Решение по дело №277/2024 на Административен съд - Хасково

Производството е по реда на чл. 156 и сл. от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/.

Образувано е по жалба на „ЮРО БЕСТ ТРЕЙДИНГ“ ЕООД, ЕИК ********, срещу Ревизионен акт /РА/ № Р-16002621000603-091-001/02.09.2021 г., издаден от органи по приходите при Териториална дирекция на Национална агенция за приходите – Пловдив, потвърден с Решение № 64/16.02.2024 г. на Директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика” – Пловдив при Централно управление на Национална агенция за приходите.

В жалбата са изложени доводи единствено за нищожност на РА, като е посочено изрично, че тъй като 14-дневният срок от датата на връчването е изтекъл, то е безпредметно да се излагат аргументи за незаконосъобразност на оспорения акт. Счита се, че въпросният РА е нищожен, тъй като от предоставения заверен препис на хартиен носител било видно, че не е подписан със саморъчни подписи на посочените в акта органи по приходите, нито съдържал каквито и да било белези на електронни подписи – обикновен, усъвършенстван, на квалифициран електронен подпис. Съгласно член 25, § 2 от Регламент /ЕС/ № 910/2014 на Европейския парламент и на Съвета от 23 юли 2014 година относно електронната идентификация и удостоверителните услуги при електронни трансакции на вътрешния пазар и за отмяна на Директива 1999/93/ЕО /Регламент /ЕС/ № 910/2014/ само квалифицираният електронен подпис имал правната сила на саморъчен подпис, поради което подписването на РА в електронна форма с някой от другите видове електронни подписи – обикновен или усъвършенстван, също щяло да доведе до нищожност на акта. От връчения екземпляр от акта не се установявало дори това да било сторено от посочените като издатели органи по приходите. Това съставлявало тежко нарушение на чл. 120, ал. 1, т. 8 ДОПК, до степен на нищожност на РА. Съгласно чл. 3, т. 12 от Регламент /ЕС/ № 910/2014 следвало да са налице три кумулативни изисквания, за да се счита един електронен подпис за „квалифициран електронен подпис“. Първо, следвало да е „усъвършенстван електронен подпис“, който съгласно чл. 3, т. 11 от този Регламент трябвало да отговаря на изискванията, посочени в член 26 от същия. Второ, подписът следвало да е създаден от „устройство за създаване на квалифициран електронен подпис“, което съгласно чл. 3, т. 23 от този Регламент трябвало да отговаря на изискванията, предвидени в приложение II към същия Регламент. Трето, подписът трябвало да се основава на „квалифицирано удостоверение за електронен подпис“ по смисъла на чл. 3, т. 15 от Регламент /ЕС/ № 910/2014. Съгласно тази разпоредба за това било необходимо въпросното удостоверение да бъде издадено от доставчик на квалифицирани удостоверителни услуги и да отговаря на изискванията, предвидени в приложение I към този Регламент. В подкрепа на изложеното по приложението на закона били Решения на СЕС по дело С-362/21, на Административен съд - Велико Търново по адм. дело № 382/2018 г. и на ВАС по адм. дело № 8964/2016 г., като и двете дела били решени при сходна на настоящата фактическа обстановка и индикирали за системен проблем с качеството на електронните подписи, използвани от НАП. Въз основа на горното моли да бъде прогласена нищожността на обжалвания РА.

В съдебно заседание жалбоподателят „ЮРО БЕСТ ТРЕЙДИНГ“ ЕООД, редовно уведомен, чрез процесуалния си представител, поддържа изложеното в жалбата и моли да бъде прогласена нищожността на обжалвания РА. Депозирана е писмена защита, в която мотивира твърдението си, че РА е нищожен.

На първо място, счита, че заключенията на вещото лице по първоначалната експертиза не следва да бъдат кредитирани. Вещото лице не било представило убедителни и обосновани аргументи защо приема, че привидно положените в изследвания електронен документ подписи съставляват квалифицирани електронни подписи. Ограничило се е с даване на лаконични отговори по поставените въпроси, без почти никаква аргументация по какъв начин е достигнало до съответните изводи. Доверило се е единствено на разписаните процедури по издаване и боравене с електронни подписи в Национална агенция за приходите. Въпреки проведените две процедури по валидиране на сайта на Държавна агенция „Електронно управление“ и на сайта на доставчика „Борика“ АД, вещото лице или не било забелязало, или било игнорирало неуспешните резултати от валидирането. По същия начин били игнорирани откритите грешки и предупредителни съобщения от програмата Adobe Acrobat Reader, на която се отваряли документите. На задачата за намиране на причините за поява на предупредителни съобщения „Валидността на подписите е неизвестна“ вещото лице било отговорило лаконично единствено, че се появяват поради отварянето на документа към днешна дата, когато подписът вече бил невалиден. Вещото лице не било дало ясен отговор защо според него подписите върху изследвания документ не могат да бъдат валидирани след изтичане на първоначалния срок, за който са били издадени. Твърдението за невъзможност за валидиране след първоначалния срок на издаване противоречало на формалната логика, на целите и разпоредбите на Регламент /ЕС/ № 910/2014, на принципа на правната сигурност.

На второ място, изразява становище, че по назначената повторна експертиза било представено обосновано и добре аргументирано заключение, че обжалваният акт не бил подписан с квалифициран електронен подпис. Анализирани били резултатите от квалифицирано валидиране при посочения издател на подписа „Борика“ АД, както и проверка със софтуер Adobe Acrobat Reader. Вещото лице било изложило основателни съмнения, че оспореният РА е подписан при условия на модификация на времето - ръчна настройка на датата и часа на подписване след първоначалния срок на издаване, като било възможно това да е една от причините подписите върху този документ да не могат да се валидират и да се появяват предупредителни съобщения. Вещото лице е отхвърлило възможността въпросните съобщения за невалидност да се дължат на техническа грешка, тъй като то използва най-новата версия Adobe Acrobat Reader, която била в състояние да разпознава старата. Акцентира се, че от представения в хода на заседанието заверен превод на доклада от извършено валидиране са видни предупреждения в червен цвят: ,,удостоверяването на сертификата не е убедително“, ,,текущият час не е в диапазона на валидност на сертификата на подписващия“, ,,най-доброто време на подписа не е преди датата на изтичане на сертификата за подписване“, „няма приемливи данни за отмяна на сертификата“ и др. С оглед становището на вещото лице счита за безспорно, че и двата подписа били невалидни, от което следвал изводът, че обжалваният ревизионен акт не е подписан с квалифицирани електронни подписи на посочените органи по приходите.

Моли за прогласяване нищожността на РА.

Ответникът Директор на Дирекция „ОДОП” – Пловдив, не се явява и не се представлява. Докладвана е молба от пълномощник, с която моли жалбата да бъде отхвърлена. Претендира юрисконсултско възнаграждение и прави възражение на прекомерност на адвокатския хонорар.

Депозирана е писмена защита, в която са изложени подробни аргументи относно законосъобразността на оспорения РА. Твърди се, че изискванията на чл. 32 от Регламент /ЕС/ № 910/2014 не били изисквания към валидността на удостоверението за КЕП, нито били изисквания за валидност на самия КЕП, по аргумент на противното от чл. 3, т. 12 и т. 15 от Регламент /ЕС/ № 910/2014. Неспазването на някое от изискванията на чл. 32 от Регламент /ЕС/ № 910/2014 не влечало недействителност на положения КЕП, щом той отговарял на условията на чл. 3, т. 12 и т. 15 връзка Приложение 1 от Регламент /ЕС/ № 910/2014, като тези изисквания в случая били изпълнени изцяло. Оспореният РА бил подписан от посочените в него като техни издатели органи по приходите с валиден КЕП.

Дадени са подробни разяснения относно функциите на ИС „Контрол“, софтуерно приложение в подкрепа на контролната дейност в НАП, разработено и внедрено на 19.08.2014 г. Обяснява се, че електронното подписване на документи след 13.06.2019 г. и към момента се извършвало посредством Външна библиотека за подписване DSS /създадена съгласно разпоредбите на Европейската комисия/ и Помощна външна програма за подписване Nexu.jar, като последното било от тип attached, т.е. подписите допълвали автоматично генерирания документ в pdf формат един след друг /нямали визуално представяне в pdf файла, но можели да се прочетат в AcrobatReader, секция за подписи/. При изтегляне на информацията за подписа NexU библиотеката добавяла и дата на подписване /спрямо часовника на клиентската/потребителска машина/. Системата „Контрол“ записвала всяко едно действие на потребителите в хронология на действията, включително и времето на подписване и на самия подпис, ползвайки системното време на сървъра на приложението DSS. По този начин точното време на подписване в хронология на действията съвпадала с датата на подписване, която се визуализира в Служебното копие на всеки един документ, но можело да не съвпада с датата, записана в самия p7s подпис или attached подписа на документа /в зависимост от регионалните настройки на клиентските машини/. В случая чрез съдържащите се в представения диск електронни документи можело да се извърши проверка на валидността на подписите на лицата, които са ги подписали, както и да се извлече информация за вида на електронните подписи и дали същите отговорят на Регламент /ЕС/ № 910/2014 и Приложение I към Регламента. Позовава се на практика на ВАС.

Моли да бъде кредитирана първата експертиза. Заключението на вещото лице било мотивирано, обективно и компетентно изготвено. Оспорените документи били подписани с електронни подписи и еднозначно било видно на коя дата е станало това и от кои лица. Подписите били квалифицирани и отговаряли на изискванията по Регламент /ЕС/ № 910/2014. Посочено било, че подписаният документ е свързан по уникален начин с титуляря на подписа, можело да се идентифицира титулярят на подписа, като бил свързан с данните, които са подписани с него. Всички издадени квалифицирани удостоверения за квалифициран електронен подпис отговаряли на изискванията на Регламент /ЕС/ № 910/2014. В данните на всеки електронен подпис били вписани минимум три имена и имейл адрес на служителя, на който е предоставен електронният подпис. Съдържали се също сериен номер и генерирана двойка ключове /частен и публичен/, които били уникални. Заявява изрично, че предупредителното съобщение, което се генерирало при извършване на проверка към датата на изготвяне на експертизата, било поради факта, че към този момент валидността на подписите била изтекла /01.03.2022 г. и 01.06.2022 г./. По втората експертиза вещото лице било посочило, че при извършена 256-битова проверка съдържанието на документа не било променяно.

По изложените съображения моли жалбата да бъде отхвърлена. Претендира юрисконсултско възнаграждение.

Административен съд – Хасково, след като се запозна с твърденията на страните и приложените по делото писмени доказателства, формира следното от фактическа страна:

Със Заповед за възлагане на ревизия /ЗВР/ № Р-16002621000603-020-001/03.02.2021 г. на началник сектор А. А. Д. /л. 34 от Приложението към делото/ е наредено извършване на ревизия на „ЮРО БЕСТ ТРЕЙДИНГ“ ЕООД, ЕИК ********, за задължения за данък върху добавената стойност /ДДС/ за периода от 01.07.2020 г. до 31.12.2020 г., като е указан срок за приключване на ревизията – три месеца от връчване на ЗВР. Ревизията е възложена на П. С. Д., главен инспектор по приходите /ръководител на ревизията/, и В. Г. Х., инспектор по приходите. Заповедта е връчена по електронен път чрез електронен адрес *****на 04.02.2021 г.

Със Заповеди за изменение на ЗВР /ЗИЗВР/ от 22.04.2021 г. и от 17.05.2021 г. на началник сектор А. А. Д. /л. 79, л. 122 от Приложението към делото/, срокът за извършване на ревизията е удължен до 02.07.2021 г. Заповедите са били връчени по реда на чл. 32 ДОПК /л. 81, л. 124 от Приложението към делото/.

От П. С. Д., главен инспектор по приходите /ръководител на ревизията/, и В. Г. Х., инспектор по приходите, в 14-дневния срок по чл. 117, ал. 1 ДОПК е съставен Ревизионен доклад /РД/ № Р-16002621000603-092-001/13.07.2021 г. в предписаното от чл. 117, ал. 2 ДОПК съдържание. Със същия са предложени за установяване задължения за ДДС за периода м. 07 – м. 12.2020 г. в общ размер на 49 861.15 лева – главници и лихви, дължими от ревизираното дружество „ЮРО БЕСТ ТРЕЙДИНГ“ ЕООД. РД е връчен по реда на чл. 32 ДОПК /л. 29 от Приложението към делото/.

Няма данни по делото в срока по чл. 117, ал. 5 ДОПК да е било подадено възражение срещу изложените в РД констатации.

От А. А. Д. на длъжност Началник на сектор – възложил ревизията, и П. С. Д., главен инспектор по приходите – ръководител на ревизията, е издаден Ревизионен акт № Р-16002621000603-091-001/02.09.2021 г., с който по за периода от 01.07.2020 г. до 31.12.2020 г. на „ЮРО БЕСТ ТРЕЙДИНГ“ ЕООД се определя ДДС за внасяне в общ размер на 50 506,66 лева /46 072,67 лева главница плюс 4 433,99 лева лихва/.

РА е връчен по реда на чл. 32 ДОПК /л. 5 от Приложението към делото/.

На 21.12.2023 г. от „ЮРО БЕСТ ТРЕЙДИНГ“ ЕООД е подадена жалба против РА № Р-16002621000603-091-001/02.09.2021 г., заведена в ТД на НАП – Пловдив офис Хасково /л. 143 от Приложението/. В същата са изложени твърдения за нищожността на РА.

С Решение № 64/16.02.2024 г. /л. 000184 от Приложението/ Директорът на Дирекция „ОДОП“ – Пловдив при ЦУ на НАП се произнася по жалбата, като на основание чл. 155, ал. 2 ДОПК във връзка с чл. 97, ал. 1 АПК във връзка с § 2 от ДР на ДОПК я отхвърля. Посочено е, че РА е издаден от материално компетентен орган в хода на ревизионното производство, осъществено в съответствие с правилата на Глава XV от ДОПК. Приел е, че по административната преписка са налични удостоверения за положените квалифицирани електронни подписи от органите по приходите, които отговарят на всички законови изисквания. Представени били сертификати за КЕП, всички обвързани с името на автора, титуляря, издателя, дати на валидност, удостоверяващи също наличието и валидността на подписите за посочен период от време, съвпадащо с времето на подписване на ревизионния акт. В този смисъл липсвало всякакво основание да се прогласи нищожност на РА. Сертификатите за КЕП доказвали връзката между лицата, органи по приходите, и електронния подпис, чиито титуляри се явявали същите тези лица, поради което не била налице нищожност на акта. РА бил издаден от компетентен орган, при спазване на административнопроизводствените правила, като доказана била и валидността на електронните подписи, положени под акта.

Решението е връчено на 19.02.2024 г. на „ЮРО БЕСТ ТРЕЙДИНГ“.

РА е оспорен по съдебен ред с жалба вх. № 96-00-46/28.02.2024 г., подадена чрез Дирекция „ОДОП“ – Пловдив.

Изслушано е заключение по изготвената от вещото лице инж. В. Т. съдебна компютърно-техническа експертиза, която съдът прие.

1. Експертът се е запознал с представения по делото CD и е установил, че РА е подписан от А. А. Д. /******/ на 02.09.2021 г. в 12:27:17 часа и от П. С. Д. /P*****/ на 02.09.2021 г. в 14:30:18 часа.

От анализа на документа било видно, че той не е променян след прилагане на подписите.

На сайта на Държавна агенция „Електронно управление“ бил проверен файлът и е направена екранна разпечатка относно резултата, касаещ подписа на А. А. Д..

2. Подписите на Д. и Д. били издадени от B-Trust Operational Qualified СА, BORICA AD, за което са направени екранни разпечатки. Подписването било извършено с квалифицирани електронни подписи и всеки от тях отговарял на изискванията по Регламент /ЕС/ № 910/2014, като се установявало на коя дата е станала това и от кои лица.

3. От подробния анализ на документа било видно, че същият е свързан по уникален начин с титулярите на подписите, можело да се идентифицира съответния титуляр на подписа и бил свързан с данните, подписани с него по начин, позволяващ да бъде открита всяка последваща промяна. Пояснява, че създаването на електронните документи – ЗВР, РД, РА и др., както и подписването им с електронен подпис, се извършвало в Информационна система „Контрол“, която всеки служител достъпвал с двуфакторна автентикация – с ПИН код и с потребителско име и парола. При подписването с електронен подпис отново се въвеждал ПИН код, известен единствено на притежателя на удостоверението. Допълва, че всеки служител бил задължен да спазва политиките на мрежовата и информационната сигурност в НАП, в т. ч. да не предоставя ПИН кода и паролите си на други лица. С личните данни на автора, попълнени в Искане за издаване на КЕП и Декларация-съгласие по образец на доставчиците на удостоверителни услуги /ДУУ/, разполагали единствено служителите-координатори, доколкото били задължени да ги предоставят на доставчика.

Използваният при създаването на двойката публичен и частен ключ алгоритъм отговарял на изискванията на Регламент /ЕС/ № 910/2014 и съпътстващите стандарти, в т. ч. ETSI TS 119 312. Всички издадени квалифицирани удостоверения за квалифициран електронен подпис отговаряли на изискванията на Регламент /ЕС/ № 910/2014. Тези квалифицирани удостоверения за квалифициран електронен подпис /КУКЕП/ се предавали с обобщен приемо-предавателен протокол на определените координатори от страна на НАП. Впоследствие координаторите предоставяли на доставчика собственоръчно подписаните протоколи от всеки един титуляр, в които били посочени сериен номер на КУКЕП, както и сериен номер на устройството за създаване на квалифициран електронен подпис. В електронните подписи били налице всички данни за притежателите му. Издадени били поименно и съдържали имената на служителя на латиница, срока на валидност, сериен номер. Подписът се издавал без вписване на ЕГН, но същият бил наличен в базата данни на ДУУ и служителят бил еднозначно определен. ДУУ бил лицензиран от съответния лицензионен орган и издадените електронни подписи отговаряли на всички регламенти. Данните в електронния подпис давали ниво на осигуреност по смисъла на чл. 24, § 1 от Регламент /ЕС/ № 910/2014, равностойно на физическото присъствие по отношение на надеждността и потвърдено от орган за оценяване на съответствието.

КУКЕП, с титуляри физическите лица, служители на НАП, били издадени с идентификатор на физическо лице, предоставен от доставчика на квалифицирани удостоверителни услуги, съгласно Регламент /ЕС/ № 910/2014 и стандарт ETSI [рег. номер]-1, точка 5.1.3, ал. 6. Самата стойност на идентификатора ST:BG-xxxxxxxx била уникален пореден номер и се генерирала от вътрешна система за издаване и управление на квалифицирани удостоверения за електронен подпис на доставчика на квалифицирани удостоверителни услуги. Чрез този уникален вътрешен номер и чрез доставчика на квалифицирани удостоверителни услуги можело да бъде идентифицирано еднолично и да бъде потвърдена самоличността на физическото лице, на което било издадено квалифицираното удостоверение за квалифициран електронен подпис и свързвайки го с неговия уникален персонален номер – ЕГН или ЛНЧ. На всеки служител в НАП, извършващ ревизии, вследствие на които се издавали РД и РА, се издавало КУКЕП, без вписване на ЕГН, за целите на подписване на електронни документи, издавани в хода на производствата, които осъществявали в качеството им на органи по приходите. Някои от служителите, извършващи контролни функции, разполагали и с втори ел. подпис от вида КУКЕП с вписване на ЕГН, за целите на достъп до „Централен кредитен регистър“ и „Регистър на банковите сметки и сейфове“ на БНБ поради специфичните изисквания за достъп до цитираните системи. За всеки един от видовете КУКЕП, служителите били овластени за целта, за която могли да ползват съответния подпис, със заповед на изпълнителния директор на НАП. Услугите на ДУУ включвали издаването и управлението на цифрови сертификати и удостоверения, съпътстващи квалифицираните и усъвършенствани електронни подписи за физически лица и юридически субекти. Основната задача на ДУУ била да осигурят идентификацията на потребителите и да гарантират, че електронните документи, подписани с издадените от тях сертификати, са автентични и непроменени. Това включвало надлежните формални процедури за проверка на самоличността на клиентите с цел да се гарантира, че сертификатите били издадени на правилните лица или организации. Тези атрибути, като част от КЕП, еднозначно определяли притежателите им. КЕП се основавал на „квалифицирано удостоверение за електронен подпис“, притежаващо всички изискуеми характеристики.

Елементите: доставчик на квалифицирани удостоверителни услуги; данни за титулярите; уникален сериен номер на сертификата; данни за лицето, което е издало удостоверението; електронни адреси на титулярите на КЕП; име на учреждението; ЕИК на учреждението, от чието име действат лицата, които притежават КЕП, са визуализирани в представеното по делото заключение на в. л. Направена е проверка и на сайта на издателя на квалифицирани удостоверителни услуги – „Борика“ АД, при която статус на документ и валидност на електронното подписване били отразени с „Х“. Вписаните от КРС в националния доверителен списък доставчици на квалифицирани удостоверителни услуги били „Борика“ АД, „Евротръст Технолъджис“ АД, „Инфонотари“ ЕАД, „Информационно обслужване“ АД и „СЕП България“ АД. Титулярят на всеки от подписите можело да бъде идентифициран, тъй като в данните на всеки от подписите били вписани минимум трите имена и имейл адрес на служителя, на който бил предоставен електронният подпис, защото се съдържал сериен номер и генерирана двойка ключове /частен и публичен/, които били уникални.

Направен е извод, че поради факта, че документът се „отваря“ към дата 20.06.2024 г., а валидността на сертификатите, с които бил подписан, е изтекла на 01.03.2022 г. и 01.06.2022 г., се визуализирало предупредителното съобщение, на което представя екранна разпечатка с отразени: брой подписи 2, брой валидни подписи 0, срещу валидност на електронното подписване „Х“.

В открито съдебно заседание в. л. Т. обяснява за предупредителното съобщение в червено, като на въпроса на представителя на жалбоподателя „тоест считате, че след изтичане на валидността на удостоверението приключва и техническата възможност да бъде проверена валидността на положените подписи“, отговоря „самият скрийншот дава такива резултати, които са видими“. Дава личен пример, като обяснява, въпреки че „подписът ми е изтекъл“, системата му е позволила да подпише документ, но при проверка той нямало да отговаря на изискванията на издателя на електронния подпис. Заявява, че се запознал лично в [населено място], в ЦУ на НАП, със системата на работа на програмен продукт „Контрол“, като присъствал при подписване с електронен подпис на документ. Преди всяко подписване на официален документ, издаден от НАП, преди да се разпишело в системата програмен продукт „Контрол“, този подпис се проверявал и чак тогава се полагал подписът на лицето служител от НАП. Системата „Контрол“ в НАП следяла от кое IP било подписано, сверявала и синхронизирала часовниците и ако се изисквала подробна информация за това кой е подписал документа, в колко часа, от кое IP, от коя локация, системата давала тази информация.

Изготвена е от в.л. д-р инж. Б. Х. М. повторна съдебна компютърно-техническа експертиза. Направен е анализ на CD и съдържащите се в него файлове. РА е подписан с два електронни подписа, като прилага екранна снимка след отваряне чрез Adobe Acrobat Reader. В Signature Panel се чете At least one signature has problem, т.е. поне един подпис имал проблем. И при двата подписа – на А. Д. и на П. Д., имало знак, причината за предупредителното съобщение в панела. В представени екранни снимки „Show Signature Properties“ се появявало съобщението – валидността на подписа е неизвестна, час на подписване от А. Д. – 02.09.2021 г. в 12:27:17 часа, и от П. Д. на 02.09.2021 г. в 14:30:18 часа. Документът не бил променян след прилагане на подписа. Самоличността на подписващия била валидна, когато е издадена, но не можело да се правят проверки за отмяна на потвърждаване на самоличността. Времето за подписване било от часовника на компютъра на подписващия. При разглеждане свойствата на подписите като пречка да не се направи проверка за анулиране е свързаността с интернет. Извършени са проверки и на сайта за издателя на удостоверението „Борика“ АД /B-trust/. На л. 143 от делото е показан статут на документа и валидност на електронното подписване – червен „Х“, брой подписи – 2 и брой валидни подписи – 0. В обобщение е посочено от вещото лице, че при валидиране на електронните подписи с Adobe Acrobat Reader се извежда съобщение за проблеми с тях – валидацията е неуспешна. В сайта на „Борика“ АД подписите не могат да се валидират, т.е. състоянието е 0 валидни подписи от 2.

В открито съдебно заседание вещото лице обяснява, че на стр. 6 и стр. 7 от заключението му се съдържа екранна снимка от сайта на B-TRUST или „Борика“ АД, за да се влезе в системата за проверка на електронните подписи и тяхното валидиране. Излизал „result report“ pdf файл - приложено на стр. 12, и представено като преведено от заклет преводач. След като се направи проверката, този „result report“ се съхранявал на локалния диск на компютъра, като в него било записано, че от положени 2 /два/ подписи 0 /нула/ подписи са валидни. Системата била изцяло хармонизирана, така че всички електронни подписи да можело да бъдат проверявани по електронен път. На стр. 3 и стр. 4 били отразени резултатите от проверката през „Adobe Acrobat“, с панел за подписите, които са положени, като най-отгоре било посочено, че „Валидността на подписа е неизвестна“. Не можело да се определи какъв тип е сертификатът. Обяснява също, че при полагането на електронни подписи имало опция „long time validation“, която за „Борика“ АД не била активна. Това можело да се дължи на технически проблеми, които не можело да бъдат установени. Акцентира върху това, че в „Adobe“ и сайта на ЕС е вписано „Подписът е невалиден“, „Подписът е неизвестен“, като твърди наличие на проблем в цялата верига при верификацията. Вещото лице коментира екранната снимка на стр. 3, като сочи, че ако има квалифицирано удостоверение с квалифициран електронен подпис, там трябвало да се появи текстът на английски: „Това е квалифицирано удостоверение, квалифициран електронен подпис“, какъвто текст липсвал. От същата снимка се установявало и, че има проблем с положения електронен подпис. Теоретично било възможно да се дължи на проверката, която се извършва в един бъдещ момент, но затова и коментира актове на органи по приходите, подписани с подписи на друг издател, при които няма проверка. Сочи, че едва при проверка в B-trust или в сайта на ЕС се появява информация чий е подписът. Изрично заявява, че не може да се касае на техническа грешка предвид версията на Adobe, тъй като разполагал с последната такава. Визуализирано било също, че валидността на подписите е неизвестна, тъй като така ги разпознавала системата. Конкретизира се и тази валидност: 01.06.2021 г. - 01.06.2022 г. и 01.03.2021 г. - 01.03.2022 г. Вещото лице коментира проблема, че се ползва системният часовник на компютъра. Уточнява, че когато се ползва независим източник на време, нямало как да се модифицира времето, когато се подписва документ, за да попадне в зона. Когато обаче се използвал локален компютър, локално време, достатъчно било да го изключи от връзката с интернет и да се постави исканата дата. Като обаче не можело да се установи, че това е било извършено в случая. Обобщава, че при извършената проверка не се установява промяна на съдържанието на документа, т.е. не била изтрита и не била добавяна точка, не била изтрита и не била добавяна сума. Уточнява, че във всеки един момент на проверка точно „result report“ от стр. 11 ще се вижда, със същото съдържание. В този „result report“ имало позиция 1 от 2, това бил първият подпис, който е проверен /частичен/, и позиция 2 от 2, това бил вторият подпис, тъй като имало два подписа /пълен/, като разяснява при три подписа какво ще е съобщението. „Най-добро време за подписване“ означавало датата, когато е направена проверката и е изтеглен документът, което нямало връзка със съдържанието на документа и с подписите. Не трябвало датата на валидация на РА да влияе върху състоянието на подписите - „0 валидни от 2“. Вещото лице приема, че проверката за валидност на електронните подписи следва да бъде възможна и в бъдещ момент, без да излиза червен надпис, като и удостоверява, че всичко подписано реално е „ок“. Обяснено е и, че операционната система може да разреши манипулация, но дали подписът ще ползва часа на локалната машина - сървър или световен, независим източник, било въпрос при инсталиране и на допълнителни опции от издателя.

Приет е като доказателство по делото представения от жалбоподателя превод от английски език относно подписите на лицата, които са издали оспорения в настоящото съдебно производство ревизионен акт, видно от който: Неопределен КЕП, Подписът/печатът е неопределен УЕП цифров подпис, Удостоверяването на сертификата не е убедително; 0 валидни подписа от 2, като вещото лице в открито съдебно заседание заяви, че този превод съвпада по съдържание, имена и елементи с изготвения от него, въпреки че самият той не бил специалист по английски език.

От Приложените по делото заповеди на Директора на ТД на НАП – Пловдив се установяват началниците на сектори, ръководители на екипи, сред които са А. А. Д. и П. С. Д., в чийто екип е и В. Г. Х., инспектор по приходите.

Административен съд – Хасково, въз основа на установената фактическа обстановка, формира следните правни изводи:

Жалбата е допустима. Подадена е от лице с правен интерес срещу акт, който го засяга неблагоприятно и подлежи на съдебен контрол на основание разпоредбата на чл. 156, ал. 1 във връзка с чл. 155, ал. 2 ДОПК и по аргумент от чл. 156, ал. 2 и ал. 3 ДОПК. РА е оспорен по административен ред пред Директора на Дирекция „ОДОП“ – Пловдив при ЦУ на НАП, който с мотивирано решение, постановено в срока по чл. 155, ал. 1 ДОПК, е потвърдил РА

Следва да се посочи, че проверката за законосъобразност на РА както в административното, така и в съдебното производство включва и преценка по валидността на акта. Произнасянето по доводите за нищожност на акта е част от правомощията на решаващия орган по чл. 155 ДОПК да реши спора по същество и е условие за допустимост на съдебното оспорване. Не се възприема твърдението, че искането за нищожност на РА може да бъде надлежно направено пред решаващия орган само в 14-дневния срок по чл. 152, ал. 1 ДОПК. Липсата на уредба в ДОПК за оспорване на ревизионните актове по отношение на тяхната валидност без ограничение във времето, както е предвидено в чл. 149, ал. 5 АПК, не обосновава недопустимост на жалбата с искане за нищожност на акта пред решаващия орган. Нищожният ревизионен акт не поражда правни последици и за нищожността му може да се претендира без ограничение във времето, вкл. и при обжалването му по административен ред, което е задължително. В този смисъл е Определение по адм. д. № 5725/2023 г., І отд. на ВАС.

Разгледана по същество, жалбата е ОСНОВАТЕЛНА.

На първо място, следва да се отбележи като безспорно, че РА е издаден на 02.09.2021 г. от А. А. Д. на длъжност Началник на сектор – възложил ревизията, и П. С. Д., главен инспектор по приходите – ръководител на ревизията. Не е спорно и, че същите са притежавали подписи с валидност, както следва: 01.03.2021 г. - 01.03.2022 г. и 01.06.2021 г. - 01.06.2022 г.

От направена справка в Публичния регистър на електронните подписи като титуляр по смисъла на ЗЕДЕУУ на интернет сайта www.b-trust.bg се установи, че А. А. Д. към процесния период има 2 броя с различни серийни номера с период на валидност от 01.03.2021 г. до 01.03.2022 г. и от 27.04.2021 г. до 27.04.2022 г., а П. С. Д. има 1 брой с период на валидност от 01.06.2021 г. до 01.06.2022 г./.

От така представената информация не може да се установи с кой точно от подписите на А. А. Д. е подписан оспореният РА. Твърдения не са изложени и от страна на ответника.

Следва да се има предвид, вкл. и като изразено становище от настоящия съдебен състав по сходен казус със същите органи по приходите, издали РА, че потенциалното наличие на издадени на посочените по-горе лица един или повече електронни подписи при един или повече издатели е ирелевантно, щом конкретният документ, чиято действителност се оспорва, не е подписан с валидни квалифицирани електронни подписи. От обстоятелството, че тези лица притежават електронни подписи, не се следва автоматично изводът, че всеки един акт, чиито издатели са те, или електронен документ, съдържащ тяхно изявление, безспорно са подписани с притежаваните от тях електронни подписи. Наличието на електронен подпис на посочените лица не дава отговор на спорния по делото въпрос - подписан ли е конкретният акт с електронен подпис, който да отговаря на реквизитите в Приложение № 1 към Регламент /ЕС/ № 910/2014.

В подкрепа на горното е и Решение на Съда /десети състав/ от 20 октомври 2022 г. по дело C-362/21, съгласно което ако в удостоверението, издадено от доставчика на удостоверителни услуги, е вписан електронен подпис, това не е достатъчно, за да се смята, че този подпис отговаря на предвидените в Регламент /ЕС/ № 910/2014 изисквания, съответно - да се счита за „квалифициран електронен подпис“ по смисъла на член 3, точка 12 от посочения регламент.

С оглед разпределената доказателствена тежест ответникът не представи нови доказателства и не направи нови доказателствени искания за изясняване кой е посочен като титуляр /по смисъла на ЗЕДЕУУ/ на електронните подписи, като при подобна неяснота, вкл. и относно юридическото лице, титуляр на електронния подпис, се счита, че не е налице условието по Регламент /ЕС/ № 910/2014 за свързаност по уникален начин между електронния подпис и неговия титуляр и възможност този титуляр да бъде идентифициран. За пълнота, следва да бъде отбелязано, че видно от информацията на „Борика“ АД, съдържаща се в коментирания по-горе Публичен регистър на електронните подписи, и от данните от основната експертиза, като титуляр /по смисъла на чл. 4, изр. Второ ЗЕДЕУУ/ на електронните подписи, т.е. лицето, от името на което е извършено електронното изявление, е посочена „ТД на НАП Пловдив“, каквото юридическо лице не съществува - арг. чл. 2, ал. 2 ЗНАП. ТД на НАП Пловдив е структурна единица на юридическото лице НАП и не може да бъде нито страна по договори, нито титуляр на издадени електронни подписи с автори нейни служители.

На второ място, налице са основания за прогласяване нищожността на оспорения РА.

Основателно е оплакването на жалбоподателя към преценката на съда за валидността на РА поради недоказване на подписването му от посочените като негови издатели органи по приходите с КЕП към датата на неговото издаване по реда на Регламент /ЕС/ № 910/2014.

Задължителен елемент от съдържанието на РА е подписът на издателя му съгласно чл. 120, ал. 1, т. 8 ДОПК /чл. 59, ал. 2, т. 8 АПК/. Подписването на РА позволява идентификация на органите по приходите, които са го издали, което е от съществено значение за преценката дали към момента на издаването му те са разполагали с материалната компетентност да сторят това. В случая РА не е подписан със саморъчен подпис, а се твърди, че е издаден като електронен документ. При това еднозначно следва да се установи авторството на електронното изявление, дали издателите на РА са притежавали квалифициран електронен подпис и дали този подпис е използван при издаването на конкретния акт.

Съгласно чл. 4, ал. 1 от Наредбата за удостоверенията за електронен подпис в администрациите „право да правят електронни изявления от името на администрациите имат лицата, които притежават валидно удостоверение за квалифициран електронен подпис и са овластени по силата на закон или са надлежно овластени“. В ДОПК не се установява отклонение от това изискване, напротив – редица норми въвеждат задължението за използване от органите по приходите на квалифициран електронен подпис.

Съгласно дефиницията на чл. 3, ал. 1 ЗЕДЕУУ във връзка с чл. 3, т. 35 от Регламент /ЕС/ № 910/2014 „електронен документ означава всяко съдържание, съхранявано в електронна форма, по-специално текстови или звуков, визуален или аудио-визуален запис“. Съгласно чл. 3, ал. 2 ЗЕДЕУУ „писмената форма се смята за спазена, ако е съставен електронен документ съдържащ електронно изявление“.

„Електронен подпис“ /чл. 3, т. 10 от Регламент /ЕС/ № 910/2014/ означава данни в електронна форма, които се добавят към други данни в електронна форма или са логически свързани с тях, и които титулярят на електронния подпис използва, за да се подписва“.

„Усъвършенстван електронен подпис“ /чл. 3, т. 11 от Регламент /ЕС/ № 910/2014/ означава електронен подпис, който отговаря на изискванията, посочени в член 26 - а) свързан е по уникален начин с титуляря на подписа; б) може да идентифицира титуляря на подписа; в) създаден е чрез данни за създаване на електронен подпис, които титулярят на електронния подпис може да използва с висока степен на доверие и единствено под свой контрол; и г) свързан е с данните, които са подписани с него, по начин, позволяващ да бъде открита всяка последваща промяна в тях.

„Квалифициран електронен подпис /чл. 3, т. 12 от Регламент /ЕС/ № 910/2014/ означава усъвършенстван електронен подпис, който е създаден от устройство за създаване на квалифициран електронен подпис и се основава на квалифицирано удостоверение за електронни подписи“.

Съгласно т. 33 от Решение на Съда /десети състав) от 29 февруари 2024 г. по дело C-466/22 „член 3, точка 12 от Регламент /ЕС/ № 910/2014 предвижда три кумулативни изисквания, за да може един електронен подпис да се счита за „квалифициран електронен подпис“. Първо, електронният подпис следва да е „усъвършенстван електронен подпис“, който съгласно член 3, точка 11 от този регламент трябва да отговаря на изискванията, посочени в член 26 от същия. Второ, подписът следва да е създаден от „устройство за създаване на квалифициран електронен подпис“, което съгласно член 3, точка 23 от този регламент трябва да отговаря на изискванията, предвидени в приложение II към същия регламент. Трето, подписът трябва да се основава на „квалифицирано удостоверение за електронен подпис“ по смисъла на член 3, точка 15 от Регламент /ЕС/ № 910/2014, тоест удостоверение, издадено от „доставчик на квалифицирани удостоверителни услуги“ и отговарящо на изискванията, предвидени в приложение I към този регламент /решение от 20 октомври 2022 г., Екофрукт, C‑362/21, EU:C:2022:815, т. 43/.

Съгласно чл. 13, ал. 4 ЗЕДЕУУ „правната сила на електронния подпис и на усъвършенствания електронен подпис е равностойна на тази на саморъчния подпис, когато това е уговорено между страните“. В случая равностойността на посочените два вида електронни подписи със саморъчния е само при уговорка между страните. Следователно, при издаване на електронни документи от органи по приходите трябва, за да е изпълнено условието за тяхната валидност, същите да бъдат подписани с квалифициран електронен подпис.

Съгласно т. 35 Решение на Съда /десети състав/ от 29 февруари 2024 г. по дело C-466/22: „от член 2, параграф 3 във връзка със съображения 21 и 49 от Регламент /ЕС/ № 910/2014, е видно, че националното право определя правната сила на електронните подписи. Единственото изключение в това отношение e предвиденото в член 25, параграф 2 от Регламент /ЕС/ № 910/2014 изискване правната сила на квалифицирания електронен подпис да бъде равностойна на тази на саморъчния подпис, като така тази разпоредба установява презумпция за „приравняване“ на саморъчен подпис единствено в полза на квалифицирания електронен подпис“.

Съгласно чл. 33, § 1 от Регламент /ЕС/ № 910/2014 постановява, че „услугата по квалифицирано валидиране на квалифицирани електронни подписи може да се предоставя единствено от доставчик на квалифицирани удостоверителни услуги, който: а) извършва валидиране в съответствие с член 32, параграф 1; и б) дава възможност на доверяващите се страни да получат резултата от процеса на валидиране по автоматизиран начин, който е надежден и ефикасен и носи усъвършенстван електронен подпис или усъвършенстван електронен печат на доставчика на услугата по квалифицирано валидиране“.

В чл. 32 от Регламент /ЕС/ № 910/2014 е посочено правното значение на валидирането на електронен подпис: в § 1 е установена презумпция, че валидирането потвърждава наличието на квалифицирано удостоверение за електронен подпис, отговарящо на Приложение № 1, към момента на подписването; квалифицираното удостоверение е издадено от доставчик на квалифицирани удостоверителни услуги и е било валидно към момента на подписването; данните за валидиране на подписа съответстват на данните, предоставени от доверяващата се страна; уникалният набор от данни, представляващи титуляря на електронния подпис в удостоверението, е надлежно предаден на доверяващата се страна; електронният подпис е създаден от устройство за създаване на КЕП; целостта на подписаните данни не е застрашена и изискванията по чл. 26 са били изпълнени към момента на подписването. С извършването на такова валидиране на електронен подпис се установяват всички предпоставки на чл. 3, т. 12 от Регламент /ЕС/ № 910/2014 до доказване на противното.

В конкретния случай изпълнението на цитираното по-горе изискване на чл. 3, т. 12 от Регламент /ЕС/ № 910/2014 означава да съществуват безспорни данни за свързаност между съответните електронни подписи и електронния документ /РА/, за който се твърди, че е подписан с тези подписи, да се установи свързаност по уникален начин с автора на подписа и използването му под негов контрол, както и да е била извършена услугата квалифицирано валидиране на квалифицираните електронни подписи при условията на чл. 33, § 1 от Регламент /ЕС/ № 910/2014.

И двете вещи лица след извършване на необходимите проверки на квалифицирани електронни подписи съгласно процедурата, уредена в чл. 32 и чл. 33 от Регламент /ЕС/ № 910/2014, достигат до извод, че е неуспешна валидацията при проверка дали оспореният РА е подписан с валиден КУКЕП, както и, че резултатът от проверката е: от положени 2 /два/ подписи 0 /нула/ подписи са валидни, валидността на подписа е неизвестна, статус на документ и валидност на електронното подписване – знак „Х“. В тази част се кредитират и двете експертизи по делото, тъй като липсва противоречие във фактическите установявания на вещите лица. Проверките дават идентичен резултат, като без значение е дали подписите страдат от недостатъци, дали са били оттегляни или спирани, дали е налице промяна на local computer time /въпреки че подобна хипотеза навежда на извод за манипулиране на датата и часа на подписване с оглед свързаността на компютъра с интернет/, поради което и съдът приема изводите на вещите лица в тази част, представляващи специални знания, с които той не разполага и предвид което е назначил и процесните експертизи, за достоверни и обосновани и не намира за необходимо да ги преповтаря при обективиране на своите правни изводи. Жалбоподателят успя да обори твърдението на ответника за подписване на РА с валидни КЕП, въпреки че на практика извърши доказване на отрицателен за него факт /неподписване на РА с валиден КЕП/. Възникваха обосновани у съда съмнения дали в действителност РА е подписан с електронни подписи и дали тези подписи представляват КЕП, съответно - дали към датата на подписване на РА тези КЕП са валидни. С оглед разпределената доказателствена тежест ответникът следваше по безспорен начин да преодолее възникналите у съда съмнения, което в случая не е сторено.

Проблемът, който се поставя, е защо при извършените проверки излиза в червен цвят предупредително съобщение за наличието на проблем със самия подпис. Съгласно разпоредбата на чл. 33, § 1, б. „б“ от Регламент /ЕС/ № 910/2014 услугата по квалифицирано валидиране на квалифицирани електронни подписи може да се предоставя единствено от доставчик на квалифицирани УУ, който дава възможност на доверяващите се страни да получат резултата от процеса на валидиране по автоматизиран начин, който е надежден и ефикасен. В конкретния случай при процеса на валидиране не са изпълнени изискванията за надеждност и ефикасност. При това напълно обосновано е и възражението на жалбоподателя, че извън правната логика и в нарушение на принципа на правната сигурност е невъзможността в бъдещ момент да се извърши проверка дали към датата на подписване на документа това подписване е извършено чрез валиден КЕП.

С оглед установеното по делото даденото заключение на вещото лице по основната експертиза не следва да бъде кредитирано. Липсват убедителни за съда факти, че положените в РА подписи в действителност са КЕП, като отговорите които дава вещото лице са лаконични и теоретични, вкл. и относно еднократната проверка, която е извършил в НАП, относно дейността на системата „Контрол“. Това е така, тъй като при подобна еднократна проверка не могат да се установят всички технически проблеми, които биха могли да се появяват при подписване, а и реално такива към момента на проверката от вещото лице могат да не се появят изобщо, а да се появят в един бъдещ момент, като по този начин се възпрепятства и формирането на обективна представа за дейността на системата „Контрол“. Вещото лице се е доверило единствено на разписаните процедури по издаване и използване на електронни подписи в НАП, които подробно са описани и от ответника по спора в неговите писмени становища. Прави впечатление, че вещото лице игнорира грешките при валидиране, като на въпроса за причините за това съобщение отговаря лаконично, без конкретни доказателства, че „Валидността на подписите е неизвестна“ се появява като надпис поради отварянето на документа в бъдещ момент, когато подписът вече бил невалиден. Вещото лице по основната експертиза заяви също, че титулярят на всеки от подписите можело да бъде идентифициран, тъй като в данните на всеки от подписите били вписани минимум трите имена и имейл адрес на служителя, на който бил предоставен електронният подпис, защото се съдържал сериен номер и генерирана двойка ключове /частен и публичен/, които били уникални. Съгласно практиката на ВАС доколкото липсва регламентация и защита на начина на регистриране и авторството на електронните адреси, то посочването на електронен адрес, съдържащ части от име не може да се счете за достоверна информация относно притежателя на този адрес, т.е. не може да идентифицира титулярят. Обстоятелството, че сертификатът на електронния подпис съдържа номер, който е уникален, не може да обвърже подписа с физическото лице - негов притежател, тъй като този номер, от една страна, не е известен на трети лица, а от друга, е изискване по Приложение I, буква „е“ от Регламент /ЕС/ № 910/2014.

С оглед фактите по делото даденото заключение на вещото лице по повторната експертиза следва да бъде кредитирано. Подробно са описаните резултатите от извършените проверки и причините, поради които проверките дават точно тези резултати. Отделно от това, вещото лице не пренебрегва факта, че се появяват предупредителни съобщения, въз основа на които не се установява по безспорен начин дали РА е подписан с валиден КЕП. Всъщност тези съобщения могат и да се появяват поради наличието на технически проблеми, вкл. и при ДУУ, които обаче не следва да оказват влияние при проверката за валидността на електронните подписи. Съдът е на мнение, че късната валидация не би трябвало да компрометира проверката за валидност на електронен подпис, чиято валидност всъщност вече е изтекла, тъй като то би оказало съществено влияние при преценка направено ли е волеизявление и от кого към конкретния момент. Това е така, тъй като при наличие на редовни данни в сертификата за валиден КЕП се извършва валидация на електронни документи, подписани с електронен подпис, който към момента на действията по проверката е с изтекла валидност. Въпреки това процесът позволява установяването на титуляря на подписа, вида на електронния подпис и неговия период на действие. След като и към настоящия момент не е възможна успешна валидация на оспорения РА на електронен адрес на доставчика на удостоверителни услуги, съдът намира, че не е изпълнено условието на Прил. I, буква „г“ от Регламент /ЕС/ № 910/2014. Правното значение на валидацията на електронния подпис е дадено в чл. 32 от Регламент /ЕС/ № 910/2014, които предпоставки се установяват до доказване на противното с извършване на надлежна валидация на електронния подпис. В разглеждания случай РА не може да се ползва от тази презумпция, тъй като не подлежи на успешно валидиране.

Отделно, за да е налице КЕП, е необходимо същият да е придружен от издадено от доставчик на удостоверителни услуги квалифицирано удостоверение за КЕП, удостоверяващо връзката между автора и публичния ключ за проверка на подписа. При оспорване валидността на електронните подписи в тежест на ответника по делото е да представи удостоверенията за КЕП, каквито в случая не са представени. Изцяло от процесуалната активност на ответника е зависело тяхното събиране като доказателства. Нещо повече, от изслушаното заключение по повторната експертиза и от извършения превод на текста, който се появява при валидиране, а именно – „удостоверяването на сертификата е неубедително“, се компрометира и наличието на връзка между подписа и издадено квалифицирано удостоверение за КЕП Само по себе си обстоятелството, че органът притежава валидно удостоверение за квалифициран електронен подпис, вкл. и предвид отразяването в експертните заключения /л. 79 – л. 80 и л. 143/, не е равносилно на подписване на документа. Целта, както на саморъчно положените подписи, така и на квалифицираните електронни подписи, е да удостоверяват авторството на документа, като подписът трябва да е положен върху него, което в случая не е доказано по безспорен начин /вж. в същия смисъл Решение по адм. д. № 8522/2019 г. на ВАС/. Неподписаният документ не притежава формална доказателствена сила, т. е. по смисъла на чл. 120, ал. 1, т. 8 ДОПК липсва валидно волеизявление на компетентни органи по приходите, което води до нищожност на акта.

Макар валидирането на електронния документ да не съставлява изискване за наличието на КЕП, валидирането е процес за проверка и потвърждение на валидността на електронния подпис. Тази проверка е обвързана с данните в сертификата, които позволяват нейното осъществяване. В чл. 3, т. 14 на Регламент /ЕС/ № 910/2014 се съдържа дефиниция на „удостоверение за електронен подпис“, което означава електронен атестат, който свързва данните за валидиране на електронен подпис с физическо лице и потвърждава най-малко името или псевдонима на това лице. Мотивира се изводът, че данните за валидиране предпоставят наличието на осъществено такова действие и установяването по безспорен начин на физическото лице, титуляр на електронния подпис. В случая не се удостоверява уникалната идентичност на лицето, което подписва документа. Липсата на квалифицирано валидиране от издателя на електронния подпис към момента на полагането му, което е изрично посочено в Прил. I към Регламент /ЕС/ № 910/2014, води и до липса на квалифицирано удостоверение за електронен подпис по смисъла на чл. 3, т. 15 от Регламент /ЕС/ № 910/2014, съответно – това е достатъчно основание, за да се приеме, че електронният подпис не представлява „квалифициран електронен подпис“ по смисъла на чл. 3, точка 12 от Регламент /ЕС/ № 910/2014 /Решение на Съда /десети състав/ от 20 октомври 2022 г. по дело C-362/21/. Независимо че към датата на проверките на вещите лица валидността на издадените от „Борика“ АД подписи е била изтекла, то към момента на действията по проверка е следвало да бъде допустимо валидиране на електронни документи, подписани с електронен подпис, което да позволи установяването на титуляря на подписа, вида на електронния подпис и неговия период на действие. В случая не се установи подобна възможност.

При липсата на валидиране на електронния подпис не са установени всички предпоставки по чл. 3, т. 12 от Регламент /ЕС/ № 910/2014, от което следва, че се разколебава твърдението, че положените от органите по приходите електронни подписи са квалифицирани, поради което и спрямо тях е неприложима фикция по чл. 25, ал. 2 от Регламент /ЕС/ № 910/2014 за равностойност със саморъчен подпис.

В този смисъл са: Решение по адм. дело № 3825/2024 г., VІІІ отд. на ВАС, Решение по адм. дело № 11855/2023 г., VІІІ отд. на ВАС, Решение по адм. дело № адв. дело № 11511/2023 г., І отд. на ВАС, Решение по адм. дело № 5027/2023 г., VІІІ отд. на ВАС, Решение по адм. дело № 8300/2020 г., VІІІ отд. на ВАС, Решение по адм. дело № 4137/2021 г., І отд. на ВАС, Решение по адм. дело № 9551/2022 г., І отд. на ВАС.

Извод: на основание чл. 160, ал. 1 и ал. 2 ДОПК следва да бъде прогласена нищожността на РА.

Този извод бе направен и при съобразяване с Решение на Съда /десети състав/ от 20 октомври 2022 г. по дело C-362/21, конкретно т. 41, съгласно която допустимо е издаден като електронен документ административен акт да бъде обявен за нищожен, когато е подписан с електронен подпис, който не отговаря на изискванията за квалифициран електронен подпис, предвидени в Регламент /ЕС/ № 910/2014.

Въпреки изхода от спора разноски в полза на жалбоподателя не се дължат, тъй като такива не са поискани.

Така мотивиран, Административен съд – Хасково

 

Р Е Ш И:

 

 

ОБЯВЯВА НИЩОЖНОСТТА на Ревизионен акт № Р-16002621000603-091-001/02.09.2021 г., издаден от органи по приходите при Териториална дирекция на Национална агенция за приходите – Пловдив, потвърден с Решение № 64/16.02.2024 г. на Директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика” – Пловдив при Централно управление на Национална агенция за приходите.

 

РЕШЕНИЕТО подлежи на обжалване с касационна жалба, подадена в 14-дневен срок от съобщаването му на страните до Върховен административен съд на Република България, чрез Административен съд - Хасково.

 

ПРЕПИС от решението да се връчи на страните.