Решение по дело №477/2022 на Административен съд - Русе

Р  Е  Ш  Е  Н  И  Е

                                                                                                                                     № 5

гр.Русе, 09.01.2023 г.

В  ИМЕТО  НА  НАРОДА

Административен съд-Русе, I-ви състав, в открито заседание на тринадесети декември през две хиляди двадесет и втора година, в състав:

                                                               СЪДИЯ: Ивайло Йосифов

при секретаря Наталия Георгиева, като разгледа докладваното от съдията адм.д. № 477 по описа за 2022 г., за да се произнесе, взе предвид следното:

Производството е по реда на чл.156 и сл. от ДОПК.

Образувано е по жалба на „Лоджистик Сентър Груп“ ЕООД, със седалище в гр.Русе, чрез процесуалния му представител, против ревизионен акт № Р-03000321006482-091-001/13.07.2022 г., издаден от С.Й.Г., на длъжност началник сектор „Ревизии“ в дирекция „Контрол“ при ТД на НАП – Варна, възложил ревизията и С.А.Д., на длъжност главен инспектор по приходите в същата дирекция – ръководител на ревизията, потвърден с решение № 197/05.10.2022 г. на С.Х.П. – директор на дирекция „ОДОП“ Варна при ЦУ на НАП. С оспорения ревизионен акт, на основание чл.62, ал.2, чл.63 и чл.84 от ЗДДС, по отношение на жалбоподателя е установено задължение за данък върху добавената стойност (ДДС) за данъчен период месец март 2019 г. в размер на 16037,81 лева, както и лихва, на основание чл.1, ал.1 от ЗЛДТДПДВ вр.чл.175, ал.1 от ДОПК, в размер на 5279,53 лева за периода от 16.04.2019 г. до 13.07.2022 г. В жалбата и в представената молба с вх.№ 4994/12.12.2022 г. се развиват подробни съображения за материалната незаконосъобразност на оспорения ревизионен акт. Жалбоподателят поддържа, че в случая са налице две последователни доставки на една и съща стока – лек автомобил Mercedes Benz GLC 250 SUV, закупен от него от „Стерн Ауто Б.В.“ (Stern Auto BV), което дружество било установено в Нидерландия, за което била издадена фактура № **********/08.03.2019 г. и продажбата още същия ден, с фактура № 1799/08.03.2019 г., на така закупения автомобил, на крайния негов получател – А.М.С.С., установени в Египет. Автомобилът бил превозен от Нидерландия до пристанище Антверпен, Белгия с цел износ от територията на ЕС към крайния получател. Позовавайки се на практиката на Съда на ЕС жалбоподателят твърди, че транспортът от Нидерландия до Белгия трябва да бъде отнесен към втората доставка – тази, по която той е доставчик на стоката, поради което първата доставка, по която дружеството жалбоподател е получател, няма качеството на вътреобщностна доставка (ВОД) за „Стерн Ауто Б.В.“, Нидерландия, респ. на вътреобщностно придобиване (ВОП) за жалбоподателя, а представлява вътрешна доставка, с място на изпълнение в Нидерландия, като ДДС за нея е дължим от доставчика „Стерн Ауто Б.В.“, независимо че жалбоподателят му е предоставил своя идентификационен номер по ЗДДС. Заявява, че щом ВОП не е налице, то в случая неприложима се явява и разпоредбата на чл.62, ал.2 от ЗДДС, съответстваща на чл.41, § 1 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28.11.2006 г. относно общата система на данъка върху добавената стойност, на която са се позовали органите по приходите. Сочи, че ДДС не се дължи и в Белгия, тъй като това не е държавата по крайното потребление на стоката като до пристанище Антверпен автомобилът е бил превозен само транзитно, с цел последващия му износ за Египет, където бил установен крайният негов получател. Сочи, че ДДС, на основание чл.146, § 1, б.“а“ от Директива 2006/112/ЕО, не се дължи и при износ на автомобила, чийто износител, видно от митническата декларация - единния митнически документ, е дружеството – жалбоподател, тъй като целта на това освобождаване е да се гарантира, че стоката ще бъде обложена с данък единствено на мястото, където ще бъде ползвана – в случая в Египет, извън територията на Съюза. Сочи, че органите по приходите не оспорват обстоятелството, че автомобилът действително е напуснал тази територия. Счита, че дори и да се приеме, че първата доставка, по която жалбоподателят е получател, е ВОП, то съгласно чл.73а от ЗДДС следва да му се признае правото на приспадане на данъчен кредит, доколкото материалноправните предпоставки, обуславящи възникването на това право, били налице. В тази връзка твърди, че в РД и РА липсват констатации, че двете доставки са били укрити. Поддържа, че, напротив, и двете издадените фактури и по двете сделки са надлежно осчетоводени и декларирани в дневника за покупките, съответно в дневника за продажбите, за процесния данъчен период. По тези и по останалите подробно изложени съображения жалбоподателят моли съда да постанови решение, с което да бъде отменен оспорения ревизионен акт. Прави изрично искане за отправяне на преюдициално запитване към Съда на ЕС по въпросите, поставени в искането. Претендира присъждането на направените деловодни разноски, за които представя списък.

Ответникът по жалбата – директорът на Дирекция "ОДОП“ – Варна, чрез процесуалния си представител, намира същата неоснователна и моли тя да бъде отхвърлена. В депозирано становище с вх.№ 4838/01.12.2022 г. излага подробни съображения за неоснователност на искането за отправяне на преюдициално запитване до Съда на ЕС по поставените от жалбоподателя въпроси. Претендира присъждането на юрисконсултско възнаграждение.

Съдът, след преценка на становищата на страните и събраните по делото доказателства, като извърши проверка по чл.160, ал.2 от ДОПК, намира за установено следното:

Жалбата е подадена в срок, от процесуално легитимирана страна, при наличие на правен интерес, след обжалване на ревизионния акт по административен ред, при което той бил потвърден, поради което е допустима. Разгледана по същество, жалбата се явява неоснователна.

Настоящото ревизионно производство се е развило след като с решение № 250/03.11.2021 г. на директора на дирекция „ОДОП“ Варна при ЦУ на НАП, на основание чл.155, ал.4, т.1 и т.2 от ДОПК, предходния ревизионен акт № Р03001821001244-091-001/12.08.2021 г. е отменен и преписката е върната на органа, издал заповедта за възлагане на ревизията, с дадени задължителни за  органите по приходите указания.

В изпълнение на дадените указания този орган, в лицето на С.Й.Г., на длъжност началник сектор „Ревизии“ в дирекция „Контрол“ при ТД на НАП – Варна, на основание чл.112 и чл.113 от ДОПК, издал заповед за възлагане ревизия № Р-03000321006482-020-001/18.11.2021 г. Със заповедта е определен ревизиращият екип – С.А.Д. – главен инспектор по приходите, ръководител на ревизията и Ф.М.Ю., старши инспектор по приходите, ревизираният период – от 01.03.2019 г. до 31.03.2019 г., видът на ревизираните данъчни задължения – ДДС, както и срока за нейното завършване - тримесечен, съгласно чл.114, ал.1 от ДОПК, считано от датата на връчване на ЗВР. С т.11 от заповед № Д-1675/27.08.2021 г. на директора на ТД на НАП Варна, на основание чл.112, ал.2, т.1 от ДОПК, считано от 01.09.2021 г., С.Й.Г., в качеството на началник сектор „Ревизии“, е надлежно оправомощена от директора на ТД на НАП – Варна да издава заповеди за възлагането на ревизии. Видно от представеното по преписката удостоверение (л.108), ЗВР е връчена на жалбоподателя електронно, посредством активиране, съгласно чл.30, ал.6 от ДОПК, на електронна препратка към изпратения документ на 26.11.2021 г. като същият бил изтеглен от електронен адрес ****@*********.**. Заявяването на електронен адрес за кореспонденция е задължително за регистрираните по ЗДДС лица съгласно чл.101, ал.5 от ЗДДС. На същата дата – 26.11.2021 г., отново по електронен път, на жалбоподателя е връчено и ИПДПОЗЛ № Р-03000321006482-040-001/26.11.2021 г. Във връзка с представянето на изисканите с него документи, които се намирали у търговските партньори на жалбоподателя, както и с оглед техния превод на български език и предвид отсъствието на управителя на дружеството (румънски гражданин) от страната, с молба вх.№ 54914/08.12.2021 г., на основание чл.34, ал.1, т.5 от ДОПК, е поискано спиране на ревизионното производство. Молбата е уважена като производството е спряно със заповед № Р-03000321006482-023-001/09.12.2021 г. на възложителя на ревизията за срок от три месеца – до 09.03.2022 г. Със заповед № Р-03000321006482-143-001/10.03.2021 г. на възложителя на ревизията производството е възобновено като е определен срок за приключване на ревизията след възобновяването до 30.05.2022 г. Ревизионният доклад № -03000321006482-092-001/13.06.2022 г. е издаден в срока по чл.117, ал.1 от ДОПК и от ревизиращия екип, на който е била възложена ревизията. Той е връчен по електронен път на жалбоподателя на 15.06.2022 г. В срока по чл.117, ал.5 от ДОК последният е подал възражение с вх.№ 15292/29.06.2022 г. срещу доклада, което, в съответствие с чл.120, ал.2, изр.2 от ДОПК, е подробно обсъдено в мотивите към оспорения ревизионен акт. Последният е издаден от компетентни органи по приходите съгласно чл.119, ал.2 от ДОПК – от С.Й.Г., на длъжност началник сектор „Ревизии“ в дирекция „Контрол“ при ТД на НАП – Варна, възложил ревизията и С.А.Д., на длъжност главен инспектор по приходите – ръководител на ревизията в същата дирекция, чиято длъжност е сред посочените в чл.113, ал.6 от ДОПК вр. чл.7, ал.1, т.4 от ЗНАП.

Актовете в хода на ревизионното производство са съставени чрез информационна система „Контрол“ на НАП като електронни документи по смисъла на чл.3, ал.1 от ЗЕДЕУУ вр. чл.3, т.35 от смисъла на чл. 3, т. 35 от Регламент (ЕС) № 910/2014 и представляват текстов запис, съхраняван в електронна форма. На основание чл.184, ал.1 от ГПК вр. § 2 от ДР на ДОПК ответникът по жалбата е представил същите в заверен препис на хартиен носител. Посочените електронни документи са подписани с квалифициран електронен подпис от органите по приходите, посочени във всеки от тях като техни издатели, като това обстоятелство е проверено в съдебно заседание от 13.12.2022 г. чрез визуализацията на файловете, записани на представения от ответника по жалбата и приет по делото оптичен носител. Според чл.25, т.2 от Регламент (ЕС) № 910/2014, правната сила на квалифицирания електронен подпис е равностойна на тази на саморъчния подпис. Следва да се приеме, че всички актове – заповедта за възлагане на ревизията, заповедите за спирането и възобновяването на ревизионното производство, ревизионният доклад и ревизионният акт, съдържат подпис на органа, техен издател, като задължителен реквизит, предвиден и в чл.117, ал.1, т.10 от ДОПК и чл.120, ал.1, т.8 от ДПОК.

По тези съображения съдът намира, че ревизионният акт, както и останалите актове в хода на ревизионното производство, са издадени от компетентни органи по приходите и в кръга на техните правомощия. Ревизионният акт е издаден в писмена форма и има задължителното съдържание, регламентирано в чл.120 от ДОПК. Съдът не констатира допуснати нарушения на процесуалните разпоредби в хода на ревизионното производство, а такива не се и твърдят от жалбоподателя.

Въз основа на събраните доказателства органите по приходите са достигнали до обосновани фактически и правни изводи и са приложили правилно материалния закон по начин, съответстващ и на задължителното тълкуване на нормите на Директива 2006/112/ЕО, дадено в практиката на Съда на ЕС.

От събраните в ревизионното производство доказателства се установява, че дружеството жалбоподател закупило от продавача „Стерн Ауто Б.В.“, установен в Нидерландия, с идентификационен № NL008620283B01, лек автомобил Mercedes Benz GLC 250 SUV 4Matic, с VIN WDC2539461F515084, като за доставката била издадена фактура № **********/08.03.2019 г. с посочена в нея цена от 41 000 евро, с левова равностойност 80 189,03 лева. Цената на стоката била заплатена авансово на 04.03.2019 г. В издадената фактура продавачът не начислил ДДС като доставката била декларирана като ВОД. В тази фактура, по която получател е жалбоподателя, е посочен идентификационният му номер по ЗДДС. Фактурата е декларирана от същия в дневника за покупките  без право на данъчен кредит като не бил начислен данък върху добавената стойност за ВОП на стоки. Още същия ден – 08.03.2019 г. жалбоподателят продал закупения автомобил на физическото лице А.М.С.С., с местожителство в Египет. За тази доставка, по която доставчик е жалбоподателят, била издадена фактура № **********/08.03.2019 г. с посочена в нея цена от 49 000 евро, с левова равностойност 95 835,67 лева. Фактурата била включена в дневника за продажбите за процесния данъчен период като доставка с право на приспадане на данъчен кредит по чл.69, ал.2 от ЗДДС. Във фактурата, вероятно погрешка, като място на натоварване на продавания автомобил (place of loading) е посочен гр.Бремерхафен (Bremerhaven), който град (и пристанище) се намират в Германия, а не в Белгия, докъдето, според представената международна товарителница (ЧМР) и останалите писмени документи по износа на стоката, е транспортиран процесният автомобил. Според товарителницата неговият транспорт е започнал на 11.03.2019 г. от гр.Амстелвен, Нидерландия, изпращач е доставчикът по първата доставка - „Стерн Ауто Б.В.“, Нидерландия, а неговата крайна точка е пристанище Антверпен, Белгия, с получател жалбоподателя. Превозваният автомобил пристигнал в пристанище Антверпен, Белгия същия ден – на 11.03.2019 г. От вписването в кл.16 и кл.23 на товарителницата се установява, че автомобилът е транспортиран с платформа с рег.№ B 112 LCG от превозвача „Logistic Center Group” SRL, Румъния. Съгласно представените сертификат за движение от 12.03.2019 г. и ЕАД № 19BEE0000011952738/13.03.2019 г., износител на стоката е жалбоподателят, получател е А.М.С.С., установен в Египет, а декларатор по митническата декларация е AF&CS Beveren, Белгия. В сертификата за движение има извършена заверка (поставен печат) от белгийската митническа администрация с дата 13.03.2019 г. Органите по приходите не оспорват обстоятелството, че процесният автомобил е напуснал територията на ЕС, макар жалбоподателят да не е представил поисканите му документи за това, че той е достигнал крайната си дестинация в Египет. В тази връзка с 2 бр. ИПДПОЗЛ, съответно № Р-03000321006482-040-001/26.11.2021 г. и № Р-03000321006482-040-002/10.05.2022 г., органите по приходите са изискали от жалбоподателя да представи документи, удостоверяващи договорните отношения между него, като купувач, и продавача „Стерн Ауто Б.В.“, Нидерландия, от една страна, и между него, като продавач, и крайния купувач А.М.С.С.,  от друга, както и документ съгласно чл.9, ал.1 от ППЗДДС, удостоверяващ, че вътреобщностното придобиване от жалбоподателя е обложено в държавата-членка, където е завършил превозът на стоката – в Белгия. Такива документи жалбоподателят не е представил нито в рамките на ревизионното производство, нито в тези на настоящото съдебно производство.

От обстоятелствата по делото става ясно, че вътреобщностният транспорт на процесния автомобил от гр.Амстелвен, Нидерландия до пристанище Антверпен, Белгия е завършен на 11.03.2019 г., поради което и съгласно § 32 от ПЗР на ЗИДЗКПО (обн., ДВ, бр. 96 от 6.12.2019 г., в сила от 1.01.2020 г.) създадената с § 30, т.15 от същия закон нова част четвърта „А“ „Последователни доставки на стока“, съдържаща разпоредбата на чл.65а от ЗДДС, е неприложима за настоящия случай ratione temporis. Според § 32 от ПЗР на ЗИДЗКПО, параграф 30, т.14 относно чл.65а от ЗДДС се прилага при последователни доставки на стока, когато стоката е пристигнала или превозът й е завършил след 1 януари 2020 г. Следователно в случая не следва да се изхожда от текста на чл.65а от ЗДДС, транспониращ новата разпоредба на чл.36а от Директива 2006/112/ЕО [1], а от практиката на Съда на ЕС по т.нар. последователни (верижни) сделки (chain transactions). В нея, включително по-новата такава (вж.т.21 от решение от 07.07.2022 г. на СЕС, B. срещу Dyrektor Izby Skarbowej w., по дело C‑696/20, т.34 от решение от 26 юли 2017 г. на СЕС, Toridas, по дело C‑386/16, т.45 от решение от 06.04.2006 г. на СЕС, EMAG Handel Eder, по дело C‑245/04 и др.) константно се приема, че когато сделки, които образуват верига от две последователни доставки, са извършени с един вътреобщностен превоз, то този превоз може да бъде отнесен само към едната от двете доставки, която, като вътреобщностна доставка, съответно ще бъде единствената освободена в държавата членка, от която започва превозът.

Действително, ако в случая беше налице ситуация на последователни (верижни) вътреобщностни доставки с един общ вътреобщностен транспорт, предвид липсата на установени допълнителни уговорки между страните по двете сделки относно момента на прехвърляне на правото на собственост върху процесния автомобил по всяка от тях, и в същото време транспортът беше извършен след втората доставка, само тя би трябвало да бъде квалифицирана като вътреобщностна и евентуално да бъде освободена по силата на чл.138, § 1 от Директива 2006/112/ЕО (вж. т.36 и т.37 от цитираното решение на СЕС по делото Toridas, C‑386/16). Другата доставка в този случай би била вътрешна, с място на изпълнение съгласно чл.32 от Директива 2006/112/ЕО, съответстващ на чл.17, ал.2 от ЗДДС, и няма да бъде освободена от ДДС на посоченото основание. Както се сочи в т.42 от същото решение на СЕС, от текста на чл.20 и чл.138, § 1 от Директива 2006/112/ЕО следва, че мястото, където търговецът е регистриран за целите на ДДС, не е критерий за квалификацията „вътреобщностна доставка" или „вътреобщностно придобиване", т.е. една доставка може да се счита за вътрешна за държавата-членка независимо, че получателят по нея е посочил идентификационен номер за регистрация за целите на ДДС в друга държава-членка. В случая втората доставка действително предшества транспорта на стоката – тя е извършена на 08.03.2019 г. и за нея е издадена фактура № **********/08.03.2019 г. с получател А.М.С.С., установен в Египет. Транспортът на стоката е започнал след нейното извършване – на 11.03.2019 г. в Нидерландия и е завършил, поне на територията на ЕС, на същата дата, в пристанище Анверпен, Белгия.

         В разглеждания случай обаче, както основателно възразява процесуалният представител на ответника по жалбата в своето становище с вх.№ 4838/01.12.2022 г., цитираната практика на Съда на ЕС се явява неприложима, тъй като се касае до две отделни доставки, които имат самостоятелен данъчен режим – ВОД/съответно ВОП на стока от Нидерландия, по която сделка получател е жалбоподателя, и доставка (износ) на същата стока от Белгия към Египет, т.е. до местоназначение извън Общността съгласно чл.146, § 1, т.1 от Директива 2006/112/ЕО, по която сделка жалбоподателят е доставчик. За да може тези две сделки да се считат част от една обща верига на доставки по смисъла на цитираната практика на СЕС, е необходимо стоките да бъдат изпратени или превозени от една държава членка до друга държава членка, което условие в случая очевидно не е удовлетворено именно предвид обстоятелството, че втората доставка представлява износ на стоката за Египет, т.е. извън територията на ЕС (вж. легалното определение по § 1, т.3 от ДР на ЗДДС).

         Щом в случая не се касае до две последователни вътреобщностни доставки, извършени с един вътреобщностен превоз, то не може да бъде споделена тезата на жалбоподателя, според която транспортът на стоката (всъщност част от него – този на територията на ЕС, от Нидерландия до Белгия) следвало да се отнесе към втората доставка, поради което първата доставка – продажбата на процесния автомобил от „Стерн Ауто Б.В.“, Нидерландия на жалбоподателя, по която последният е получател, се явявала не ВОД, а вътрешна за Нидерландия, с място на изпълнение в тази държава-членка на ЕС и ДДС по нея бил дължим не от жалбоподателя, поради липсата на кореспондиращо ВОП, което да бъде обложено, а от доставчика по нея – „Стерн Ауто Б.В.“, Нидерландия.

         Съдът намира, че тази първа доставка се явява именно ВОД за посочения доставчик, съответно ВОП за жалбоподателя, с място на изпълнение на територията на страната съгласно чл.62, ал.2 от ЗДДС, който текст съответства на чл.41, § 1 от Директива 2006/112/ЕО, както правилно са приели и органите по приходите. Налице са и елементите от фактическия състав на тази разпоредба – закупеният от жалбоподателя автомобил не е бил транспортиран до страната, където е установен неговият купувач, т.е. до Република България, а до Кралство Белгия, с оглед последващия му износ за Египет, поради което мястото на изпълнение на ВОП не може да бъде обосновано по общия текст на чл.62, ал.1 от ЗДДС, респ. чл.40 от Директива 2006/112/ЕО. В издадената за придобиването фактура (л.73 гръб – л.74 от преписката) е посочен идентификационният номер по ЗДДС на жалбоподателя (BTW nummer BG201210572). Поради това жалбоподателят е следвало да начисли дължимия данък с издаването на протокол по чл.117, ал.2 от ЗДДС, който да отрази в дневника за продажбите за съответния данъчен период. Това не е сторено, независимо че той не е разполагал с доказателства, че вътреобщностното придобиване на стоките е обложено в държавата членка, където стоките са пристигнали или е завършил превозът им съгласно чл.62, ал.3 от ЗДДС. Според чл.9, ал.1, изр.второ от ППЗДДС този документ се издава от компетентната администрация на държавата членка, където стоките са пристигнали или е завършил превозът им. Всъщност жалбоподателят не е провел доказване на това обстоятелство, което е в негова тежест, съгласно изричното правило на чл.63, ал.4 от ЗДДС (използваният в тази разпоредба израз е красноречив – „…и впоследствие лицето докаже“) и в рамките на съдебното производство, поради което е липсвало основание за извършване на корекция по чл.63, ал.4 вр. ал.6 от ЗДДС вр. чл.10, ал.1 и ал.2 от ППЗДДС (чл.41, § 2 от Директива 2006/112/ЕО).

    На следващо място, доколкото в случая липсват материалноправните предпоставки за признаване на правото на приспадане на данъчен кредит, то това право не може да се изведе от чл.73а, ал.1 от ЗДДС. Тази разпоредба намира приложение когато, въпреки неспазване на формалните изисквания от страна на данъчно задължените лица, са изпълнени материалните предпоставки за упражняване на претендираното право, доставките не са укрити и за тях са налични данни в счетоводството на получателя. Съдът приема, че доставките действително не са укрити – и двете фактури за процесния автомобил, по които жалбоподателят е получател, респ. доставчик, са осчетоводени от него и са включени в дневника за покупките/продажбите за данъчен период месец март 2019 г. Въпреки това обаче, доколкото нормата на чл.73а, ал.1 от ЗДДС, сама по себе си, няма правопораждащ ефект, а материалноправните предпоставки, обуславящи възникването на визираното право, както беше посочено, в случая не са налице, то право на приспадане на данъчен кредит в полза на жалбоподателя не следва да бъде признато. За пълнота тук следва да се посочи, че макар придобитата стока да представлява лек автомобил, за правото на приспадане на данъчен кредит няма да се прилага ограничението по чл.70, ал.1, т.4 от ЗДДС, тъй като в случая е налице изключението по чл.70, ал.2, т.2 от същия закон – автомобилът е бил предназначен единствено за препродажба, която е и била извършена още същия ден без той въобще да е пристигал на територията на страната, като място на негово ползване. В същото време обаче при осъщественото ВОП материалноправните основания за възникване на право на данъчен кредит биха били налице, ако стоката се използва за последваща облагаема доставка или за целите на облагаемата дейност на задълженото лице. Жалбоподателят твърди, че стоката е използвана за такава последваща облагаема доставка – за износ на процесния автомобил от територията на ЕС. Вярно е, че разпоредбата на чл.28, т.1 от ЗДДС обявява доставката на стоки, които се изпращат или превозват от територията на страната извън територията на ЕС, не за освободена, а за облагаема доставка, но с нулева ставка. За разлика от освободените доставки, които не се облагат с ДДС и за които не се ползва данъчен кредит, доставките с нулева ставка на данъка са облагаеми доставки и за тях е налице право на приспадане на данъчен кредит от данъчно задължените лица, които ги извършват.

За да възникне обаче право на приспадане на данъчен кредит в страната в посочената хипотеза е необходимо да е доказан износ по смисъла на чл.28, т.1 от ЗДДС, което обстоятелство следва да е установено чрез документите по чл.21, ал.1 от ППЗДДС. Износ, по смисъла на цитираната разпоредба, представлява „доставката на стоки, които се изпращат или превозват от място на територията на страната до трета страна“, т. е. за да е налице посочената хипотеза на облагаема доставка с нулева ставка и право на приспадане на данъчен кредит не е достатъчно просто процесният автомобил да е напуснал територията на ЕС, а следва доставката (износът) да е започнала от територията на страната. Легално определение на понятието „територия на страната“ е дадено в § 1, т.1 от ДР на ЗДДС и това е географската територия на Република България. В случая, както беше посочено по-горе, е безспорно и от доказателствата се установява, че износът (втората доставка) е започнал не от Република България, а от територията на Кралство Белгия. По делото няма спор, че стоката изобщо не е пристигала на територията на Република България, а е транспортирана директно от Нидерландия до Белгия. След като търговското дружество жалбоподател не е извършило износ по смисъла на чл.28 от ЗДДС, не може да се приеме, че придобитите от вътреобщностното придобиване стоки са използвани за последващи облагаеми доставки с нулева ставка по смисъла на чл. 28 от ЗДДС като за ревизираното лице не би възникнало и право на приспадане на данъчен кредит по реда на чл. 73а от ЗДДС (в този смисъл вж. изрично решение № 3890 от 12.03.2020 г. на ВАС по адм. д. № 8596/2019 г., VIII о.). Както сочи и ответникът по жалбата в своето писмено становище, жалбоподателят би могъл да приспадне данъчния кредит за доставката по износа, ако беше положил дължимата грижа и се беше регистрирал за целите на ДДС в Белгия, съобразно разпоредбите на белгийското законодателство – арг. от чл.131 от Директива 2006/112/ЕО. Освен това жалбоподателят разполага и с възможността да заплати дължимия за придобиването ДДС в Белгия и да коригира, по реда на чл.62, ал.4 вр. ал.6 от ЗДДС вр. чл.10, ал.1 и ал.2 от ППЗДДС, резултата от прилагането на чл.62, ал.2 от ЗДДС с оспорения ревизионен акт. Доколкото по делото няма доказателства, че жалбоподателят е регистриран за целите на ДДС в Белгия, след заплащане на дължимото ДДС в тази държава членка и извършената корекция у нас, той би могъл да поиска възстановяването на заплатения данък при извършения износ съгласно белгийското законодателство. Съгласно чл.170, б.“а“ от Директива 2006/112/ЕО всички данъчнозадължени лица, които по смисъла на член 1 от Директива 86/560/ЕИО, член 2, точка 1 и на член 3 от Директива 2008/9/ЕО и член 171 от настоящата директива, не са установени в държавата-членка, в която купуват стоки и услуги или внасят стоки, подлежащи на облагане с ДДС, имат право да получат възстановяване на този ДДС, доколкото стоките и услугите са използвани за следните цели: сделки, посочени в член 169. В чл.169, б.“б“ от Директива 2006/112/ЕО са посочени и сделките, освободени в съответствие с чл.146 от същата, т.е. и доставките при износ. Целта на съюзната уредба е дължимото при придобиването от страна на жалбоподателя ДДС да бъде начислено и съответно заплатено – било в държавата-членка, където е пристигнала стоката преди да бъде изнесена, т.е. в Белгия, било в държавата-членка по идентификация, т.е. в България, а едва впоследствие, след доказване на извършения износ пред белгийските данъчни власти съобразно местното данъчно законодателство, съгласно Директива 2008/9/ЕО, респ. чл.13, ал.1 и ал.2 от Наредба № H-9 от 16.12.2009 г. за възстановяването на данъка върху добавената стойност на данъчно задължени лица, неустановени в държавата членка по възстановяване, но установени в друга държава - членка на ЕС. Както гласи и чл.6, § 1 от Директива 2008/9/ЕО, за да има право на възстановяване в държавата-членка по възстановяване, данъчнозадължено лице, неустановено в държавата-членка по възстановяване, трябва да извършва сделки, пораждащи право на приспадане в държавата-членка по установяване, а такава, както беше посочено, е и доставката на стоки по чл.28, т.1 от ЗДДС. Както се сочи и в т.66 от решение на СЕС от 21.10.2021 г. по дело  C‑80/20, Wilo Salmson France SAS и цитираната там съдебна практика, уреденото в Директива 2008/9 право на установено в държава членка данъчнозадължено лице да получи възстановяване на платения в друга държава членка ДДС съответства на предоставеното му от Директивата за ДДС право да приспадне данъка, който е платило по получени доставки в собствената си държава членка. Националното и съюзното законодателство обаче не допуска хипотеза като поддържаната от жалбоподателя, при която дължимият ДДС от получателя по ВОП въобще да не се заплаща нито в държавата-членка, където реално е завършил превозът на стоката, нито в тази по идентификация на данъчно задълженото лице, под претекст, че същата стока след това ще бъде незабавно изнесена от територията на ЕС.

В случая данъчната основа правилно и в съответствие с чл.64, ал.1 вр.чл.26, ал.1 от ЗДДС е определена върху стойността на автомобила, посочена в издадената от доставчика „Стерн Ауто Б.В“, Нидерландия фактура, а именно 41 000 евро, с левова равностойност 80 189,03 лева, облагаема със стандартната ставка по чл.66, ал.2 вр. ал.1 от ЗДДС от 20 %, т.е. дължимият ДДС е в размер на 16037,81 лева. Върху тази главница се дължи и лихва, съгласно чл.1, ал.1 от ЗЛДТДПДВ вр.чл.175, ал.1 от ДОПК, която е в размер на законната лихва. Същата е дължима от деня, в който публичното задължение е станало изискуемо, който, съгласно чл.89, ал.1 вр. чл.125, ал.5 от ЗДДС, е деня, следващ 14-о число включително на месеца, следващ съответния данъчния период, т.е. считано от 15.04.2019 г. Съдът извърши изчисления с кредитния калкулатор, свободно достъпен на интернет страницата на НАП, и установи, че лихвата, определена в ревизионния акт в размер на 5279,53 лева, е изчислявана от органите по приходите с начална дата не 15.04.2019 г., както е следвало, а от следващия ден – 16.04.2019 г., до деня на издаване на ревизионния акт – 13.07.2022 г. Както обаче е изрично посочено в чл.160, ал.6 от ДОПК, със съдебното решение актът не може да се изменя във вреда на жалбоподателя, в случая да се установява по-голяма сума на законната лихва поради приемане на по-ранна дата, от която тя е следвало да бъде изчислявана.

По изложените съображения съдът намира, че оспореният ревизионен акт е законосъобразен и обоснован, поради което подадената срещу него жалба следва да бъде отхвърлена.

Неоснователно е и искането на жалбоподателя за отправяне на преюдициално запитване до Съда на ЕС с поставените в искането въпроси. Както беше посочено, налице е трайна практика на Съда на ЕС по т.нар. последователни (верижни) доставки, които не могат да включват доставка извън територията на Съюза (износ). Поради това и намерението на получателя по ВОП, с което той е придобил стоката (единствено с цел последващия неин износ извън територията на Съюза) е ирелевантно, респ. ирелевантно е знанието на това обстоятелство от страна на първия доставчик по веригата към момента на извършване на първата доставка. Съдът, в настоящия състав, намира, че по посочените в искането на жалбоподателя разпоредби има формирана практика на Съда на ЕС и те не се нуждаят от допълнително тълкуване съгласно доктрината за acte éclairé, изведена в решението от 06.10.1982 г. на СЕС по дело № 283/81, CILFIT. Поради това направеното искане е неоснователно и следва да бъде оставено без уважение.

На основание чл.161, ал.1, изр.трето от ДОПК ответникът по жалбата има право на юрисконсултско възнаграждение в размера на минималното възнаграждение за един адвокат. Съдът, на основание чл.8, ал.1 вр.чл.7, ал.2, т.3 от Наредба № 1 от 9.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения, при материален интерес от общо 21317,34 лева, определя юрисконсултското възнаграждение в размер на 2318,56 лева. Както се приема и в Тълкувателно решение № 3 от 13.05.2010 г. по тълк. д. № 5/2009 г. на ВАС, възнаграждението следва да се присъди в полза на юридическото лице, в чиято структура се намира представляваният от юрисконсулта едноличен административен орган, т.е. в полза на НАП, която агенция има качеството на юридическо лице съгласно чл.2, ал.2 от ЗНАП.

Така мотивиран и на основание чл.160, ал.1, пр.последно от ДОПК, чл.267, § 2 от ДФЕС и чл.629, ал.2 от ГПК вр. § 2 от ДР на ДОПК, съдът

Р Е Ш И:

ОТХВЪРЛЯ жалбата на „Лоджистик Сентър Груп“ ЕООД, с ЕИК *********, със седалище и адрес на управление в гр.Русе, ул.“Капитан-лейтенант Евстати Винаров“ № 10, ет.2, офис 83, представлявано от управителя К.-Н.Е., против ревизионен акт № Р-03000321006482-091-001/13.07.2022 г., издаден от С.Й.Г., на длъжност началник сектор „Ревизии“ в дирекция „Контрол“ при ТД на НАП – Варна, възложил ревизията и С.А.Д., на длъжност главен инспектор по приходите в същата дирекция – ръководител на ревизията, потвърден с решение № 197/05.10.2022 г. на С.Х.П. – директор на дирекция „ОДОП“ Варна при ЦУ на НАП.

ОСТАВЯ БЕЗ УВАЖЕНИЕ искането на „Лоджистик Сентър Груп“ ЕООД, с ЕИК *********, за отправяне на преюдициално запитване до Съда на Европейския съюз за тълкуване на разпоредбите на чл.146, § 1, б.“а“ и б.“б“ вр. чл.32 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28.11.2006 г. относно общата система на данъка върху добавената стойност, по поставените в искането въпроси.

ОСЪЖДА „Лоджистик Сентър Груп“ ЕООД, с ЕИК *********, да заплати на Национална агенция за приходите сумата от 2318,56 лева – юрисконсултско възнаграждение.

 

Решението подлежи на касационно обжалване пред Върховния административен съд в 14-дневен срок от съобщаването му на страните.

В частта, с която искането за отправяне на преюдициално запитване до Съда на Европейския съюз е оставено без уважение, решението има характер на определение и не подлежи на обжалване.

 

СЪДИЯ: