което е оспорило изводите и констатациите общо, без да сочи конкретни аргументи. Единствено е посочило, че не са изпълнени указанията на Директора на ОДОП Варна.

   Ревизията е приключила с издаване на РА №Р-03000320005786-091-001/21.05.2021 г. от Б.С.на длъжност Началник на сектор, възложил ревизията и Д.Б.на длъжност главен инспектор по приходите – ръководител на ревизията, на основание чл.119 ал.2 от ДОПК. Ревизиращият екип е приел подаденото възражение за неоснователно, поради което с РА са установени следните задължения: 1.ЗОВ по КСО за фонд ДОО за 2014 г. в размер на 31 158.10 лв., ведно с дължима лихва в размер на 21 640.09 лв.; за 2015 г. в размер на 95 174.87 лв., ведно с дължима лихва в размер на 55 931.05 лв.; за 2016 г. в размер на 41 508.66 лв., ведно с дължима лихва в размер на 20 283.30 лв.; за 2017 г. в размер на 118 815.18 лв., ведно с дължима лихва в размер на 44 482.44 лв.; за 2018 г. в размер на 101 512.80 лв., ведно с дължима лихва в размер на 28 750.13 лв. и за периода месец януари-месец май 2019 г. в размер на 30 287.09 лв., ведно с дължима лихва в размер на 6 522.67 лв. 2.Вноски по ЗЗО за 2014 г. в размер на 11 659.08 лв., ведно с дължима лихва в размер на 8 098.73 лв.; за 2015 г. в размер на 35 418.28 лв., ведно с дължима лихва в размер на 20 802.94 лв.; за 2016 г. в размер на 15 339.72 лв., ведно с дължима лихва в размер на 7 498.12 лв.; за 2017 г. в размер на 42 210.45 лв., ведно с дължима лихва в размер на 15 814.64 лв.; за 2018 г. в размер на 34 010.90 лв., ведно с дължима лихва в размер на 9 635.01 лв. и за периода месец януари-месец май 2019 г. в размер на 10 269.86 лв., ведно с дължима лихва в размер на 2 212.28 лв. 3.ЗОВ по КСО за фонд ДЗПО-УПФ за 2014 г. в размер на 7 098.54 лв., ведно с дължимата лихва в размер на 4 932.12 лв.; за 2015 г. в размер на 21 046.76 лв., ведно с дължимата лихва в размер на 12 333.12 лв.; за 2016 г. в размер на 9 438.82 лв., ведно с дължимата лихва в размер на 4 616.95 лв.; за 2017 г. в размер на 25 643.47 лв., ведно с дължимата лихва в размер на 9 620.32 лв.; за 2018 г. в размер на 19 119.76 лв., ведно с дължимата лихва в размер на 5 416.45 лв. и за периода месец януари-месец май 2019 г. в размер на 6 170.88 лв., ведно с дължимата лихва в размер на 1 330.95 лв. 4.Данък върху доходите от трудови и приравнени на тях правоотношения за 2014 г. в размер на 12 693.83 лв., ведно с дължимата лихва в размер на 8 817.48 лв.; за 2015 г. в размер на 37 707.09 лв., ведно с дължимата лихва в размер на 22 145.97 лв.; за 2016 г. в размер на 16 677.22 лв., ведно с дължимата лихва в размер на 8 152.37 лв.; за 2017 г. в размер на 45 087.90 лв., ведно с дължимата лихва в размер на 16 892.07 лв.; за 2018 г. в размер на 36 655.23 лв., ведно с дължимата лихва в размер на 10 383.11 лв. и за периода месец януари-месец май 2019 г. в размер на 11 068.32 лв., ведно с дължимата лихва в размер на 2 384.29 лв.

   Лихвите след издаване на ревизионния доклад са изчислени допълнително в РА за периода 26.03.2021 г. – 21.05.2021 г.

   РА е подписан с електронен подпис, в срока на валидност на удостоверението, констатирано в съдебно заседание на 16.11.2021 г. и е връчен на ревизираното лице електронно на 26.05.2021 г., съгласно извършеното отбелязване в него.

   Срещу РА от ревизираното дружество е подадена жалба по пощата с дата 07.06.2021 г. до Директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" Варна, който с Решение №142 от 11.08.2021 г. е потвърдил изцяло ревизионният акт. Решението е съобщено на жалбоподателя на 20.08.2021 г., който недоволен депозирал жалба срещу РА на 01.09.2021 г. по пощата чрез органа до АдмС град Шумен.

   По настоящото дело е представена и приета като доказателство по делото цялата административна преписка по издаване на оспорения в настоящото производство РА.

   В хода на съдебното производство бе назначена и изслушана съдебно-счетоводна експертиза /ССчЕ/. От заключението на вещото лице, прието от съда като компетентно дадено и неоспорено от страните, се установи, че дружеството-жалбоподател води двустранно счетоводно записване, като се прилагат Националните Счетоводни Стандарти за периода 1.01.2014 г. -31.05.2019 г., използван е счетоводен програмен продукт от 1.01.2016 година "Микроинвест", а за периода 1.01.2014 г. - 31.12.2015 г. "АЖУР L". Счетоводните регистри са приключени към края на всеки отчетен период. Счетоводството на жалбоподателя в ревизираните периоди е водено редовно. Вещото лице е установило, че ведомости, разчетно-платежни ведомости за начислени заплати и дължими осигуровки, рекапитулация по фондове, командировъчни, главни книги, извлечения и справки от счетоводни сметки, декларации, справки декларации, отговарят на нормативните изисквания за проверявания период и същите правилно и своевременно са осчетоводявани, отразявани в съответните сметки и групи към тях, както и в регистри, водени от дружеството, но приходните касови ордери, разходни касови ордери, авансови и крайни отчети не отговарят на нормативните изисквания за проверявания период. Авансовите отчети не са осчетоводявани своевременно. Превеждани са пари в банковите сметки на подотчетните лица преди да са отчетени предходни аванси и върнати неизразходвани от подотчетните лица суми, което води до натрупване на значителни суми в служителите на дружеството - Таблица Приложение №2 към заключението. От представените документи не е установена причина и документално основание вписаните като внесени суми с ПКО да бъдат осчетоводени по конкретна аналитична партида на служител, тъй като в ПКО липсва име на вносител/и на сумата. ПКО не са подписани от служител на дружеството в качеството на вносител, то и съответните счетоводни операции не са коректни.

   От заключението на вещото лице по назначената ССчЕ също се установи, че са налице плащания по банков път на работници и служители на значителни по размер суми под формата на служебен аванс за периода 2014 г.  – 2019 г., отразени по счетоводна  сметка 422”Подотчетни лица” с партида за всяко лице, като са съставяни ПКО за връщане на акумулираните в подотчетните лица суми. Според вещото лице, предвид установените несъответствия и липсата на документална обоснованост при отчитането на паричните потоци в счетоводството на дружеството, тези паричните средства не са върнати от служителите в патримониума на предприятието и тези получени средства имат характер на доход за положен труд. При преглед на разчетно–платежните ведомости на „Т.” ООД за периода от 01.01.2014 г. до 31.05.2019 г. вещото лице е установило, че ежемесечно на служителите се начислява основна заплата, клас за прослужено време, болнични, отпуски и нощен труд. В някой месеци на 2014 г., 2015 г. и 2016 г. са вписани допълнителни суми: през 2014 г. доплащания от 40.00 лв. до 100.00 лв., 2015 г. доплащания около 15.00 лв., 2016 г. доплащания от 15.00 лв. до 70.00 лв. Аналогично са начислявани възнагражденията през 2018 г. и до 31.05.2019 г., като относно допълнително начислените суми не са представени документи, удостоверяващи как е определен техния конкретен размер. На служителите от "Т." ООД са изплащани и командировки. Съобразно командировъчните заповеди за ревизирания период, издадени съгласно Наредбата за служебните командировки на шофьорите в чужбина при международни превози на товари, одобрена с Постановление №115/3.06.2004 г., на шофьорите на дружеството са изплащани само дневни пари по 42 евро. В заповедите са вписани да бъдат посетени Австрия, Германия, Гърция, Румъния, Люксембург, Белгия, Испания, Унгария, Норвегия, Швеция, Швейцария, Франция, Италия, Нидерландия, Словакия, Чехия, Финландия, Ирландия, Португалия, Словения, Дания, Великобритания, Исландия, Полша с командироване до 150 дни. Като командировъчни пари на шофьорите са изплащани и разходи за гориво и винетки от България до мястото на започване на работа, когато придвижването на лицето до това място е с личен транспорт (при представяне на съответните разходооправдателни документи).

   След прегледа на разчетно-платежните ведомости, осчетоводените суми за заплати и командировки, вещото лице е установило, че за периода 2014 г. – 31.05.2019 г. са налице изплащани суми на работниците и служителите, извън дължимото им трудово възнаграждение, командировки и суми за покриване на разходи. Сумите са изплащани под формата на служебен аванс и са превеждани по банковите сметки на работещите в „Т.” ООД. Сумите са осчетоводявани по дебит с-ка 422”Подотчетни лица”. Сметката е водена аналитично, като всяко лице има открита партида по с-ка 422”Подотчетни лица”. От наличните по делото банкови документи е установено, че парични средства на служителите са изплащани по банков път с основание „аванс за месец", „командировъчни за период", „работна заплата за месец". В Таблица Приложение №2 към заключението вещото лице е изготвило Справка – Подотчетни лица (с-ка 422 с аналитични партиди по подотчетни лица) и движение по сметката конкретно за всеки период – 2016 г., 2017 г., 2018 г. и до 31.05.2019 г. и лица, както и по размер, получените суми и тяхното отчитане. Вещото лице е посочило, че поради липса на информация по делото – главна книга на сметка 422”Подотчетни лица” за 2014 г. и 2015 г. и невъзможност дружеството да представи такава, поради липса на годен архив на счетоводен програмен продукт „АЖУР L”, справката не включва размера на получаваните от лицата суми през тези години и тяхното отчитане.

   В края на всеки отчетен период - 31.12.2014 г., 31.12.2015 г., 31.12.2016 г., 31.12.2017 г., 31.12.2018 г. и към 31.05.2019 г. от заключението на вещото лице се установи, че по счетоводна сметка 422”Подотчени лица” (по аналитична партида на съответното лице) са налични значителни салда на предоставени на лицата суми, несъответстващи на извършените от лицата разходи за сметка на дружеството. Налице е постоянна тенденция за увеличаване на салдата по партидите на служителите, което не е обвързано с дата на пристигане или заминаване в командировка - т.е. предоставените под формата на служебни аванси парични средства не са отчитани в края на всяко пътуване. По счетоводни данни и от банковите сметки на ревизираното лице са видни допълнително предоставени парични средства на същите лица, без да са отчели предходен служебен аванс. Чрез периодичното превеждане на парични средства към служителите на „Т.” ООД, в последните са акумулирани значителни по размер средства, за които не са налице документи за удостоверяване на основанието за направените плащания (обикновено по банков път). В счетоводството на дружеството не са налице първични счетоводни документи, удостоверяващи основание за плащане на суми от дружеството към наетите лица в размери, надхвърлящи дължимите възнаграждения, командировъчни суми и  суми за покриване на разходи на дружеството от подотчетни лица, документирани с фактури и разписки.

   В представените от дружеството-жалбоподател хронологични счетоводни регистри за периода от 01.01.2014 г. до 31.05.2019 г. са отразени счетоводни записвания на значителни по размер суми по дебита сметка 501 "Каса" и по кредита на сметка 422 "Подотчетни лица", по аналитична партида на съответния служител, по приходни касови ордери /ПКО/, с основание „върната авансова сума командировка". Приложените осчетоводени ПКО за периода 2016 г. – 31.05.2019 г. са разпечатки от счетоводен продукт. Вещото лице е посочило, че осчетоводените ПКО за периода 2014 г. – 2015 г. липсват по делото, не са налични и в дружеството. По данни на управителя – г-жа П.Х.Т.ПКО за 2014г. и 2015г. са съставяни със счетоводния програмен продукт „АЖУР L”, не са разпечатвани и подписвани от лицата и не се съхраняват на хартиен носител, а само в електронен вариант. Поради проблеми с програмния продукт, с който дружеството вече не работи и не поддържа, същите не могат да бъдат разпечатани. ПКО са отразени в счетоводните регистри на „Т.” ООД по дебита на счетоводна сметка 501”Каса” и кредита на счетоводна сметка 422”Подотчетни лица”. Сметка 422”Подотчетни лица” е заведена с трицифрени аналитични кодове, съответстващи на всеки един служител на „Т.” ООД.

   Вещото лице дава заключение, че е налице изплащане на суми на работниците и служителите в ревизираните периоди, несъответстващи на извършените от тях разходи за сметка на дружеството. Тези суми съответстват  на издадените ПКО с основание „върната авансова сума командировки”, като конкретно за всеки период и лица, както и по размер е изготвена Таблица Приложение №1 към заключението.

   От заключението също се установи, че при определяне на задълженията на дружеството с процесния РА, са приспаднати определените суми за командировъчни на шофьорите в размер на 42 евро на ден съгласно действащата Наредба за служебните командировки и специализации в чужбина - Таблица Приложение №2 към заключението, както и разходи за пътуване от България до мястото на започване на работа в съответната страна от ЕС. След приспадане на командировъчните пари по месеци не е налице съвпадение между изплатените суми на наетите лица (като не се отчита връщането на суми с процесните ПКО) и декларираните  осигурителни доходи. Изплатените суми на наетите лица, след приспадане на командировъчните пари, превишават декларираните осигурителни доходи. В РА са определени задължения за осигурителни вноски по КСО и ЗЗО и данък доход по ЗДДФЛ върху превишението на получените от лицата суми и декларираните доходи от трудови правоотношения с Декларации обр.1 и обр.6 за ревизираните периоди. Налице са разминавания за всеки отчетен период между отразените салда на предоставените на лицата суми и извършените от същите тези лица разходи за сметка на дружеството. Налице е в тази насока нарастване на предоставените суми и неотчитане на същите в края на всяко пътуване. Разминаването е в  размери отразени по лица в Таблица Приложение №2 към заключението.

   Общо за дружеството неотчетените суми от подотчетни лица към края на всяка календарна година са следните: 1.Към 31.12.2014 г. - 544 хил. лв. 2.Към 31.12.2015 г.- 888 хил. лв. 3.Към 31.12.2016 г. - 1 093 хил. лв. 4.Към 31.12.2017 г. - 800 хил. лв. 5.Към 31.12.2018 г. - 1 211 хил. лв. 6.Към 31.05.2019 г. - 1 244 хил. лв.

   При определяне на задълженията на дружеството – жалбоподател с процесния РА са взети предвид отчетите за транспортни разходи, изготвени от шофьорите на дружеството, като същите са осчетоводени като пари за командировка по счетоводна сметка 609/1.(Транспортни разходи на командированите лица от България до мястото на започване на превозите). В РА е формирана основа за облагане със задължителни осигурителни вноски, като са взети предвид всички изплатени суми на наетите лица, отчетени по дебита на счетоводна сметка 422”Подотчетни лица”/партида на съответния служител/. Размера на допълнително начислените суми към декларирания размер на основа за облагане с осигурителни вноски на всяко лице е определен на база на сумите, които са отразени като „Върнати в касата на дружеството" и не ги надвишава. Размера на допълнително начислените суми е сумата от извършените реални плащания към съответните служители по банков път, документирани с банкови извлечения, осчетоводени по дебита на счетоводна сметка 422”Подотчетни лица”/партида на съответния служител/ и не надвишава осчетоводените като върнати суми. За датата на получаване на сумите са приети датите на извършените реални плащания към съответните служители по банков път, документирани с банкови извлечения, осчетоводени по дебита на счетоводна сметка 422”Подотчетни лица” /партида на съответния служител/. Датите и сумите на реалните плащания към служителите предхождат датите на осчетоводените ПКО за връщане на суми. При формиране на основата за начисляване на осигурителните вноски на всеки служител са взети предвид и декларираните данни с подадените декларации обр.1 и обр.6, при ограничаване с размера на максималния осигурителен доход за съответния период. Въз основа на горепосочените данни е определена основа за начисляване на вноски за ДОО (вкл.ТЗ и ПБ), УПФ – ППФ, ЗО и ДД по ЗДДФЛ. Аналогични са изчисленията на дължимите осигурителни вноски и ДД по лица, направени от ССЕ в Таблица Приложение №1 към заключението.

   От показанията на свидетеля Х.Ж.М. се установи, че същият е работил в дружеството в периода 2014 г.- 2015 г. като шофьор на тежкотоварен автомобил 12.5 тона. Възнагражденията е получавал от дружеството само по банков път, по карта. Плащането е извършвано до 10 число на следващия месец и към този момент на свидетеля е заплащано около 60 евро на ден, в която сума влизала „надник“ и командировъчно или месечно свидетелят е получавал трудово възнаграждение 1500-1600 евро. Разходите, които е правил за гориво, магистрални такси, пътни такси, също са му били възстановявани от дружеството по банков път. От показанията на свидетеля се установи, че той никога не е връщал пари в брой в касата на дружеството.

   От така установено фактическо положение, съдът, осъществявайки пълна служебна проверка на валидността и законосъобразността на РА, съгласно разпоредбата на чл.168 от АПК във вр. с §2 от ДР на ДОПК, достигна до следните правни изводи:

   Жалбата е допустима, като подадена в срока по чл.156 ал.1 от ДОПК, от ревизираното лице, до компетентния съд, след изчерпване на процедурата по административното оспорване на РА. Разгледана по същество жалбата е неоснователна, поради следните съображения:

   При извършване на задължителната проверка по чл.160 ал.2 ДОПК, съдът приема, че обжалваният РА не страда от пороци, водещи до неговата нищожност и е валиден акт, като издаден от компетентен орган съгласно чл.119 ал.2 от ДОПК – органът, възложил ревизията, и ръководителят на ревизията, при спазване на изискванията за формата, предвидени в чл.120 ал.1 от ДОПК.

   Ревизията в възложена от компетентен орган по силата на Заповед №Д-1465/31.08.2018 г. на Директора на ТД на НАП град Варна. Ревизионното производство е приключило в установения от чл.114 ал.2 от ДОПК срок, надлежно определен от органа, който я е възложил, и определя данъчни задължения за периода, за който е възложена ревизията. РА е съставен като електронен документ с квалифицирани електронни подписи и е връчен на жалбоподателя по електронен път. Ревизионен доклад е съставен в срока по чл.117 ал.1 от ДОПК и е връчен на жалбоподателя с електронно съобщение при спазване на разпоредбата чл.117 ал.4 от ДОПК. Предвид извършените констатации в открито съдебно заседание за валидност на електронните подписи, съдът приема, че издадените ЗВР, ЗИЗВР, РД и процесният РА са подписани с КЕП, което прави същите валидни актове и не са налице основания да се считат за нищожни, като неподписани от техните издатели.

   Съдът намира, че процедурата по издаване на оспорения ревизионен акт е съобразена с приложимите за случая процесуални норми на ДОПК и не са налице съществени процесуални нарушения, засягащи неговата законосъобразност в цялост, поради което възражението на жалбоподателя в тази връзка е неоснователно.

   Няма спор, че настоящото ревизионно производство е второ по ред, след като с Решение №194/18.09.2020 г. на Директора на Д "ОДОП" гр.Варна е отменен изцяло като незаконосъобразен PA №Р-03002719004040-091-001/01.06.2020 г. и преписката е върната за възлагане на нова ревизия за определяне на задължения за данък върху доходите от трудови и приравнени на тях правоотношения, вноски за здравни осигуровки /за осигурители/, вноски за УПФ /за осигурители/ и вноски ДОО /за осигурители/ за периода от 01.01.2014 г. до 31.05.2019 г.

   В чл.155 ал.4 от ДОПК изрично е предвидено, че когато решаващият орган по чл.152 ал.2 от ДОПК отмени ревизионния акт, преписката се връща на органа, издал заповедта за възлагане на ревизия, с което се запазва компетентността му и при повторното ревизионно производство. Съобразно мотивите на решението по чл.155 ал.4 от ДОПК и дадените със същото задължителни указания, със заповед, издадена при условията на чл.113 от ДОПК, от органа се определят параметрите, при които новата ревизия следва да бъде извършена. Именно в изпълнение на тази законова разпоредба и в изпълнение на Решение №194/18.09.2020 г. на Директора на Д "ОДОП" гр.Варна е издадена ЗВР №Р-03000320005786-020-001/25.09.2020 г., връчена по електронен път на дружеството, с която е определен срок за извършване на ревизията от три месеца от връчване на ЗВР, който срок е изменен със Заповед за изменение на ЗВР от 30.12.2020 г. – до 05.03.2021 г. От изложеното е видно, че срокът по чл.114 ал.1 и 2 от ДОПК за извършване на ревизията е спазен.

   Неоснователно е възражението на жалбоподателя, че при извършване на процесното ревизионно производство, което е второ по ред, ревизиращият екип не е спазил дадените указания от решаващия орган в Решение №194/18.09.2020 г. на Директора на Д "ОДОП" гр.Варна. Съгласно разпоредбата на чл.155 ал.6 от ДОПК, в случаите на отмяна на ревизионния акт по реда на административното оспорване, производството по издаване на новия акт започва от незаконосъобразното действие, което е послужило като основание за отмяна на акта. Видно от мотивите на Решение №194/18.09.2020 г., Директорът на Д "ОДОП" Град Варна е отменил по реда на чл.155 ал.4 от ДОПК предходния РА поради непълнота на доказателствата и е върнал преписката за извършване на нова ревизия с указания да се изяснят всички факти и обстоятелства от значение за правилното определяне на задълженията на дружеството за данък върху доходите от трудови и приравнени на тях правоотношения, вноски за здравни осигуровки /за осигурители/, вноски за УПФ /за осигурители/ и вноски ДОО /за осигурители/ за периода от 01.01.2014 г. до 31.05.2019 г., включително и събиране на нови доказателства. От изложеното е видно, че при повторната ревизия е допустимо установяването на нови фактически констатации, както и на задължения в размер, различен от установения с отменения РА, които може да са в по-нисък или в по-висок размер.

   При повторната ревизия, завършила с обжалвания в настоящото производство РА, в изпълнение на указанията, с Протокол №Р-03000320005786-ППД-001/04.12.2020 г. са приобщени доказателства, събрани в хода на предходната ревизия, приключила с отменения РА относно установени и определени задължения на дружеството за данък върху доходите от трудови и приравнени на тях правоотношения, за ДОО - за осигурители, за вноски за здравни осигуровки - за осигурители и за универсален пенсионен фонд - за осигурители, за периода от 01.01.2014 г. до 31.05.2019 г., в това число искания за предоставяне на информация от трети лица и отговор от същите; изисканите и представените от дружеството главна книга с подсметки, аналитична оборотна ведомост за всички аналитични сметки, годишна аналитична оборотна ведомост, хронологични регистри на сметка 422, като всичките обхващат проверявания период, трудови договори и споразумения към тях, ПКО и РКО и др.; банкови извлечения; справка за назначени служители в дружеството за периода от 01.01.2014 г. до 31.05.2019 г. В хода на настоящата ревизията са изпратени искания за предоставяне на информация от трети лица – Ж.К.Й., В А.ов К., Е.Й.Б., Н.Д.И., П.И.П., З.Н.Г., Н.Н.К., Т.Ж.П., Х.Ж.М., Х. И. Х., И.Г. И., Г.Д.Г., М.Г.Д.Х. И. К., Т.М.Р., К.В.Т., като посочените лица са били в трудови правоотношения с дружеството. Част от тях са предоставили отговор до органа по приходите, ведно с приложени доказателства. Видно от обжалвания РА, в същите са обсъдени както приобщените от предходната ревизия доказателства, така и новите събрани такива, поради което органът по приходите е спазил изцяло дадените му указания с Решение №194/18.09.2020 г. на Директорът на Д "ОДОП" Град Варна. При ревизията са връчени по надлежния ред искания за представяне на документи и писмени обяснения от задължено лице, във връзка с които са представени и писмени обяснения и писмени доказателства както от ревизирания, така и от третите лица. Получените сведения са приобщени по установения ред към административната преписка.

   С оглед гореизложеното, съдът приема, че в ревизионното производство не са допуснати съществени процесуални нарушения, поради което възраженията на жалбоподателя в тази връзка са неоснователни.

   Възраженията на жалбоподателя за липса на основания за извършена ревизия при особените правила на чл.122 – 124а от ДОПК, съдът намира за неоснователни. Съгласно разпоредбата на чл.124 ал.2 от ДОПК, в производството по обжалване на РА при извършена ревизия по чл.122 от ДОПК, фактическите констатации в него се смятат за верни до доказване на противното, когато наличието на основанията по  чл.122 ал.1 ДОПК е подкрепено от събраните доказателства. Така установената презумпция за вярност на фактическите констатации е оборима и доказателствената тежест за това носи жалбоподателя. Следователно в производството по съдебно обжалване на РА, издаден по реда на чл.122 ДОПК, в тежест на органите по приходите е да установят основанията за извършване на ревизия при особени случаи, както и спазването на императивния процесуален ред за това, а в тежест на жалбоподателя е да установи при условията на пълно и насрещно доказване твърдените от него факти и обстоятелства, с които се опровергават фактическите констатации в акта.

   За да се приложи презумпцията по чл.124 ал.2 от ДОПК, фактическите констатации, на които се позовават органите по приходите, следва да са подкрепени от надлежни доказателства, в противен случай тежестта за опровергаването им не може да се възлага на ревизирания субект.

  В конкретния случай съдът намира, че в ревизионното производство не е допуснато нарушение на материалния закон като е възприето за правилно определянето с РА на данъчната основа за облагане по реда на чл.122 ал.2 от ДОПК. Правилно е установено от ревизиращите органи наличието на предпоставките на чл.122 ал.1 т.3 и т.4 от ДОПК.

   На първо место част от самите лица, наети от дружеството по трудово правоотношение са декларирали, че никога не са връщали в касата на дружеството пари в брой. От приложените по делото обяснения от трети лица Ж.К.Й. – л.1763 по ревизионната преписка /т.I от адм.дело/, Е.Й.Б.– л.1771 по ревизионната преписка /т.I от адм.дело/, П.И.П.– л.1781 по ревизионната преписка /т.I от адм.дело/, З.Н.Г. – л.1786 по ревизионната преписка /т.I от адм.дело/, Н.Н.К– л.1789 по ревизионната преписка /т.I от адм.дело/, Т.Ж.П.– л.1801-1793 по ревизионната преписка /т.I от адм.дело/, Х.Ж.М. – л.1806-1805 по ревизионната преписка /т.I от адм.дело/, Х. И.Х.– л.1811 по ревизионната преписка /т.I от адм.дело/, И.Г. И. – л.1816 по ревизионната преписка /т.I от адм.дело/, Г.Д.Г. – л.1825-1819 по ревизионната преписка /т.I от адм.дело/, М.Д– л.1829 по ревизионната преписка /т.I от адм.дело/, Х. И. К. – л.1847-1833 по ревизионната преписка /т.I от адм.дело/, Т.М.Р.– л.1852-1851 по ревизионната преписка /т.I от адм.дело/ и К.В.Т. – л.1855 по ревизионната преписка /т.I от адм.дело/ се установи, че посочените лица са били в трудовоправни отношения с ревизираното дружество и са били на длъжност шофьори, като всички дължими парични суми – заплати, командировъчни, аванси, болнични и отпуски, са им били превеждани от дружеството по банков път. Не са връщали в касата на дружеството пари в брой. В този смисъл са и показанията на свидетеля Х.Ж.М..

   От приложените по делото ПКО – л.1682-1662 по ревизионната преписка  /т.I от адм.дело/, счетоводните регистри на дружеството и от заключението на вещото лице по назначената ССчЕ /Таблица Приложение №1/ по категоричен начин се установи, че посочените ПКО са отразени по дебита на счетоводна сметка 501”Каса” и кредита на счетоводна сметка 422”Подотчетни лица”, като сметка 422”Подотчетни лица” е заведена с трицифрени аналитични кодове, съответстващи на всеки един служител на „Т.”ООД. От заключението на вещото лице по категоричен начин се установи, че по дебита на сч. Сметка 501“Каса“ и кредита на сч. Сметка 422“Подотчетни лица“ с включен трицифрен аналитичен за всеки служител са осчетоводени суми по ПКО с основание „връщане на пари в касата“ по отношение на горните лица, дали обяснение, както следва: 1.По дебита на сч. Сметка 501“Каса“ и кредита на сч. Сметка 422/73“Подотчетни лица“ е осчетоводена сума общо в размер на 8 812.38 лв., като върната сума в касата от Ж.К.Й., съответно по ПКО №2992/04.04.2016 г. за 1957.44 лв., по ПКО №6653/30.11.2016 г. за 2 812.37 лв. и ПКО №0…027/08.11.2018 г. за 4 042.57 лв. 2.По дебита на сч. Сметка 501“Каса“ и кредита на сч. Сметка 422/300“Подотчетни лица“ е осчетоводена сума в размер на 1 012.89 лв., като върната сума в касата от Е.Й.Б.по ПКО №0…030/31.01.2019 г. 3.По дебита на сч. Сметка 501“Каса“ и кредита на сч. Сметка 422/108“Подотчетни лица“ е осчетоводена сума в размер на 2 724.19 лв., като върната сума в касата от П.И.П.по ПКО №1529/31.12.2014 г. 4.По дебита на сч. Сметка 501“Каса“ и кредита на сч. Сметка 422/203“Подотчетни лица“ е осчетоводена сума в размер на 1 701.40 лв., като върната сума в касата от З.Н.Г. по ПКО №2682/31.12.2015 г. 5.По дебита на сч. Сметка 501“Каса“ и кредита на сч. Сметка 422/274“Подотчетни лица“ е осчетоводена сума в размер на 1 990.93 лв. като върната сума в касата от Н.Н.Кпо ПКО №0…016/30.06.2018 г. 6.По дебита на сч. Сметка 501“Каса“ и кредита на сч. Сметка 422/359“Подотчетни лица“ е осчетоводена сума в размер на 5 256.43 лв., като върната сума в касата от Т.Ж.П.по ПКО №0…031/01.12.2018 г. 7.По дебита на сч. Сметка 501“Каса“ и кредита на сч. Сметка 422/146“Подотчетни лица“ е осчетоводена сума в размер на 11 904.62 лв., като върната сума в касата от Х.Ж.М. по ПКО №1622/31.07.2015 г. 8.По дебита на сч. Сметка 501“Каса“ и кредита на сч. Сметка 422/311“Подотчетни лица“ е осчетоводена сума в размер на 5 561.93 лв., като върната сума в касата от Х. И.Х.по ПКО №706/30.06.2014 г. 9.По дебита на сч. Сметка 501“Каса“ и кредита на сч. Сметка 422/116“Подотчетни лица“ е осчетоводена сума в размер на 12 704.58 лв., като върната сума в касата от И.Г. И. по ПКО №1630/31.05.2015 г. 10.По дебита на сч. Сметка 501“Каса“ и кредита на сч. Сметка 422/159“Подотчетни лица“ е осчетоводена сума общо в размер на 12 538.57 лв., като върната сума в касата от Г.Д.Г., съответно по ПКО №0…030/21.01.2019 г. за 6 338.57 лв. и по ПКО №0…032/31.12.2017 г. за 6 200.00 лв. 11.По дебита на сч. Сметка 501“Каса“ и кредита на сч. Сметка 422/336“Подотчетни лица“ е осчетоводена сума в размер на 5 638.87 лв., като върната сума в касата от М.Дпо ПКО №0…025/01.10.2018 г. 12.По дебита на сч. Сметка 501“Каса“ и кредита на сч. Сметка 422/311“Подотчетни лица“ е осчетоводена сума в размер на 5 985.59 лв., като върната сума в касата от Х. И. К. по ПКО №0…037/07.05.2019 г. 13.По дебита на сч. Сметка 501“Каса“ и кредита на сч. Сметка 422/95“Подотчетни лица“ е осчетоводена сума в размер на 23 675.24 лв., като върната сума в касата от Т.М.Р.по ПКО №0…03/31.03.2017 г. 14.По дебита на сч. Сметка 501“Каса“ и кредита на сч. Сметка 422/163“Подотчетни лица“ е осчетоводена сума в размер на 3 314.69 лв., като върната сума в касата от К.В.Т. по ПКО №1627/31.05.2015 г.

   На второ место от приложените по делото ПКО – л.1682-1662 по ревизионната преписка  /т.I от адм.дело/ и подробно описани с Таблица Приложение №1 към заключението на вещото лице по ССчЕ по категоричен начин се установи, че във всички ПКО е посочено име на съставител - П.Т., но липсва подпис на съставителя. В посочените ПКО липсва реквизит „Да се приеме от:…", поради което не става ясно кое е лицето, което внася сумата в касата на ревизираното дружество. В ПКО липсва и подпис на „Наредил приемане на сумата", както и на „Получил сумата". Като основание за внасяне на сумата в ПКО е посочено „Върната авансова сума командировка", като не е идентифицирана командировъчната заповед, номер на авансов отчет или друг документ, удостоверяващ конкретния размер и причината за внасяне на сумата. С оглед на това съдът приема, че законосъобразно ревизиращият екип е приел, че са нарушени разпоредбата на чл.6 ал.3 т.5 и ал.4 от Закона за счетоводството /ЗСч/, съгласно които първичният счетоводен документ, който засяга само дейността на предприятието, задължително съдържа име и подпис на съставителя – в процесните ПКО липсва подпис на съставителя. При съставяне на счетоводен документ, който засяга само дейността на предприятието чрез автоматични устройства или системи, подписът на съставителя може да се замени с цифров или с друг идентификатор, еднозначно разпознаващ и определящ съставителя на счетоводния документ – процесните ПКО не е налице цифров код на съставител.

   Действително и съгласно разпоредбата на чл.6 ал.5 от ЗСч, документална обоснованост е налице, когато в първичния счетоводен документ да липсва част от изискуемата информация по ал.1 и ал.3 на чл.6 от ЗСч, но за нея има документи, които я удостоверяват. В настоящото производство, а и в хода на ревизионното производство, жалбоподателят не представи доказателства и не се установи по категоричен начин конкретния служител на дружеството да се е явил в офиса или при материално-отговорно лице на касата на дружеството и да е внесъл вписаната в ПКО сума. От приложените ПКО, а и от заключението на вещото лице по назначената ССчЕ, се установи, че в част от представените ПКО, а именно ПКО с №0…01/06.01.2016 г., №0…012/30.04.2016 г., №0…014/31.07.2016 г., №0…017/31.08.2016 г., №0…016/31.07.2016 г., №0…018/31.01.2016 г., №0…019/31.11.2016 г., №0…020/05.01.2016 г., №0…01/31.03.2017 г., №0…011/30.06.2017 г., №0…015/07.08.2017 г., №0…017/31.03.2017 г., №0…018/31.03.2017 г., №0…022/06.11.2017 г., №0…021/31.08.2017 г., №0…025/12.12.2017 г., №0…026/14.12.2017 г., №0…027/16.12.2017 г., №0…029/30.11.2017 г, №0…031/28.12.2017 г., №0…032/31.12.2017 г., №0…01/31.03.2018 г., №0…02/31.05.2018 г., №0…03/31.05.2018 г., №0…04/28.02.2018 г., №0…05/30.04.2018 г., №0…016/30.06.2018 г., №0…022/31.07.2018 г., №0…018/30.06.2018 г., №0…019/31.07.2018 г., №0…020/15.07.2018 г., №0…023/01.08.2018 г., №0…025/01.10.2018 г., №0…027/08.11.2018 г., №0…031/01.12.2018 г., №0…032/10.12.2018 г., №0…01/02.01.20189 г., №0…02/02.01.2019 г., №0…025/01.02.2019 г., №0…030/31.01.2019 г., №0…034/25.04.2019 г., №0…036/01.04.2019 г., №0…037/07.05.2019 г., №0…040/31.05.2019 г. и №0…041/11.05.2019 г. вписаната като внесена сума в касата е осчетоводена по аналитична партида на сметка 422”Подотчетни лица” на повече служители, т.е. с един документ в касата на дружеството са внесени едновременно суми от различни служители. В хода на съдебното производство, с оглед приетите доказателства по делото, не се установи документално основание вписаните като внесени суми да бъдат осчетоводени по конкретна аналитична партида на служител, тъй като в ПКО липсва име на вносител/и на сумата и ПКО не са подписани от служител на дружеството в качеството на вносител, както и третите лица, дали обяснения пред органа по приходите, не притежават никакви разписки, квитанции от ПКО или други документи, удостоверяващи връщане на суми от командировки или други причини за внасяне на пари в касата на дружеството.

   На трето място от приложената по делото Справка за трудовите договори за периода 01.01.2014 г. – 31.05.2019 г. и съпоставяйки датите на съставяне и осчетоводяване на процесните ПКО се установи, че връщането на аванса в касата на дружеството е осчетоводено в регистрите след датата на освобождаването на съответния служителя от дружеството и то в много по-късен момент, а именно: 1.Лицето Д.С.Д.е освободено на 07.09.2016 г., а в ПКО №22/06.11.2017 г. е вписано, че това лице е върнало сумата в размер на 20 000.00 лв. 2.Лицето Й.К.е освободено на 25.02.2016 г., а в ПКО №3562/31.03.2017 г. е вписано, че това лице и върнало сумата в размер на 21 554.68 лв. 3.Лицето Б.К.е освободено на 08.09.2016 г., а в ПКО №2796/07.04.2017 г. е вписано, че това лице е върнало сумата в размер на 26 239.61 лв. 4.Лицето А. Г. е освободено на 09.03.2016 г., а в ПКО №1743/31.03.2017 г. е вписано, че това лице е върнало сумата в размер на 12 594.39 лв. 5.Лицето Ж.Ж.е освободено на 15.10.2015 г., а в ПКО №3019/30.06.2017 г. е вписано, че това лице е върнало сумата в размер на 12 454.00 лв. 6.Лицето Н.К.е освободено на 11.04.2016 г., а в ПКО №5360/31.08.2017 г. е вписано, че това лице е върнало сумата в размер на 16 706.00 лв. 7.Лицето Д.В.Д.е освободено на 30.06.2014 г., а в ПКО №21/31.05.2017 г. е вписано, че това лице е върнало сумата в размер на 2 265.25 лв. 8.Лицето В.В.е освободено на 30.06.2014 г., а в ПКО №9/10.04.2017 г. е вписано, че това лице е върнало сумата в размер на 2 291.24 лв. 9.Лицето С. Т. е освободено на 19.05.2015 г., а в ПКО №31/28.12.2017 г. е вписано, че това лице е върнало сумата в размер на 15 230.00 лв. 10.Лицето В. И. е освободено на 03.08.2017 г., а в ПКО №4/28.02.2018 г. е вписано, че това лице е върнало сумата в размер на 5 121.64 лв. 11.Лицето Г.С.е освободено на 14.02.2018 г., а в ПКО №0…030/31.01.2019 г. е вписано, че това лице е върнало сумата в размер на 4 193.29 лв. 12.Лицето Г. Г. е освободено на 04.12.2017 г., а в ПКО №0…030/31.01.2019 г. е вписано, че това лице е върнало сумата в размер на 6 338.57 лв. 13.Лицето И.А.е освободено на 06.03.2017 г., а в ПКО №0…04/28.02.2018 г. е вписано, че това лице е върнало сумата в размер на 5 752.92 лв. 14.Лицето Р. Т. е освободено на 28.04.2016 г., а в ПКО №0…11/30.06.2017 г. е вписано, че това лице е върнало сумата в размер на 6 139.64 лв. 15.Лицето Р.Д.е освободено на 29.12.2017 г., а в ПКО №0…36/01.04.2019 г. е вписано, че това лице е върнало сумата в размер на 3 696.14 лв. 16.Лицето С.С.е освободено на 05.06.2018 г., а в ПКО №0…030/31.01.2019 г. е вписано, че това лице е върнало сумата в размер на 9 042.36 лв. 17.Лицето Е. Г. е освободено на 20.04.2016 г., а в ПКО №2793/05.04.2017 г. е вписано, че това лице е върнало сумата в размер на 10 978.35 лв. 18.Лицето Д.Ц.е освободено на 14.11.2016 г., а в ПКО №3019/30.06.2017 г. е вписано, че това лице е върнало сумата в размер на 11 162.89 лв. 19.Лицето Н.Н.е освободено на 06.10.2016 г., а в ПКО №2792/04.04.2017 г. е вписано, че това лице е върнало сумата в размер на 14 118.59 лв. 20.Лицето С.С.е освободено на 07.05.2017 г., а в ПКО №0…016/30.06.2018 г. е вписано, че това лице е върнало сумата в размер на 11 499.03 лв. 21.Лицето Х.Г. е освободено на 09.05.2016 г., а в ПКО №5360/31.08.2017 г. е вписано, че това лице е върнало сумата в размер на 11 059.26 лв. 22.Лицето Г. Г. е освободено на 04.12.2017 г., а в ПКО №0…05/30.04.2018 г. е вписано, че това лице е върнало сумата в размер на 10 020.98 лв. Следователно, доколкото е налице голям период от време /от шест месеца до три години разлика/ между освобождаването на служителя от дружеството и осчетоводяването на съответния ПКО в регистрите на дружеството и съответно датата на неговото съставяне, се налага извода, че не е налице вписаното като основание в ПКО „върната авансова сума командировка“, тъй като лицето не е било в трудовоправни отношения с дружеството към този момент.

   В този смисъл съдът приема за неоснователно възражението на жалбоподателя, че за ПКО не са налице законови изисквания за неговите реквизити. В процесния случай ПКО са първични счетоводни документи, които засягат само дейността на предприятието, поради което попадат в обхвата на чл.6 ал.3 от ЗСч, който от своя страна регламентира минималното съдържание на този вид документ. Ето защо е приложима и разпоредбата на чл.6 ал.4 от ЗСч, доколкото процесните ПКО са разпечатка от счетоводен продукт. Неоснователно е и възражението на жалбоподателя по отношение срока за съхранение на счетоводната информация, регламентиран в разпоредбата на чл.12 от ЗСч. ПКО като документ, подлежащ на данъчен контрол, следва да бъде съхраняван на хартиен или на технически носител в предприятието 10 години, считано от 1 януари на отчетния период, следващ отчетния период, за който се отнасят, съгласно чл.12 ал.1 т.2 от ЗСч или ревизираното дружество е следвало да съхрани на хартиен или на технически носител осчетоводените ПКО в регистрите за 2014 г. и 2015 г.

   От гореизложеното следва безспорно извода, че са налице документи с невярно съдържание, използвани в счетоводството на ревизираното лице, което обуславя предпоставките на чл.122 ал.1 т.3 от ДОПК.

   Съдът приема за обосновано и наличието на основанието по чл.122 ал.1 т.4 от ДОПК. Съгласно разпоредбата на чл.3 ал.2 от ЗСч / съответно чл.2 от ЗСч в редакция към 31.02.2015 г./, предприятията осъществяват текущото счетоводно отчитане на всички стопански операции, които водят до изменения на имущественото и финансовото им състояние, финансовите резултати от дейността, паричните потоци и собствения капитал, в хронологичен ред. Доколкото ревизираното дружество през процесните периоди, с оглед горните констатации, е ползвало първични счетоводни документи с невярно съдържание, то не е налице вярна и честна представа за икономическото му състояние. В този смисъл представената от ревизираното дружество счетоводна отчетност не позволява установяване на задълженията му за задължителни осигурителни вноски и ДОД в качеството му на работодател и осигурител.

   Както бе посочено и по-горе в мотивите на настоящото решение, съгласно разпоредбата на чл.124 ал.2 от ДОПК, в производството по обжалването на РА при извършена ревизия по реда на чл.122 от ДОПК фактическите констатации в него се смятат за верни до доказване на противното, когато наличието на основанията по чл.122 ал.1 от ДОПК е подкрепено със събраните доказателства. В конкретния случай, доказателствената тежест пада върху ревизираното лице, което е имало възможност да представи необходимите доказателства, за да опровергае констатациите на ревизиращите органи и да докаже своите твърдения, но това не е направено нито в хода на ревизионното, нито в настоящото съдебно производството.

   Определянето на данъчната основа за облагане с данъци, както и размерът на последните, са нормативно установени и следва да се прилагат точно. Единствено при наличие на обстоятелства по чл.122 ал.1 от ДОПК и при спазване на правилата на чл.122 ал.2 и ал.4 от ДОПК, законът дава възможност на органите по приходите да приложат установения от съответния закон размер на данъка към определена от тях основа. За целта, основанията по чл.122 ал.1 ДОПК следва да са установени и тежестта за това е на органите по приходите, тъй като извършването на облагане по особения ред не може да почива на предположения, а на конкретни факти, обосноваващи някоя от хипотезите на  чл.122 ал.1 от ДОПК.

   При така установената фактическа обстановка, съдът приема, че ревизионният екип законосъобразно е преминал към извършване на ревизия по особения ред на чл.122 – 124а от ДОПК - за задължения на дружеството за ЗОВ и ДОД в качеството му на работодател и осигурител. Констатираните по надлежния процесуален ред използвани в счетоводството на дружество документи с невярно съдържание, както и невъзможността от воденото счетоводство в дружеството да се установи основата за данъчно облагане, са основание да се приеме, че са налице хипотезите на чл.122 ал.1 т.3 и т.4 от ДОПК. В преписката, представена по делото, се съдържа уведомление по чл.124 ал.1 от ДОПК, което е връчено на жалбоподателя, т. е. ревизираното лице несъмнено е било наясно за специфичния ред, по който се провежда ревизията. С оглед на изложеното, съдът приема, че по отношение на РА действа презумпцията по чл.124 ал.2 от ДОПК.

   По отношение материалната законосъобразност на оспорения РА:

   Няма спор между страните, че основната икономическа дейност на дружеството-жалбоподател през ревизираните периоди е товарен автомобилен транспорт – код 4941, като има издаден лиценз за международен превоз на товари. Следователно за ревизираните периоди дружеството се явява работодател и платец на трудовото възнаграждение, съгласно чл.24 ал.1 от ЗДДФЛ, като в дружеството има назначени работници по трудов договор, преобладаващо на длъжност „шофьор тежкотоварен автомобил 12 т. и повече“, съгласно приложената Справка на регистрирани трудови договори.

   След анализ на изисканите и събраните в хода на ревизията доказателства и получената информация, подробно описани в ревизионния доклад, неразделна част от ревизионния акт по смисъла на чл.120 ал.2 от ДОПК, органът по приходите е приел, че съставените ПКО не отговарят на нормативните изисквания за проверявания период, а именно не е установена причина и документално основание вписаните като внесени суми с ПКО да бъдат осчетоводени по конкретна аналитична партида на служител. С оглед на това е прието, че паричните средства не са върнати от служителите в патримониума на предприятието. Оставайки на разположение на посочените служители, предвид наличието на трудовоправни взаимоотношения, получените средства имат характер на доход за положен труд. С процесните счетоводни записвания дружеството е укрило реално изплатени възнаграждения на служителите, следователно не е начислило дължимия данък върху реално получения доход от лицата, както и дължими задължителни осигурителни вноски.

   Тези констатации и изводи на органа по приходите изцяло се споделят от настоящия съдебен състав. От събраните по делото доказателства и от заключението на вещото лице по ССчЕ по категоричен начин се установи, че  са налице плащания по банков път на работници и служители на значителни по размер суми под формата на служебен аванс за ревизираните периоди,  отразени по счетоводна  сметка 422”Подотчетни лица” с партида за всяко лице, като са съставени формални ПКО за връщане на акумулираните в подотчетните лица суми. От извършения анализ на сумите, които работниците и служителите са получили по банков път /в т.ч. аванси и окончателно плащане, полагащия се размер на командировъчните средства за периода на командировка съгласно представените заповеди и присъствени листи/ и дохода върху който са начислявани и удържани задължителните осигурителни вноски и ДДФЛ за процесните периоди следва, че с посочените като върнати суми, /осчетоводени по дебита на счетоводна сметка 501”Каса” и кредите на сч. сметка 422”Подотчетни лица” с основание – „връщане на пари в касата"/, дружеството е прикрило реално изплатено по-рано възнаграждение на служителя, като не е начислило дължимия данък и задължителни осигурителни вноски върху реално получения от лицето доход.

   Въз основа на горното и при наличие на основанията по чл.122 ал.1 т.3 и т.4 от ДОПК съдът приема, че законосъобразно по реда на чл.42/49 от ЗДДФЛ на дружеството е определен данък съгласно чл.24 ал.1 от ЗДДФЛ, а основата за облагане е определена по особения ред, визиран в чл.122 от ДОПК и по месеци са определени размерите на дължимите суми за данък по чл.42/49 от ЗДДФЛ, като данните са представени в табличен вид към РА – Приложение 1-5. Законосъобразно размерът на осигурителния доход, върху който са дължими ЗОВ за ревизираните периоди, също е определен по особения ред на чл.122 от ДОПК.

   По ЗДДФЛ

   Както бе посочено и по горе дружеството-жалбоподател в ревизираните периоди се явява работодател и платец на трудовото възнаграждение, съгласно чл.24 ал.1 от ЗДДФЛ. Доколкото служителите са били назначени на трудов договор през тези периоди, съгласно чл.10 ал.1 т.1 от ЗДДФЛ доходите от трудови правоотношения подлежат на облагане с данък. Работодателят определя месечно авансовия данък за доходите от трудови правоотношения. Размерът на дължимия данък се определя, като месечната данъчна основа по чл.42 ал.3 от ЗДДФЛ се умножи по данъчна ставка 10 на сто. Данъкът се удържа от работодателя при окончателно изплащане на облагаемия доход, начислен за съответния месец и се внася в сроковете и по реда на чл.65 и чл.66 от ЗДДФЛ. Относно основата за облагане с данък върху доходите от трудови и приравнените на тях правоотношения за периода 01.01.2014 г. - 01.05.2019 г. е налице хипотезата на чл.122 ал.1 т.3 и т.4 от ДОПК. Задължението за внасяне на данъка се определя с разпоредбата на чл.65 ал.11 от ЗДДФЛ, която е спазена в хода на ревизията.

   Неоснователно е възражението на жалбоподателя, че не става ясно при определяне на задълженията дали са приспаднати определените суми за командировки на шофьорите и от там размера на данъчното задължение.

   Както от РА и РД, така и от заключението на вещото лице по назначената ССчЕ по категоричен начин се установи, че са приспаднати определените суми за командировъчни на шофьорите в размер на 42 евро на ден съгласно действащата Наредба за служебните командировки и специализации в чужбина, както и разходи за пътуване от България до мястото на започване на работа в съответната страна от ЕС. В РА са определени задължения за осигурителни вноски по КСО и ЗЗО и данък доход по ЗДДФЛ върху констатираното превишение на получените от лицата суми и декларираните доходи от трудови правоотношения с Декларации обр.1 и обр.6 за ревизираните периоди. При формиране на данъчната основа за данък върху доходите на физическите лица по чл.42/49 от ЗДДФЛ на всеки служител са взети предвид декларираните данни с подадените декларации обр.1 и обр.6, дължимите задължителни осигурителни вноски за сметка на наетото лице, ограничени от размера на максимално осигурителния доход за съответния период, както и начисления и удържания размер на данъка по месеци за всяко лице.

   Въз основа на горното съдът намира, че законосъобразно с процесния РА данъчната основа за облагане с данък по реда на чл.42/49 от ЗДДФЛ, е определена по реда на чл.122 от ДОПК, поради което РА в частта, с която е установено задължение за данък върху доходите от трудови и приравнени на тях правоотношения за 2014 година в размер на 12 693.83 лв., за 2015 година в размер на 37 707.09 лв., за 2016 година в размер на 16 677.22 лв., за 2017 година в размер на 45 087.90 лв., за 2018 година в размер на 36 655.23 лв. и за периода месец януари-месец май 2019 г. в размер на 11 068.32 лв. се явява законосъобразен. Доколкото данъкът не е внесен в законоустановения срок, то и определеното задължение за лихви се явява законосъобразно на основание чл.1 от ЗЛВДТДПДВ във връзка с чл.175 от ДОПК и чл.65 ал.11 от ЗДДФЛ, а именно за 2014 г. в размер на 8 817.48 лв., за 2015 г. в размер на 22 145.97 лв., за 2016 г. в размер на 8 152.37 лв., за 2017 г. в размер на 16 892.07 лв., за 2018 г. в размер на 10 383.11 лв. и за периода месец януари-месец май 2019 г. в размер на 2 384.29 лв., поради което в тази част РА следва да се остави в сила.

   Съдът намира, че законосъобразно е прието от органа по приходите, че през ревизираните периоди дружеството-жалбоподател е и осигурител по смисъла на чл.5 от КСО и в това качество начислява и внася дължимите вноски за ДОО, ДЗП и ЗО.

   Неоснователно е възражението на жалбоподателя в тази връзка, че не е обоснован начинът на определяне на задължението и в тази част. Както от РА и РД, така и от заключението на вещото лице по ССчЕ по категоричен начин се установи, че размерът на осигурителния доход, върху който са дължими ЗОВ, е формиран като са взети предвид всички изплатени суми на наетите лица, отчетени по дебита на счетоводна сметка 422”Подотчетни лица” /партида на съответния служител/. Размерът на допълнително начислените суми към декларирания размер на основа за облагане с осигурителни вноски на всяко лице е определен на база на сумите, които са отразени като „Върнати в касата на дружеството" и не ги надвишава. Размерът на допълнително начислените суми е сумата от извършените реални плащания към съответните служители по банков път, документирани с банкови извлечения, осчетоводени по дебита на счетоводна сметка 422”Подотчетни лица” /партида на съответния служител/ и не надвишава осчетоводените като върнати суми. За датата на получаване на сумите са приети датите на извършените реални плащания към съответните служители по банков път, документирани с банкови извлечения, осчетоводени по дебита на счетоводна сметка 422”Подотчетни лица” /партида на съответния служител/. Датите и сумите на реалните плащания към служителите предхождат датите на осчетоводените ПКО за връщане на суми. При формиране на основата за начисляване на ЗОВ на всеки служител са взети предвид и декларираните данни с подадените декларации Обр.1 и Обр.6, при ограничаване с размера на максималния осигурителен доход за съответния период. Въз основа на горепосочените данни е определена основа за начисляване на вноски за ДОО (вкл.ТЗ и ПБ), УПФ – ППФ, ЗО - Таблица Приложение №1 към ССчЕ.

   По КСО:

   Фонд – ДОО и Фонд – ДЗПО-УПФ:

   В резултат на установените несъответствия при формиране на осигурителния доход и наличието на обстоятелства по чл.122 ал.1 т.3 и т.4, законосъобразно е формиран осигурителния доход, върху който са дължими задължителните вноски за Фонд – ДОО и за Фонд – ДЗПО-УПФ по реда на чл.122 от ДОПК. Ревизиращият орган е определил по години и за съответния месец на всяко заето лице в табличен вид – приложение №1-5 към РА основата за начисляване на вноски за ДОО и дължимите осигурителни вноски, като е съобразено и определено задължение за лицата родени преди *** г. и лицата родени след *** г. Категорично е установено, че част от наетите лица са родени след *** г., поради което и на основание чл.127 ал.1 от КСО са задължително осигурени и за допълнителна пенсия в универсален пенсионен фонд, като дължимите осигурителни вноски за всяко лице в приход на ДЗПО УПФ са 5% върху минималния осигурителен доход, определен за всеки ревизиран период, т.е. за всяка година.

   Въз основа на горното съдът намира, че РА в частта, с която е установено задължение за вноски за Фонд-ДОО по реда на чл.6 ал.3 от КСО за 2014 година в размер на 31 158.10 лв., за 2015 година в размер на 95 174.87 лв., за 2016 година в размер на 41 508.66 лв., за 2017 година в размер на 118 815.18 лв., за 2018 година в размер на 101 512.80 лв. и за периода месец януари-месец май 2019 г. в размер на 30 287.00 лв. се явява законосъобразен. Доколкото задължителните осигурителни вноски за фонд ДОО не са внесени в определените по чл.7 от КСО срокове, то и определеното задължение за лихви се явява законосъобразно, а именно за 2014 г. в размер на 21 640.09 лв., за 2015 г. в размер на 55 931.05 лв., за 2016 г. в размер на 20 283.30 лв., за 2017 г. в размер на 44 482.44 лв., за 2018 г. в размер на 28 750.13 лв. и за периода месец януари-месец май 2019 г. в размер на 6 522.67 лв., поради което и в тази част РА следва да се остави в сила.

   Законосъобразен се явява РА и в частта, с която са установени и дължими осигурителни вноски за фонд ДЗПО-УПФ за 2014 година в размер на 7 098.54 лв., за 2015 година в размер на 21 046.76 лв., за 2016 година в размер на 9 438.82 лв., за 2017 година в размер на 25 643.47 лв., за 2018 година в размер на 19 119.76 лв. и за периода месец януари-месец май 2019 г. в размер на 6 170.88 лв. Доколкото задължителните осигурителни вноски за фонд ДЗПО-УПФ не са внесени в определените по чл.7 от КСО срокове, то и определеното задължение за лихви се явява законосъобразно, а именно за 2014 г. в размер на 4 932.12 лв., за 2015 г. в размер на 12 333.12 лв., за 2016 г. в размер на 4 616.95 лв., за 2017 г. в размер на 9 620.32 лв., за 2018 г. в размер на 5 416.45 лв. и за периода месец януари-месец май 2019 г. в размер на 1 330.95 лв., поради което и в тази част РА следва да се остави в сила.

   По ЗЗО:

   Доколкото в хода на ревизията са установени различия с декларираните от дружеството данни, формирани по трудови договори на физически лица, съпоставяйки представените платежни документи и съществуваща информация в НАП - данни за плащания за ЗЗО, както и подадените от дружеството Декларации обр.6 за процесните периоди, съдът намира, че законосъобразно е прието от органа по приходите, че на основание чл.40 ал.1 т.1 от ЗЗО ревизираното дружество дължи и вноски за здравно осигуряване и по реда на чл.122 от ДОПК е определен и окончателния размер на вноските за здравно осигуряване за всяко лице в приход на фонд НЗОК, а именно в размер на 8% върху доходът, върху който се дължат вноски за държавното обществено осигуряване, определен съгласно Кодекса за социално осигуряване, като са определени за всяко заето лице и период в табличен вид – приложение №1-5 към РА. Или законосъобразен се явява РА и в частта, с която са установени и дължими здравни вноски за НЗОК за 2014 година в размер на 11 659.08 лв., за 2015 година в размер на 35 418.28 лв., за 2016 година в размер на 15 339.72 лв., за 2017 година в размер на 42 210.45 лв., за 2018 година в размер на 34 010.90 лв. и за периода месец януари-месец май 2019 г. в размер на 10 269.86 лв. Доколкото същите не са внесени в определения срок, то и установено задължение за лихва на основание чл.107 от ЗЗО се явява законосъобразно, а именно за 2014 г. в размер на 8 098.73 лв., за 2015 г. в размер на 20 802.94 лв., за 2016 г. в размер на 7 498.12 лв., за 2017 г. в размер на 15 814.64 лв., за 2018 г. в размер на 9 635.01 лв. и за периода месец януари-месец май 2019 г. в размер на 2 212.28 лв., поради което и в тази част РА следва да се остави в сила.

  Следва да се отбележи, че в заключението на вещото лице по назначената ССчЕ, което не е оспорено от страните в настоящото производство, изрично е посочено, не са установени различни констатации, които да влияят върху  определените задължения с процесния РА, като вноски по КСО и ЗЗО за всяка от годините, ведно с дължимата лихва, са правилно определени. Правилно са определени и данъчната основа и дължимия данък върху доходите от трудови и приравнени на тях правоотношения за всеки данъчен период, ведно с дължимите лихви.

   Неоснователно се явява възражението на жалбоподателя, че върху сумите, върху които са определени задълженията за осигурителни вноски и лихви, дружеството е внесло данък по ЗКПО. Касае се за различни публични задължения по своя характер и съобразно правната уредба при определяне на данъка по ЗКПО и на осигурителните вноски по КСО основата е различна. В единия случай и съобразно разпоредбата на чл.5 ал.1 от ЗКПО, КД се дължи върху данъчната печалба, а по силата на КСО ЗОВ се дължат върху осигурителния доход на работника. Следователно няма как да е налице двойно облагане върху едни и същи суми. Следва и да се отбележи, че определените задължения в настоящото производство по смисъла на ЗКПО представляват разход за дружеството и влияят при определяне на печалбата. Независимо от това обаче, дружеството, ако счита, че е налице двойно облагане, то съществува друг процесуален ред за установяване на това твърдение, което в настоящото производство не може да бъде сторено.

   От така установеното фактическо и правно положение съдът приема, че оспореният в настоящото производство РА е издаден от компетентен орган, в предвидената от закон форма, при спазване на административнопроцесуалните правила и в съответствие с материалния закон и неговата цел. С оглед на това жалбата се явява неоснователна и следва да бъде отхвърлена.

   Съобразно изхода от спора и своевременно направеното искане от процесуалния представител на ответната страна за присъждане на юрисконусултско възнаграждение, на основание чл.161 ал.1 от ДОПК и чл.8 ал.1 т.4 от Наредба №1/09.07.2004 година за минималните размери на адвокатските възнаграждения, жалбоподателят следва да бъде осъден да заплати на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" град Варна при ЦУ на НАП направените по делото разноски в размер на 13 023.41 лв., представляващо юрисконсултско възнаграждение.

   Водим от горното, съдът

 

Р     Е     Ш     И:

 

   ОТХВЪРЛЯ жалбата на „Т.“ ООД, с ЕИК ......., със седалище и адрес на управление ***, представлявано от управителите Д.В.П.Х.Т., срещу Ревизионен акт №Р-03000320005786-091-001/21.05.2021 г., издаден от Б.С.- Началник сектор „Ревизии“ в дирекция „Контрол“ при ТД на НАП Варна и възложител на ревизията и от Д.Б.- главен инспектор по приходите и ръководител на ревизията в дирекция „Контрол“ при ТД на НАП Варна, с който са установени следните задължения: 1.ЗОВ по КСО за фонд ДОО за 2014 г., 2015 г., 2016 г., 2017 г., 2018 г. и месец януари-месец май 2019 г. в общ размер на 418 456.70 лв., ведно с дължимата лихва в размер на 177 609.68 лв. 2.Вноски по ЗЗО за 2014 г., 2015 г., 2016 г., 2017 г., 2018 г. и месец януари-месец май 2019 г. в общ размер на 148 908.29 лв., ведно с дължимата лихва в размер на 64 061.72 лв. 3.ЗОВ по КСО за фонд ДЗПО-УПФ за 2014 г., 2015 г., 2016 г., 2017 г., 2018 г. и месец януари-месец май 2019 г. в общ размер на 88 518.23 лв., ведно с дължимата лихва в размер на 38 249.91 лв. и 4.Данък върху доходите от трудови и приравнени на тях правоотношения за 2014 г., 2015 г., 2016 г., 2017 г., 2018 г. и месец януари-месец май 2019 г. в общ размер на 159 889.59 лв., ведно с дължимата лихва в размер на 68 775.29 лв., потвърден изцяло с Решение №142/11.08.2021 г. на Директора на Дирекция „ОДОП“ град Варна.  

   ОСЪЖДА „Т.“ ООД, с ЕИК ......., със седалище и адрес на управление ***, представлявано от управителите Д.В.П.Х.Т., да заплати на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" град Варна при ЦУ на НАП сумата в размер на 13 023.41 /тринадесет хиляди двадесет и три лева и четиридесет и една стотинки/ лв., представляваща юрисконсултско възнаграждение.

   Решението подлежи на касационно обжалване пред Върховния административен съд на Р България град София в 14 - дневен срок от съобщаването му на страните.

   Препис от настоящото решение да се изпрати на страните по реда на чл.137 във вр. с чл.138 ал.1 от АПК.

 

                              АДМИНИСТРАТИВЕН СЪДИЯ: