Р Е Ш Е Н И Е
№ 31
град Велико
Търново, 16.02.2022 г.
В ИМЕТО НА НАРОДА
Административен съд – гр. Велико Търново, ІХ–ти състав, в публично съдебно заседание на двадесет и шести януари две
хиляди двадесет и втора година, в състав:
АДМИНИСТРАТИВЕН
СЪДИЯ: Константин Калчев
при участието на секретаря П.И. и
прокурора Н.О. като разгледа докладваното от съдия Калчев адм. д. № 160/2021г. по описа на Административен съд – гр. Велико
Търново, за да се произнесе взе предвид следното:
Производството е по реда на чл. 156
и сл. от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/.
Образувано
е по жалба на „Кераком-строй“ ЕООД, с ЕИК *********, със седалище и адрес на
управление гр. Велико Търново, ул. „Ком“ № 8, чрез *** М. И. от ВТАК, против Ревизионен
акт /РА/ № Р-04000420002441-091-001/03.12.2020 г. на органи по приходите при ТД
на НАП – Велико Търново, потвърден с Решение № 14/19.02.2021 г. на директора на
дирекция „Обжалване и данъчно – осигурителна практика” гр. Велико Търново при
ЦУ на НАП. РА се оспорва изцяло като незаконосъобразен поради противоречие с
материалния закон и допуснато нарушение на процесуалните правила. Според
жалбоподателя не са събрани и изследвани всички факти и обстоятелства от
значение за определяне правата на ревизираното лице. Не била извършена нито
една проверка във връзка с образуваното ревизионно производство. От
доставчиците били представени достатъчно доказателства за реалност на сделките,
по които са налице изпълнения. В противоречие с решение от 13.02.2024 г. на СЕС
по дело С-18/13 било отказано правото на данъчен кредит. В представена писмена защита излага доводи за
незаконосъобразността на акта по отделни доставчици. По тези съображения жалбоподателят
моли оспорения ревизионен акт да бъде обявен за нищожен, алтернативно отменен
изцяло като незаконосъобразен и да му се присъдят направените по делото
разноски.
Ответникът
по жалбата, директорът
на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна
практика“ – Велико Търново, чрез процесуалния си представител оспорва същата като неоснователна и недоказана. В
представена писмена защита развива доводи, че жалбоподателят не е успял да
обори фактическите и правни изводи на органите по приходите относно наличието
на предпоставки както за отказания данъчен кредит, така и за преобразувания
финансов резултат по ЗКПО. Претендира за разноски, представляващи
юрисконсултско възнаграждение в размер на 4771,82 лв.
Прокурорът
взема становище за неоснователност и недоказаност на жалбата.
Въз основа на събраните по делото
доказателства, съдът прие за установено следното:
На „Кераком-строй“
ЕООД е извършена ревизия за установяване на задълженията на дружеството за
данък върху добавена стойност /ДДС/ за периода от 01.12.2014 г. до 31.12.2019
г. и за корпоративен данък /КД/ за периода от 01.01.2015г. до 31.12.2019 г.
Ревизията е възложена със Заповед за възлагане на ревизия № Р-04000420002441-020-001/29.04.2020
г., издадена от началник сектор „Ревизии“ в Дирекция „Контрол“ при ТД на НАП –
гр. Велико Търново, връчена по електронен
път на 04.05.2020 г. По искане на ревизираното дружество ревизията е
била спряна със Заповед № Р-04000420002441-023-001/28.07.2020 г. и възобновена
със Заповед № Р-04000420002441-143-001/31.08.2020 г. на същия орган по
приходите. От ревизиращите органи е бил съставен Ревизионен доклад № Р-04000420002441-092-001/30.09.2020 г., срещу който дружеството е подало възражение в срока по чл.
117, ал. 5 от ДОПК. Възражението не е прието за основателно и ревизията е завършила с
издаването на Ревизионен акт № Р-04000420002441-091-001/03.12.2020
г. от Б.И.Б. на
длъжност Началник сектор, в качеството на
възложил ревизията и Н.К.К. на длъжност главен инспектор по приходите, в
качеството на ръководител на ревизията, с който са определени задължения за
внасяне за ДДС и корпоративен данък в размер на 166 294,43 лв. и лихви
върху тях – 57 757,90 лв. Посочените задължения ревизираното лице е обжалвало по
административен ред. С Решение № 14/19.02.2021 г., връчено на жалбоподателя на
25.02.2021 г. по електронен път, директорът
на Дирекция „ОДОП“ – гр. Велико Търново е потвърдил РА. Жалбата срещу ревизионния акт пред
АСВТ е подадена в деловодството на ответника на 10.03.2021 г., видно от поставения
вх. номер.
В хода
на съдебното дирене от ответника е представена и приета административната
преписка по съставяне и оспорване на ревизионния акт. Представени и приети като
доказателства са и 1 бр. CD-R диск, съдържащ
всички електронни документи от административната преписка (ЗВР, РД и РА), удостоверения
на подписалите ги лица. Ответникът е оспорил по реда на чл. 193 от ГПК
автентичността на документи, подробно описани в писмено становище. Приети са
изискани от жалбоподателя доказателства, представени от трети неучастващи лица
– Изпълнителна агенция „Българска служба за акредитация“, Комисия за регулиране
на съобщенията и „Борика“ АД. Приети са заключение на съдебно-компютърно
техническа експертиза, и заключение на съдебно-счетоводна експертиза.
Съдебно-компютърно
техническата експертиза е дала заключение, прието без оспорване от страните, че
заповедите за възлагане, спиране и възобновяване на ревизията са подписани с
квалифицирани електронни подписи от съответните органи по приходите, които са
притежавали валидни удостоверения за КЕП към датата на издаване на подписите; използваният
при създаване на двойката публичен и частен ключ алгоритъм отговаря на
изискванията на Наредбата за изискванията към алгоритмите за създаване и
проверка на квалифициран електронен подпис; оспорените подписи са издадени чрез
базовото удостоверение, издадено на доставчика на удостоверителни услуги
„Борика“ АД; всички изискуеми специфични данни за самоличността на физическите
лица, посочени като автори на електронните подписи са налице; налице е връзка
между електронните документи и електронните подписи, при което всяка следваща
промяна в електронния документ може да бъде открита и оповестена; направен е
краен извод, че процесните документи са валидно подписани с квалифицирани
електронни подписи по смисъла на Регламент (ЕС)
910/2014 от техните автори.
Съдебно-счетоводната
експертиза е дала заключение за осчетоводяването на процесните фактури при
жалбоподателя, за редовното водене на счетоводството му, както и че в
счетоводството му има отчетени приходи от реализация на процесните стоки и
строително-монтажни работи. Проверени са и счетоводствата на някои от
доставчиците, с които вещото лице е осъществило контакт, като резултатите ще
бъдат коментирани при съответния доставчик.
Съдът като взе предвид констатациите
в обжалвания ревизионен акт, становищата на страните и представените по делото
доказателства, прави следните изводи:
Жалбата е подадена от лице с
надлежна легитимация, след изчерпване на фазата на административния контрол, в рамките на преклузивния срок по чл. 156, ал. 1 от ДОПК. От външна страна същата отговаря на изискванията на чл. 149 от ДОПК и
като такава е процесуално допустима за разглеждане по същество.
В
настоящото производство и съгласно чл. 160, ал. 2 от ДОПК съдът преценява
законосъобразността и обосноваността на ревизионния акт, като проверява дали е
издаден от компетентен орган и в съответната форма, спазени ли са процесуалните
и материалноправните разпоредби по издаването му. След служебно извършена проверка
съдът установи, че обжалваният ревизионен акт е валиден, като издаден от оправомощени органи, в
съответствие с разпоредбата на чл. 119, ал. 2 от ДОПК.
Заповедите за възлагане, спиране и възобновяване на ревизията са издадени от
компетентен орган съгласно приложената Заповед № 6/03.01.2017 г. на директора
на ТД на НАП – В. Търново, в кръга на неговите правомощия и отговарят на
изискванията на чл. 113 от ДОПК. В съдържанието на заповедите за възлагането, спирането и възобновяването на ревизията, ревизионния доклад и ревизионния акт, е отразено, че са издадени чрез информационна
система „Контрол“ като
електронен документ, подписан с електронен подпис. Представянето на
електронните документи на хартиен носител като заверен от страната препис е
допустимо по силата на чл. 184, ал. 1 от ГПК вр. § 2 от ДР на ДОПК, като самите
електронни документи са представени по делото и на електронен носител /CD-R/.
Съгласно чл. 25, т. 2 от Регламент (ЕС) № 910/2014 квалифицираният електронен
подпис има значението на саморъчен подпис. В случая от заключението на съдебно-компютърно-техническата
експертиза, по безспорен начин се установява, че представените електронни
документи са подписани с валидни квалифицирани електронни подписи. С оглед
изложеното съдът приема, че изброените заповеди, РД и РА са подписани от
лицата, които са посочени като техни издатели с квалифициран електронен подпис
и издадените от тях документи са валидни такива.
Ревизията е приключила в срока по чл. 114,
ал. 1 от ДОПК и РД е съставен в срока
по чл. 117, ал. 1 от ДОПК. Ревизионният акт е издаден в предвидената в чл. 120
от ДОПК
вр. чл. 3, ал. 2 от Закона за електронния документ и електронните
удостоверителни услуги форма, и съдържа изложение на фактическите и правните основания за
постановяването му. Тоест, не се установяват пороци, касаещи формалната
законосъобразност на РА, както и компетентността на издателите му При извършената
служебна проверка не се установи да са допуснати съществени процесуални
нарушения, водещи до незаконосъобразност на РА. Възражението
на жалбоподателя, че в хода на ревизията не била извършена нито една проверка е
голословно и се опровергава от прочита на доказателствата.
Във връзка с проверката за правилното приложение на материалноправните норми съдът намира следното:
I. В частта по ЗДДС:
1.
По съображения за липса
на реално извършени доставки за данъчни периоди м. 03 и 06.2015 г. е отказано
право на данъчен кредит в размер на 16 433,73 лв. по 9 фактури с посочен издател „Пламко“ ЕООД. Част от фактурите имат за
предмет различни строителни материали, а другата част – различни видове СМР.
При извършената му проверка за установяване на факти и обстоятелства
/ПУФО/, надлежно приобщена към ревизионното производство, жалбоподателят е
представил единствено процесните фактури, фискални бонове към три от тях и доказателства
за счетоводното им отразяване. В хода на ревизията е извършена насрещна
проверка на „Пламко“ ЕООД, при която представляващият дружеството е дал писмени
обяснения, че не е издавал фактури на „Кераком-строй“ ЕООД. Установено е, че
фактурите не са включени в дневниците за продажби на „Пламко“ ЕООД. Съгласно
приобщените справки от информационните масиви на НАП доставчикът няма
регистрирано фискално устройство с номер като посочения във фискалните бонове,
а назначените от него лица по трудови правоотношения към периода са на
длъжности работник кухня, помощник кухня, готвач, сервитьор, мияч, продавач
консултант, фризьор.
Съдебно-счетоводната експертиза не е успяла да провери счетоводството
на този доставчик поради неоткриването на негов представител, съответно не е
отговорила на въпросите дали същият е разполагал с материална, техническа и
кадрова обезпеченост да извърши доставките. Установила е, че процесните фактури
са платени от жалбоподателя, както и че са отразени в неговото
счетоводство.
С оглед на установената фактическа обстановка, настоящият състав счита,
че РА е законосъобразен в тази му част. Правото на приспадане на данъчен кредит
на данъчно задълженото лице възниква при кумулативното осъществяване на
елементите от регламентирания в ЗДДС сложен фактически състав. Наред с
притежаването на данъчния документ по чл. 71, т. 1 от ЗДДС, той включва и
установяването на реалното получаване на стоките или извършването на услугите
по облагаемата доставка - арг. от чл. 6, ал. 1 и чл. 9, ал. 1 от ЗДДС. При липсата
на нормативна уредба, която да изисква наличието на конкретен вид документи за
доказване на относимите в тази връзка факти и обстоятелства, определящо за
преценката дали една доставка е действително осъществена е съвкупният анализ на
всички събрани по делото доказателства. Трайна е съдебната практика, че
издаването на фактура само по себе си не установява действителното извършване
на обективираната в нея доставка. Независимо, че договорът за търговска
продажба е неформален, то изводът за реално осъществена доставка по чл. 6, ал.
1 от ЗДДС е предпоставен от доказване на изпълнението на поетото облигационно
задължение за прехвърляне на получателя на правото на разпореждане със стоката
като собственик. Необходимостта от установяването на действителното извършване
на доставките, по които се претендира право на приспадане, е многократно
подчертавана и от СЕС като изискуемо условие за възникване на претендираното
право. В Решението от 18 юли 2013 г. по дело С-78/12, „Евита-К“ ЕООД, СЕС сочи,
че „Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 г. относно общата
система на данъка върху добавената стойност трябва да се тълкува в смисъл, че
във връзка с упражняването на правото на приспадане на данъка върху добавената
стойност понятието „доставка на стоки“ по смисъла на тази директива и
доказването на действителното осъществяване на такава доставка не са свързани с
формата на придобиване на право на собственост върху съответните стоки.
Понятието „доставка на стоки“ по чл. 14, § 1 от Директива 2006/112/ЕО включва
всяка сделка по прехвърляне на материална вещ от определено лице, което
овластява друго лице да се разпорежда фактически с нея като собственик, като
националният съд следва да определя във всеки отделен случай в зависимост от
фактите по делото дали е налице прехвърляне на правото на разпореждане със
съответната вещ като собственик. Лицето, което иска да приспадне ДДС, следва да
докаже, че отговаря на предвидените условия за това, като запитващата
юрисдикция следва в съответствие с националните правила за доказването да
извърши обща преценка на всички доказателства и фактически обстоятелства по
спора в главното производство, за да определи дали претендиращия право на
приспадане може да го упражни." (така и Решение от 6 септември 2012 г. по
дело Mecsek-Gabona, С-273/11, точка 53, Решение от 6 декември 2012 г. по дело
Боник, С-285/11, точка 32 и Решение от 31 януари 2013 г. по дело ЛВК-56,
С-643/11, точка 57).
Гореизложеното сочи, че реалното осъществяване на доставката е
фактически въпрос, който изисква цялостна оценка на всички доказателства, които
пряко и/или косвено свидетелстват за нейното извършване. Само действително
осъществената доставка може да породи изискуемост на данъка, съответно право на
приспадане, в който случай и при изпълнение на останалите материалноправни и
процесуалноправни изисквания, правото на приспадане по принцип не може да бъде
ограничавано.
В случая, доставчикът отрича извършването на процесните доставки, а
жалбоподателят не доказва реалното им осъществяване. По делото не са ангажирани
никакви доказателства за транслиране на правото на разпореждане със стоката,
като собственик от издателя на фактурата към жалбоподателя. Липсват двустранни
документи за предаването на стоките. Не се доказва и реално осъществен
транспорт до жалбоподателя, както и не е ясно за чия сметка и от кого е
извършен. Не е установена и разполагаемостта на „Пламко“ ЕООД с материалите,
предмет на спорните фактури. Действително, според практиката на СЕС (напр.
соченото от жалбоподателя решение по съединени дела С-80/2011 и С-142/2011) не
може да се поставя като условие за правото на данъчен кредит доказване на
материално – техническата обезпеченост на доставчика, но това не изключва
задължението на жалбоподателя да докаже изпълнението на фактурираните доставки
– т.е. получаването на стоките. За това дори да бъде игнорирана липсата на
доказателства за материалната обезпеченост на доставчика, който не е намерен и
от вещото лице, не се променя извода за правилността на РА. Това е така, защото
в случая, както в хода на ревизията, така и в хода на съдебното производство не
се доказва самата доставка – получаването на стоките от доставчика, издал
процесните фактури, а не само материално – техническата му обезпеченост или
редовното осчетоводяване при него на стопанските операции – предмета на
процесните фактури.
По отношение на фактурите с предмет различни видове СМР следва да се
посочи, че не са представени обичайно съставяните в процеса на строителството
актове обр. 19. В самите фактури също липсва информация за обекта,
на който са извършвани претендираните СМР. Единствено в обясненията на
жалбоподателя се сочи, че стоките и услугите по тези фактури /както и по
фактурите на „Саброса 1981“ ЕООД, „Ронас“ ЕООД, „Стефи консулт” ЕООД/ са свързани с извършването на СМР по договор за
изпълнение на СМР и доставка на материали от 24.11.2014 г. с Европейска
фондация за международно сътрудничество “Светлина, просвета, знание”, по който
жалбоподателят е изпълнител. Тези твърдения на жалбоподателя обаче са
недоказани, тъй като по делото липсват каквито и да е документи, в т.ч. и с представените
с възражението срещу РД, които да могат да свържат доставките по тези фактури
именно с изпълнението на СМР по въпросния договор. Представени са единствено
документи между възложителя – посочената фондация и дружеството-жалбоподател, и
такива за разрешаването на строителството и въвеждането в експлоатация на
обекта, в които липсват данни за подизпълнители. Освен това тези услуги по своето естество са услуги с
веществен характер, което предполага наличието на определен трудов и материален
ресурс за извършването им. Релeвантна в тази връзка са доказателствата за материалната и кадровата
обезпеченост на доставчика, но такива не са
събрани. Липсата на материална и кадрова обезпеченост на доставчика не е
(и не може да е) единствено основание за отказ за признаване
на право на данъчен кредит, но е индиция за невярност на съдържанието на
представените документи.
Доколкото ревизираното лице носи доказателствената тежест при условията
на пълно доказване на фактите, от които черпи декларираните права по арг. от
чл. 154, ал. 1 от ГПК, то за тези факти са допустими множество различни
доказателства, вкл. такива, които може да не изхождат от доставчиците. Но за
обективно осъществените факти, при които е следвало да участва и ревизираното
лице, е нормално да са оставени следи в обективната действителност, с които
следи, материализирани в съответни документи, данъчнозадълженото лице следва да
разполага и да ги ангажира за установяване на декларираните от него права. В конкретния случай ревизираното лице притежава
данъчни фактури, но не притежава други доказателства, установяващи реалното
получаване на стоките, предмет на фактурите. Липсата на преки доказателства не
се компенсира от заключението на съдебно-счетоводната експертиза, тъй като
осчетоводяването на сделките и влагането на материали от вида на процесните в дейността
на жалбоподателя, респ. отчитането на приходи от последващи СМР-услуги не е
основание да се приеме еднозначно, че стоката/услугата, предмет на това последващо
разпореждане, е получена точно от издателя на фактурата, още повече че
жалбоподателят е дружество, вписано в Централния професионален регистър на
строителя, разполагащо с активи и наети работници. Наличието на документи за
плащания също не е решаващо доказателство в подкрепа на твърдението за реално
извършени доставки, още повече, че и действителността на плащането не
е доказана, тъй като фискалните бонове от нерегистрирано фискално устройство не
могат да бъдат приети за годни доказателства за извършено плащане. Следва да се има предвид и въведеното
задължение с разпоредбата на чл. 114, ал. 10 от ЗДДС, че гарантирането на
автентичността на произхода, целостта на съдържанието и четливостта на
фактурата или известието към фактурата се осигурява от данъчно задълженото лице
чрез всякакъв контрол на стопанската дейност, който създава надеждна одитна
следа между фактурата или известието към фактурата и доставката на стоки или
услуги. Именно с оглед на това и въз основа на извършения анализ и съпоставка на
установените обстоятелства в тяхната взаимовръзка, органите по приходите
правилно са приели, че за издадените фактури липсват безспорни доказателства,
обосноваващи реално извършени доставки по смисъла на чл. 6 от ЗДДС, поради
което на основание чл. 68 от ЗДДС правилно е отказано правото на данъчен кредит
по процесните фактури.
2. По съображения за липсата на реални доставки за данъчен периоди м.
06.2015 г. е отказано право на данъчен кредит в размер на 4 153,18 лв. по 2 фактури с посочен издател „Саброса 1981“ ЕООД, с предмет
различни видове СМР.
За доказване на
доставките жалбоподателят е
представил единствено процесните фактури и доказателства за счетоводното им
отразяване. В хода на ревизията е извършена насрещна проверка на „Саброса 1981“ ЕООД, при която представляващият дружеството
е дал писмени обяснения, че никога не е имал каквито и да било отношения с
фирма „Кераком-строй“ ЕООД.
Установено е
от инф. масиви на НАП, че фактурите не са
включени в дневниците за продажби на дружеството. „Саброса 1981“ ЕООД извършва
фризьорски услуги в обект в гр. София, а назначените от него лица по трудови
правоотношения към периода са на длъжности перукер, танцьор и импресарио.
Съдебно-счетоводната експертиза не е успяла да провери счетоводството
на този доставчик поради неоткриването на негов представител, съответно не е
отговорила на въпросите дали същият е разполагал с материална, техническа и
кадрова обезпеченост да извърши доставките. Установила е, че процесните фактури
са платени от жалбоподателя, както и че са отразени в неговото
счетоводство.
С оглед изложеното
съдът намира, че правилно органите по приходите са отказали правото на данъчен
кредит по въпросните фактури по съображения за липса на реално извършени
доставки от процесния доставчик. Доколкото фактическата обстановка е идентична
с установената относно „Пламко” ЕООД, то изцяло
важат изложените относно този доставчик съображения.
3. По съображения за липсата на реални доставки за данъчни периоди м. 03 и 06.2015 г. е отказано право на
данъчен кредит в размер на 16 276,61 лв. по 9 фактури с посочен издател „Ронас“ ЕООД. Фактурите имат за предмет градински маси и
столове, беседки, строителни материали и различни видове СМР.
За доказване на
доставките жалбоподателят е
представил единствено процесните фактури, фискални бонове
към някои от тях и доказателства за
счетоводното им отразяване. В хода на ревизията не е извършена насрещна
проверка на доставчика, но са извършени проверки на данните за него в инф. масиви
на НАП. Установено е, че фактурите не са включени в дневниците за продажби на
доставчика, че същият не е регистрирал фискално устройство с номер като
посочения във фактурите, както и че през процесните периоди същият няма наети
лица по трудови правоотношения.
Съдебно-счетоводната експертиза не е успяла да провери счетоводството
на този доставчик поради неоткриването на негов представител, съответно не е
отговорила на въпросите дали същият е разполагал с материална, техническа и
кадрова обезпеченост да извърши доставките. Установила е, че процесните фактури
са платени от жалбоподателя, както и че са отразени в неговото
счетоводство.
При тази фактическа
обстановка правилно е отказано правото на данъчен кредит поради липсата на
доказателства за реално извършени доставки. По делото дори не е доказано, че
процесните фактури са издадени в действителност от сочения в тях издател, както
и че му е платено с оглед наличието на фискални бонове от нерегистрирано
устойство /макар плащането да не е елемент от възникването на правото на
данъчен кредит/. Липсват доказателства за предаване на стоките и за
извършването на СМР, както и такива за принципната възможност на доставчика да
осъществи доставките. Подробни съображения са изложени по-горе относно
предходните доставчици, които съдът изцяло поддържа.
4. По съображения за липсата на реални доставки за данъчен период м.
12.2014 г. е отказано право на данъчен кредит в размер на 1 700 лв. по 2
фактури, издадени от „Стефи консулт” ЕООД, с предмет
дървен материал – греди и летви.
Жалбоподателят е
представил двете фактури с фискални бонове към тях и доказателства за
счетоводното им отразяване. Извършена е насрещна проверка на “Стефи консулт” ЕООД, при която доставчикът не е открит на адреса за кореспонденция. ИПДПОЗЛ е връчено по
чл. 32 от ДОПК, като доставчикът не е представил изисканите му документи и
обяснения за реалността на доставките. Установено е, че фактурите са включени в
дневника му за продажби.
Съдебно-счетоводната експертиза е дала заключение, че фактурите са платени и осчетоводени при жалбоподателя, като стоките по тях са изписани във връзка с дейността на дружеството. Вещото лице е
посочило, че в счетоводството на „Стефи консулт” ЕООД има отчетени
приходи от продажбата на дървен материал, но не може да даде отговор за
материално-техническата и кадрова обезпеченост на дружеството, а също така не
може да отговори дали счетоводството на доставчика е водено редовно, тъй като
представените счетоводни регистри са само част от изисканите от експертизата и
са недостатъчни за категоричен отговор.
След анализ на събраните по делото доказателства съдът намира, че
същите не доказват реални доставки на стоки.
Липсват годни доказателства, удостоверяващи
предаването на стоките от доставчика на жалбоподателя. Не са представени също
така стокови/складови разписки, експедиционни бележки или др. под. документи,
които обичайно се съставят при извършването на подобни доставки. Не са
представени доказателства, че доставчикът е разполагал с фактурираните
материали, със собствена или наета база, с персонал и активи, както и
доказателства за транспортирането им – напр. товарителници и пътни листи. При
тази фактическа обстановка съдът намира за недоказан факта, че „Стефи консулт“ ЕООД е разполагало с правото на
разпореждане върху фактурираните стоки, а съгласно легалната дефиниция на чл.
14 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 година относно общата
система на данъка върху добавената стойност, „Доставка на стоки“ означава
прехвърлянето на правото на разпореждане с материална вещ като собственик. При
липсата на доказателства за това, РА се явява законосъобразен в тази му част. При
положение, че не е доказано предаването на стоката от доставчика и съответно –
реалността на доставките, правно ирелевантно за ползването на данъчен кредит е
извършено ли е плащане по спорните фактури, тъй като плащането не е
предпоставка за правото на данъчен кредит и установяването на това
обстоятелство може да бъде само косвено доказателство и да се обсъжда наред с
останалите писмени доказателства по установяване реалността на доставките. Само
наличието на фактури, в които съответния доставчик е начислил ДДС не е
основание да му се признае право на приспадане на данъчен кредит, тъй като това
противоречи на логиката на Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006
година относно общата система на данъка върху добавената стойност. СЕО/СЕС
нееднократно е посочвал, че не е възможно приспадането на данък, който е дължим
единствено поради вписване във фактурата, тъй като упражняването на това право
се ограничава само до действително дължимите данъци. Вярно е и че съгласно тази
практика жалбоподателят няма задължението да доказва
материално-техническата обезпеченост на доставчика си (дела С-80/2011 и
С-142/2011), но следва да докаже самите доставки, което жалбоподателят не съумя
да стори по настоящото дело.
5. По съображения за липсата на реални доставки за данъчни периоди
м. 04 и 06.2018 г. е отказано право на данъчен кредит по 2 фактури, издадени от
„Секюрити комерс груп” ЕООД, в размер на
960 лв. с предмет „Охрана по договор
за 4 месеца-януари-април вкл.” и „Охрана на обект, находящ се в с. Паскалевец,
за три месеца – май-юли”.
При ревизията
жалбоподателят е представил фактурите, доказателства за плащане по банков път и
за счетоводното им отразяване, както и договор за охрана от 05.01.2018 г. При
извършената му насрещна проверка доставчикът не е представил доказателства, а
едва след издаването на РД. Тогава са представени единствено фактурите и
договора за охрана. Установено е, че едната фактура не е включена в дневниците
за продажби на доставчика, и че през процесните периоди същият не разполага с
наети лица на трудови правоотношения, нито е декларирал изплатени доходи по
извънтрудови правоотношения.
Съдебно-счетоводната
експертиза е констатирала, че
фактурите са платени
и осчетоводени при
жалбоподателя.
Вещото лице е посочило, че в счетоводството на доставчика има отчетени приходи от услуги по охрана, но
не може да даде отговор за материално-техническата и кадрова обезпеченост на
дружеството, а също така не може да отговори дали счетоводството на доставчика
е водено редовно, тъй като представените счетоводни регистри са само част от
изисканите от експертизата и са недостатъчни за категоричен отговор.
Предмет на договора
от 05.01.2018 г. е извършването
на физическа охрана на обект склад за селскостопанска продукция и движимото имущество в тях, находящ се в с. Дъскот, УПИ II, кв. 46, за срок от 1 година.
При тази фактическа
обстановка липсват доказателства за реално извършени доставки на услуги по охрана. По силата на
Закона за частната охранителна дейност /ЗЧОД/ такава дейност може да се
извършва само от търговци, които са получили съответния лиценз или удостоверение и разполагат със съответните служители по трудово правоотношение, за които в закона са поставени императивни
изисквания. По делото не са ангажирани доказателства, че „Секюрити комерс груп” ЕООД е
разполагало със съответния лиценз, както и с персонал, с който
би могло да изпълни
задължението си по договора да извърши физическа охрана. Освен това, в договора
е посочено, че следва да се охранява склад в с. Дъскот, а във фактура № **********/29.06.2018 г. се сочи склад в с.
Паскалевец, което също навежда на извод за съставянето на фактури без реално
престиране на услуги. Прави впечатление също така, че уговореното възнаграждение в договора е 600 лв. месечно без ДДС, а във фактура № **********/29.06.2018 г. е посочено
възнаграждение от 800 лв. месечно без ДДС, което очевидно не кореспондира с клаузите на договора. По
отношение на установеното плащане по банков път важи изложеното по-горе – това
обстоятелство подлежи на оценка заедно с всички останали доказателства и не е
решаващо доказателство при преценката дали е налице или не реално извършена
доставка на стоки или услуги.
6. По съображения за липсата на реални доставки за данъчни периоди м.
01, 04 и 06.2018 г. е отказано право на данъчен кредит в размер на
11 297,68 лв. по 4 фактури, издадени от „Моралис 2016“ ЕООД. Фактурите са
с предмет изкоп с багер, натоварване с камион, насипване с баластра,
механизация, изкоп, направа на стъпки, трамбоване.
Жалбоподателят
е представил фактурите, доказателства за плащане по банков път и за
счетоводното им отразяване, актове
обр. 19 към всяка от фактурите, озаглавени „Акт обр. 19 за извършени СМР по
фактура №…“, както
и договор за изпълнение на строителна
услуга с механизация от 03.10.2017
г. Предмет на договора е извършването
на строителни услуги с механизация, на обекти посочени в данъчни фактури от
страна на възложителя и описани в актове обр. 19 за извършени СМР по
горепосочените фактури. Според чл. 2 от договора стойността на договора ще бъде
калкулирана от възложителя след издаване на данъчни фактури и заплатена по
банков път от изпълнителя.
При извършените му насрещни проверки за доказване реалността на
доставките доставчикът е представил гореописаните договор, фактури и актове
обр. 19, както и Анекс към договор за изпълнение на строителна услуга с
механизация от 16.10.2017 г., с който страните определят място на изпълнение на
договорените услуги с. Дъскот, общ. Павликени, обект „Склад за селскостопанска
продукция“ с. Дъскот, УПИ II, кв. 46. Представеният анекс не е подписан от страна на изпълнителя „Моралис
2016“ ЕООД. Установено е, в т.ч. със съставения на „Моралис 2016“ ЕООД
ревизионен акт, че това дружество няма регистрирани трудови договори за
процесните периоди.
От страна на ответника е оспорена автентичността на представените
договор и актове обр. 19, като в хода на откритото производство по чл. 193 от ГПК не са представени ангажирани доказателства за истинността на оспорените
подписи от името на доставчика.
Съдебно-счетоводната
експертиза е констатирала, че
фактурите са платени
и осчетоводени при
жалбоподателя.
Вещото лице е посочило, че в счетоводството на доставчикът има отчетени приходи
от извършени изкопни работи, но не може да
даде отговор за материално-техническата и кадрова обезпеченост на дружеството,
а също така не може да отговори дали счетоводството на доставчика е водено
редовно, тъй като представените счетоводни регистри са само част от изисканите
от експертизата и са недостатъчни за категоричен отговор.
При тази фактическа обстановка съдът намира за правилен извода на
органите по приходите за недоказаност на доставките по спорните фактури. От
ответника бе успешно оспорена автентичността на подписа от името на доставчика
в представените при ревизията договор и актове за извършени СМР, поради което
същите не могат да се кредитират като годно доказателство. Освен това
настоящият състав счита, че дори и да се приемат за автентични, представените
актове за извършване на СМР в качеството си на частни свидетелстващи документи
не се ползват с обвързваща материална доказателствена сила спрямо
удостоверените факти, поради което следва да бъде съпоставен с другите относими
доказателства. В случая от съдържанието на договора и на самите актове е видно,
че същите са издавани въз основа на фактурата, а не обратното, както е обичайно
в практиката. На следващо място, за извършването на фактурираните услуги и
предвид предмета на договора е очевидно, че доставчикът следва да разполага със
съответната техника /багер, камион и др./, както и персонал за управлението й.
Доставчикът обаче не е представил доказателства за това, нито пък е заявил
ползването на подизпълнители, като принципната възможност на дружеството да
извърши фактурираните СМр не е установена и от ССЕ. В договора, фактурите и
актовете обр. 19 не е посочен обекта, на който се твърди, че са извършвани СМР,
а данни за това се съдържат единствено в представения от доставчика анекс,
който не е бил представен при ревизията от жалбоподателя.
7. За данъчни периоди м. 01, 02, 05 и 06.2018 г. е отказано право на
данъчен кредит в размер на 17 401,12 лв. по 5 фактури, издадени от „Янитекс“
ЕООД. Фактурите са с предмет изкоп, различни видове кофраж, обратно засипване с
трамбоване, боядисване метална конструкция, авансово плащане по договор, монтаж
и изработка на метална конструкция, монтаж на метална конструкция.
Жалбоподателят
е представил фактурите, доказателства за плащане по банков път и за
счетоводното им отразяване, актове
обр. 19 към 3 от фактурите, озаглавени „Акт обр. 19 за извършени СМР по фактура
№…“, както
и договор за изпълнение на строителни и
монтажни работи от 02.01.2018
г. Предмет на договора е
извършването на всякакви строителни и монтажни работи и услуги за обекти на
възложителя, като страните се задължават да подпишат актове обр. 19 за
извършени СМР по фактури. Според чл. 2 от договора стойността на договора ще
бъде калкулирана от възложителя след издаване на данъчни фактури и заплатена по
банков път от изпълнителя.
При извършените му насрещни проверки за доказване реалността на
доставките доставчикът е представил гореописаните договор, фактури и актове
обр. 19, както и Анекс към договор за изпълнение на СМР от 04.01.2018 г., с
който страните определят място на изпълнение на договорените услуги с. Дъскот,
общ. Павликени, обект „Склад за селскостопанска продукция“ с. Дъскот, УПИ II, кв. 46. Представен е и протокол за
установяване завършването и заплащане на натуралните видове СМР от 31.05.2018
г. към фактура № **********/31.05.2018 г., какъвто не е представен от
жалбоподателя. Установено е, че това
дружество няма регистрирани трудови договори за процесните периоди.
От страна на ответника е оспорена автентичността на представените
договор и актове обр. 19, като в хода на откритото производство по чл. 193 от ГПК не са представени ангажирани доказателства за истинността на оспорените
подписи от името на доставчика.
Съдебно-счетоводната
експертиза е констатирала, че
фактурите са платени
и осчетоводени при
жалбоподателя.
Вещото лице е посочило, че в счетоводството на доставчикът има отчетени приходи
от извършени строителни
работи,
но не може да даде отговор за материално-техническата и кадрова обезпеченост на
дружеството, а също така не може да отговори дали счетоводството на доставчика
е водено редовно, тъй като представените счетоводни регистри са само част от
изисканите от експертизата и са недостатъчни за категоричен отговор.
Предвид изложеното съдът намира за законосъобразен РА и в тази му част
по съображенията, изложени в частта относно „Моралис 2016“ ЕООД, предвид
идентичната фактическа обстановка. Следва да се посочи, че е налице
самостоятелно основание за отказване на правото на данъчен кредит в размер на 4
060 лв. по фактура № **********/14.12.2018 г., с предмет „Авансово плащане по
договор от 2018“. На първо място, в представения от страните договор не е
предвидено никакво авансово плащане. Според вещото лице по ССЕ въпросната
фактура е осчетоводена като приход от услуга, а не като аванс, което
противоречи на предмета й. На следващо място, авансовото плащане е основание за
начисляване на данък, съотв. за признаване на правото на данъчен кредит
единствено ако е последвано от данъчно събитие по чл. 25, ал. 1-4 от ЗДДС /чл.
25, ал. 7 и чл. 68, ал. 1, т. 2 от ЗДДС/. В случая не са представени доказателства,
че извършеното плащане е свързано с последвала облагаема доставка на стоки или
услуги от „Янитекс“ ЕООД към жалбоподателя, нито пък че същото е приспаднато от
стойността на последващи фактури.
8. По съображения за липсата на реална доставка за данъчен период м.
11.2015 г. е отказано право на данъчен кредит в размер на 10 209,80 лв. по
фактура № **********/30.11.2015 г., издадена от „Стройинвест-07“ ЕООД, с
предмет „по договор от 01.10.2015 Строително ремонтни работи на обект Свети
свети апостоли Петър и Павел с. Асеновци съгласно протокол 16.11.2015 г.“.
Жалбоподателят е представил фактурата, доказателства за плащания по
банков път, договор за строителство от 01.10.2015 г. на стойност 51 049 лв. без
ДДС, КСС и Протокол № 1 за установяване завършването и за заплащане на
натурални видове СМР към 16.11.2015 г. на същата стойност.
При извършените му насрещни проверки за доказване реалността на доставката
доставчикът е представил гореописаните фактура, договор, КСС и протокол № 1.
Като подизпълнител е посочен „ЕАТ“ ЕООД с фактура № 137/30.11.2015 г. на
стойност 50 960 лв. без ДДС и предмет „СМР на обект църква „Св. апостоли Петър
и Павел“ с. Асеневци, общ. Левски“. Представен е договор за извършване на СМР
от 01.10.2015 г. между „Стойинвест-07“ ЕООД и „ЕАТ“ ЕООД за извършване на СМР
на църква Св. апостоли Петър и Павел – с. Асеневци, общ. Левски, като цената на
договора е 89 285 лв. без ДДС. Представени са също така двустранни /между „Стройинвест-07“
ЕООД и „ЕАТ“ ЕООД/ КСС и Протокол № 1 за установяване завършването и за
заплащане на натурални видове СМР към 30.11.2015 г. Извършените СМР по видове и
количества са абсолютно еднакви в протокол № 1 от 16.11.2015 г. между „Кераком-строй“
ЕООД и „Стройинвест-07“ ЕООД, и протокол
№ 1 от 30.11.2015 г. между „Стройинвест-07“ ЕООД и „ЕАТ“ ЕООД. При извършена
проверка в инф. масив на НАП е установено, че за периода на издадените фактури „ЕАТ“
ЕООД не е разполагало с наети лица по трудови договори, нито пък е изплащало
суми на лица по граждански договори, а за м. 11.2015 г. „Стройинвест-07“ ЕООД
има регистрирани 2 лица по трудови правоотношения на длъжност зидар пещи.
От страна на ответника е оспорена автентичността на представените
договор от 01.10.2015 г. межзду жалбоподателя и доставчика, протокол № 1 от
16.11.2015 г. и КСС към договора. По делото е разпитан като свидетел Г.. Същият заявява, че е пълномощник
на „Стройинвест-07“ ЕООД. Баща му бил собственик и управител на фирмата, но той
движел нещата. Фирмата най-вече се занимавала със строителство
и довършителни работи. Била извършвала ремонт на църква в някакво село в
Северозападна България, в Плевенско, с възложител „Кераком-строй“ ЕООД.
Заявява, че подписът за изпълнител в оспорените договор, протокол и КСС е негов,
и той е изготвил тези документи. Не си спомня как е осъществен контакта с „Кераком-строй“
ЕООД, тъй като е било отдавна. Във връзка с извършените СМР заявява, че организацията на тяхното
извършване била на място на обекта. Работниците пътували, там спяли на квартири. Оттук били 3-4 човека, а
като отишли да работят, вземали и местни жители на пробен период. Подписването
на документите, протоколите се издавало на база свършена работа и се актувало.
Съдебно-счетоводната
експертиза е констатирала, че
фактурата е платена по банков път и осчетоводена при жалбоподателя. Вещото лице е
посочило, че в счетоводството на „Стройинвест-07“ ЕООД има
отчетени приходи от извършени СМР, че дружеството-доставчик е ползвало
подизпълнител – „ЕАТ“ ЕООД по фактура № 137/30.11.2015 г. и акт обр. 19, и че
счетоводството на доставчика е редовно водено. Вещото лице е установило, че
според съставения РА и РД на „Стройнивест-07“ ЕООД за периода 01.01.2015 г. –
31.12.2015 г. „Стройинвест-07“ ЕООД има назначени 6 лица по трудово
правоотношение.
Съдът намира, че жалбата е неоснователна, въпреки показанията на
свидетеля. При снемане на самоличността на свидетеля същият заяви, че няма
особени отношения със страните, в т. ч. с жалбоподателя. Същевременно, от
представените с адм. преписка банкови извлечения /папка 4, л. 25, л. 27, л. 29
гръб, л. 46 гръб, л. 48 гръб/ е видно, че Г.П. нееднократно е теглил пари на
каса от сметката на „Кераком-строй“ ЕООД,
респ. е захранвал сметката на жалбоподателя. Логичният извод е, че свидетелят е
бил упълномощен за такива действия от жалбоподателя, тъй като същите не могат
да бъдат извършвани без представителна власт, а това предполага, че отношенията
между жалбоподателя и свидетеля /който по негови думи движи цялата дейност на „Стройнивест-07“
ЕООД/ не са като представените от свидетеля. За тези отношения обаче свидетелят
не уведоми съда. На следващо място, свидетелят твърди, че СМР на църквата са
били извършени от „Стройинвест-07“ ЕООД с негови работници, но и при двете
насрещни проверки доставчикът е посочил, че изцяло е превъзложил извършването
на услугите на „ЕАТ“ ЕООД /както е установено и от ССЕ/. Изложеното мотивира
съдът да не кредитира показанията на свидетеля.
Отделно от това, съдът намира за
недоказано реалното извършване на доставка по спорната фактура. С разпореждането
за насрочване на делото, както и в съдебно заседание на 26.01.2021 г., съдът указа
на жалбоподателя, че в негова тежест е да докаже фактическото изпълнение на място
на фактурираните СМР-услуги. Въпреки това от жалбоподателя не бяха ангажирани
никакви доказателства по делото за това, че на сочения обект действително са
били извършени СМР по видове, количества и стойност, които да са основание за
издаване на фактурата и пораждане на правото на данъчен кредит.
9. По съображения за липсата на реални доставки за данъчни периоди м. 07,
08, 09, 10, 11 и 12.2018 г. и м. 01, 03 и 07.2019 г. е отказано право на
данъчен кредит в размер на 19 205,84 лв. по 15 фактури, издадени от „Амес
71“ ЕООД. Фактурите имат за предмет аванс, междинно плащане по договор за
механизация, полагане на бетон за настилка, услуги с механизация за конкретен
обект.
В хода на ревизията жалбоподателят е представил фактурите,
доказателства за плащането им по банков път и за осчетоводяването им, както и
Договор за услуга с механизация от 05.07.2017 г., за обект „Реконструкция,
преустройство и разширение на силажни кули за обособяване на „Склад за
съхранение на земеделска продукция“ в ПИ 190.269 на с. Паскалевец, общ.
Павликени“. Не са представени актове обр. 19.
От доставчика при извършената му насрещна проверка за доказване
реалността на доставките са представени, освен цитирания договор, както следва:
за фактура № **********/30.11.2018 г. с предмет „аванс по договор за обект: ОУ
Въчо Грънчаров-гр. Горна Оряховица“ на стойност 9500 лв. без ДДС е представен
Договор за възлагане на СМР от 12.11.2018 г. на същата стойност за същия обект.
Според договора СМР са уточнени в Приложение № 1, каквото не е представено; за
фактура № **********/29.03.2019 г. с предмет „аванс по договор за обект:
Изграждане на ограда, паркинг и нов автомобилен достъп за УПИ ХХ, кв. 11, ул.
Никола Габровски № 90, гр. Велико Търново“ на стойност 15 000 лв. без ДДС
е представен Договор за услуга с механизация от 30.11.2018 г. за същия обект на
стойност 21 430 лв. без ДДС; за фактура № 14/31.07.2018 г. с предмет „аванс
по договор за обект: „Реконструкция,
преустройство и разширение на силажни кули за обособяване на „Склад за
съхранение на земеделска продукция“ в ПИ 190.269 на с. Паскалевец, общ.
Павликени“ на стойност 10 000 лв. без ДДС е представен посочения Договор
за услуга с механизация от 05.07.2017 г.; към фактура № 15/01.08.2018 г. с
предмет „аванс по договор“ на стойност 2800 лв. без ДДС не са представени други
доказателства; към фактура № *********/10.12.2018 г. с предмет „полагане на
бетон за настилка с дебелина 15 см.“ на стойност 7649,20 лв. без ДДС не са
представени други доказателства; към фактури № **********/17.12.2018 г. №
**********/07.01.2019 г., *********/08.10.2018 г., *********/11.10.2018 г.,
**********/26.10.2018 г. с предмет
„междинно плащане по договор за механизация“ са представени актове обр. 19 от същите
дати за обект „Склад за съхранение на земеделска продукция“ – с. Паскалевец“, с
отразени работи – уплътняване на оформено земно легло с вибрационен валяк и
насипване, разстилане и валиране на фракция несортиран трошен камък, товарене
на изкъртена бетонова настилка, направа на механизирани изкопи, направа на
армирана шлайфова бетонова настилка, изкъртване на съществуваща бетонова
настилка; към фактури №№ **********/01.07.2019
г., *********/08.07.2019 г. и **********/15.07.2019 г. с предмет „механизация
за обект „Хилцингер“ – гр. Лясковец“ и съответно 14, 15 и 20 мсм, са
представени Акт № 1 за извършена работа за периода от машина KAMATSU SK 510-2004, Акт № 2 за извършена работа за периода от
машина BOBCAT
320 и Акт № 1 за извършена
работа за периода от машина AMMANN AV12, в които освен брой работни смени са отразени работи като направа на
отводнителен канал, пренос и полагане на бордюри и павета, валиране настилка; към
фактури **********/25.07.2019 г. и **********/31.07.2019 г. с предмет
„механизация за обект „Бон Павликени“ и съответно 15 и 2 мсм, са представени Акт
№ 1 за извършена работа за периода от машина AMMANN AV12 и Акт № 2 за извършена работа за периода от
машина
AMMANN AV12, в които освен брой
работни смени са отразени работи като валиране настилка – подготовка за
полагане на павета и валиране настилка павета. Доставчикът е представил
доказателства за закупуване на техника – машини KAMATSU, BOBCAT и AMMANN. Дал е писмени обяснения, че дружеството е
извършило СМР със собствени активи – мини багер, валяк и фадрома и със
собствени служители. Впоследствие е изискано и дадено допълнително обяснение,
че квартирите се поемат от страна на „Кераком-строй“ ЕООД, хората са
пребивавали във Велико Търново, а пътуването се осъществявало с личен
автомобил, собственост на едно от лицата, командировано там – А.М.. За обекта в
с. Паскалевец командированите лица са пребивавали в базата на обекта, на който
е извършена услугата.
По делото е разпитан като свидетел Г.В.К., който заявява, че работи в
„Амес 71“ ЕООД от началото на 2018 г., а понастоящем е и управител на фирмата. В областта са работили с „Кераком-строй“, като са изпълнявали няколко
обекта – в Лясковец, в Павликени, във Велико Търново, като основно са предоставяли механизация и хора. Работниците
са били от София област, а именно Костенец и Долна баня. Те са били
командировани от „Амес 71“ ЕООД, а за спането отговарял възложителят „Кераком-строй“.
На обектите са работели различен брой работници, обикновено между 4-5, понякога
и двама работника, които са били назначени на трудов договор във фирмата. Предоставяли
са багер за направата на изкопи и валяк да се валират павета. Свидетелят работел
като технически ръководител на обектите, но не присъствал на всички тези обекти
постоянно, защото по онова време са работили и на други обекти, в т. ч. и в
Германия, и той е пътувал. Периодът, в който на обектите е предоставена
техника, е бил година-година и половина. В съставянето на фактурите не е
участвал, а само в количествата. Участвал в съставянето на актовете, с които се
отчита извършената работа, които ги давал в офиса, след което управителят ги
подписвал и се издавали фактури.
Съдебно-счетоводната
експертиза е констатирала, че
фактурите са платени и осчетоводени от страните, като в съдебно заседание вещото лице
пояснява, че разчетите по фактурите с предмет аванс впоследствие са закрити. Вещото лице е
посочило, че в счетоводството на доставчика е редовно водено, а същият има материално-техническа и
кадрова обезпеченост да извърши процесните доставки, тъй като разполага с
необходимите работници и техника.
При тази фактическа обстановка съдът намира, че законосъобразно на
жалбоподателя е отказано правото на данъчен кредит, въпреки свидетелските
показания и принципната възможност на доставчика да извърши доставки от вида на
процесните. Както беше отбелязано по-горе, при оспорване на реалността на
доставките от приходната администрация в тежест на жалбоподателя бе възложено
да установи действителното извършване на място на съответните обекти на СМР, които
са описани в процесните фактури и придружаващите ги документи, но от
жалбоподателя не бяха предприети действия в тази насока, съответно по никакъв
начин не е доказано извършването на съответните видове и количества СМР. Освен
това фактури № **********/30.11.2018 г., № **********/29.03.2019 г., №
14/31.07.2018 г. и № 15/01.08.2018 г. са с предмет „аванс по договор“, но нито
от жалбоподателя, нито от доставчика са представени каквито и да е доказателства
за извършването на последващи облагаеми доставки във връзка с платените аванси,
нито пък последните са приспаднати от стойността на последвали ги фактури
/въпреки твърденията на вещото лице за закриване на разчетите, които не са
подкрепени от никакви доказателства/. Както се посочи, авансовото плащане е
основание за признаване на правото на данъчен кредит единствено ако е
последвано от данъчно събитие по чл. 25, ал. 1-4 от ЗДДС, каквото в случая не е
доказано. Не са представени съпътстващи документи относно фактура №
*********/10.12.2018г. Към фактури №№ **********/01.07.2019 г.,
*********/08.07.2019 г., **********/15.07.2019 г., **********/25.07.2019 г. и
**********/31.07.2019 г. от доставчика са приложени Актове за извършена работа
за периода от машина KAMATSU, BOBCAT или AMMANN, но в нито един от актовете няма посочена дата на съставяне, нито пък
е посочен периода, в който е работила съответната машина. Такива актове за
извършена работа от машина не се съдържат в счетоводството на жалбоподателя,
видно от документите, които са представени на ВЛ по ССЕ и описани в
заключението. Същите не са посочени като основание за издаване на фактурите и
не могат да бъдат обвързани с тях.
10. По съображения за липсата на реални доставки за данъчни периоди м.
03 и 04.2018 г. е отказано право на данъчен кредит в размер на 16 666,09
лв. по 6 бр. фактури, издадени от „Лъч Комерсиал“ ЕООД с предмет тишу.
При извършената ПУФО жалбоподателят е представил фактурите, банкови извлечения
и извадка от материален аналитичен регистър на сметка 304/1/1 Хартия тишу и
сметка 702/2/1 Хартия тишу. Съгласно дадените писмени обяснения стоките по тези
фактури са доставени директно на техните клиенти и не са съхранявани в склад и
не се поддържат наличности.
При извършените му насрещни проверки доставчикът е представил фактурите
и приемо-предавателни протоколи към всяка от тях, в който е вписана съответната
фактура. Като предходен доставчик е посочен KOMOTINI PAPER MILL
S.A по инвойси от 08.01.2018
г. за 18 146 кг. „ЕES Кitchen white2ply
167 cm“ и 14.03.2018 г. за 23 292 кг. „ЕES Кitchen white1ply
167 cm“, с приложени ЧМР,
протоколи за ВОП и фактури за превоз от „Алфа комерс“ ООД и „Ташев транс“ ООД.
Дадени са обяснения, че стоката, предмет на сделките, се съхранява в гр. Стара
Загора, в склад на фирма „Уникат“ ЕООД съгласно приемо-предавателни протоколи
за съхранение и отговорно пазене, до извършване на последващата реализация. Представен
е договор за отговорно пазене на стока от 14.03.2018 г. между „Лъч Комерсиал“
ЕООД и „Уникат“ ЕООД, съгласно който изпълнителят приема да съхранява в
собствения си клад № 2 в гр. Стара Загора, Калояновско шосе 16
стоката-собственост на възложителя, представляваща тишу, като стоката, предмет
на договора ще бъде предадена за съхранение в склада съгласно
приемо-предавателен протокол. Представени са 2 бр. приемо-предавателни
протоколи от 14.03.2018г. към договор за отговорно пазене на стока от
14.03.2018 г., единият за 20 572 кг тишу, а другият за 23 292 кг
тишу.
От страна на ответника е оспорена автентичността на положените подписи
от името на доставчика в представените приемо-предавателни протоколи между
жалбоподателя и доставчика. По
делото е разпитан като свидетел И.Б. И. – управител на „Лъч Комерсиал“ ЕООД. Свидетелят
заявява, че подписът за предал в два от оспорените приемо-предавателни
протоколи е негов, а за останалите не е сигурен, тъй като ксерокопията не са
достатъчно ясни. Подписал се е в Гърция, протокола после го е изпращал, вече
няма спомен как. Същият заявява, че за фирма „Кераком-строй“ чул от управителя,
който се свързал с него, намерил му телефона в Гърция където живеел от 2012 г.,
попитал може ли да му намери тишу /заготовка от хартия/. Свидетелят намерил
такава стока, която купил от Комотини. Според И. транспорта на стоката бил до
Стара Загора, няма спомен на кои фирми били наети камионите. В Стара Загора не
знае какво е имало, предполага че така са го искали от „Кераком-строй“, там
нямал собствени складове и оттам вече не знае какво е станало.
Съдебно-счетоводната експертиза е установила отразяването на фактурите в
счетоводството на жалбоподателя и заплащането им по банков път, както и
реализирането на приходи от продажбата на тишу в размер на 85 182,38 лв. В
съдебно заседание ВЛ пояснява, че не е изследвало полученото количество и
продаденото количество от хартията при жалбоподателя, и не може да отговори
какво количество е заприходено при жалбоподателя и на кого е продадено. При
проверката на представените документи от доставчика експертизата е
констатирала, че
в счетоводството на доставчика има отчетени
приходи от продажба на тишу, но не може да
даде отговор за материално-техническата и кадрова обезпеченост на дружеството,
а също така не може да отговори дали счетоводството на доставчика е водено
редовно, тъй като представените счетоводни регистри са само част от изисканите
от експертизата и са недостатъчни за категоричен отговор.
При тази фактическа обстановка съдът намира, че правилно е отказано
правото на данъчен кредит предвид следното: На първо място, по делото изобщо не
е ясно какво е действителното количество стока тишу, което се претендира да е
доставено на жалбоподателя. В 5 от шестте процесни фактури мерната единица за
количеството стока е в тонове, и общото количество по тях е 18 376 тона. Фактура
№ 15/02.04.2018 г. има за предмет 23 800 кг. тишу. Тоест общото количество
тишу по всички фактури възлиза на 18 399,800 тона. Тези фактури не са
анулирани по реда на чл. 116 от ЗДДС, за да се приемат за сгрешени, поради което
следва да се приемат посочените в тях мерни единици. Същевременно в
приемо-предавателните протоколи към тях са посочени същите количества като във
фактурите, но с мерна единица кг., което не кореспондира със съдържанието на
фактурите. От представените от жалбоподателя счетоводни извлечения на сметка
304 /папка 4, л. 31 гръб/ е видно само завеждането на количество 42 176,
без посочване на мерната единица. Вещото лице по ССЕ също не може да отговори
на въпроса какво е действителното количество тишу, заведено при жалбоподателя,
нито какво количество е било продадено от него на трети лица. В случая не е
изпълнено изискването на чл. 114, ал. 10 от ЗДДС за осигуряване създаването на надеждна
одитна следа между фактурата и доставката на стоки или услуги. В този смисъл
ответникът правилно посочва, че неустановените престации не могат да бъдат
основание за признаването на данъчен кредит.
На следващо място, не е ясно къде е било местонахождението на
въпросната хартия, въпреки претенциите на страните и показанията на св. И., че
същата се е намирала в гр. Стара Загора. Безспорно жалбоподателят не разполага
със собствени или ползвани обекти в Ст. Загора, а доставчикът също не разполага
със собствени складове там. Претендира се, че хартията е била предоставена за
отговорно пазене на „Уникат“ ЕООД от доставчика. Установява се обаче, че
представеният договор за отговорно пазене между „Лъч Комерсиал“ ЕООД и „Уникат“
ЕООД е от 14.03.2018 г., а за установяване на обезпечеността си с тишу „Лъч Комерсиал“
ЕООД е посочило извършено ВОП през м.01.2018 г., като същевременно фактури №№
9/12.03.2018 г. и 12/13.03.2018 г. на „Лъч Комерсиал“ ЕООД към жалбоподателя
също предхождат въпросния договор от 14.03.2018 г. Освен това предвид двата
представени приемо-предавателни протокола от 14.03.2018 г. между „Лъч
комерсиал“ ЕООД и „Уникат“ ЕООД по въпросния договор, по никакъв начин не става
ясно какво количество тишу е било предадено за съхранение на „Уникат“ ЕООД - 20 572
кг, 23 292 кг или 43 864 кг., и ако е последния случай – кое е наложило
съставянето на два протокола от една и съща дата за една и съща стока. От
страните по сделката не са представени стокови/складови разписки, експедиционни
бележки и др. под. документи, които обичайно се съставят при извършването на
подобни доставки, свидетелстващи за предаване на определени количества тишу от
склада на „Кераком-строй“ ЕООД или на негови клиенти. За цялостната преценка на
доказателствата следва да се има предвид и обстоятелството, че ССЕ не е
установила обезпечеността на „Лъч Комерсиал“ ЕООД да извърши процесните
доставки. Косвено доказателство за липсата на такива е фактът, че видно от
банковите извлечения на „Лъч комерсиал“ ЕООД /папка 4, л. 189-192/, постъпилите
по сметката парични средства от жалбоподателя още същия ден са изтегляни касово
от сметката на доставчика /което не се наблюдава при другите му разплащания/,
което поставя под съмнение реалността на разплащанията.
11. За данъчен период м. 08.2016 г. е отказано
право на данъчен кредит в размер на 61,59 лв. по фактура № 112275/25.04.2016
г., издадена от “Дидо Райков” ЕООД.
При ревизията е
установено, че тази фактура е отразена два пъти в дневниците за покупки на
жалбоподателя с право на пълен данъчен кредит – за м. 05.2016 г. и за м.
08.2016 г. Срещу тази констатация жалбоподателят не излага никакви конкретни възражения. Правото
на данъчен кредит по дадена фактура може да бъде упражнено само еднократно,
поради което органите по приходите правилно са отказали повторното упражненото
право на данъчен кредит за м. 08.2016 г.
Предвид изложеното
законосъобразно на жалбоподателя е отказано право на данъчен кредит в общ
размер на 114 365,64 лв. С оглед извършените промени спрямо
декларираните от жалбоподателя резултати, правилно са начислени и лихви за
просрочие общо в размер на 42 219,81 лв.
II. В частта по ЗКПО:
За 2015 г. ревизираното дружество е подало ГДД
по чл. 92 от ЗКПО, в която е декларирало счетоводен финансов резултат – печалба
8 457,57 лв., приспаднало е данъчна загуба от минали години в размер на
8 457,57 лв и е декларирало данъчна печалба – 0 лв. Органите по приходите
са увеличили данъчния финансов резултат на дружеството със сума в размер на 235
366,65 лв. (отчетени разходи по 9 бр. фактури от „Пламко" ЕООД, по 9 бр.
фактури от „Ронас" ООД, по 2 бр. фактури от „Саброса 1981" ЕООД и по
една фактура от „Стройинвест - 07" ЕООД). Вследствие на тези
преобразувания от ревизията и допълнително приспадната с РА данъчна загуба над
приспаднатата от жалбоподателя в размер на 2 684,02 лв., е определен
допълнителен корпоративен данък в размер на 23 268,26 лв. и лихви за
просрочието му в размер на 11 041,02 лв.
За 2016 г. е подадена ГДД по чл.92 от ЗКПО, в
която е деклариран счетоводен финансов резултат печалба в размер на 3 957,27
лв. и формиран данъчен финансов резултат – печалба в размер на 1 136,01 лв.
(след приспадане на данъчна загуба от минали години в размер на 2 821,26 лв.). Органите
по приходите са увеличили данъчния финансов резултат на дружеството със сума в
размер на 307,96 лв. (отчетени разходи по една повторно осчетоводена
фактура от „Дидо Райков" ЕООД) и не е признато намаление на приспадната
данъчна загуба в размер на 2 821,26 лв. (тъй като сумата е приспадната в
предходната година при преобразуването от органите по приходите), в резултат на
което е установено допълнително задължение за корпоративен данък в размер на
312,92 лв. и лихви за просрочието му в размер на 116,49 лв.
За 2018 г. е деклариран счетоводен и данъчен финансов
резултат печалба в размер на 28 056,69 лв. От ревизиращите органи е увеличена данъчната печалба със сума в размер
на 231 624,46 лв. (отчетени разходи по 4 бр. фактури от „Моралис 2016"
ЕООД, по 5 бр. фактури от „Янитекс" ЕООД, по 2 бр. фактури от „Секюрити
комерс груп" ЕООД, по 6 бр. фактури от „Лъч комерсиал" ЕООД), в
резултат на което е установено допълнително задължение за корпоративен данък в
размер на 23 162,45 лв. и лихви за просрочието му в размер на 3
937,93 лв.
За 2019 г. е деклариран счетоводен и данъчен
финансов резултат печалба в размер на 46 997,14 лв. и данък за внасяне – 4 699,71 лв., който не
е внесен изцяло. Органите по приходите са увеличили данъчния финансов резултат
на дружеството със сума в размер на 49 329,20 лв. (отчетени разходи по 9 броя
фактури от „Амес 71" ЕООД, без фактурите осчетоводени като аванси по 402
„Доставчици по аванси") в резултат на което е установено допълнително
задължение за корпоративен данък в размер на 4 932,92 лв., като с РА също така
е установен за внасяне и остатъка от декларирания по ГДД, но невнесен КД в
размер на 252,24 лв. Установени са и лихви за просрочие в размер на 572,65 лв.
Съдът счита, че РА е законосъобразен в тази му
част. В ревизионния доклад е описан подробно начина,
по който ревизиращите органи са установили влиянието на всяка една от
фактурите, издадени от посочените доставчици върху финансовия резултат на
жалбоподателя. Според чл. 26, т. 2 от ЗКПО не се признават за данъчни цели разходи, които не са документално
обосновани по смисъла на този закон. Това означава предприятията да
осъществяват счетоводството си на основата на стопанските операции и факти,
като спазват изискванията за съставянето на документите съгласно действащото
законодателство. Всяка стопанска операция трябва да бъде обезпечена
документално, като доказателство, че тя е извършена и условията, при които е
извършена. По силата на чл. 10, ал. 1 от ЗКПО счетоводен разход се признава,
когато е документално обоснован с първичен счетоводен документ, отразяващ вярно
стопанската операция. В настоящия случай е установено, че фактурите,
издадени от
горепосоченото
дружество не отразяват вярно
стопанските операции,
тъй като не се доказа реалното получаване на стоки и услуги от посочените доставчици, което
несъмнено рефлектира върху определянето на финансовия резултат за съответния
данъчен период. Мотивите за
това са подробно изложени в частта по ЗДДС. Ето
защо безспорно е налице и отклонение от данъчното облагане и същевременно
липсва съответствие между документалната обоснованост на разходите и
действителните стопански операции. Действително ЗКПО не анализира доставките,
които са предмет на облагане по ЗДДС, а разходите и приходите, но и този закон
държи сметка за наличието на реални стопански операции, за които се признават
съответните разходи и приходи. Фактурирането на разходи за стоки и услуги,
които реално не са получени, или за които липсват съответните първични
счетоводни документи, представлява сключване на сделки с цел отклонение от
данъчното облагане – хипотезата на чл. 16, ал. 1 от ЗКПО, според която когато
една или повече сделки, включително между несвързани лица, са сключени при условия,
чието изпълнение води до отклонение от данъчно облагане, данъчният финансов
резултат се определя, без да се вземат под внимание тези сделки, някои техни
условия или тяхната правна форма, а се взема под внимание данъчният финансов
резултат, който би се получил при извършване на обичайна сделка от съответния
вид по пазарни цени и насочена към постигане на същия икономически резултат, но
която не води до отклонение от данъчно облагане. Предвид
горното, в случая е налице основание за увеличение на финансовия резултат с
размера на отчетените разходи. По този начин законосъобразно е отстранено
влиянието на тези разходи върху финансовия резултат на жалбоподателя, тъй като посочените
действия – приспадане на разходи по фактура за сделка, по която липсва реална
доставка от издателя на същата фактура, правилно се квалифицира като сключване
на сделка при условия, чието изпълнение води до отклонение от данъчното
облагане, защото не могат да се признават разходи към определен доставчик,
срещу които липсва насрещна престация. По отношение на фактура № 112275/25.04.2016
г., издадена от “Дидо Райков”
ЕООД, е видно
двукратното й осчетоводяване от жалбоподателя по сметка 302
„Материали" - счетоводен запис № 27 и счетоводен запис № 391 /папка 3, л.
29 от адм. преписка/. При това положение,
правилно счетоводният финансов резултат на жалбоподателя за процесните
периоди
е преобразуван в увеличение и настоящата инстанция изцяло споделя аргументите в
потвърдителното решение на ДОДОП в този смисъл.
Предвид изложеното,
настоящият съдебен състав на АСВТ приема, че обжалваният ревизионен акт е
издаден от компетентни органи и в съответната форма, като са спазени
процесуалните и материалноправните разпоредби по издаването му, и същият не
страда от пороци обуславящи неговата отмяна. Жалбата е неоснователна и следва
да бъде отхвърлена.
При този изход на делото на Национална агенция за
приходите – гр. София,
на основание чл. 161, ал. 1 от ДОПК следва да се заплатят
разноски, представляващи юрисконсултско възнаграждение, поискано в последното съдебно
заседание, в размер на 4771,82 лв. съгласно защитения материален интерес и чл. 8, ал. 1, т. 5 от
Наредба № 1 от 09.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските
възнаграждения.
По
изложените съображения и на основание чл. 160 от ДОПК, съдът
Р Е Ш
И :
ОТХВЪРЛЯ жалбата на „Кераком-строй“ ЕООД, с ЕИК *********, със
седалище и адрес на управление гр. Велико Търново, ул. „Ком“ № 8, против
Ревизионен акт /РА/ № Р-04000420002441-091-001/03.12.2020 г. на органи по
приходите при ТД на НАП – Велико Търново, потвърден с Решение № 14/19.02.2021
г. на директора на дирекция „Обжалване и данъчно – осигурителна практика” гр.
Велико Търново при ЦУ на НАП, с който по ЗДДС за данъчни периоди м.12.2014 г.,
м.03, м.06 и м.11.2015 г., м.08.2016 г., м.01, м.02, м.03, м.04, м.05, м.06,
м.07, м.08, м.10, м.11 и м. 12.2018 г., м.01, м.03 и м.07.2019 г. е отказано
право на данъчен кредит в общ размер на 114 365,64 лв., и са начислени лихви в
размер на 42 219,81 лв., а по ЗКПО за 2015 г., 2016 г., 2018 г. и 2019 г. е
определен за внасяне корпоративен данък в размер на 51 928,79 лв. и лихви
– 15 668,09 лв.
ОСЪЖДА „Кераком-строй“ ЕООД, с ЕИК *********, със
седалище и адрес на управление гр. Велико Търново, ул. „Ком“ № 8, да заплати на Национална агенция за приходите – гр. София разноски по делото в размер на 4771,82 лв. (четири
хиляди седемстотин седемдесет и един лева и осемдесет и две стотинки).
Решението
подлежи на обжалване пред Върховен административен съд на Република България в
14-дневен срок от съобщаването му на страните.
Решението
да се съобщи на страните чрез изпращане на преписи от него по реда на чл. 137
от АПК.
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪДИЯ: