Р Е Ш Е Н И Е
№……………………/19.11.2021 г., гр. Варна
В ИМЕТО НА НАРОДА
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД – ВАРНА, XIV състав, в открито съдебно заседание на двадесети октомври две
хиляди двадесет и първа година в състав:
АДМИНИСТРАТИВЕН
СЪДИЯ: ВАЛЕНТИН ПУШЕВСКИ
с участието на секретаря Наталия
Зирковска, след като разгледа докладваното от съдията адм. дело № 1776 по описа за 2021 г., за да се
произнесе, съобрази следното:
Производството е по реда на чл. 156
и сл. от Данъчно – осигурителния процесуален кодекс (ДОПК).
Образувано е по жалба на „Имот инвест 1“ ЕООД, с ЕИК: ***, със седалище и
адрес на управление: ***, депозирана чрез неговия процесуален представител адв.
М.И. от АК – Габрово срещу Ревизионен акт (РА) № Р – 03000320006182 – 091 –
001/05.05.2021 г, издаден от Началник сектор „Ревизии“ в дирекция „Контрол“ в
ТД на НАП – гр. Варна и гл. инспектор по приходите в дирекция „Контрол“ в ТД на
НАП – гр. Варна, потвърден с Решение № 126/ 23.07.2021 г. на Директора на
дирекция „Обжалване и данъчно – осигурителна практика“ Варна при ЦУ на
Националната агенция за приходите, в частта му, с която на дружеството –
жалбоподател, са определени задължения по ЗКПО – корпоративен данък за 2015 г.
в размер на 119 080 лева и лихви за забава в размер на 61 565,92 лева на
основание чл. 122 от ДОПК.
Дружеството – жалбоподател „Имот инвест 1“ ЕООД намира обжалвания
ревизионен акт за незаконосъобразен, постановен при съществени
нарушения на процесуалния закон и в противоречие с материалния закон. Оспорва извършеното
увеличение на финансовия разултат на дружеството с 1 190 080 лева –
парична сума, представляваща разлика между цената на продадените дружествени дялове
и номиналната им стойност, формирана от апортираното имущество, с твърдение, че
продажбата на дружествените дялове на цена по – ниска от номиналната им
стойност не може да представлява сделка с цел отклонение от данъчно облагане,
тъй като е възникнала загуба в същия размер, което компенсира изцяло увеличения
финансов резултат при преобразуването. Подчертава, че от подадените ГФО в НСИ и
ГДД по чл. 92 от ЗКПО е безспорно установено, че дружеството – жалбоподател е
декларирало разходи от 163 лв., а стойността на дяловете от 1 191 000
лв. при продажбата не е отразена и декларирана като разход от дружеството и не
е отчетена счетоводна загуба. Извежда извод, че след като задълженото лице не е
отчело надлежно разхода, който е относим към неотчетен приход ревизиращите органи
е следвало да отчетат този разход като посочат тази сума в намаление за реално
определяне на данъчния финансов резултат, който за 2015 г. би следвало да е в
размер на 0.00 лв. Поради гореизложените съображения, дружеството –
жалбоподател моли за отмяна на процесния ревизионен акт, потвърден с решение на
Директора на дирекция „Обжалване и данъчно осигурителна практика“ Варна,
Централно управление на НАП.
Ответната страна Директорът на дирекция „Обжалване и данъчно осигурителна
практика“ при Централното управление на НАП не е депозирал писмен отговор на
жалбата.
В проведеното на 20.10.2021 г. открито съдебно заседание по адм. дело №
1776 по описа за 2021 г. по описа на Административен съд – Варна, не се явява
нито законен, нито процесуален представител на дружеството „Имот инвест 1“
ЕООД, който да изрази становището му в дадения ход на делото по същество.
В проведеното на 20.10.2021 г. открито съдебно заседание по адм. дело №
1776 по описа за 2021 г. по описа на Административен съд – Варна, ответната
страна Директорът на дирекция „Обжалване и данъчно осигурителна практика“ при
Централното управление на НАП се представлява от своя процесуален представител
гл. юрисконсулт К.Д., която моли за отхвърляне на оспорването на дружеството,
поставяйки акцент в своята пледоария, че не са представени доказателства за
формиране на балансова стойност на активите, поради което правилно е прието от
органите по приходите, че няма доказана такава стойност. Гл. юрисконсулт Д. моли
също така за присъждане на юрисконсултско възнаграждение в размер на 5142, 92 лева.
От фактическа
страна, съдът намира за установено следното:
Със Заповед за
възлагане на ревизия № Р – 03000320006182 – 020 – 001/ 13.10.2020 г. на Началник
сектор „Ревизии“ в дирекция „Контрол“ при ТД на НАП – гр. Варна било образувано
ревизионно производство с предмет: 1. Корпоративен данък за периода от 01.01.2015
г. до 31.12.2015 г., 2. Данък върху
добавената стойност за периода от 01.05.2018г . до 17.06.2018 г. на дружеството
„Имот инвест 1“ ЕООД, със срок на ревизията от три месеца от датата на връчване
на Заповедта. Във връзка с връчване на ЗВР е посетен декларирания от
дружеството адрес за кореспонденция – ***, обективирано с Протокол № 1318176/27.10.2020
г. (стр. 2 от преп.). При посещението не е открит представляващия „Имот ивест 1“
ЕООД – г-н. Росен Златанов или упълномощено от него лице за контакт с данъчната
администрация.
ЗВР № Р – 03000320006182 – 020 – 001/13.10.2020 г. е връчена по електронен
път на декларирания от дружеството електронен адрес на 27.10.2020 г.
Впоследствие със Заповед
за изменение на заповед за възлагане на ревизия № Р – 03000320006182 – 020 – 002/ 26.01.2021 г. на Началник
сектор „Ревизии“ при ТД на НАП – гр. Варна бил определен срок за извършване и
приключване на ревизията до 26.03.2021 г.
ЗИЗВР е връчена по
електронен път на 08.02.2021 г.
За резултатите от
ревизията и в срока, предвиден в разпоредбата на чл. 117 от ДОПК, гл. инспектор
по приходите И.С.В.– И. – ръководител на ревизията и В.П.В.– Петрова – главен инспектор
по приходите издали Ревизионен доклад (РД) № Р – 03000320006182 – 092 – 001/09.04.2021
г., който бил връчен по електронен път на 12.04.2021 г. на ревизираното лице.
В законоустановения в
разпоредбата на чл. 117, ал. 5 от ДОПК срок, дружеството не направило
възражения по РД, като на 05.05.2021 г. възложилият ревизията Началник сектор „Ревизии“
при ТД на НАП – гр. Варна и гл. инспектор по приходите – ръководител на
ревизията издали Ревизионен акт № Р – 03000320006182 – 091 – 001, който бил
връчен по електронен път на 10.05.2021 г. на ревизираното дружество.
На 20.05.2021 г.
дружеството „Имот инвест 1“ ЕООД депозирало жалба срещу издадения Ревизионен акт
№ Р – 03000320006182 – 091 – 001 от 05.05.2021 г., в частта, в която на дружеството са установени задължения по ЗКПО за 2015 г. в размер на
119 080лв. – главница и лихви в размер на 61565.92 лв. Жалбата била
разгледана, но след като била преценена за неоснователна, на 23.07.2021 г., на
основание разпоредбата на чл. 155, ал. 2 от ДОПК, Директорът на дирекция
„Обжалване и данъчно осигурителна практика“ Варна, Централно управление на НАП
постановил решение № 126, с което потвърдил ревизионния акт в оспорената част.
След като разгледа
оплакванията, изложени в жалбата, доказателствата по делото, становищата на
страните и в рамките на задължителната проверка по чл. 160 от ДОПК, съдът
констатира:
С протокол № Р – 03000320006182
– ППД – 001/19.02.2021 г. (стр. 284 – 285), са присъединени документи, събрани
в хода на първото ревизионно производство (стр. 89 – 283). Във връзка с
връчване на Заповед за възлагане на ревизия № Р – 03000320006182 – 020 – 001/13.10.2020
г. е посетен декларирания от дружеството адрес за кореспонденция – ***, обективирано
с Протокол № 1318176/27.10.2020 г. (стр. 2). При посещението не е открит
представляващия дружеството „Имот инвест 1“ ЕООД – г-н. Росен Златанов или
упълномощено от него лице за контакт с данъчната администрация. ЗВР №
Р-03000320006182 – 020 – 001/13.10.2020 г. е връчена на декларирания от
дружеството електронен адрес на 27.10.2020 г.
В хода на ревизионното
производство органите по приходите изготвили искане за представяне на документи
и писмени обяснения изх. № Р – 03000320006182 – 040 -001/10.12.2020 г. за
връчването на което, отново е посетен адреса за кореспонденция на „Имот ивест 1“
ЕООД, обективирано с Протокол № 1318179/24.12.2020 г. (стр. 9). При
посещението, отново не е открит представляващия дружеството или упълномощено от
него лице за контакт с данъчната администрация. ИПДПОЗЛ № Р – 03000320006182 – 040
– 001/10.12.2020 г. е връчено на декларирания от дружеството електронен адрес
на 15.12.2020 г. От страна на дружеството не са представени изисканите
документи, справки и обяснения. Ревизиращите не са установили дружеството да стопанисва
собствени и/или под наем обекти. Ревизираното дружество е регистрирано по ЗДДС,
считано от 29.01.2018 г. и дерегистрирано на 18.06.2018 г.
Въз основа на
гореизложеното, органите по приходите извеждат извод, че са налице
обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 4 от ДОПК – липсва или не е представена
счетоводна отчетност, съгласно Закона за счетоводството, съответно воденото
счетоводство, не дава възможност за установяване на основата за данъчно
облагане, както и документите, необходими за установяване на основата за
облагане с данъци или за определяне на задължителните осигурителни вноски са
унищожени не по установения ред и т. 6 от ДОПК - данните и сведенията, необходими за
установяване на основата за облагане с данъци, не могат да бъдат получени, тъй
като ревизираното лице не е намерено на адреса за кореспонденция по чл. 28 от ДОПК. На основание чл. 124, ал. 1 от ДОПК, ревизираното лице е уведомено, че
ревизионното производство ще се развие по този ред с Уведомление изх. № Р – 03000320006182
– 113 – 001 /07.01.2021 г. (стр. 20 – 22). В уведомлението изрично е посочено,
че основата за облагане с корпоративен данък за периода 2015 г., ще бъде
определена по реда на чл. 122 и сл. от ДОПК. На лицето е връчено и Уведомление
по чл. 17, ал. 1, т. 2 от ДОПК изх. № Р – 03000320006182 – 139 – 001/07.01.2021
г. (стр. 23 – 26) и ИПДПОЗЛ изх. № Р -03000320006182 – 040 – 002/07.01.2021 г. (стр.
17 – 19), с което е изискано представяне на декларация по чл. 124 от ДОПК. От
страна на дружеството не е взето становище, не са представени изискани
счетоводни и търговски документи, както и не са представени декларации по чл. 124
от ДОПК.
Предвид установеното, по
реда на чл. 122, ал. 2 от ДОПК е извършен анализ на относимите към задълженото
лице от т. 1 до т. 16 обстоятелства, конкретно посочени на стр. 6 – 8 на РД (стр.
373 гръб – стр. 374 гръб от адм. преписка).
Въз основа на служебно
събраните в хода на ревизионното производство доказателства – справки от информационния масив на НАП, искания за представяне на документи и
писмени сведения от трети лица - Община Варна, Р.Е.З., „Пътстрой“ ЕООД,
„Братанов билд“ ЕООД, Агенция по геодезия, картография и кадастър, органите по
приходите установили, че на 08.09.2015 г. в Търговския регистър е вписано
еднолично дружество с ограничена отговорност с наименование „Апарт Хотел 3210“
ЕООД, ЕИК ***. Дружеството е създадено въз основа на учредителен акт от
едноличния собственик на капитала „Имот инвест 1“ ЕООД, представлявано и
управлявано от Р.Е.З.. Управител на дружеството е Ф.З.К.за периода от
08.09.2015 г. до 03.11.2015 г., когато е заменена в това си качество от Р.Е.З..
Капиталът на дружеството е в размер на 1 191 000.00 лв., разпределен в 100
дяла от по 11910.00 лв., представляващи непарична вноска (апорт) на недвижими
имоти, собственост на „Имот инвест 1“ ЕООД, описани в дружествения договор.
С Договор за продажба
на дружествени дялове от 13.10.2015 г. „Имот инвест 1“ ЕООД продава
дружествените си дялове в „Апарт Хотел 3210“ ЕООД, които представляват
апортирани недвижими имоти за сумата от 200.00 лв. на Р.Е.З.. Процесното
физическо лице е едноличен собственик на капитала и представляващ както на
„Имот инвест 1“ ЕООД, така и на „Апарт Хотел 3210“ ЕООД, поради което е прието,
че сделката е между свързани лица, по смисъла на § 1, т. 3 от ДР на ДОПК. Констатирано
е, че съгласно изготвен доклад за оценка на непаричната вноска в капитала на
„Апарт Хотел 3210“ ЕООД от 06.07.2015г. пазарната стойност на апортираните
недвижими имоти е в размер на 1 191 000.00 лв.
Органите по приходите
установили, че „Апарт Хотел 3210“ ЕООД е подало ГДД по чл. 92 от ЗКПО с вх. №
034351600502323/31.03.2016 г. с нулеви данни, като не е отбелязан входящ № и
дата на годишния отчет за дейността. „Апарт Хотел 3210“ ЕООД не е публикувало и
годишен отчет в Търговския регистър за 2015 г. „Имот инвест 1“ ЕООД е подало
ГДД по чл. 92 от ЗКПО с вх. № 0300И0313528/31.03.2016 г., с която са
декларирани приходи в размер на 47917.84 лв., разходи в размер на 163,00 лв.,
счетоводен финансов резултат – печалба в размер на 47754.84 лв. Не е
декларирано преобразуване на счетоводния финансов резултат, съответно
печалбата, след преобразуване, в размер на 47754.84 лв. и дължим корпоративен
данък 4775.48 лв. „Имот инвест 1“ ЕООД не е публикувало годишен отчет в
Търговския регистър за 2015 г.
Съгласно подадения от
„Имот инвест 1“ ЕООД, ГФО с вх. № 10798010/31.03.2016 г. в НСИ, в баланса на
дружеството е отразена информация, подробно описана на стр. 3 – 4 от РА.
Установено е, че по данни от баланса, дружеството не е отразило информация за
притежавани и/или отписани дълготрайни активи, които да са апортирани в дъщерно
дружество.
Предвид факта, че от
страна на „Имот инвест 1“ ЕООД не са представени, както първични счетоводни и
търговски документи, така и счетоводни регистри, органите по приходите са
констатирали, че не може да се установи, както балансовата стойност на ДМА,
предмет на апорта, така и дали продажбата на дружествените дялове е намерила
счетоводно отражение в предприятието.
С цел установяване на
стойността на строително – монтажните работи до 2015 г. в недвижимите имоти
предмет на апорта, са изискани документи и писмени обяснения от трети лица:
Община Варна, „Пътстрой“ ЕООД, „Братанов билд“ ЕООД, Агенция по геодезия,
картография и кадастър, описани на стр. 5 от РА.
Въз основа на събраните
по реда на ДОПК доказателства органите по приходите са констатирали, че не може
да се установи себестойността на обектите, предмет на апорта, тъй като не е
представена проектосметната документация на строежа от ревизираното лице, както и от лицата, посочени като строители в официалните документи и
извършили строително - монтажните дейности към 2015 г.
Ревизиращите органи са
извели извод, че при апортиране на дълготраен материален актив, апортиращият
прехвърля правото на собственост на този актив върху приемащото дружество, като
го отписва от баланса си и го трансформира в инвестиция в апортираното
дружество. При разлика между определената справедлива стойност на инвестицията
и балансовата стойност на апортираните активи – положителна или отрицателна, тя
представлява резултат от сделка по апорт и следва да намери текущо счетоводно
отчитане в отчета за приходите и разходите на предприятието – вносител за
периода. Когато оценката на вещите лица е по – висока от балансовата стойност
на внасяните активи, апортиращият отчита инвестицията по тази оценка, отписва
активите по балансовата им стойност и отчита печалба. Печалбата или загубата от
сделката следва да намери текущо счетоводно отчитане в Отчета за приходите и
разходите на предприятието за периода, съобразно приложимите счетоводни
стандарти.
В хода на ревизията не са представени
документи, на базата на които да се определи балансовата стойност (стойността,
на която са придобити апортираните недвижими имоти), по какъв начин и къде са
заведени същите и на каква цена, както и липсват данни от коя дата „Имот инвест
1“ ЕООД е придобило недвижимите имоти. Установено е, че продажба на 100 % от
дяловете е извършена след малко повече от месец след вписване на новоучреденото
дружество „Апарт Хотел 3210“ ЕООД и то на физическото лице, което е
представляващ едновременно двете дружества. Органите по приходите са приели, че
за този кратък период от време не са настъпили предпоставки, които да са
наложили скорошно извършване на продажба на 100 % от дяловете на цена, значително
по – ниска от справедливата им цена, доказана с тройна експертиза.
С оглед гореизложеното, с
оспорения ревизионен акт, в частта по ЗКПО за отчетен период 2015 г. е
определена данъчна основа за облагане с корпоративен данък по реда на чл. 122 и
сл. от ДОПК, като декларираните от дружеството приходи в размер на 47917.84 лв.
са увеличени със сума в размер на 1 190 800.00 лв., определена като
разлика между пазарната цена на апортираните имоти – 1 191 000.00 лв. и
стойността на продадените дружествени дялове – 200.00 лв. След приспадане на
разходи в размер на 163.00 лв. е определена основа за облагане – печалба в
размер на 1 238 554.84 лв., съответно дължимият годишен корпоративен данък
е определен в размер на 123 855.48 лв. След приспадане на внесения от
дружеството данък в размер на 4775.48 лв., данъкът за довнасяне е установен в
размер на 119 080.00 лв. и съответни лихви за просрочие.
В изпълнение на задължението на съда
за разпределение на доказателствената тежест в процеса с Определение № 2225/08.09.2021
г., постановено в производството по адм. дело № 1776 по описа за 2021 г. по
описа на Административен съд – Варна, на жалбоподателя бе изрично разяснена
възможността за ангажиране на доказателства, но същият прояви трайна
процесуална пасивност, доколкото не отправи никакви доказателствени искания и респ.
не ангажира никакви доказателства.
От правна страна, съдът намира следното:
Жалбата е процесуално допустима за
разглеждане, като подадена в законоустановения срок
и от лице имащо правен интерес от оспорването.
Разгледана по същество,
съдът намира жалбата за неоснователна, поради следните съображения:
Съгласно разпоредбата
на чл. 160, ал. 2 от ДОПК,
съдебният контрол за законосъобразност и обоснованост на РА включва преценка
дали той е издаден от компетентен орган и в съответната форма, спазени ли са
процесуалните и материалноправните разпоредби при издаването му.
Съдът, въз
основа на приложените по делото доказателства, констатира, че обжалваният Ревизионен
акт с № – 03000320006182 – 091 – 001 от 05.05.2021 г. е издаден от компетентни органи, определени на основание чл. 119, ал.
2 от ДОПК, като същият отговаря на изискванията на чл. 120 от ДОПК и е в съответствие с процедурата по Глава ХV,
чл. 113
– чл. 120 от ДОПК. Не се установяват допуснати съществени процесуални нарушения в
хода на извършваната ревизия и предприетите насрещни проверки на лицата, които
по някакъв начин да са опорочили констатациите на органите по приходите от
фактическа страна. Правилно с оглед изясняване на фактическата обстановка от
органите по приходите са били предприети опити за насрещни проверки към трети
лица, които са били безуспешни. Изложението на фактическите основания за
установяване на процесните задължения се съдържа в ревизионния доклад, който е
неразделна част от Ревизионния акт съобразно чл. 120, ал.
2 от ДОПК, а съгласно константната съдебна
практика мотивите на Ревизионния доклад, когато са възприети от компетентните
органи, се явяват и такива на приключващия ревизията акт. На ревизираното лице
е била предоставена достатъчна възможност да представи изисканите му документи
и сведения в хода на извършваната му ревизия, същото е бил редовно уведомявано,
както за откриването на ревизионното производство, така и за всички последващи
действия на органите по приходите, а също и за исканите от тях доказателства от
значение за установяване размера на публичните му задължения.
Съгласно разпоредбата на чл. 124, ал. 2 от ДОПК
в производството по обжалване на ревизионен акт при извършена ревизия по чл.
122 от ДОПК, фактическите констатации в него се смятат за верни до доказване на
противното, когато наличието на основанията по чл. 122, ал. 1 от ДОПК е
подкрепено от събраните доказателства, така че при ревизионен акт, издаден по
особения ред, в тежест на органите по приходите е да установят предпоставките
за установяване на данъчната основа по реда на чл. 122, ал. 2 вр. с ал. 1 от ДОПК. Така установената презумпция за вярност на фактическите констатации е
оборима, като доказателствената тежест е изцяло върху жалбоподателя, който при
условията на пълно и насрещно доказване следва да установи твърдяните от него факти
и обстоятелства, с които да опровергае фактическите констатации в акта.
В случая съдът намира за обоснован изводът на
органите по приходите за наличието на предпоставки за определяне на основата за
облагане с корпоративен данък за 2015г. по реда на чл. 122 и сл. от ДОПК. Безспорно
е установено, че както в хода на първото, така и в хода на второто ревизионно
производство от страна на „Имот инвест 1“ ЕООД не са представени първични
счетоводни и търговски документи, както и счетоводни регистри. Констатираните факти
и обстоятелства, подкрепени с относимите доказателства, изпълват състава на чл.
122, ал.1, т. 4 от ДОПК, тъй като непредставянето на счетоводната отчетност препятства възможността за установяване на
основата за облагане с корпоративен данък.
Основната цел на нормата на чл. 122 от ДОПК е да даде възможност да се
извърши облагане и тогава, когато необходимите данни за установяването на
данъчните задължения съобразно приложимите норми на материалния закон не са
налице. Нормата на чл. 122 от ДОПК е създадена, за да
преодолее тази пречка в хода на ревизионното производство и да
създаде условия за попълване или заместване на липсващите доказателства с други
данни, които да позволяват установяването на задълженията. Нормата на чл. 122 от ДОПК не представлява самостоятелна материалноправна уредба за възникване на
данъчни задължения, а по своята същност е набор от особени доказателствени
правила, строго регламентирани в кодекса, които позволяват прилагането на
материалноправните норми на съответния данъчен закон при съществена или пълна
липса на необходимите доказателства за настъпването на фактическите състави,
посочени в материалния закон и водещи до възникване на данъчни задължения.
Естествено при това заместване на изискуемите от материалния закон данни с други
такива, посочени в чл. 122 от ДОПК, много често данъчната
основа се установява приблизително, но в крайна сметка целта е да се
получи цялостна, макар и косвена, представа за дейността на задълженото лице, а
оттам и някакво, макар и само приблизително и относително, съвпадение на
данъчната основа, определена по реда на чл. 122 от ДОПК, и данъчната основа, която
би била установена, ако бяха налице липсващите доказателства и данни.
За да създаде възможност така определената
облагаема основа да е най – близко до обективната истина, законодателят е посочил различни критерии, по
които това може да се извърши, и това са обстоятелствата, посочени в чл. 122,
ал. 2 от ДОПК. Анализът се прави въз основа на относимите
обстоятелства, на тези, за които има информация и които могат да имат значение
за определяне на данъчната основа, които биха дали възможност тя да се определи
по възможно най-достоверния начин. За постигане на тази цел в задължение на
органите по приходите е вменено, съблюдавайки принципите за обективност и
служебно начало, да установят безпристрастно фактите и обстоятелствата от значение
за правата, задълженията и отговорността на задължените лица. С оглед
императивния характер на данъчните норми, органите по приходите не могат да
определят по своя преценка конкретния размер на дължимия данък. Облагаемата
основа, която те определят е базата върху която, съобразно с вида на данъка и
съответния материален закон се определя данъчното задължение, което се дължи.
В случая се установява, че при ревизията са
спазени всички процесуални правила, регламентирани в чл. 122 – 124 от ДОПК.
Отделно от горното съгласно разпоредбата на чл. 37,
ал. 2 от ДОПК, ревизираното лице „Имот инвест 1“ ЕООД е било длъжно да
представи всички данни, сведения, документи, книжа, носители на информация и
други доказателства, отнасящи се до неговите права и задължения, до фактите и
обстоятелствата, подлежащи на установяване в съответното производство, и да
посочи всички лица, държавни или общински органи, при които се намират такива.
Съгласно разпоредбата на чл. 37, ал. 4 от ДОПК, в случай, че субектът не
представи изискани по реда на ал. 3 доказателства, органът по приходите може да
приеме, че те не съществуват и преценява само събраните в производството
доказателства, какъвто е и настоящия казус.
С оглед гореизложеното, данъчната основа по ЗКПО
за ревизирания период 2015 г. законосъобразно е определена по особения
процесуален ред. При определянето на данъчната основа по този ред, органите по
приходите са извършили анализ на онези обстоятелствата по ал. 2 на чл. 122 от ДОПК, които са относими към дейността на жалбоподателя, който ред дава
възможност данъчната основа да бъде определена по възможно най – достоверния
начин.
Правилно органите по приходите са установили, че
извършената продажба на дружествените дялове от „Имот инвест 1“ ЕООД на Р.Е.З.
е сделка между свързани лица по см. на § 1, т. 3 б. „г“, б. „д“, б. „е“ от ДР
на ДОПК. В тази връзка, както е констатирано от органите по приходите, продажбата
на дялове, собственост на жалбоподателя, по цена под номинала и то на свързано
по смисъла на ДОПК лице, представлява сделка с цел отклонение от данъчно
облагане. Предвид факта, че от дружеството не са представени счетоводни
регистри и документи, изцяло липсва информация за съответните счетоводни
записвания, направени както при придобиването, така и при продажбата на
дружествените дялове. С оглед липсата в ЗКПО на специален ред за отчитане на
резултата от апорта и норма, която да разглежда този резултат като данъчна
временна разлика, текущото отчитане на печалба или загуба от сделката следва да
намери място в отчета за приходите и разходите на предприятието за периода,
съобразно приложимите счетоводни стандарти и по конкретно СС 16 „Дълготрайни
материални активи“ (ДВ бр. 86 от 2007 г. в сила от 01.01.2008 г.).
При анализа на прилагането на счетоводното законодателство от дружеството, е
следвало да се установи балансовата стойност на ДМА, предмет на апорта. Тъй като нито жалбоподателят, нито лицето извършило строително – монтажните дейности, са представили каквито и да е доказателства, органите по
приходите основателно са констатирали, че не може да
се установи себестойността на обектите, предмет на апорта и правилно са използвали единствено наличната оценителна
експертиза изготвена от три вещи лица на
основание чл. 72, ал. 2 от ТЗ от 06.07.2015 г. Още повече като са взели предвид краткия период от време -малко повече от
месец след вписване на новоучреденото дружество, в който е извършена продажбата на 100 % от дяловете обосновано са
приели, че цената на прехвърлените дялове е значително по – ниска от
справедливата им цена, доказана с тройна експертиза. Според експертизата процесната сграда е незавършено строителство, без да има изпълнени
ограждащи и преградни стени от тухлена зидария, т.е. на етап груб строеж. С оценката на непаричната вноска в капитала на „Апарт Хотел 3210“ ЕООД, са оценени 38 броя недвижими имота в незавършено
строителство (жилища, гаражи, УПИ), находящи се в ПИ с идентификатор 10135.2572.158 гр. Варна,
Район „Приморски“, к.к. Чайка (м-ст „Кабакум“). Съгласно изготвения доклад, строителството е в ход на етап „груб строеж“, но в оценяваната сграда не се извършват никакви
строителни дейности от години. ПИ е с размери 1607 кв.м. По данни от ИКАР, имотът е собственост на „Имот инвест 1“ ЕООД, придобит с нотариален акт за
покупко–продажба ***г. Съгласно същият, „Ефро Инвест“ ЕООД с ЕИК: *** продава на „Имот инвест 1“ ЕООД дворно място, находящо се в гр. Варна, к.к. Чайка, представляващо поземлен имот с идентификатор
10135.2572.158 с площ от 1607 кв. м. за 46 000 лв. Данъчната оценка на имота е 45 857.40 лв. Извършена е справка в
ИКАР, от която е видно, че „Ефро Инвест“ ЕООД е станал собственик на горецитирания имот с НА за покупко – продажба на недвижим имот от 29.10.2010г. ПИ е закупен от „Еф Инвест“ ЕООД с ЕИК: ***, чийто едноличен собственик на капитала е Ф.З.К.. Тя е и лицето официално
упълномощено да представлява ревизираното дружество „Имот инвест 1“ ЕООД пред всички органи и институции с нотариално заверено пълномощно и е управител на „Апарт Хотел
3210“ до 03.11.2015 г., което още веднъж доказва свързаността на лицата, които
управляват и представляват дружествата, съгласно разпоредбите на т. 13 от §1 от ДР на ЗКПО във връзка с § 1, т. 3 от
ДР на ДОПК.
Установено е, че строителството на сградата
е започнало през 2008 г., като на всички съставени документи за извършени
строително – монтажни работи до 2015 г. – акт
обр. 11 и акт обр. 14, като възложител е вписано друго данъчнозадължено лице. „Имот Инвест 1“ ЕООД придобива собствеността върху дворното място, върху което са
построени процесните недвижими имоти въз основа на НА от 25.03.2011 г. за сумата от 46 000.00 лв. При анализ на процесния нотариален акт е установено, че не е прехвърлено право на строеж, както и че липсва уговорка относно
стойността на извършените към момента на продажбата строително – монтажни работи. В тази връзка
от страна на жалбоподателя не са представени доказателства за плащане на
извършените СМР. Видно от
приложените данни на баланса на „Имот инвест 1“ ЕООД, подаден в НСИ с вх.
№10798010/31.03.2016г., непубликуван официално в ТР, дружеството не е отразило
информация за притежавани и/или отписани ДА, които да са апортирани в дъщерно
дружество. В отчета за приходи и разходи също не е отразен резултат от апорта. В случая следва да се има
предвид, че собственика на земята е собственик и на построеното върху нея, в
какъвто смисъл е разпоредбата на чл. 92 от Закона за собствеността. Следователно правилно ревизиращият екип извежда извод, че не са налице данни и такива
не могат да бъдат събрани, относно факта дали разликата между
продажната цена и пазарната оценка/номиналната стойност на
продадените дружествените дялове - отрицателна величина, е намерила счетоводно отражение.
Отделно от посоченото, при извършена проверка в
Търговския регистър, приходните органи установяват, че от жалбоподателя не са подавани годишни финансови отчети за нито един
отчетен период от вписване на дружеството – 17.11.2010 г. до момента, т.е. за
десет годишен период. Посоченото, е препятствало възможността на приходната администрация да
извърши анализ на балансите и справките за паричните потоци.
Въпреки горното, следва да се има предвид, че с оглед регламентацията на акта по извършване на непарична вноска (апорт) в чл. 72 и чл. 73 от ТЗ, в случая е налице оценка в размер на 1191000.00лв. Апортът, в
замяна на който са получени дялове, представлява възмездна сделка, като
стойността на придобиване на апортираното право на
собственост върху недвижими имоти от получаващото дружество е равна на инвестицията в дялове, получени в замяна от вносителя
на апорта. От гледна точка на търговското право,
апортът е взаимозаменяема възмездна търговска сделка, при която се извършва трансформация на собственост под формата
на недвижими имоти срещу собственост на записаните акции (в случаи дялов)/, поради което и от гледна
точка на счетоводното и данъчно законодателство, тази сделка
трябва да има огледално счетоводно и финансово отражение при двете дружества. Отношенията между „Имот инвест 1“ ЕООД и „Апарт Хотел 3210" ЕООД са между равнопоставени лица и след като са се съгласили,
че апортът на правото на собственост е равностоен на броят придобити дялове при посочената номинална цена, то именно това е
стойността на тази сделка, като не е допустимо в такъв
случай само за данъчни цели страните да променят стойността на разменените престации. При апортиране на дълготраен материален актив, апортиращият прехвърля
правото на собственост на този актив върху приемащото
дружество, като го отписва от баланса си и го трансформира в инвестиция в апортираното дружество. При разлика
между определената справедлива стойност на инвестицията и балансовата стойност на апортираните активи - положителна
или отрицателна, тя представлява резултат от сделка
по апорт и следва да намери текущо счетоводно отчитане в отчета за приходите и разходите на предприятието – вносител за периода. Когато
оценката на вещите лица е по – висока от балансовата стойност на внасяните
активи, апортиращият отчита инвестицията по тази оценка, отписва активите по балансовата им стойност и отчита печалба.
Следователно неоснователно се явява основното възражение в жалбата относно
преобразуването на финансовия резултат за 2015 г., който според жалбоподателя по
силата на чл. 78 от ЗКПО следвало да бъде 0.00лв. В случая отчитането на разхода
при корекция по чл. 78 от ЗКПО не е предмет на настоящия ревизионен акт.
С оглед гореизложеното, съдът намира, че са били налице предпоставките по чл. 122 от ДОПК и този ред на определяне на данъчна основа и дължим
корпоративен данък законосъобразно
е приложен от ревизиращите органи. Предвид, че от страна на жалбоподателя не е
представена никаква счетоводна отчетност, която да дава достоверна
информация относно направените записвания както при придобиването на
недвижимите имоти, предмет на апорта, така и при продажбата на дружествените
дялове, правилно при определяне на данъчната основа по реда на чл. 122 от ДОПК
декларираните от „Имот инвест 1“ ЕООД приходи са увеличени със
сумата в размер на 1 190 800.00 лв. за 2015 г. и са установени допълнителни задължения за корпоративен
данък по ЗКПО за 2015 г. в размер на 119 080.00 лв. главница и лихва в размер
на 61 565.92 лв.
Доказателства, които да подложат
на съмнение така направените констатации и основаните на тях правни изводи, не
са ангажирани нито в хода на двете ревизионни
производства, нито в хода на административното и съдебното обжалване. Доколкото горното се дължи на собственото пасивно
поведение на жалбоподателя, недопустимо е последиците от това неглижиране да
бъдат прехвърляни върху органа по приходите. С оглед законовата презумпция на
чл. 124, ал. 2 от ДОПК, събраните в хода на ревизионното производство
доказателства, обосноваващи констатациите на приходната администрация и липсата
на процесуална активност от страна на жалобподателя, съдът намира жалбата за
неоснователна, съответно обжалваният ревизионен акт за правилен и
законосъобразен.
По
делото е направено искане за присъждане на разноски от ответната страна в процеса, представляващи юрисконсултско възнаграждение. Като
съобрази изхода на спора пред настоящата инстанция и на основание чл. 161, ал. 1
от ДОПК дружеството – жалбоподател следва
да бъде осъден да заплати претендираните от ответника разноски за юрисконсултско
възнаграждение, но не в претендирания размер, а в размер на 4 336.46 лева. Размерът е определен на основание разпоредбата на чл.
161, ал. 1 от ДОПК, съобразявайки се с разпоредбата на чл. 8, ал. 1, т. 5 от
Наредба №1/09.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения.
С оглед гореизложеното и
на основание чл. 160, ал. 1 от ДОПК, съдът
Р Е Ш И:
ОТХВЪРЛЯ оспорването на „Имот
инвест 1“ ЕООД, с ЕИК: ***, със седалище и адрес на управление: ***, срещу Ревизионен
акт (РА) № Р – 03000320006182 – 091 – 001/05.05.2021 г, издаден от Началник сектор
„Ревизии“ в дирекция „Контрол“ в ТД на НАП – гр. Варна и гл. инспектор по
приходите в дирекция „Контрол“ в ТД на НАП – гр. Варна, потвърден с Решение №
126/ 23.07.2021 г. на Директора на дирекция „Обжалване и данъчно – осигурителна
практика“ Варна при ЦУ на Националната агенция за приходите, в частта му, с
която на дружеството – жалбоподател, са определени задължения по ЗКПО –
корпоративен данък за 2015 г. в размер на 119 080 лева и лихви за забава в
размер на 61 565,92 лева. на основание чл.122 от ДОПК.
ОСЪЖДА „Имот инвест 1“ ЕООД,
с ЕИК: ***, със седалище и адрес на управление: *** ДА ЗАПЛАТИ на Дирекция „Обжалване и данъчно – осигурителна
практика“ - гр. Варна при ЦУ на НАП сума в размер на 4 336.46 лева (четири хиляди триста тридесет и шест
лева и четиридесет и шест стотинки), представляваща юрисконсултско
възнаграждение.
Решението може да бъде обжалвано в 14 – дневен срок от съобщаването му на
страните пред Върховен административен съд.
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪДИЯ: