Р Е Ш Е Н И Е № 44
Гр. Разград, 12 април 2023 год.
В И М Е Т
О Н А Н А Р О Д А
РАЗГРАДСКИЯТ
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД в публично заседание на четиринадесети март две хиляди двадесет и трета година в състав:
ПРЕДСЕДАТЕЛ: ИВА КОВАЛАКОВА-СТОЕВА
при секретаря Ралица
Вълчева и в присъствието на прокурора …………..
разгледа докладваното от съдията дело № 227 по описа за 2022 год. и
за да се произнесе взе предвид следното:
Производството е по реда на чл. 156,
ал. 1 и сл. от ДОПК.
Образувано е по жалба на М. Й. М. от
с. Г., обл. Р. против Ревизионен акт
(РА) № Р-03001721006947-091-001/24.06.2022 г. на орган по приходите при ТД на
НАП- Варна, частично потвърден с Решение № 175/08.09.2022 г. на директора на
Дирекция „ОДОП“ –Варна при ЦУ на НАП-София, с който са му определени
допълнителни данъчни задължения по чл. 48. ал. 2 от ЗДДФЛ за данъчни периоди 2016
г., 2017 г., 2018 г., 2019г. и 2020 г. в общ размер на 21 098, 27 лв., ведно
със съответните лихви за забава в размер на 6 380, 85 лв., както и допълнителни
данъчни задължения по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ върху данъчна основа по чл. 17 от ЗДДФЛ в размер на 846, 95 лв. за данъчен
период 2019 г., ведно с лихвите за забава в размер на 170, 34 лв.
В жалбата и по същество се сочи, че този акт се явява незаконосъобразен и следва
да се отмени, ведно с произтичащите от това законни последици. Развиват се
доводи, че РА е издаден в противоречие на събраните доказателства и при
превратно тълкуване и приложение на материалния закон. С оглед на това се иска
от съда да отмени изцяло оспорения РА, ведно с произтичащите от това законни
последици. Претендира се и заплащане на деловодните разноски.
Ответникът по жалбата е депозирал
писмено становище, в което заявява, че тя е неоснователна и недоказана и моли
съда да я отхвърли, като претендира и заплащане на разноски по производството.
Разградският административен съд, след като прецени събраните по делото
доказателства, които съобрази с доводите и становището на страните, приема за
установено следното:
І.
По допустимостта на жалбата.
РА е изцяло обжалван от М. М. по административен ред и с Решение №
175/08.09.2022 г. на директора на Дирекция „ОДОП“ –Варна при ЦУ на НАП - София,
е потвърден в частта, с която са му определени допълнителни данъчни задължения
по чл. 48. ал. 2 от ЗДДФЛ за данъчни периоди 2016 г., 2017 г., 2018 г., 2019г.
и 2020 г. в общ размер на 21 098, 27 лв., ведно със съответните лихви за забава
в размер на 6 380, 85 лв., както и допълнителни данъчни задължения по чл. 48,
ал. 1 от ЗДДФЛ върху данъчна основа по чл. 17 от ЗДДФЛ в размер на 846, 95 лв.
за данъчен период 2019 г., ведно с лихвите за забава в размер на 170, 34 лв. В
останалата част той е отменен, като преписката е върната на органа по приходите
при ТД на НАП- Варна.
Решението е съобщено по електронен път на данъчно задълженото лице (ДЗЛ) на
12.09.2022 г., като жалбата срещу РА в частта, която не е отменена, е подадена
на 23.09.2022 г. При тези данни съдът
приема, че жалбата е допустима, като подадена в 14-дневния срок по чл.156, ал.1 ДОПК, от надлежна страна срещу акт,
който подлежи на съдебен контрол.
ІІ. По валидността и
процесуалната законосъобразност на оспорения РА:
Със Заповед
за възлагане на ревизия (ЗВР) № Р-03001721006947-020-001/ 08.12.2021 г. (л.3 от
пр.), изменяна със Заповеди № Р-03001721006947-020-002/07.02.2022г. (л.6 от
пр.) и № Р-03001721006947-020-003/ 09.03.2022г. (л.9 от пр.), издадени от Е. С.
Х. - началник сектор „Ревизии“ при ТД на НАП- Варна, е възложено на Й. Р. К. - главен
инспектор по приходите (ръководител на ревизията) и М. С. С.-И. – старши инспектор
по приходите да извършат ревизия на М. Й. М. относно задълженията му за годишен
и авансов данък по ЗДДФЛ на ЕТ за периода от 01.01.2016 г. до 31.12.2020 г. и
за данък върху годишната данъчна основа по чл. 17 от ЗДДФЛ за периода от
01.01.2015 г. до 31.12.2020 г. Посочен е и срокът, в който следва да приключи
ревизията - до 09.05.2022 г. Цитираните заповеди са издадени от оправомощено
лице по реда на чл. 112, ал. 2, т. 1 от ДОПК, съгласно Заповед №Д-1249/30.06.2017
г. на Директора на ТД на НАП (л.10 от пр.) и надлежно връчени по електронен път,
видно от приложените разписки и удостоверения за извършеното връчване.
На 23.05.2022г.,
при спазване на срока по чл. 117, ал. 1 от ДОПК, инспекторите са изготвили
Ревизионен доклад (РД) №
Р-03001721006947-092-001/ 23.05.2022 г. (л. 643- л. 596 от пр.), връчен на ДЗЛ на 27.05.2022 г. по
електронен път, видно от приложената разписка (л.600 гръб от пр.). Възражения срещу
изготвения РД не са постъпили в срока по чл. 117, ал. 5 от ДОПК.
След датата
на издаване на РД е приключила възложена експертиза, с Акт за възлагане на експертиза с № Р-030017210006947-01-001/05.05.2022
г. ( л.649- л.646 от пр.) и на 30.05.2022 г. е постъпило писмено заключение на
вещото лице А. Н. А. (л.676 – л. 651 от пр.), което изцяло е възприето от
ревизиращия екип и съобразено при издаване на Ревизионния акт №
Р-03001721006947-091-001/ 24.06.2022 г. (л.686 - л.678 от пр.). Той е подписан
от ръководителя на ревизията и възложителя и връчен на ДЗЛ по електронен път.
Всички
посочени по-горе документи съставляват електронни документи, подписани от
техните издатели с валиден квалифициран електронен подпис по смисъла на чл. 3,
т. 12 от Регламент (ЕС) № 910/2014, което се установи при приобщаването им в
проведените съдебни заседания и допълнително представените писмени
доказателства от доставчика на квалифицираните удостоверителни услуги.
При тези
данни съдът приема, че оспореният РА е валиден документ, като издаден от
компетентен орган, в кръга на предоставените му правомощия, при спазване на
регламентираните в ДОПК срокове. По своята форма и съдържание той отговаря на
изискванията на чл.120 от ДОПК.
В хода на
производството не са допуснати съществени нарушения на процесуалните правила и
норми, които да обуславят отмяна на РА само на това
основание.
Жалбоподателят
е бил надлежно уведомен за започналото производство, като му е предоставена
възможност да участва в производството и да ангажира доказателства във връзка
със спорните обстоятелства. Приходните органи са положили усилия за да съберат
необходимите и относимите към спора доказателства, които са приобщени по предвидения в ДОПК ред.
Наред с това
следва да се посочи, че съгласно разпоредбата на чл.160, ал.1 от ДОПК съдът
решава делото по същество, като може да отмени изцяло или частично ревизионния
акт, да го измени в обжалваната част или да отхвърли жалбата. Следователно
съдът няма правомощие да отменя ревизионните актове само на процесуално
основание, а винаги е длъжен да се произнесе по съществото на спора, като
прецени дали са дължими или не определените с акта данъчни задължения. Законодателят
допуска изключение с разпоредбата на чл.160, ал.3 от ДОПК, но то е неприложимо
за РА (по арг. на чл.160, ал.4, изр.1 от ДОПК).
ІІІ. По материалната законосъобразност на РА по отношение на допълнителните
данъчни задължения по чл. 48, ал. 2 от ЗДДФЛ.
В хода на
ревизията е установено, че в периода 2015 г. – 2020 г. жалбоподателят е
предоставял многократно заеми на значителна стойност (общо 2 311 974, 50
лв.) в различна валута (лева и евро) и на различни физически и юридически лица
както следва :
Договор за
заем от 01.06.2015 г. , с който на
„МАТ 66“ ЕООД (л. 163 от пр.) са предоставени 600 000, 00 лв.
Договор за
заем от 25.07.2015 г., с който на „КИРИЛОВ И СИЕ“ ООД (л.192 от пр.) са
предоставени 100 000,00 лв.
Договор за
заем от 27.11.2015 г., с който на
„КИРИЛОВ И СИЕ ООД“ (л. 191- л.190 от пр. ) са предоставени 300
000,00 лв.
Договор за
заем от 01.12.2016 г., с който на „ХЪРСАТЕ“ ООД (л.182 от пр.) са предоставени 20 000,00 лв.
Договор за
заем от 21. 03.2017 г., с който на Р. Д. (л.149 от пр.) са предоставени 10 000, 00 лв.
Договор за
заем от 11. 01.2018 г., с който на Ц. Ц. (диск) са предоставени 5 000,00 евро с
равностойност 9 991,50 лв.
Договор за
заем от 08.22.2018 г., с който на Ц.
Ц. (диск) са предоставени 5 000,00 евро
с равностойност 9 991,50 лв.
Договор за
заем от 15.03.2018 г., с който на Ц.
Ц. (диск) са предоставени 5 000,00 евро с равностойност 9 991,50 лв.
Договор за
заем от 31.08.2018 г., с който на О.
О. (л.188-л.187 от пр.) са предоставени 50 000,00 лева
Неформален
договор за заем от 16.10.2018 г., с който на „БРАТЯ СИМЕОНОВИ ГРУП“ООД са
предоставени 5 000,00 лв.
Договор за
заем от 19.10.2018 г., с който на Г.
Н. (л.169 от пр.) са предоставени 15 000,00 лв.
Договор за
заем от 27.11.2018 г., с който на
„ХЕХИ ЧИК“ ЕООД (л.167 от пр.) са предоставени 300
000,00 лв.
Договор за
заем от 28.11.2018 г., с който на О.
О. (л.186 от пр.) са предоставени 100 000, 00 лв.
Договор за
заем от 08.01.2019 г., с който на О. О. (л.184 от пр.) са предоставени 100 000,
00 лв.
Договор за
заем от 30.07.2019 г., с който на Б. Г. (л.180 от пр.) са предоставени 150 000,
00 лв.
Договор за
заем от 02.08.2019 г., с който на Б. Г. (л.178- л.177 от пр.) са предоставени 50
000,00 лв.
Договор за
заем от 21.10.2019 г., с който на Б.
Г. (л.173 от пр.) са предоставени 35 000,00 лв.
Договор за
заем от 06.01.2020 г., с който на Б.
Г. (л.176- л.175 от пр.) са предоставени 200 000,00 лв.
Договор за
заем от 24.06.2020 г., с който на Н. Р. (л.165 от пр.) са предоставени 70
000,00лв.
Договор за
заем от 14.01.2020 г., с който на М. Й. (л.171 от пр.) са предоставени 52
000,00 лв.
Договор за
заем от 11.12.2020 г., с който на „МАТ
66“ ЕООД (л.151от пр.) са предоставени 125 000, 00 лв.
В повечето
от договорите (шестнадесет от тях) не е договорена лихва или изрично е
посочено, че такава не се дължи, но имат клаузи, че при забава длъжникът
заплаща неустойка върху просрочената сума. В някои от договорите (три от тях) първоначално
е уговорена лихва от 6 %, но с последвал анекс тази клауза е отменена. Лихва е
уговорена само по два договора - лихва в размер 2, 95 % годишно по договора за заем с „ХЕПИ ЧИК“ЕООД и лихва в размер на 1,8
% годишно по договора за заем с „МАТ 66“ ЕООД.
Отпусканите
парични средства са обезпечавани чрез подписване на запис на заповед (седем от
договорите), вписване на ипотека върху имущество на длъжника (един договор) или
клауза за отговорност на заемателите с цялото им движимо и недвижимо имущество
(пет от договорите).
При анализа
на тези договори приходните органи са приели, че жалбоподателят е упражнявал стопанска
дейност като търговец по смисъла на чл. 1, ал. 1, т. 7 от Търговския закон ТЗ),
тъй като по занятие е извършвал банкови и валутни сделки. Този извод се споделя
и от съда.
През
процесния период ДЗЛ е предоставяло заеми на различни физически и юридически
лица, многократно, системно и продължително, а не като единични, случайни
сделки. С оглед на това правилно и законосъобразно е прието, че доходите от
тази дейност следва да се облагат по реда на чл. 26, ал. 1- ал. 6 от ЗДДФЛ,
както предвижда разпоредбата на чл. 26, ал. 7 от ЗДДФЛ. Според нея по този ред се облагат и доходите
от стопанска дейност на физическо лице, което е търговец по смисъла на ТЗ, но
не е регистрирано като едноличен търговец. В чл. 26, ал. 1 от ЗДДФЛ е
предвидено, че в тези случаи данъчната основа за облагане се формира по реда и
при условията на ЗКПО.
Следователно данъчна основа за облагане на дейностите по ЗКПО формират не само
физическите лица, регистрирани като ЕТ, но и тези които са търговци по смисъла
на чл. 1, ал. 1 от ТЗ, без да имат регистрация като ЕТ. Те също са предприятие според чл. 2, т. 1 от Закона за счетоводството (ЗСч)
и за тях са приложими изискванията за счетоводно отчитане по този закон (чл. 1,
т. 1 от ЗСч). По правило счетоводството на всяко предприятие следва да е
съобразено с принципите, визирани в чл. 26, ал. 1 от ЗСч и относимите правила и
норми, в частност с изискването приходите и разходите да се отразяват текущо в
момента на възникването им, независимо от момента на получаването или плащането
на паричните средства. В тази връзка неоснователно се явява възражението на
жалбоподателя, че обект на облагане следва да са само реално получените от него
доходи.
Съобразявайки обстоятелството, че в голяма част от сключените договори за
заем, не са уговорени лихви, ревизиращият екип е приел, че е налице отклонение
от данъчно облагане съгласно чл. 77 от ЗДДФЛ във вр. чл. 16, ал. 1 вр. ал. 2,
т. 3 от ЗКПО.
В чл. 16, ал. 1 от ЗКПО е посочено, че когато една или повече сделки, включително
между несвързани лица, са сключени при условия, чието изпълнение води до
отклонение от данъчно облагане, данъчната основа се определя, без да се вземат
под внимание тези сделки, някои техни условия или тяхната правна форма, а се
взема под внимание данъчната основа, която би се получила при извършване на
обичайна сделка от съответния вид по пазарни цени и насочена към постигане на
същия икономически резултат, но която не води до отклонение от данъчно
облагане.
Според чл. 16, ал. 2, т. 3 от ЗКПО за отклонение от данъчно облагане се
смята и получаването или предоставянето на кредити с лихвен
процент, отличаващ се от пазарната лихва към момента на сключване на сделката,
включително в случаите на безлихвени заеми или друга временна безвъзмездна
финансова помощ, както и опрощаването на кредити или изплащането за своя сметка
на кредити, несвързани с дейността. Нормата е императивна, съдържа необорима законова
презумпция и е специална по отношение на разпоредбите на чл. 240, ал. 2 от ЗЗД
и чл. 294, ал. 1 от ТЗ.
В тези случаи основанието за увеличение на финансовия резултат (ФР) не са
реализирани приходи, които не са отчетени при неговото определяне, а наличието
на отклонение от данъчно облагане чрез сключване на сделки, които изцяло или
частично не следва да се вземат под внимание, а се взема под внимание данъчната
основа, която би се получила при извършване на обичайна сделка от съответния
вид по пазарни цени (чл. 16, ал. 1 от ЗКПО).
С оглед на това правилно и обосновано ревизиращият екип е приел, че по
смисъла на действащото данъчно законодателство М. Й. М. е реализирал приходи от
лихви по предоставените заеми, които е следвало да декларира в ГДД по чл. 50,
ал. 1, т. 1 от ЗДДФЛ. Обстоятелството, че такива не са включени в подадените от
него ГДД, ги определя като недекларирани и укрити доходи и съставлява основание
по смисъла на чл, 122. ал. 1, т. 2 от ДОПК ревизията да се проведе по
предвидения там особен ред. В изпълнение на разпоредбата на чл. 124, ал. 1 от ДОПК задълженото лице е надлежно уведомено с Уведомление №
Р-03001721006947-113-001/07.02.2022 г. (л. 537 от преписката), че основата за
облагане ще бъде определена по този ред.
За определяне размера на пазарните лихви в хода на ревизията е възложена експертиза
и отразените в заключението (л. 676- л. 666 от преписката) резултати са изцяло
възприети от органа по приходите. Според тях приходите от лихви в периода 2016
г. -2020 г. са както следва: за 2016 г. в размер на 32 351,57 лв.; за 2017 г. в
размер на 25 735,04 лв.; за 2018 г. в размер на 14 402,54 лв.; за 2019 г.
в размер на 33 544,60 лв. и за 2020 г. в размер на 34 621,36 лв. При изготвяне
на заключението са използвани осреднени лихвени нива според данните, представени
от „ОББ" АД (л. 399- л. 406 от преписката), „Райфайзенбанк“ ЕАД (л. 407-л.
516 от преписката) и „Юробанк
България" АД (л. 395-л. 398).
Посочено е, че няма установени извършени разходи и съобразно правилото на
чл. 78 от ЗКПО тези суми са приети за данъчна основа - доходи от стопанска дейност като едноличен търговец, които следва да се обложат
с годишен данък по чл. 48, ал. 2 от ЗДДФЛ ( 15 %) както следва: за 2016 г. в
размер на 4 852,74 лв.; за 2017 г. в размер на 3 860,26 лв.; за 2018 г. в
размер на 2 160,38 лв.; за 2019 г. в размер на 5 031,69 лв. и за 2020 г. в
размер на 5 193,20 лв. Въз основа на това с оспорения РА са определени допълнителни
данъчни задължения в общ размер на 21 098, 27 лв., ведно със съответните лихви
за забава в общ размер на 6 380, 85 лв.
Тези резултати са оспорени от жалбоподателя в хода на съдебното
производство и съдът назначи ССчЕ със задача след като извърши необходимите проверки,
в т.ч. и данните за лихвените проценти и обеми по салда по кредити, различни от
овърдрафт, за сектор нефинансови предприятия, публикувани на сайта на Българска
народна банка, да даде заключение какъв е размерът на пазарната лихва по
процесиите договори за заем, съобразявайки легалното определение на § 1, т. 32
от ДР на ЗКПО и приложимия метод, регламентиран в Наредба № Н-9 от 14.08.2006
г. за реда и начините за прилагане на методите за определяне на пазарните цени
и да определи за размера на дължимите ДДФЛ и лихви за забава, съобразно
установените от нея размери на пазарната лихва по тези договори. По искане на
ответника беше поставена и допълнителна задача на вещото лице да определи
размера на лихвите по договорите, сключени от жалбоподателя с физически лица
като използва „Лихвените проценти и обеми по салда по кредити, различни от
овърдрафт, за сектор домакинства“, публикувани на сайта на Българска народна
банка и да определи размера на дължимите ДДФЛ и лихви за забава по тях.
Легалното определение на понятието „пазарна лихва“ е дадено в разпоредбата
на § 1, т. 32 от ДР ЗКПО. Според него „пазарна лихва“ е лихвата, която би била
платена при същите условия за предоставен или получен кредит под каквато и да е
форма по сделка между лица, които не са свързани. Пазарната лихва се определя
според условията на пазара, като се отчитат всички количествени и качествени
характеристики на сделката - форма, размер и валута на предоставените средства,
срок на предоставянето им, вид, размер и ликвидност на обезпечението,
кредитният риск и други рискове, свързани със сделката, профил на
кредитополучателя или лизингополучателя, както и всички други условия и
обстоятелства, влияещи върху размера на лихвата.
По правило тя следва да се определи по размер съобразно методите, регламентирани
в Наредба № Н-9 от 14.08.2006 г. за реда и начините за прилагане на методите за
определяне на пазарните цени (Наредбата). Относим към настоящата хипотеза е единствено
методът на сравнимите неконтролирани цени (глава ІІІ от Наредбата). За да се
приложи този метод обаче е необходимо да се установят достоверни обективни
данни за съпоставими сделки с продукти или услуги, осъществявани между
свързаното лице и независими лица или за съпоставими сделки с продукти или услуги,
осъществявани между независими лица (чл. 19 от Наредбата). Както в хода на
ревизионното производство, така и в хода на съдебното производство обаче вещите
лица не са установили официални достоверни данни за сходни сделки по страни,
размер, вид на валута, срок, обезпечения и т.н. С оглед на това съдът намира,
че този метод не може да се приложи и размерът на пазарната лихва следва да се
определи съобразно данните от „ Лихвени обеми по салда по кредити, различни от
овърдрафт, за сектор нефинансови предприятия“, публикувани на интернет
страницата на БНБ.
Лихвената статистика на БНБ е базирана на хармонизираната методология на
държавите-членки от Еврозоната, установена с Регламент (ЕО) №1072/2013 на
Европейската централна банка от 24 септември 2013 година. Според публикуваните Методологически
бележки лихвените проценти са ефективни годишни проценти. Те са
среднопретеглени съответно с обемите по нов бизнес през отчетния период или със
салдата към края на отчетния период. Обхващат всички лихвени плащания по
кредитите, без да включват другите
разходи, свързани с тях. Методиката
на БНБ за определяне на лихвената статистика отчита вида на валутата, обезпеченията,
размера и срока на кредитите. Тя се основава на ежемесечна информация от широк
кръг лица, което гарантира нейната представителност.
Въз основа на изложеното съдът приема, че размерът на лихвите по процесните
договори за заем следва да се определи съобразно първото заключение на вещото
лице по назначената ССчЕ. Отразените
резултати в допълнителното заключение по назначената ССчЕ значително надвишават
приетите лихвените проценти, установените приходи от лихва и допълнително
определените задължения по ЗДДФЛ с оспорения РА, а в настоящето производство е
недопустимо да се влошава положението на жалбоподателя, поради което те не
следва да се кредитират.
Според приетото заключение по ССчЕ за 2016 г. размерът на лихвите е 31 014,
13 лв.; за 2017 г. - 24 552, 03 лв.; за 2018 г. - 9 908, 24 лв.; за 2019 г. -
25 667, 84 лв.; за 2020 г. - 24 920, 35 лв. Те са изчислени от датата на получаване на
паричните средства до датата на погасяване на заема, като са съобразени размерът,
валутата и срокът на договора. С оглед на обстоятелството, че няма установени
разходи, реализирани от жалбоподателя във връзка с тези договори, то посочените
суми следва да се приемат за данъчна основа (по арг. на чл. 78 от ЗКПО) -
доходи от стопанска дейност като едноличен търговец, които да се обложат с
годишен данък по чл. 48, ал. 2 от ЗДДФЛ (15 %).
Определен по този начин размерът на допълнителните задължения по чл. 48,
ал. 2 от ЗДДФЛ и лихви за забава е както следва : за 2016 г. - главница от 4 652, 12 лв. и лихви от 2 429,63 лв.; за 2017
г. - главница от 3 679, 80лв. и лихви от 1 549, 73 лв.; за 2018 г. - главница от
1 486,24 лв. и лихви от 475, 22 лв.;
за 2019 г. - главница от 3 851, 68 лв. и
лихви от 774, 68лв.; за 2020г. - главница от 3 738,05 лв. и лихви от 372, 80 лв.
или главница в общ размер 17 407, 89 лева и лихви в общ размер 5 602,
06 лв.
В тази част издаденият РА е законосъобразен и следва да се остави в сила.
За горницата над така установените допълнителни задължения той следва да се
отмени.
ІV. По материалната законосъобразност
на РА по отношение на допълнителните данъчни задължения по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ върху данъчна основа по чл. 17 от ЗДДФЛ.
В хода на ревизията е установено, че жалбоподателят е придобил в режим на
СИО със съпругата си М. М. собственост върху земеделски земи от Министерство на
земеделието, храните и горите (МЗХГ), съгласно Договор за покупко-продажба на
недвижим имот държавна земя- частна държавна собственост по чл. 27, ал. 6 от
ЗСПЗЗ, сключен на 21.06.2019 г. (л. 52 –
л. 49 от пр.). Стойността на имотите е 90 870 лв., заплатена на продавача изцяло с
придобити по-рано през годината също в режим на СИО поименни компенсационни
бонове (ПКБ) на стойност 73 931,08 лв. При тези данни ревизиращите са приели,
че е налице доход по смисъла на чл. 33, ал. 1 от ЗДДФЛ, който следва да се
обложи по реда на чл. 33, ал. 3 и ал. 4 от ЗДДФЛ. Този извод се споделя и от
съда.
В конкретния случай ДЗЛ и неговата съпруга през 2019 г. са придобили в
режим на СИО имоти от МЗХГ на стойност 90 870, 00 лв., която изцяло е заплатена
с ПКБ, закупени от тях в режим на СИО през същата година за 73 931, 08 лв. Реализираната
печалба по сделката по смисъла на чл. 33, ал. 3 и ал. 4 от ЗДДФЛ е в размер 16 938, 92 лв. (90 870, 00 лв.-73
931, 08 лв.). С оглед на това, че както ПКБ, така и закупените с тях земеделски
земи са придобити в режим на СИО за проверяваното лице е налице доход в размер
8 469, 46 лв. (1/2 от 16 938,92лв). Въз основа на изложеното съдът приема, че с
процесния РА правилно са определени допълнителни данъчни задължения за 2019 г.
по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ в размер на 846, 95 лв. , ведно с лихвите за забава в
размер на 170, 34 лв.
Както в хода на административното производство, така и в хода на съдебното
производство жалбоподателят твърди, че този доход се явява необлагаем,
позовавайки се на разпоредбите на чл. 13. ал. 1, т. 5 и чл. 13, ал. 1, т. 3
от ЗДДФЛ.
Съгласно чл. 13, ал. 1, т. 5 от ЗДФЛ не са облагаеми доходите на
обезщетените по реда на нормативен акт лица от продажба или замяна на
получените като обезщетение компенсаторни инструменти. Процесните ПКБ не са
получени като обезщетение, а са придобити чрез сделки, сключени по реда на
ЗСКИ. С оглед на това разпоредбата на чл. 13, ал. 1, т. 5 от ЗДДФЛ е
неприложима в настоящия случай.
Съгласно чл. 13, ал.1, т. 3 от ЗДДФЛ не са облагаеми доходите от
разпореждане с финансови инструменти по смисъла на § 1, т. 11 от ДР ЗДДФЛ. Според
дадената там легална дефиниция „Разпореждане с финансови инструменти“ за целите
на чл. 13, ал. 1, т. 3 от закона са сделките:
а) с дялове и акции на колективни инвестиционни схеми и на национални
инвестиционни фондове, акции, права и държавни ценни книжа, извършени на
регулиран пазар по смисъла на чл. 152, ал. 1 и 2 от Закона за пазарите на
финансови инструменти; права за целите на изречение първо са ценните книжа,
даващи право за записване на определен брой акции във връзка с взето решение за
увеличаване на капитала;
б) сключени при условията и по реда на обратно изкупуване от колективни
инвестиционни схеми, допуснати за публично предлагане в страната или в друга
държава - членка на Европейския съюз, или в държава - страна по Споразумението
за Европейското икономическо пространство;
в) сключени при условията и по реда на обратно изкупуване от национални инвестиционни
фондове, допуснати за публично предлагане в страната; за обратно изкупуване се
смята и разпределението на парични средства при ликвидация на национални
инвестиционни фондове от затворен тип;
г) сключени при условията и по реда на търгово предлагане по глава
единадесета, раздел II от Закона за публичното предлагане на ценни книжа, или
аналогични по вид сделки в друга държава - членка на Европейския съюз, или в
държава - страна по Споразумението за Европейското икономическо пространство.
Процесната сделка не попада в нито една от изчерпателно изброените хипотези
на закона, поради което разпоредбата на чл. 13, ал. 1, т. 3 от ЗДДФЛ се явява
неприложима в настоящия случай и реализираната от нея печалба се явява доход,
който следва да се включи в данъчната основа по чл. 17 от ЗДДФЛ и да бъде
обложен с данък по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ.
Въз основа на така изложените фактически и правни
съображения съдът приема, че жалбата е частично основателна. Установените с РА
допълнителни данъчни задължения по чл. 48, ал. 2 от ЗДДФЛ за горницата над 17
407, 89 лв. до 21 098, 27 лв. и лихви за горницата над 5 602, 06 лв. до 6 380,
85 лв. са неправилно определени и в тази част той следва да се отмени. В
останалата част публичните задължения са правилно и обосновано определени,
поради което подадената жалба следва да се отхвърли като неоснователна и
недоказана.
С оглед изхода на спора и на основание чл. 161, ал. 1 от ДОПК на жалбоподателя следва да се присъдят разноските по делото съразмерно на уважената
част на жалбата, а на ответника – съразмерно на отхвърлената част от жалбата. Исканията
на страните за присъждане на разноски са своевременно предявени и доказани по
размер.
Жалбоподателят е реализирал деловодни разноски в общ
размер от 2 764, 80 лв., от които
държавна такса от 10 лв., депозит за вещо лице от 650 лв. и адвокатско
възнаграждение от 2 104, 80 лв. По правилото на чл. 161, ал.1 от ДОПК на
него му се дължат разноски в размер на 433, 61 лв. съразмерно на уважената част
от жалбата.
Ответникът претендира за разноски в размер на 3 329,
71 лв., от които депозит за вещо лице от 400 лв. и юрисконсултско
възнаграждение от 2 929, 71 лв., изчислено
съобразно разпоредбата на чл. 8, ал. 1 във вр. с чл. 7, ал. 2, т. 4 от
Наредба №1 от 09.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските
възнаграждения. По правилото на чл. 161, ал. 1 от ДОПК на него му се дължат
разноски в размер на 2 807, 50 лв. съразмерно на отхвърлената част от
жалбата.
Мотивиран така Разградският административен съд
Р Е
Ш И :
ОТМЕНЯ Ревизионен акт № Р-03001721006947-091-001/24.06.2022 г. на орган по
приходите при ТД на НАП- Варна, частично потвърден с Решение № 175/08.09.2022
г. на директора на Дирекция „ОДОП“ –Варна при ЦУ на НАП-София, В ЧАСТТА, с която на М. Й. М. от с. Г.,
обл. Р. са определени допълнително данък по чл. 48, ал. 2 от ЗДДФЛ за горницата
над 17 407, 89 лв. до 21 098, 27 лв. и лихва за горницата над 5 602, 06 лв. до
6 380, 85 лв.
ОТХВЪРЛЯ жалбата на М. Й. М. от с. Г., обл. Р. в останалата част като неоснователна
и недоказана.
ОСЪЖДА М. Й. М. от с. Г., обл. Р. да заплати на Национална агенция по приходите
сумата от 2 807, 50 лв. (две хиляди осемстотин и седем лева и петдесет
стотинки) – дължими деловодни разноски.
ОСЪЖДА Национална агенция по приходите да заплати на М. Й. М. от с. Г., обл. Р.
сумата от 433, 61 лв. (четиристотин тридесет и три лева и шестдесет и една
стотинки) – дължими деловодни разноски.
Решението подлежи на обжалване пред Върховен административен съд в 14 -
дневен срок от съобщаването му на страните.
СЪДИЯ : /п/