РЕШЕНИЕ №
гр. Ловеч, 07.04.2023 година
В ИМЕТО НА
НАРОДА
ЛОВЕШКИ
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД, първи административен състав в публично заседание
на тридесети март две хиляди двадесет и трета година в следния състав:
ПРЕДСЕДАТЕЛ: ДИМИТРИНА ПАВЛОВА
при
участието на секретар: ТАТЯНА ТОТЕВА, като разгледа докладваното от ПРЕДСЕДАТЕЛЯ адм. дело № 80 по описа за 2023
година на Ловешкия административен съд и на основание данните по делото и
закона, за да се произнесе съобрази:
Производството е по реда на чл. 145 и сл. от
Административнопроцесуалния кодекс /АПК/, във връзка с чл. 186, ал. 4 от
Закона за данък върху добавената стойност /ЗДДС/.
Административното дело е образувано по
жалба на Едноличен търговец „****– В.П.“ с ЕИК ****, със седалище и адрес на
управление: гр. Ловеч, ул. „Т. ****, представляван от В.П.Г., против Заповед за
налагане на принудителна административна мярка № 11389 от 24.01.2023 година,
издадена от началник отдел „Оперативни дейности“ – Велико Търново, дирекция
„Оперативни дейности“ при Главна дирекция „Фискален контрол“ при Централно
управление /ЦУ/ на НАП, с която е постановено запечатване на търговски обект – аптека
„****“, находящ се в гр. Ловеч, ул. „****,
стопанисван и експлоатиран от ЕТ „****– В.П.“ с Булстат ****, със седалище и
адрес на управление: гр. Ловеч, ул. „Т. **** и представляващ В.П.Г. с ЕГН **********
и забрана за достъп до него за срок от 7 /седем/ дни, на основание чл. 186, ал.
1 от ЗДДС.
С жалбата
се иска отмяната на оспорената заповед като незаконосъобразна. Твърди се, че с
оглед усложнената епидемиологична обстановка в страната, по предписание на РЗИ в
процесния обект се е допускал само по един човек и търговецът нямал спомен
лицето, посочено в протокола от проверката като извършило контролната покупка,
да е влизало в аптеката. Според жалбоподателя, органът неоснователно е приел,
че стопанисваният обект е с потенциална възможност за реализиране на значими
обороти. Сочи се още, че в атакуваната заповед е налице противоречие, доколкото
на страница четвърта от същата е разпоредено запечатването на обекта да се
извърши на 15.02.2023 г. в 10:00 часа, но на следващата страница пета е посочено
запечатването на обекта да се извърши в четиринадесет дневен срок от влизане в
сила на заповедта. С това жалбоподателят приема, че е нарушено правото му на
защита.
В
съдебно заседание оспорващият не се явява и не се представлява. В депозирана по
делото молба вх. № 929/28.03.2023 г.
Едноличният търговец „****– В.П.“ поддържа жалбата на
изложените в нея основания. Претендира присъждане на сторените по делото разноски.
Ответникът по делото
– началник на отдел
„Оперативни дейности“ – Велико Търново в дирекция „Оперативни дейности“ на
Главна дирекция „Фискален контрол“ при ЦУ на НАП редовно призован, не се явява,
представлява се от надлежно упълномощен юрисконсулт, който оспорва жалбата като неоснователна и претендира присъждане на
разноски в размер на 120 лв. за осъществяване на процесуално представителство. В допълнително представени писмени бележки излага
аргументи за законосъобразност на оспорената заповед, като издадена от
компетентен орган, в изискуемата форма, въз основа констатациите от проверката.
Съгласно разпоредбата на чл. 148 от АПК,
административният акт може да се оспори пред съда и без да е изчерпана
възможността за оспорването му по административен ред, освен ако в кодекса или
в специален закон е предвидено друго. В случая, в ЗДДС не е предвидено
задължително административно обжалване, поради което жалбата е предявена пред
надлежен съд, от легитимирано лице по смисъла на чл. 147, ал. 1 от АПК, във вр. с чл. 186, ал. 4 от ЗДДС, в законоустановения срок, като е налице правен
интерес от обжалването, поради което е процесуално допустима за разглеждане.
Съдът, след съвкупна
преценка на събраните по делото
доказателства и доводите на страните, приема
за установено от фактическа страна
следното:
Оспорената Заповед за налагане на
принудителна административна
мярка /ПАМ/ № 11389 от 24.01.2023 година е издадена от Л.И.И.като началник на отдел „Оперативни дейности“ – Велико Търново в Главна дирекция „Фискален контрол“ /ГДФК/ при Централно
управление на НАП, съгласно Заповед № ЗЦУ-1148/25.08.2020 г. на
изпълнителния директор на НАП /л. 7/. С обжалваната заповед на основание
чл. 186, ал. 1, т.1, б. „а“ от ЗДДС на ЕТ „****– В.П.“ е наложена принудителна административна мярка /ПАМ/ „запечатване на търговски
обект“ – аптека „****“, находящ се в гр. Ловеч, ул. „****, стопанисвана от едноличния търговец и е забранен достъпа до обекта за
срок от 7 дни.
Заповедта е основана на извършена
проверка от органи по приходите, с посочена в заповедта дата - 16.01.2022 г., в
търговски обект – аптека „****“, находящ се в гр.
Ловеч, ул. „****, стопанисвана от оспорващия ЕТ, за което по реда на ДОПК е
съставен Протокол за извършена проверка в обект cep.
АА № 0105723 от 16.01.2023 г. от инспектори по приходите в отдел „Оперативни
дейности“ – Велико Търново. В хода на проверката относно спазването на
данъчното и осигурителното законодателство е констатирано, че обектът е с търговска площ около 20
кв.м., склад и санитарно помещение с площ 18 кв.м. и в него се предлагат за
продажба лекарства и козметика в ограничени количества.
В ЗНПАМ се сочи, че непосредствено
преди легитимация на проверяващия екип в 15:48 ч. на 16.01.2022 г. е извършена
контролна покупка от Л.С.Ж.- ГИП на една опаковка парацетамол
на стойност 2,30 лв., заплатени в брой с банкнота от 5 лв. от Л.Ж.на В.П.Г. —
фармацевт и СОЛ, който приел плащането, но не предоставил ФКБ от инсталираното
работещо фискално устройство. След легитимация е отпечатана контролна лента, от
която е установено, че не е издавана касова бележка за посочената контролна
покупка. Отразено е също, че дейността в обекта се извършва само от В.П.Г.,
както и че в обекта няма инсталиран програмен продукт за управление на
търговската дейност – СУПТО, няма налично ПОС-терминално устройство и че обектът
не работи с НЗОК.
В процесната заповед е посочено още, че обектът
е разположен в близост до кооперативен пазар в гр. Ловеч на централната улица
на града, като при проверката са представени паспорт на ФУ, договор за
техническо обслужване и свидетелство за регистрация на ФУ и че няма издавани
касови бележки от кочан, като е отразено и че обектът е нает с месечен наем 400
лв.
Издателят на ПАМ е счел, че с неиздаването
на ФКБ за извършена контролна покупка в 15:48 ч. на 16.01.2022 г. на една
опаковка парацетамол на стойност 2,30 лв., заплатени
в брой с банкнота от 5 лв., от Л.Ж.на В.П.Г. - фармацевт и СОЛ, който приел
плащането, но не предоставил ФКБ от инсталираното работещо фискално устройство,
задълженото лице ЕТ „****— В.П.“ е осъществил нарушение на състава на чл. 25,
ал. 1, т. 1, във връзка с чл. 3, ал. 1 от Наредба № Н-18 от 13 декември 2006 г.
за регистриране и отчитане чрез фискални устройства на продажбите в търговските
обекти, изискванията към софтуерите за управлението им и изисквания към лицата,
които извършват продажби чрез електронен магазин, вр.
с чл. 118, ал. 1 от ЗДДС. Приел е, че ЕТ „****- В.П.“ не е спазил реда и начина
за издаване на съответен документ за продажба и че е налице хипотезата на чл. 186,
ал. 1, т. 1, буква „а“ от ЗДДС, като органът по приходите е наложил ПАМ
запечатване на търговски обект и забрана за достъп до обекта за срок от 7 дни.
В заповедта са изложени мотиви, че с оглед
предотвратяване извършването на административни нарушения и вредните последици
от тях, са налице обосновани предпоставки за налагането на принудителната
административна мярка. Според издателя на ПАМ, местоположението на търговския
обект в населено място на главна улица, в близост до кооперативен пазар, което
гарантира популярността му, достъпните цени и лесния достъп до обекта,
наличните парични средства в обекта в деня на проверката съгласно изготвения
опис, събраните данни за среднодневния оборот на
обекта за месец януари на текущата година комплексно обосновават значимостта на
търговския обект и обема на упражняваната дейност от аптека „****“. Направен е
извод, че стопанисваният от задълженото лице обект е с потенциална възможност
за реализиране на значими обороти, поради което прилагането на ПАМ е
необходимо, тъй като установеното нарушение - неиздаване на ФКБ, накърнява
съществено държавния интерес и фискалната политика на държавата, както и че причинява
значителни и трудно поправими вреди, тъй като не позволява да бъдат проверени
извършените в обекта продажби, а като последица се явява неправилното
определяне на реализираните доходи на стопанисващия го търговец. Сочи се също,
че така се препятства присъщата контролна дейност на приходната администрация и
се накърнява правото на потребителите да получат ФКБ за покупките си.
За обосноваване продължителността на срока
на запечатване органът по приходите е посочил, че са взети
предвид вида и обема на упражняваната в съответния обект дейност с оглед
информацията, съдържаща се в ИС на НАП и събраните при проверката доказателства
за релевантните факти и обстоятелства, изложени по-горе. Приел, че срокът е
подходящ с оглед постигане целите на мярката, състоящи се в защита на интереса
на държавния бюджет за законосъобразно регистриране и отчитане на продажбите
чрез фискалното устройство в проверения търговски обект, като е съобразена
необходимостта за постигането на тези цели да бъде създадена организация в
него, имаща за цел да и водеща до изпълнение на установените правни регламенти,
както и осъществяване на превенция срещу превръщането на установеното противоправно поведение в трайна практика.
Заповедта е връчена на адресата на
30.01.2023 г. /л. 6-гръб/, а жалбата срещу нея е подадена на 13.02.2023 г., според регистрационния индекс,
поставен от приходната администрация /л. 3/.
С административната преписка са представени:
Прокотол за извършена проверка в обект от 16.01.2023 г.
/л. 10-11/, Опис на паричните средства в касата /л. 12/, справка КЛЕН за
периода от 16.01.2023 г. 15:40:00 до 16.01.2023 г. 16:00:59 ч. и дневен отчет
/л. 13-14/.
Със Заповед № ЗЦУ-1148/25.08.2020 г. на изпълнителния директор на НАП на
основание чл. 10, ал. 1, т. 1 от ЗНАП, чл. 186, ал. 3 и ал. 4 от ЗДДС и чл. 81,
ал. 1 от АПК органът е определил директорите на дирекции „Контрол“ в ТД на НАП
и началниците на отдели „Оперативни дейности“ в дирекция „Оперативни дейности“ в
ГД „Фискален контрол“ в ЦУ на НАП да издават заповеди за налагане на ПАМ
запечатване на обект по чл. 186 от ЗДДС.
От
страна на жалбоподателя е ангажирано писмено доказателство – Прокотол за извършена проверка в обект от 16.01.2023 г. /л.
27-29/, който е идентичен със съдържащия се в приложената от органа
административна преписка.
Горната фактическа обстановка се установява от
посочените писмени доказателства, които не са оспорени от страните.
При тази фактическа установеност, съдът
намира, че разгледана по същество, при условията на чл. 168 и чл. 169 от АПК,
жалбата е основателна по следните съображения:
Заповед за налагане на принудителна административна мярка
№ 11389 от 24.01.2023 година на началник на отдел „Оперативни дейности“ –Велико
Търново, дирекция „Оперативни дейности“ в Главна дирекция „Фискален контрол“
при ЦУ на НАП е издадена от оправомощен орган и в
рамките на неговата компетентност, определена от чл. 186, ал. 3 от ЗДДС, вр. с чл. 7, ал. 1, т. 3 от Закона за Национална агенция по
приходите и т.1 от Заповед № ЗЦУ-1148/25.08.2020 г. на изпълнителния директор
на НАП /л. 7/. Нормата
на чл. 186, ал. 3 от ЗДДС възлага компетентността на орган по приходите или на
оправомощено от него длъжностно лице. Правилото на чл. 7, ал. 1 от ЗНАП дава
легална дефиниция на понятието „органи по приходите“, като в т. 1 от същото се
включва изпълнителният директор на НАП. По силата на Заповед № ЗЦУ-1148/25.08.2020 г. този орган
е осъществил делегацията по чл. 186, ал. 3 от ЗДДС, определяйки началниците на отдели
„Оперативни дейности“ в дирекция „Оперативни дейности“ в ГД „Фискален контрол“
в ЦУ на НАП като органи по издаване на заповеди за налагане на ПАМ от вида на
процесната. При това издателят на административен акт е притежавал необходимата
за това материална компетентност. Изводът за териториалната такава съдът
основава на нормата на чл. 12, ал. 6 от ДОПК. Следователно, оспорваната ЗНПАМ е
издадена от материално и териториално компетентен административен орган и по
отношение на административния акт не е налице отменителното основание по чл. 146, т. 1 от АПК.
Оспорената заповед съответства на предвидената за нея писмена форма по чл.
186, ал. 3 от ЗДДС. Актът формално съдържа реквизитите по чл. 59, ал. 2 от АПК
относно наименованието на органа – издател, неговият адресат, фактически и
правни основания, разпоредителна част, дата на издаване и подпис на лицето с
означена длъжност. Описанието на извършеното нарушение е относимо
към фактическия състав на мярката по чл. 186, ал. 1, т. 1, б. „а“ от ЗДДС.
Заповедта е издадена и на валидни правни основания – за констатирано нарушение
по чл. 25, ал. 1, т. 1 във връзка с чл. 3, ал.1 от Наредба № Н-18 от 13
декември 2006 г. за регистриране и отчитане чрез фискални устройства на
продажбите в търговските обекти, изискванията към софтуерите за управлението им
и изисквания към лицата, които извършват продажби чрез електронен магазин, вр. с чл. 118, ал. 1 от ЗДДС, при упражнено правомощие по чл. 186, ал. 1, т.
1, б. „а“ от ЗДДС за запечатване на обекта, в тази връзка и по чл. 187, ал. 1
от ЗДДС за забрана достъпа до обекта. Определеният срок за прилагане на ПАМ – 7
дни, е в рамките на законоустановения с разпоредбата на чл. 186, ал. 1 от ЗДДС
срок до 30 дни. Формално са изложени мотиви относно продължителността на
мярката „запечатване на обект“ за срок от 7 дни. Доколко последните са
съответни следва да се прецени при изследване на материалната законосъобразност
на акта.
При издаването
на Заповед № 11389 от 24.01.2023 г. са допуснати съществени нарушения на
административнопроизводствените правила, които обективно са довели до
ограничаване на процесуалните права на жалбоподателя. На стр. 4 от процесната
заповед /л. 5-гръб от делото/ е разпоредено запечатването
да се извърши на 15.02.2023 г. в 10:00 часа. Същевременно, на стр. 5 от ЗНПАМ
/л. 6 от делото/ е разпоредено запечатването да се
извърши в 14-дневен срок от влизане в сила на заповедта. С оглед
предвидената възможност за обжалване на ЗНПАМ, влизането в сила на заповедта не е бъдещо
сигурно събитие. Безспорно,
така посочените два момента на извършване на запечатването не съвпадат, тъй
като органът не е допуснал предварително изпълнение на заповедта по реда на чл.
188, ал. 1 от ЗДДС, както и поради факта, че няма как да се определи с точност
конкретната дата на влизането ѝ в сила поради правото за оспорване на същата,
което в случая е упражнено. С оглед на това е фактически невъзможно да се
посочи конкретна дата на запечатване на търговския обект. Отделно, посочените в
процесната заповед два момента на извършване на
запечатването създават противоречие в изразената воля на АО.
Яснотата и прецизността на органа
при определяне на момента на запечатване се дължи на още по-голямо основание и
предвид обстоятелството, че съобразно разпоредбата на чл. 187, ал. 1 от ЗДДС,
лицето по отношение на което е наложена ПАМ, е длъжно да отстрани наличните стоки, намиращи се в обекта, по
отношение на който е забранен достъпа вследствие наложеното запечатване. Противоречивото
разпореждане относно момента на запечатването е ограничило
както възможността на лицето, спрямо което мярката се прилага да узнае какво му
се вменява да изпълни и следва ли да инициира отстраняване на стоките от запечатания обект и кога, така и препятства проверката
за съответствие на приложението на мярката по чл. 187, ал. 1 от ЗДДС с целта на
закона и с принципа за съразмерност.
Горното
представлява и своеобразно нарушение на изискването за форма, доколкото липсва
ясна разпоредителна част досежно изпълнението на задължението по чл. 187, ал. 1
от ЗДДС.
Съдът
намира, че обжалваната принудителна административна мярка е наложена при
неправилно приложение на материалния закон и в нарушение на целта на закона.
Постановеното запечатване на обекта е основано правно в чл. 186, ал. 1, т.
1, б. „а“ от ЗДДС. Според приложената
правна норма, запечатване на обект за срок до 30 дни, независимо от
предвидените глоби и имуществени санкции, се прилага спрямо лице, което не
издаде съответен документ за продажба. Съгласно разпоредбата на чл. 118, ал. 1
от ЗДДС, всяко регистрирано и нерегистрирано по този закон лице
е длъжно да регистрира и отчита извършените от него доставки/продажби
в търговски обект чрез издаване на
фискална касова бележка от фискално
устройство /фискален бон/ или чрез
издаване на касова бележка от интегрирана автоматизирана система за управление на
търговската дейност /системен бон/, независимо
от това дали
е поискан друг данъчен документ. Не се изисква издаване на фискални касови бележки от ФУ или касови бележки
от ИАСТУД, в изчерпателно регламентирани нормативно случаи – чл. 3, ал. 1, предл. второ и трето, ал. 1а, чл. 4 и чл. 5 от Наредба №
Н-18 от 13.12.2006 г.,
приета на основание чл. 118, ал. 4 от ЗДДС. По делото не се твърди, нито се
установява и от събраните доказателства, да е
налице някоя от така посочените хипотези.
Съгласно чл. 25, ал. 1 от Наредба № Н-18 от 13.12.2006 г., фискална бележка от ФУ или касова бележка от ИАСТУД,
независимо от документирането с първичен счетоводен документ, задължително се
издава за всяка продажба на лицата по чл. 3, ал. 1 и за всяко плащане в брой,
като ал. 4 на посочената разпоредба конкретизира, че фискалната касова бележка
в случаите по ал. 1 се издава при извършване на плащането.
Съгласно
чл. 187, ал. 1 от ЗДДС, при прилагане на ПАМ по чл. 186, ал. 1 от ЗДДС, се
забранява и достъпът до обекта.
Предвид съдържанието
на цитираната нормативна рамка и въз основа на установеното по делото от
фактическа страна, съдът намира, че в случая не са били налице материалноправните предпоставки по чл. 186, ал. 1, т. 1, б.
„а“ от ЗДДС за прилагане на ПАМ
спрямо конкретния търговец.
От събраните по делото доказателства не се
установи по безспорен начин, в търговския обект, стопанисван от жалбоподателя, на посочената в ЗНПАМ дата –
16.01.2022 г., посредством извършването на контролна покупка да е осъществена продажба на стока от името на жалбоподателя,
без тази продажба да е била регистрирана с издаването на фискален бон от монтираното и работещо в търговския обект
към момента на осъществяване на покупката ФУ.
Неиздаването на касов
бон само по себе си безспорно съставлява неизпълнение на нормативно установеното задължение,
регламентирано с разпоредбите на чл. 118, ал. 1 и чл. 3, ал. 1 от Наредба №
Н-18 от 13.12.2006 г. Това нарушение също безспорно обуславя приложението на разпоредбата на чл. 186, ал. 1, т. 1, б.
„а“ от ЗДДС. Издаването на
заповед на това основание се извършва в условията на обвързана компетентност –
на административния орган не е предоставена възможност да преценява
допълнителни обстоятелства, при които да приложи мярката, или други
обстоятелства, при наличието на които да не я приложи. Т.е., при установено нарушение административният орган не разполага с възможност
за преценка дали да приложи или не ПАМ.
В настоящия случай обаче, волеизявлението на органа не е в пълна корелация с фактическите основания
за неговото формиране. По отношение на датата на извършване на
нарушението, обусловило издаването на обжалваната ЗНПАМ, на няколко места в
процесната заповед е отразено, че нарушението за неиздаване на ФКБ е извършено
на 16.01.2022 г. /лист 4-гръб и лист 5/, а в ПИП серия АА № 0105723 за такава
дата се сочи 16.01.2023 г. При наличието в административната преписка на данни,
сочещи за констатирано на 16.01.2023 г. нарушение, то твърдяното за извършено
нарушение в 15:48 ч. на дата 16.01.2022 г. се явява недоказано, така както е
описано в оспорената заповед.
От изложеното следва, че не може безспорно
да се установи деня на проверката, в който се твърди от органа, че
търговецът е нарушил задължението по чл. 118, ал. 1 от ЗДДС да регистрира и отчете
извършената контролна покупка в обекта чрез издаване на фискален бон от
монтираното и въведено в експлоатация ФУ. Обектът е с характеристиките на
търговски по дефиницията на § 1, т. 41 от ДР на ЗДДС. Протоколът за извършена проверка, обективиращ нарушено правило за поведение, по смисъла на чл. 50, ал. 1 от ДОПК е
официален писмен документ с материална доказателствена
сила и именно в него
се сочи различна дата на извършване на нарушението – 16.01.2023 г.,
обосноваващо извод, че с обжалваната заповед е наложена принудителна
административна мярка за извършено нарушение на друга дата - 16.01.2022 г.,
което във времето е преди една година от констатираното с протокола. Следователно
в хода на административното производство АО не е установил по безспорен начин
фактът на извършване на нарушението във времето.
Неясното
посочване на времето, в случая - датата на нарушението препятства съда в
извършването на преценка и по отношение на основателността на съдържащите се в
жалбата възражения относно усложнената епидемиологична обстановка в страната и
това дали наистина в процесния обект се е допускал само по един човек, каквито
доводи навежда жалбоподателя. Моментът на проверката е от съществено значение,
тъй като към 16.01.2023 г. всички въведени противоепидемични мерки на
територията на Република България са били отменени, доколкото със Заповед №
РД-01-570/09.11.2022 г. на министъра на здравеопазването, която е публикувана
на интернет страницата на Министерството на здравеопазването и е публично
достъпна, последното удължаване на срока на тези мерки е било до 16.11.2022 г.
Като след тази дата липсват издадени заповеди за въвеждането на нови
противоепидемични мерки. Предвид това, настоящият съдебен състав счита, че е
налице и съществено нарушение на административнопроизводствените правила, което
е ограничило правото на защита на засегнатото от заповедта за налагане на ПАМ
лице, тъй като за търговеца не е било ясно кога всъщност му се вменява
извършеното нарушение, заради което му се налага процесната
ПАМ, за да организира адекватно защитата си.
Отсъствието
на факти, представляващи елемент от състава на нарушението, за което е
ангажирана отговорността на жалбоподателя с процесната заповед за налагане на
ПАМ от една страна препятства възможността той да разбере в какво се състои
нарушението, вменено му във вина, а от друга – да бъде осъществен контрол за
законосъобразност на акта, с който е сторено това. Доколкото съобразно чл. 186,
ал. 1, т. 1, б. „а“ от ЗДДС, принудителната административна мярка запечатване на обект се прилага на лице, което е осъществило състава на
нарушение на чл. 25, ал. 1, т. 1, във връзка с чл. 3, ал. 1 от Наредба № Н-18
от 13.12.2006 г., вр. с чл. 118, ал. 1 от ЗДДС, то
времето на извършване на нарушението е съществен елемент от обективната страна
на изпълнителното деяние на всяко такова нарушение. Това е така, тъй като
посочването му е свързано с преценката досежно установяването на релевантните
за спора факти, а и поради създаване на необходимите гаранции за упражняване
правото на защита на лицето, защото същото се поставя в невъзможност да узнае
всички съставомерни елементи на вмененото нарушение и
оттук да се защити пълноценно.
Времето на извършване на нарушението е елемент
от обективната страна на деянието и при недоказаност на този елемент, съответно
че извършването на нарушението е станало действително на посочената от органа
дата, не може да се приеме за доказано, че е извършено и визираното в заповедта
нарушение. Предвид това, недоказаността на твърдяното нарушение води и до
незаконосъобразност на оспорената заповед поради противоречието ѝ с
материалния закон и е основание за отмяната ѝ съгласно чл. 146, т. 4 от АПК.
За пълнота на изложението, следва да се
посочи, че дори и да се касае за техническа грешка при посочването на датата в
издадената ЗНПАМ, то съдът не може да тълкува волята на административния орган
и да поправя съдържанието на процесния акт, още повече при липса на наведени
такива твърдения от ответника за неправилно изписване на датата на нарушението
в обжалваната заповед, като и в допълнително депозираните писмени бележки /л.
32-гръб/ за дата на извършване на проверката за установяване на нарушението, по
повод на което е издадена ЗНПАМ, отново се сочи 16.01.2022 г.
На следващо място, налагането на ПАМ съгласно чл. 186, ал.
1 от ЗДДС има за цел да дисциплинира търговците при осъществяване на тяхната
стопанска дейност. За да не се отнема правото
на защита на нарушителя обаче и с оглед възможността за съдебен контрол спрямо
акта, издаден от административния орган, същият следва да изложи конкретни
мотиви, с които да обоснове продължителността на наложената ПАМ.
Индивидуализацията на срока на
принудителната мярка е резултат от упражняване на оперативната самостоятелност
на административния орган. При тази индивидуализация е необходимо да бъдат
изложени достатъчно мотиви, които да позволят на съда да провери дали органът е
упражнил тази предоставена му оперативна самостоятелност правилно, в обществена
полза и в съответствие с целта на закона, за каквато проверка изрично го
задължава чл. 146, т. 5 от АПК. Във връзка с това, чл. 13 от АПК въвежда и
принципите на последователност и предвидимост, които
задължават административните органи своевременно да огласяват публично
критериите, вътрешните правила и установената практика при упражняване на
своята оперативна самостоятелност, а чл. 6, ал. 2 от АПК – принципа на
съразмерност, според който административният акт и неговото изпълнение не могат
да засягат права и законни интереси в по-голяма степен от най-необходимото за
целта, с която актът се издава. Съответно, мотивите във връзка с
продължителността на срока следва да посочват конкретни обстоятелства, въз
основа на които административният орган е направил извода, че мярката ще
постигне целта на закона, именно когато е наложена в съответния размер, както и
съждения относно засегнатите от акта и неговото изпълнение права и законни
интереси и съпоставка с целта, която следва да бъде постигната.
Настоящият съдебен състав счита, че
мотивите относно продължителността на наложената мярка са общи, противоречиви и
изцяло бланкетни - биха били относими към всяко установено нарушение от
процесния вид във всеки търговски обект. Като в действителност не е
извършена преценка кое конкретно е мотивирало органът да избере именно тази
продължителност на срока на мярката.
По никакъв начин не е обосновано в
процесната ЗНПАМ как изложените в заповедта фактически констатации относно
площта на обекта, вида на предлаганите стоки – лекарства и козметика в
ограничени количества, размерът на заплащания от ЕТ месечен наем и местоположението на търговския обект повлияват
върху определянето на продължителността на срока на мярката. Липсва конкретика относно това как местоположението на обекта и
вида на предлаганите стоки се отнасят към оборота, който се реализира в обекта.
Лаконичното споменаване на тези обстоятелства, без да е извършен конкретен
анализ, не би могло да обоснове определения срок на запечатване на търговския
обект. Единственият конкретен факт е посочването на големината на обекта –
търговска площ от около 20 кв. м., склад и санитарно помещение с площ от 18 кв.
м., но и това не е посочено как е установено в съставения констативен протокол,
дали е чрез нарочно измерване или е извършено на око от екипа проверяващи. Дали
мястото е оживено, може само да се предполага. Нещо повече наличието на потенциални
клиенти всъщност сочи на възможност, но не и за реални клиенти, които са
пазарували в обекта, като няма данни същият да е наблюдаван.
Според
съдебната практика на ВАС и по-конкретно - Решение № 5167 от 31.05.2022 г. по адм. д. № 248/2022 г., простото изброяване на вид на търговския обект и вида на предлаганата стока
не могат да бъдат разглеждани като конкретни мотиви. Посочването в заповедта,
че е спазен принципа на съразмерност също не води до извод, че този принцип е
спазен. Идентично разбиране се поддържа и в Решение № 4765 от 18.05.2022 г. на ВАС по
адм. д. № 8508/2021 г.,
според което общите и лишени от конкретност мотиви на органа относно
продължителността на запечатването се приравняват на липса на мотиви, а това
съставлява нарушение на изискването на чл. 59, ал. 2, т. 4 от АПК и е
самостоятелно основание за незаконосъобразност на административния акт, което
обосновава отмяната му. При липсата на мотиви относно срока на мярката е
невъзможно да се прецени съответствието на оспорения административен акт с
целта на закона, като критерий за законосъобразност на акта.
На следващо място, в мотивите за
определяне срока на запечатването е изложено, че за определяне значимостта на
търговския обект е взет предвид „среднодневния оборот
на обекта за месец януари на текущата година“. Това твърдение на органа не се
подкрепя с доказателствата, намиращи се
в административната преписка, като не се съдържа и в констатациите, изложени в
протокола от извършената проверка. Нещо повече, в последния се съдържа съвсем
различна информация от отразеното в заповедта. На стр. 2 от ПИП сер. АА № 0105723
/лист 10-гръб от делото/ е посочен размер на реализиран оборот за период „от
01.01.2022 г. до 31.12.2022 г.“. Предвид това, не
става ясно какъв размер на оборота и за какъв период в крайна сметка е взет
предвид от органа по приходите за съобразяване продължителността на наложената
ПАМ. От наличните на л. 13-14 от делото разпечатка от КЛЕН и дневен отчет също
не може да се установи размерът на сочения в ЗНПАМ „среднодневен
оборот на обекта за месец януари на текущата година“, доколкото в тях се
съдържа информация само за размера на оборота за един ден - 16.01.2023 г., без
да е направен сравнителен анализ с други отчетни периоди. При аритметично
изчисление на среднодневния оборот за конкретен
месец, логично е органът да разполага с информация за размера на оборота за
целия месец, след което същият да се раздели на броя на дните, в които е
извършвана търговска дейност в обекта, за да се изчисли какъв е размерът на среднодневния оборот на обекта за месец.
В
тази връзка, неясно остава и какво представлява и какви данни обективира „информацията, съдържаща се в ИС на НАП“, която
издателят на ЗНПАМ е посочил също като съобразена от него при определяне
продължителността на запечатване на обекта /стр. 4 от заповедта, лист 5-гръб от
делото/.
Изложените
общи съображения относно фискалната дисциплина и изброяването на всички
задължения на данъчнозадължените лица по чл. 118 от ЗДДС също нямат връзка с
определения срок на мярката. Изложеното в оспорената заповед по отношение на продължителността
на срока не представлява същински мотиви, а общи формални изявления относно
значимостта на охраняваното обществено отношение, тежестта на извършеното
нарушение /за която не е ясно каква е според органа/, последиците от
нарушението /които също не са посочени/ и необходимостта да се осигури защитата
на обществения интерес, като се предотврати възможността за извършване на нови
нарушения.
Не се събраха по делото, както и не се сочат
по преписката доказателства, които да обосноват предположението на
административния орган, че една от целите пред търговеца е отклонение от
данъчно облагане. Не е посочено в заповедта и кое от начина и вида на
организиране на отчетността е довело до извършването на това нарушение, доколкото и обстоятелства,
свързани с организацията на отчетността на търговеца не са подлагани на
проверка, съответно не са установявани. Необоснован в тази връзка е и доводът, че е необходим
определен срок за промяна на организацията на дейността в конкретния обект. Не се установява каква
организация на отчитане следва да въведе ЕТ по време на запечатването. Наличието в
търговския обект на регистрирано ФУ предполага, че е създадена организация за
регистриране и отчитане на извършваните в този обект продажби на стоки. Липсва изложена конкретика относно
взаимоотношенията на търговеца с фиска до този
момент, така и относно обстоятелствата – утежняващи или смекчаващи, имащи
връзка с нарушението. Не е направено съотнасяне към релевантни за спора факти
или към обстоятелства, имащи значение за определяне тежестта на нарушението и
оттам на срока, за който се налага мярката. Не е
съобразено обстоятелството дали нарушението се явява първо, дали данъчно задълженият субект има или няма
задължения към бюджета, т. е. всичко това налага извод, че не е установено
дали е налице необходимост от промяна в начина на извършване
на дейността, каквито аргументи се излагат в оспорената заповед.
Съдържащите се в обжалваната ЗНПАМ бланкетни мотиви
на практика могат да се съотнесат и повторят без
изключение във всяка от заповедите на административния орган за налагане на ПАМ
от вида на процесната и могат да се отнасят за всеки търговец и всяка дейност,
независимо от конкретните констатации. Предвид разпределената доказателствена
тежест за ответника по правилото на чл. 170, ал. 1 от АПК, органът не е
формирал надлежни мотиви за срока на продължителността
на мярката. Поради това, издадената заповед се явява немотивирана в частта за
срока на определената мярка, което е самостоятелно основание за отмяна на акта.
При определянето на срока на запечатване на търговския обект
административните органи трябва да се ръководят от ясни критерии, които след
това при съдебния контрол по реда на чл. 169 от АПК да бъдат обсъдени. Както се
спомена и по-горе, при прилагането на ПАМ
по реда на чл. 186 от административният орган действа
в условията на обвързана компетентност, т. е. при наличие на материалноправните
предпоставки, установени с цитираната норма, той е длъжен да приложи ПАМ. При определяне на продължителността на ПАМ обаче органът действа в условията на
оперативна самостоятелност и го определя по целесъобразност в рамките на
закона, поради което дължи излагането на мотиви
защо приема, че ПАМ трябва да бъде
приложена за конкретно избрания от него срок.
Поради което, липсата на мотиви или
недостатъчните мотиви в това отношение
имат стойност на особено съществено процесуално нарушение, защото те касаят
продължителността на мярката с оглед целта на закона, а именно – налагане чрез
властта на държавата на конкретно поведение с неблагоприятни последици на
съответния правен субект, независимо от неговата воля. Същевременно, липсата на
мотиви относно срока, за който се прилага ПАМ,
съставлява и нарушение на императивното изискване на чл. 59, ал. 2, т.
4 от АПК, тъй като обективно лишава съда от възможност на извърши
проверка за законосъобразност на оспорения акт, и поради това е основание за
незаконосъобразност на същия по см. чл. 146, ал. 3 от АПК. Констатираното нарушение – липса на мотиви относно продължителността на ПАМ,
е особено съществено, то е неотстранимо в настоящата съдебна фаза на
производството, и поради това съставлява самостоятелно основание за отмяна на
оспорената заповед като незаконосъобразна.
В посочения смисъл е и съдебната практика на
Върховния административен съд, застъпена в Решение № 2760 от
15.03.2023 г., постановено по адм. д. № 6730/2022
г.; Решение № 2649 от 14.03.2023 г., постановено
по адм. д. № 262/2023 г.; Решение № 11097 от 05.12.2022 г., постановено по адм. дело № 3466/2022 г.; Решение № 11045 от 2.12.2022
г., постановено по
адм. дело № 6230/2022 г.;
Решение № 10731 от 24.11.2022 г.,
постановено по адм. дело № 1776/2022 г.; Решение № 10513 от 18.11.2022 г., постановено по адм. дело №
2491/2022 г.; Решение № 10394
от 16.11.2022 г., постановено по
адм. дело № 1698/2022 г.;
Решение № 10301 от 15.11.2022 г.,
постановено по адм. дело № 1644/2022 г.; Решение № 9778 от 2.11.2022 г., постановено по адм. дело №
12290/2021 г.; Решение
№ 2028/16.02.2021 г., постановено по адм. д. № 8091/2020 г. и мн. др.
По изложените съображения настоящият
състав намира, че оспорването е основателно и следва да бъде уважено, а
оспорената заповед е незаконосъобразна, като издадена при неспазване на
установената форма, при наличие на съществено нарушение на административно производствените
правила, в противоречие с приложимите материалноправни разпоредби и в
несъответствие с целта на закона, поради което същата следва да бъде отменена
съобразно чл. 146, т. 2-5 от АПК.
Изходът от оспорването обуславя възлагането
на разноските по делото върху ответника. На основание чл. 143, ал. 1, във вр. с § 1, т. 6 от ДР на АПК, Национална агенция за
приходите дължи заплащане на жалбоподателя на сторените деловодни разноски в
размер на 50 лв. за внесена държавна такса.
Мотивиран
така и на основание чл. 186 от ЗДДС, във вр. с чл. 172 ал. 2, предложение второ от Административнопроцесуалния кодекс,
Административен съд – Ловеч, първи състав
РЕШИ:
ОТМЕНЯ Заповед за налагане на
принудителна административна мярка № 11389 от 24.01.2023 година, издадена от
началник отдел „Оперативни дейности“ – Велико Търново, дирекция „Оперативни
дейности“ при Главна дирекция „Фискален контрол“ на Централно управление на НАП.
ОСЪЖДА Национална агенция за
приходите - гр. София да заплати на Едноличен търговец „****– В.П.“ с ЕИК ****,
със седалище и адрес на управление: гр. Ловеч, ул. „Т. ****, представляван от В.П.Г.
деловодни разноски в размер на 50 /петдесет/ лева.
Решението подлежи на касационно
обжалване от страните пред Върховен административен съд на Република България в
четиринадесет дневен срок от получаване на съобщенията за изготвянето му.
Решението да се съобщи на
страните.
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪДИЯ: