Решение по дело №1709/2024 на Административен съд - Бургас

Производство е по реда на чл. 156-161 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК).

Образувано е по жалба на „Тришър Табак“ ООД, подадена от управителя на дружеството А. Д. Д., срещу ревизионен акт (РА) № Р-02000223006828-091-001/24.06.2024 г., издаден Г. В. на длъжност главен инспектор по приходите, възложил ревизията и Ж. Д. на длъжност главен инспектор по приходите - ръководител на ревизията, потвърден с решение № 92/12.09.2024 г. на директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ Бургас при Централно управление на Националната агенция за приходите (ДОДОП), с който за данъчните периоди от 01.01.2022 г. до 28.02.2023 г. и от 01.04.2023 г. до 31.10.2023 г., са установени задължения за данък върху добавената стойност (ДДС) общо в размер на 153 604,97 лева и са начислени лихви за забава в общ размер на 27 645,31 лева.

Жалбоподателят счита, че ревизионният акт е незаконосъобразен и иска неговата отмяна. Оспорва изводите на ревизиращия екип за нереалност на доставките, като намира същите за недоказани и вътрешно противоречиви. Заявява, че по време на ревизията е представил съответни стокови разписки и приемо-предавателни протоколи. Счита, че факта на непредставяне на данни за начисляване на данъка от предходните доставчици, произхода на стоките и данни за технически потенциал, не може да се третира в негова вреда. В подкрепа на тезите си позовава се на практика на Съда на Европейския съюз (СЕС), включително по съединени дела С-80/11 и С-142/11, на чието съдържание прави обстоен преглед. Намира, че произходът на стоките е ирелевантен спрямо правото на приспадане на данъчен кредит, а липсата на данни за начисляване на данъка, произхода на стоките и технически потенциал на поддоставчика не може да е самостоятелно основание за непризнаване на данъчен кредит. Заявява, че в конкретния случай не е налице знание и/или участие в данъчна измама, а дружеството е използвало всички достъпни му методи и следства за да проучи своя доставчик. Не претендира разноски

Ответникът по жалбата - директор на ДОДОП, в проведеното открито съдебно заседание чрез процесуалния си представител, юрисконсулт К. Д., оспорва жалбата като неоснователна и пледира за отхвърлянето й. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение в посочен размер. Представя писмена защита в която доразвива тезите си.

Административен съд Бургас в настоящия си състав, като прецени твърденията на страните във връзка със събраните по делото доказателства, намира от фактическа страна следното:

Ревизионното производство е започнало с издаване на заповед за възлагане на ревизия (ЗВР) № Р-02000223006828-020-001/21.11.2023 г. (л. 612), издадена от В. Р., на длъжност началник-сектор. Със същата е възложено извършването на данъчна ревизия на „Тришър Табак“ ООД, с обхват: ДДС за периода от 01.12.2021 г. до 31.10.2023 г. Заповедта е подписана с електронен подпис и е връчена на ревизираното лице по електронен път, съгласно представеното удостоверение на л. 610, като срокът на ревизията е тримесечен от датата на връчване на заповедта - 27.11.2013 г. и следва да бъде осъществена от Ж. Д., главен инспектор по приходите – ръководител на ревизията, Д. Г., главен инспектор по приходите и С. М. - С., инспектор по приходите. Впоследствие, със заповед № Р-02000223006828-020-002/26.02.2024 г. (л. 201) на същия орган по приходите, подписана като електронен документ, срокът на ревизията е продължен последно до 26.04.2024 г. Тази заповед е връчена чрез електронно съобщение, видно от приложеното удостоверение.

По делото са приложени заповеди №РД-693/21.06.2024 г. (л. 11), №РД-937/21.12.2023 г. (л. 13), №РД-458/30.06.2024 г. (л. 15), всички на директора на ТД на НАП - Бургас, издадени на основание чл. 11, ал. 3 от Закона за Националната агенция за приходите (ЗНАП), като същите вменяват правомощия на органа по издаване на заповеди за възлагане на ревизии.

За резултатите от данъчната ревизия е съставен ревизионен доклад (РД) № Р-02000223006828-092-001/02.05.2024 г. (л. 74), издаден от органите по приходите при ТД на НАП-Бургас, овластени със ЗВР. РД също е подписан с електронни подписи от неговите съставители. Същият е връчен чрез електронно съобщение на 07.05.2024 г., съгласно представеното удостоверение на л. 100. Дружеството - жалбоподател се е възползвало от възможността да направи възражение срещу РД (л. 62), в което са изложени мотиви, идентични с тези посочените в сезиращата съда жалба.

Ревизията е приключила с издаване на РА № Р-02000223006828-091-001/26.06.2024 г. от Г. В. на длъжност главен инспектор по приходите, възложил ревизията и Ж. Д. на длъжност главен инспектор по приходите - ръководител на ревизията, компетентни на основание чл. 119, ал. 2 ДОПК. С РА в тежест на „Тришър Табак“ ООД са установени задължения за ДДС общо в размер на 153 604, 97 лева, ведно с 27 645,31 лева лихви за просрочие, за периодите, както следва: от 01.01.2022 г. до 31.01.2022 г. главница 13 262,30 лева, лихва 3 723,85 лева; от 01.02.2022 г. до 28.02.2022 г. главница 4 538,00 лева, лихва 1 238,90 лева; от 01.03.2022 г. до 31.03.2022 г. главница 4 410,50 лева, лихва 1 166,11 лева; от 01.04.2022 г. до 30.04.2022 г. главница 4 716,33 лева, лихва 1 207,66 лева; от 01.05.2022 г. до 31.05.2022 г. главница 4 970,00 лева, лихва 1 270,59 лева; от 01.06.2022 г. до 30.06.2022 г. главница 5 710,00 лева, лихва 1 365,35 лева; от 01.07.2022 г. до 31.07.2022 г. главница 1 881,17 лева, лихва 433,62 лева; от 01.08.2022 г. до 31.08.2022 г. главница 8 100,00 лева , лихва 1 797,31 лева; от 01.09.2022 г. до 30.09.2022 г. главница 5 008,00 лева, лихва 1 069,49 лева; от 01.10.2022 г. до 31.10.2022 г. главница 5 000,00 лева, лихва 1 229,86 лева; от 01.11.2022 г. до 30.11.2022 г. главница 6 334,00 лева, лихва 1 247,10 лева; от 01.12.2022 г. до 31.12.2022 г. главница 6 677,67 лева, лихва 1 251,72 лева; от 01.01.2023 г. до 31.01.2023 г. главница 7 592,50 лева, лихва 1 348,54 лева; от 01.02.2023 г. до 28.02.2023 г. главница 9 850,50 лева, лихва 1 662,10 лева; от 01.04.2023 г. до 30.04.2023 г. главница 8 900,00 лева, лихва 1 329,52 лева; от 01.05.2023 г. до 31.05.2023 г. главница 8 300,00 лева, лихва 1 158,27 лева; от 01.06.2023 г. до 30.06.2023 г. главница 9 050,00 лева, лихва 1 164,23 лева; от 01.07.2023 г. до 31.07.2023 г. главница 9 800,00 лева, лихва 1 157,15 лева; от 01.08.2023 г. до 31.08.2023 г. главница 9 800,00 лева, лихва 1 046,45 лева; от 01.09.2023 г. до 30.09.2023 г. главница 9 867,50 лева, лихва 945,79 лева и от 01.10.2023 г. до 31.10.2023 г. главница 9 836,50 лева, лихва 831,70 лева

Актът е подписан с електронни подписи от издателите си и е връчен на ревизираното лице чрез електронно съобщение на 01.07.2024 г., съгласно удостоверението по чл. 30, ал. 6 ДОПК (л. 54).

Недоволен от констатациите в РА, жалбоподателят е оспорил същия на основание чл. 152 ДОПК с твърдения, че РА е незаконосъобразен, като са направени същите възражения, които са изложени срещу ревизионния докла и се правят сега пред съда.

С решение № 92/12.09.2024 г. (л. 29), директорът на ДОДОП - Бургас е потвърдил ревизионния акт. За да постанови решението си решаващият орган е приел за правилни изводите на ревизиращия екип, че не може да се установи реалността на доставките по фактурите с получател ревизираното дружество. Поради това, че нито доставчика, нито предходните доставчици са доказали предмета на доставка по издадените фактури, при ревизията по никакъв начин не е доказан произхода на продадените стоки, няма доказателства, че доставчиците са закупили стоките, предмет на спора, които впоследствие да прехвърлят на „Тришър табак“ ООД, няма доказателства, че доставчиците са притежавали активи /търговски обекти, складове, МПС/, с които да извършват дейността си, не са представени документи за транспорта на стоките - пътни листи, приемо-предавателни протоколи, талони на МПС, фактури за наем или покупка на МПС, няма представени хронологични записвания по сметки „Доставчици“, „Клиенти“ или „Стоки“, показващи осчетоводяване на получените и продадените стоки, не може да се проследи стоковия поток и количества закупени стоки и количества продадени стоки, в дневниците за покупки на доставчиците няма отразени разходи за ток, вода, наем на обекти, няма разходи за покупка на горива и покупка на транспортни услуги, доказващи че доставчиците са извършвали независима икономическа дейност. Прието е за правилно установено и че „Тришър табак“ ООД не притежава превозни средства, нито е наело такива, поради което фактурираните от „Хънтър БГ“ ООД доставки на резервни части и ремонт на автомобил не се използват за целите на извършваните от него облагаеми доставки.

Решението е подписано с електронен подпис от директора на ДОДОП - Бургас. Връчено е по електронен път и видно от приложеното по делото удостоверение за връчването му (л. 28), е получено от жалбоподателя на 12.09.2024 г. Жалбата срещу него е подадена на 25.09.2024 г., видно от входящия й номер (л. 17).

Предмет на оспорване в настоящото производство е РА за всички установени с него данъчни задължения, който е изцяло потвърден с решението на директора на ДОДОП - Бургас.

Във връзка с предмета на спора, в хода на извършената ревизия е установено, че „Тришър табак“ ООД, в ревизирания период, е извършвал на търговия на дребно с алкохол, безалкохолни напитки, тютюневи изделия и пакетирани хранителни стоки. Дейността се извършвала в четири наети търговски обекта, находящи се в [населено място], а именно: магазин Тришър в [населено място], [улица]; магазин Тришър в [населено място], [улица]; магазин Тришър в [населено място], [улица] и магазин Тришър в [населено място], [улица]. Ревизията е за определяне на задължения по ЗДДС за данъчните периоди от 01.12.2021 г. до 31.10.2023 г.

В хода на ревизионно производство са предприети действия за извършване на насрещни проверки на доставчиците „Ф-Нътс-Спорт“ ЕООД, „Астон-В.-Импорт-Експорт“ ЕООД, „Гриш-Мар-Вес-2002“ ЕООД, „С-Билд-25“ ЕООД, „Берест-груп-8“ ЕООД, „Синержи транспорт“ ЕООД, „Ремонтстрой-11“ ЕООД, „Хънтър БГ“ ООД и „Табако Трейд Бургас“ ООД.

Насрещните проверки на „Ф-Нътс-Спорт“ ЕООД, „Астон-В.-Импорт-Експорт“ ЕООД и „Гриш-Мар-Вес-2002“ ЕООД са останали без резултат, тъй като въпреки предприетите действия не са открити представляващите или други лица, упълномощени да представляват дружествата, за да им бъдат връчени изготвените искания за представяне на документи и писмени обяснения, като същите са връчени по реда на чл. 32 ДОПК и изисканите документи не са били представени.

По насрещна проверка на „Синержи транспорт“ ЕООД, искането е връчено по електронен път, но изисканите документи също не са представени.

При проверката на „С-Билд-25“ ЕООД са представени издадените фактури на „Тришър табак“ ООД и две фактури за покупки, издадени от „Гриш-Мар-Вес-2002“ ЕООД. Не са представени документи за извършени плащания, транспорт на стоките, материална и кадрова обезпеченост за извършване на доставките.

Във връзка с проверката на „Берест-груп-8“ ЕООД са представени издадените фактури на „Тришър табак“ ООД, придружени с приемно-предавателни протоколи, договор за покупка и доставка на стоки между „Берест-груп-8“ ЕООД и „Тришър Табак“ ООД, фактури за закупени стоки, издадени от „Синержи транспорт“ ЕООД, придружени с приемо-предавателни протоколи, договор за покупка и доставка на стоки между „Синержи транспорт“ ЕООД и „Берест-груп-8“ ЕООД, оборотна ведомост за м.05.2023 г., дневници покупки и продажби за м.05.2023 г., справка-декларация за ДДС за м.05.2023 г. писмени обяснения, че доставките на стоки са извършени от „Синержи транспорт“ ЕООД на няколко транша до адреса на „Тришър Табак“ ООД в [населено място], [улица]. Не са представени документи, доказващи транспортирането на стоки - пътни листи, наем на транспорт и др.

„Ремонтстрой-11“ ЕООД, в рамките на извършената насрещна проверка, е представило две фактури с предмет на доставка „транспортна услуга“.

При насрещната проверка на „Хънтър БГ“ ООД са представени издадените на „Тришър Табак“ ООД фактури с предмет резервни части и ремонт на автомобил, както и документи за извършено разплащане.

По насрещната проверка на „Табако Трейд Бургас“ ООД са представени фактури за покупки на стоки и писмени обяснения.

С протокол към настоящото производство са приобщени доказателства от производство от други посочени ревизионни производства. Сред тях са издадени от „Ф-Нътс-Спорт“ ЕООД фактури на „Тришър табак“ ООД, с предмет безалкохолни напитки, ядки и захарни изделия, ведно с фискални бонове, в които не са вписани вида на стоките, количеството им и единичната им цена, стокови разписки и издадени от „Ф- Нътс-Спорт“ ЕООД пътни листи за товарен автомобил И. Д. с рег. № [рег. номер], с водач К. В. Г. и маршрут [населено място] - [населено място]. Също - издадени от „Гриш-Мар-Вес-2002“ ЕООД фактури на „Тришър табак“ ООД, с предмет безалкохолни напитки и захарни изделия, ведно с фискални бонове, в които не са вписани вида на стоките, количеството им и единичната им цена, стокови разписки и издадени от „Гриш-Мар-Вес-2002“ ЕООД пътни листи за товарен автомобил И. Д. с рег. № [рег. номер], с водач К. В. Г. и маршрут [населено място] - [населено място], както и декларация от управителя на „Тришър табак“ ООД, че доставките на стоките от „Ф-Нътс-Спорт“ ЕООД, „Астон-В.-Импорт-Експорт“ ЕООД, „Гриш-Мар- Вес-2002“ ЕООД са осъществени от доставчиците до обектите на фирмата.

От страна на „Тришър табак“ ООД в ревизионното производство са представени фактури издадени от „С-Билд-25“ ЕООД през м. 04.2023 г. фактури на „Тришър табак“ ООД с предмет безалкохолни напитки, ведно с фискални бонове, в които не са вписани вида на стоките, количеството им и единичната им цена, а е записано „плащане по фактура №********** от дата ....“. Представени са издадени от „Берест-груп-8“ ЕООД през м. 05.2023 г. фактури с предмет безалкохолни напитки, ведно с фискални бонове, в които не са вписани вида на стоките, количеството им и единичната им цена, а е записано „плащане по фактура №20000000** от дата....“ стокови разписки, приемо-предавателни протоколи и договор за покупка и доставка на стока от 01.05.2023 г. Представени са издадени от „Синержи транспорт“ ЕООД през периода юни - октомври 2023 г. фактури с предмет безалкохолни напитки и захарни изделия, ведно с фискални бонове, в които не са вписани вида на стоките, количеството им и единичната им цена, а е записано „плащане по фактура №00000000** от дата ....“ и стокови разписки. Представени са издадени фактури от „Ремонтстрой-11“ ЕООД на „Тришър табак“ ООД №**********/27.04.2023 г. и №**********/28.07.2023 г. с предмет транспортна услуга. Представена е декларация от управителя на „Тришър табак“ ООД, че доставките на стоките от „Ф-Нътс-Спорт“ ЕООД, „С-Билд-25“ ЕООД, „Берест-груп-8“ ЕООД и „Синержи транспорт“ ЕООД са осъществени от доставчиците до обектите на фирмата.

В хода на ревизията е поискана информация от Агенция "Пътна инфраструктура" (АПИ) за установяване на записи от регистър „Събиране на данни за автомобилния трафик в Република България“ получени от Автоматични устройства за записване на пътния трафик и от Автоматичните преброителни пунктове и стационарните и мобилни контролни точки на Н. Т. управление, стопанисвани от АПИ, относно движение на моторни превозни средства (МПС) с рег. № СВЗ148 АН и рег. № [рег. номер], които ревизираното дружество е представило в придружаващите доставките от „Ф-нътс-спорт“ ЕООД и „Гриш-Мар-Вес-2002“ ЕООД пътни листи. От получения отговор от АПИ се установява, че за МПС рег. № [рег. номер] няма регистрирани преминавания за периода от 20.12.2021 г. до 22.02.2023 г., а за МПС рег. № [рег. номер] има регистрирани преминавания за периода от 20.12.2021 г. до 22.02.2023 г., но нито едно не съвпада с представените от „Тришър табак“ ЕООД пътни листи по дата и направление от [населено място] до [населено място].

Предвид установените несъответствия на представените документи от ревизираното лице с приобщените доказателства от предходни производства е прието, че придружаващи доставките документи на „Ф-Нътс-спорт" ЕООД и „Гриш-Мар-Вес-2002“ ЕООД са съставени за целите на ревизията. Посочено е, че в пътни листи ВА №516014/30.11.2022 г.; ВА №516013/25.11.2022 г.; ВА № 516015/13.12.2022 г.; ВА № 516016/20.12.2022 г.; ВА №516017/31.01.2023 г.; ВА №516018/10.02.2023 г. и ВА №516019/23.02.2023 г., придружаващи фактури на „Ф-Нътс-спорт“ ЕООД е вписан водач на МПС К. Г., който няма трудови правоотношения с цитираното дружество. В пътни листи ВА №276701/23.05.2023г.; ВА №276703/27.05.2023г.; ВА №276704/24.06.2023г., придружаващи доставките на „Гриш-Мар-Вес-2002“ ЕООД за водач на МПС отново е посочен К. Г., който в случая има трудов договор със съответното дружество, но за периода от 11/2022 г. до 02/2023 г., т. е. преди релевантния период.

При така извършените проверки ревизиращият екип достигнал да извода, че фактурираните доставки от „Ф-Нътс Спорт“ ЕООД, „Гриш-Мар Вес-2002“ ЕООД, „Астон-В.-Импорт-Експорт“ ЕООД, „С-Билд-25“ ЕООД, „Хънтър БГ“ ООД, „Берест- Груп-8“ ЕООД и „Синержи Транспорт“ ЕООД не доказват реалната доставка по смисъла на чл. 6 и чл. 9 ЗДДС и в този смисъл възникналите данъчни събития не формират право на данъчен кредит по смисъла на чл. 68 ЗДДС за получателя „Тришър Табак“ ООД. Позовавайки се на чл. 70 ал. 5 , чл. 68 и чл. 69, ал. 1, т. 1 ЗДДС, ревизиращите са приели, че установеното фактуриране на стоки за които задълженото лице не е представило доказателства фактически да са получени от него, представлява основание за отказ на данъчен кредит.

За да потвърди ревизионния акт, решаващият орган е обсъдил подробно възраженията на жалбоподателя, като посочил, че в към издадените фактури от „Ф-Нътс-Спорт“ ЕООД, „Астон-В.-Импорт-Експорт“ ЕООД, „Гриш-Мар-Вес-2002“ ЕООД, „С-Билд-25“ ЕООД и „Синержи транспорт“ ЕООД не са представени приемо-предавателни протоколи, с което не е доказано предаването на вписаните в тях стоки от тези дружества на ревизирания субект. Приел е, че представените приемо-предавателните протоколи от „Берест-груп-8“ ЕООД към издадените на жалбоподателя фактури, не съответстват и са в противоречие с дадените от управителя на „Берест-груп-8“ ЕООД писмени обяснения, че транспортът е осъществен директно от доставчика му „Синержи транспорт“ ЕООД. В представените стокови разписки към издадените от „Ф-Нътс-Спорт“ ЕООД, „Гриш-Мар-Вес-2002“ ЕООД, „Берест-груп-8“ ЕООД и „Синержи транспорт“ ЕООД фактури, липсват имената и подписите на приел и предал, поради което същите не удостоверяват предаването на вписаните в тях стоки. Според органа, това несъмнено разколебава доказателствената стойност на протоколите и стоковите разписки и за същите не може да се приеме, че удостоверяват предаването на стоките от вида и количеството, посочени в тях.

Решаващият орган е обсъдил, че от ревизираното дружество и от доставчиците му не са представени писмени обяснения кога, с какво превозно средство и в какво направление са превозени стоките, предмет на издадените фактури от „Астон-В.-Импорт-Експорт“ ЕООД, „С-Билд-25“ ЕООД, „Берест-груп-8“ ЕООД и „Синержи транспорт“ ЕООД, нито товарителници и пътни листи. Представените пътни листа от „Ф-Нътс-Спорт“ ЕООД и „Гриш-Мар-Вес-2002“ ЕООД също не удостоверяват транспорта на стоките, предмет на издадените от тях фактури, доколкото няма регистрирани преминавания на посочените транспортни средства в процесните периоди. Изложил е, че от доставчиците и от жалбоподателя не са представени доказателства за реално заплащане на доставките. В представените фискални бонове към спорните фактури, не е посочен вида, количеството и единичната цена стоките, само „плащане по фактура номер... от дата:...“ според номера и датата на съответната фактура, към която е приложен касовия бон. Посочено е, че това изцяло противоречи на изискванията на чл. 26, т. 7 от Наредба № Н-18 от 13.12.2006 г. за регистриране и отчитане чрез фискални устройства на продажбите в търговските обекти, изискванията към софтуерите за управлението им и изисквания към лицата, които извършват продажби чрез електронен магазин (Наредба № Н-18/2006 г.), но също означава, че при всяко издаване на касова бележка от съответния ЕКАФП в същия е въвеждан цитираният текст с номера и датата на фактурата, вместо предварително да се въведе номенклатурата на продаваните артикули от дружеството-доставчик, каквото е нормативното изискване.

В решението е коментирано, че фактът, че ревизираното лице разполага с фактури не означава, че същите автоматично доказват отразените в тях и представените в хода на ревизията протоколи, пътни листи и стокови разписки обстоятелства и че са достатъчни да обосноват право на данъчен кредит. Достоверността на фактурата се преценява в контекста на всички други документи, които са съставени или е следвало да бъдат съставени с оглед вида на доставката и предвидените от закона начини за нейното документиране и обосноваване. Изводът, който се налага от съвкупния анализ на събраните при ревизията доказателства според решаващия орган е, че те не очертават надеждна одитна следа, свързваща фактурите и спорните доставки, тъй като фактурата не е самостоятелен отделен документ, а част от документите, които се съставят в рамките на търговския и счетоводен процес в аспекта на Директива 2010/45/Е. от 13.07.2010г. за изменение на Директива 2006/112/Е. относно общата система на ДДС по отношение правилата на фактуриране.

Поради горното е приет за верен извода на ревизиращия екип, че с издадените фактури от „Ф-Нътс- Спорт“ ЕООД, „Астон-В.-Импорт-Експорт“ ЕООД, „Гриш-Мар-Вес-2002“, ЕООД, „С-Билд-25“ ЕООД, „Берест-груп-8“ ЕООД и „Синержи транспорт“ ЕООД, макар същите формално да съдържат предвидените в закона реквизити, неправомерно е начислен данък, следователно ревизираното дружество неправомерно е приспаднало данъчен кредит. Доколкото получателят по фактурата не може да не знае, че документът не отразява реални данъчни събития, използването на този документ от негова страна е с единствена цел - да намали данъчните си задължения за косвен данък за съответните данъчни периоди, което е форма на данъчна злоупотреба.

Ето защо директорът на ДОДОП е приел за правилен извода на органа по приходите, че съставянето на документи, които не отразяват реални стопански операции се счита за участие в данъчна измама, поради което не е необходимо доказването на знанието на получателя по доставката, тъй като липсата на доставка произтича от собствените действия на получателя по фактурата.

Прието е и за безспорно установено, че „Тришър табак“ ООД не притежава превозни средства, нито е наело такива, а фактурираните от „Хънтър БГ“ ООД доставки на резервни части и ремонт на автомобил не се използват за целите на извършваните от него облагаеми доставки, поради което органът по приходите правилно не е признал право на приспадане на данъчен кредит на ревизираното дружество на основание чл. 69, ал. 1 ЗДДС в размер на 220,71 лева за данъчните периоди от 01.04.2022 г. до 30.04.2022 г., от 01.07.2022 г. до 31.07.2022 г. и от 01.12.2022 г. до 31.12.2022 г.

В хода на съдебното производство, въпреки изрично указаната му доказателствена тежест, дружеството - жалбоподател не ангажира доказателства е не направи искания за установяване на направените в жалбата твърдения.

При така установената фактическа обстановка, съдът осъществявайки пълна служебна проверка на валидността и законосъобразността на ревизионния акт, съгласно разпоредбата на чл. 168 АПК, вр. § 2 ДОПК, намира от правна страна следното:

Жалбата е допустима, като подадена в законния срок, от ревизираното лице до компетентния съд, след изчерпване на процедурата по административното оспорване на РА.

Разгледана по същество жалбата е неоснователна по следните мотиви:

В настоящото производство съгласно чл. 160, ал. 2 ДОПК съдът преценява законосъобразността и обосноваността на ревизионния акт, като проверява дали е издаден от компетентен орган и в съответната форма, спазени ли са процесуалните и материалноправните разпоредби по издаването му. По изложените вече във фактическата част на решението съображения съдът намира, че обжалваният ревизионен акт е издаден от компетентен по смисъла на чл. 119, ал. 2 ДОПК орган по приходите, като доказателство в тази насока е заповед № РД-458/30.06.2023 г. на директора на ТД на НАП-Бургас, с която са определени органите по приходите, които могат да издават заповеди за възлагане на ревизии. Спазена е формата по чл. 120, ал. 1 ДОПК. При постановяването на ревизионния акт не се констатират съществени нарушения на процесуалните правила.

За прецизност следва да се посочи, че оспореният РА № Р-02000223006828-091-001/24.06.2024 г. е издаден от компетентни органи - главен инспектор по приходите в ТД на НАП-Бургас, възложил ревизията и от главен инспектор по приходите в ТД на НАП-Бургас. Той е в писмена форма и съдържа предвидените в чл. 120, ал. 1 ДОПК задължителни реквизити - името и длъжността на органа, който го издава, номер и дата, данни за ревизираното лице, обхвата на ревизията, извършените действия в ревизионното производство, мотиви за издаването му, разпоредителна част, в която са определени задълженията на ревизираното лице, пред кой орган и в какъв срок може да се обжалва, подпис на органа по приходите, който го е издал. Към ревизионният акт е приложен и РД № Р-020002223006828-092-001/02.05.2024 г., като неразделна негова част в съответствие с чл. 120, ал. 2 ДОПК. При издаване на РА, органът по приходите е спазил процесуалноправните разпоредби на ДОПК и ревизионното производство е приключило в указаните срокове.

При описаната по-горе фактическа установеност, според настоящата съдебна инстанция правилно органът по приходите е обосновал извод, че от представените доказателства не се удостоверява реално осъществени доставки на стоки по смисъла на чл. 6, ал. 1 ЗДДС и възникнало данъчно събитие, съгласно чл. 25, ал. 1 ЗДДС, по издадените процесни фактури именно от доставчиците от „Ф-Нътс-Спорт“ ЕООД, „Астон-В.-Импорт-Експорт“ ЕООД, „Гриш-Мар-Вес-2002“ ЕООД, „С- Билд-25“ ЕООД, „Берест-груп-8“ ЕООД и „Синержи транспорт“ ЕООД за данъчните периоди от 01.01.2022 г. до 28.02.2023 г. и от 01.04.2023 г. до 31.10.2023 г., както и от „Хънтър БГ“ ООД за данъчните периоди от 01.04.2022 г. до 30.04.2022 г., от 01.07.2022 г. до 31.07.2022 г. и от 01.12.2022 г. до 31.12.2022 г., поради което законосъобразно, на основание чл. 70, ал. 5, вр. чл. 68, ал. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 ЗДДС е отказано правото на приспадане на данъчен кредит.

Жалбоподателят не ангажира и пред съда доказателства, от които да се установи наличието на всички необходими предпоставки за признаване правото на приспадане на данъчен кредит по спорните доставки. Органът по приходите е събрал доказателства в хода на ревизионното производство, от които безспорно се установява, че установените в счетоводството на търговеца сделки не са били осъществени от посочените във фактурите доставчици.

За да е налице правото на данъчен кредит съгласно разпоредбите на чл. 68, ал. 1, т. 1, чл. 69, ал. 1, т. 1 и чл. 71. т. 1 ЗДДС не е достатъчен само фактът, че от регистрирано по ЗДДС лице е издадена фактура и същата е отразена в дневниците му за продажби. По смисъла на чл. 68, ал. 2 ЗДДС право на данъчен кредит за получателя по доставката възниква, когато подлежащият на приспадане данък стане изискуем, т. е. на датата на възникване на данъчното събитие по чл. 25, ал. 2 и 3 ЗДДС, в който момент възниква и задължението на доставчика да начисли ДДС. Съгласно чл. 25, ал. 2 ЗДДС данъчното събитие възниква на датата, на която собствеността върху стоката е прехвърлена или услугата е извършена. Практически за да е налице право на приспадане на данъчен кредит, трябва да е налице осъществена реална доставка и то именно от доставчика, който е посочен във фактурата, а не от друг. Касае се за облагаеми доставки на родово определени стоки, при които собствеността се прехвърля щом вещите бъдат определени по съгласие на страните, а при липса на такова, когато бъдат предадени - чл. 24 от Закона за задълженията и договорите ЗЗД). В случая въпреки направените опити от страна на ревизиращия екип, като и въпреки предоставените възможности на жалбоподателя, не е установено наличието на документи удостоверяващи индивидуализиране при приемането, съответно предаването на документираните от доставчиците стоки, нито че доставчиците са разполагали с въпросните видове и количества стоки, разполагали са с необходимите транспортни средства за да извършат превоза на стоките до обекта на жалбоподателя.

За да се приеме наличие на реалност на доставката трябва да има надлежно оформени документи, безспорно удостоверяващи прехвърлянето на собствеността върху стоките и извършването на услугите, но не от кое да е лице, а от посочения в документите доставчик. Такива доказателства следва да се представят от жалбоподателя, защото той черпи права от осъществяването на този положителен факт.

Нито пред съда, нито в хода на ревизионното производство "Тришър Табак" ООД ангажира такива безспорни доказателства. Наличието само на данъчни фактури, не обуславя автоматично правото на възстановяване на данъчен кредит. В този смисъл е константната практика както на Върховния административен съд (ВАС), така и на Съда на Европейския съюз в Люксембург (СЕС).

В даденото е хода на ревизията обяснение от управителя на „Берест-груп-8“ ЕООД се твърди, че дружеството е закупило стоките от „Синержи транспорт“ ЕООД и в последствие продало същите на жалбоподателя. В това обяснение се посочва и че доставката на стоките е извършена от „Синержи транспорт“ ЕООД на няколко транша до адрес на жалбоподателя. Тези две твърдения противоречат с останалите доказателства до степен, което опровергава твърдения за наличие на реални доставки. В приложения от „Берест-груп-8“ ЕООД договор за покупко-продажба и доставка на стока, сключен със „Синержи транспорт“ ЕООД е посочена дата на доставка 25.05.2023г.-31.05.2023г. Приемо - предавателният протокол към същия договор е с дата 20.04.2023г., а издадените фактури са с дати 10.05.2023 г., 15.05.2023 г. и 22.05.2023 г., т.е. почти месец след твърдяното предаване на стоките. На следващо място, сключеният между „Берест-груп-8“ ЕООД и „Тришър табак“ ООД от дата 01.05.2023 г. отново е с дата на доставка 25.05.2023-31.05.2023 г. В ревизионното производство са налични приемо - предавателни протоколи, подписани от „Берест-груп-8“ ЕООД и „Тришър табак“ ООД, което е в пълно противоречие с твърденията, че стоките са транспортирани и предадени от „Синержи транспорт“ ЕООД. Не на последно място липсват каквито доказателства относно транспортиране на въпросните стоки до обектите на жалбоподателя.

На 31.05.2023 г., упълномощеното лице В. Т. е декларирала, че дружеството - жалбоподател няма сключени договори за доставка на стоки или услуги, като от същата дата по делото е налична фактура и приемо - предавателен протокол (л. 192-193), издадени в изпълнение на сключен с „Берест-груп-8“ ЕООД“. Твърдението на представителя на дружеството е обяснимо с единствено с липсата на тези документи към датата, на която е изготвена декларацията.

Според настоящата съдебна инстанция тези документи са противоречиви, като от тях не може да се направи обоснован извод за наличие на реални доставки. Посочените несъответствия дават на съда основание да приеме, че данните са неистински и тези документи са били съставени изцяло за целите на ревизионното производство.

На следващо място към представените фактури за извършени доставки от „Гриш-Мар-Вес-2002“ ЕООД, са приложени фискални бонове, в които не са посочени стоките, техните единични количества и цени, а е посочен единствено номера на фактурата. На представите стокови разписки фигурира подписа само на съставителя, без такъв на получилия стоката. Представени са и пътни листи, в които не са вписани данни за километража на пътното превозно средство. Основната функция на пътния лист е да отчита изминатото разстояние, за да се контролира по този начин изразходеното гориво, докато в приложените пътни листи тези данни са пропуснати.

Представените приемо - предавателни протоколи между „Ф-Нътс-спорт“ ЕООД и жалбоподателя са с място на съставяне [населено място], което противоречи на твърденията, че стоките са доставяни на адреса на жалбоподателя в [населено място]. Сключеният между страните договор е за „захарни изделия“, без посочване на конкретни стоки и количества. В договора продавачът се ангажира да извърши транспортиране на стоките за своя сметка. Отново към фактурите са издадени фискални бонове с липсваща индивидуализация на стоките, като единствено е посочен номер на фактура. Идентично отново в пътните листи за извършен превоз липсва информация за показанията на километража на МПС.

Сред събраните по делото доказателства е налична справка за всички записи от Регистър „Събиране на данни за автомобилния трафик в Република България“ за превозните средства, с които се твърди, че са извършвани спорните доставки от „Гриш-Мар-Вес-2002“ ЕООД и „Ф-Нътс-спорт“ ЕООД. От справката става ясно, че МПС с рег. № [рег. номер] няма регистрирани преминавания, а МПС с рег. № [рег. номер] има регистрирани преминавания, но те не съответстват на твърдените курсове по дати и направления. Жалбоподателят навежда доводи, че курсовете били осъществявани по алтернативни пътища, без обаче да сочи доказателства за това. Прави впечатление, че пътните листи са оформени по идентичен начин и за двамата доставчици, а съдържанието на същите се изчерпва до описание на фактурите.

Пътните листи са частни диспозитивни документи и тяхната доказателствена сила е посочена в чл. 180 от Гражданския процесуален кодекс ГПК) - съставляват доказателство, че изявленията, които се съдържат в тях, са направени от лицата, които са подписали тези документи. Съдът обсъжда тези документи и цени изявленията в тях с оглед всички останали събрани по делото доказателства. Посочените липси на реквизити и несъответствия дават на съда основание да приеме, че данните, отразени в тази документи, са неистински и тези документи са били съставени изцяло за целите на ревизионното производство. Не могат да се споделят доводите на жалбоподателя, че е недопустимо единствено поради липса на доказателства за осъществен транспорт, органът да прави извод за липса на реални доставки. В конкретния случай справката от АПИ допълва останалите събрани доказателства и приходната администрация е обсъдила и ценила всички доказателства в тяхната съвкупност.

Аналогични са констатации относно твърдените доставки от „Синержи транспорт“ ЕООД, представените стоковите разписки са без подпис на получил, фискалните бонове са с липсваща информация, липсват и доказателства за транспорта на стоките, предмет на доставката.

В издадените от „С-Билд-25“ ЕООД фактури също не са придружени от редовно оформени фискални бонове.

По отношение на издадените от „Хънтър БГ“ ООД фактури за автоуслуги и авточасти, следва да се отбележи, че жалбоподателят не твърди и не доказва на собственост на МПС, което да предполага използването на такива услуги от доставчика. При непредставяне на доказателства за реално извършване на услуги и закупуване на авточасти, правилен се явява извода на органите по приходите за отказано право на приспадане на данъчен кредит.

На практика по делото не е доказано как е била транспортирана стоката и къде е била предавана стоката. В хода на ревизията, а в последствие и по делото не са ангажирани доказателства относно разплащането на доставките, а заплащането на доставката, макар и да не е елемент от фактическия състав на правото на данъчен кредит, е косвено доказателство за наличие, респ. липса на реални доставки.

Допълнителни аргументи в подкрепа на тезата, че издателите на спорните фактури не са действителните доставчици, проверяващите органи са почерпили и от обстоятелствата по неоткриване им на част от тях на адресите и непредставяне на изисканите от органите по приходите доказателства, относно фактурираните към ревизираното дружество доставки на стоки, липсата на документи, доказващи произхода на стоките, както и липсата на доказателства, че към датите на доставките, доставчиците да са разполагали с посочените във фактурите количества.

Налага се изводът, че представените фактури, издадени от доставчиците не са достатъчно основание за приспадане на данъчен кредит. Константна е практиката на ВАС, че наличието на фактура и правилното й осчетоводяване в счетоводството на ревизираното лице не са достатъчно условие за признаване на приспадане на данъчен кредит. Така и в практиката на СЕС е трайно възприето разбирането, че не е възможно приспадането на данък, който е дължим, единствено поради вписване във фактурата, тъй като упражняването на това право се ограничава само до действително дължимите данъци - решение от 13 декември 1989 г., G. H. C-342/87, решение от 19 септември 2000 г. Schmeink & Cofreth AG & Co. KG срещу F. B. и M. S. срещу F. E. C - 454/98, решение по дело С-152/02 на СЕО и т. 49 от решението по дело С-285/09 на СЕС.

По повод решението на СЕС от 21.06.2012 г. по съединени дела С-80/2011 и С-142/2011, следва да се има предвид, че позоваването на решенията на СЕС не освобождава данъчно задълженото лице, съобразно общия принцип за разпределение на доказателствената тежест в процеса, да установи по пътя на пълно и главно доказване наличието на предпоставките за признаване правото на приспадане на данъчен кредит за съответните данъчни периоди, първата от които е осъществяването на доставката на стоката именно от посочените във фактурите доставчици, по които се претендира данъчния кредит. В разглеждания случай е неприложимо решението на СЕС, доколкото не са ангажирани преки доказателства за реалност на доставките в мислимия предмет на доказване - че е налице доставка на стоки от конкретен доставчик срещу заплащане на дължимата цена. В случая не намира приложение решението на СЕС по свързани дела С-80/2011 и С-142/11 по тълкуване на чл. 178 от Директива 2006/112/ЕО. Касае се за различни фактически установености. В хода на ревизията приходните органи не са получили достъп до счетоводствата на доставчиците. Изводите за липса на реалност са направени не въз основа на формално основание, произтичащо от непълно и неточно осчетоводяване или поради неустановеност на материална и техническа обезпеченост, а поради пълна липса на установяване на релевантните за спора обстоятелства, вкл. и доставката на стоките именно от лицето, издало фактурите, т. е. поради неустановеност на главния факт - настъпило данъчно събитие. В посочения смисъл е и решение по дело № С-285/11 на СЕС в т. 31, от което е прието, че за да се установи, че доставките на стоки са основание за право на приспадане е необходимо да се провери дали доставките са били реално осъществени. Правото на Европейския съюз не съдържа правила относно преценката на доказателствата за осъществяване на доставките, като националните съдилища прилагат националните си процесуални правила при преценката настъпило ли е данъчно събитие по фактурата, издадена на ревизираното лице, както правилно е постъпил административният орган в случая.

Действително жалбоподателят не е в състояние да проследи изначално и изцяло процеса по закупуване на стоките от доставчика, но следва напълно да е наясно как се осъществява доставката, от къде са натоварени, с какъв транспорт, как е станало приемането и плащането им, което в случая липсва.

Наред с това, необходимостта от установяване на обективното извършване на доставките не се отрича от СЕС, който в своята практика многократно изтъква, че националният съдия следва да осъществи конкретна преценка на всички събрани в производството пред него доказателства и въз основа на тях да формира изводите си за наличието или липсата на реална доставка. Това негово разбиране е отново застъпено в решение от 31.01.2013 г. по дело С-643/11, съобразно което "Правото на Съюза, както и принципите на данъчен неутралитет, на правна сигурност и на равно третиране допускат на получател на фактура да се откаже право на приспадане на ДДС, платен за получена доставка, по съображение, че липсва действително извършена облагаема сделка". Относимо в конкретния случай е и тълкуването, обективирано в решение на СЕС от 13.02.2014 г. по дело С-18/13, съгласно което националният съд следва да провери служебно дали установените обстоятелства сочат за наличието на измама и от обективните данни, предоставени от органите по приходите, дали се установява, че данъчно задълженото лице е знаело или е трябвало да знае, че сделката, с която обосновава правото на приспадане, е част от измама.

Н. Д. за ДДС обаче, нито националният закон съдържат регламентация на доказателствата, чрез които данъчно задълженото лице следва да докаже наличието на условията, необходими за надлежното упражняване на правото на приспадане. СЕС приема, че преценката относно това дали е налице това право е на съда с оглед фактите и обстоятелствата по делото, като проверката за наличието на облагаема доставка следва да се извърши в съответствие с правилата за доказване, установени в националното право (т. 46 от определение на СЕС от 3 септември 2020 г. по дело С-610/19, Vikingo и цитираната там съдебна практика).

Съобразно общия принцип за разпределяне на доказателствената тежест в процеса, всяка страна следва да докаже фактите, от които претендира настъпването на изгодни за себе си правни последици. Жалбоподателят, както в административното, така и в съдебното производство не ангажира доказателства които да убедят съда в истинността на неговите твърдения, че стоките реално са били доставени. Това налага отхвърлянето на жалбата му като неоснователна.

С оглед изхода на спора, в полза на ответника следва да се присъдят разноски за юрисконсултско възнаграждение на основание чл. 161, ал. 1 ДОПК и чл. 8, ал. 1, вр. чл. 7, ал. 2, т. 5 от Наредба № 1/09.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения, в размер на 11 900,00 лева, при установения материален интерес от 181 250,28 лева.

Мотивиран от горното и на основание чл. 160 ДОПК, Административен съд Бургас, VІІ-ми състав

РЕШИ:

ОТХВЪРЛЯ жалбата на „Тришър Табак“ ООД срещу ревизионен акт № Р-02000223006828-091-001/24.06.2024 г., издаден Г. В. на длъжност главен инспектор по приходите, възложил ревизията и Ж. Д. на длъжност главен инспектор по приходите - ръководител на ревизията, потвърден с решение № 92/12.09.2024 г. на директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ Бургас при Централно управление на Националната агенция за приходите.

ОСЪЖДА „Тришър Табак“ ООД, ЕИК *********, със седалище и адрес на управление: [населено място], [улица], да заплати на Националната агенция за приходите, сумата от 11 900,00 (единадесет хиляди и деветстотин) лева, представляваща юрисконсултско възнаграждение за настоящата инстанция.

Решението може да се обжалва пред Върховния административен съд в 14-дневен срок от съобщаването му на страните.