Р Е Ш
Е Н И
Е
№…………/07.10. 2020 г.
В
ИМЕТО НА НАРОДА
ВАРНЕНСКИЯТ
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД - ХХХІІІ състав, в открито съдебно заседание на деветнадесети септември две
хиляди и двадесета година в състав :
Административен съдия : Мария Ганева ,
като разгледа докладваното от
съдията административно дело № 541/2020 г. по описа на съда, за да се произнесе взе предвид следното:
Производството е по реда на чл.
186 , ал. 4 от ЗДДС.
Образувано е по жалба на „ Сохо „
ООД , ЕИК ********* , със седалище и адрес на управление гр. В , к.к. „////“ ,
№ ///, ет.//, ап. // , представлявано от управителя С.С.С. ,
срещу заповед № ФК-С345-403485/31.01.2020 г. на началника на отдел
„Оперативни дейности “ – София при ГД „ Финансов контрол „ при ЦУ на НАП , с която на основание чл. 186, ал.3 от ЗДДС му
е наложена принудителна административна мярка / ПАМ/ „запечатване на обект“ –
българска кухня в МОЛ София
в гр. /// , бул. „///// № ////за срок от 14 дни .
Подателят на жалбата отправя
искане за отмяна на наложената мярка с
доводи за материална незаконосъобразност , тъй като не е извършена търговската
продажба, описана в мотивите на оспорената по съдебен ред заповед. Прилагането на мярката препятства
възможността на търговеца да се възползва от привилегията на чл. 187, ал. 4 ЗДДС. Като съществено нарушение на административнопроизводствените правила се
заявява неосигурената възможност преди
издаване на акта дружеството да представи доказателства в своя защита в адм.
процес. Твърди се немотивираност на определения срок за действие на ПАМ, още повече че дружеството
няма извършени предходни нарушения и редовно погасява своите данъчни задължения. Твърди се неспазен принцип на съразмерност и
на целта на закона . Органът хипотетично е изложил позиция за отклонение от
данъчно облагане. Нерегистрираната търговска продажба е на стоки с незначителна
стойност по дефиницията на §1 т. 9 от ДР на ЗДДС. Укриването на приходи от тази
продажба е в размера на 1.198 лв. ДДС и 0.10 лв. корпоративен данък, докато
реализираните приходи на заведението за м. януари 31 176.96 лв. , в това
число ДДС от 5 196.11 лв. Затварянето на търговския обект ще попречи за
внасяне на дължимите данъци и осигурителни вноски от търговеца поради
негенериране на приходи. По този начин се постига обратен ефект на търсения от
контролните органи. Дружеството има ежемесечни разходи за наем, режийни разходи , разходи за
заплати.
Отправеното към съда искане е за отмяна на наложена ПАМ с присъждане
съдебно-деловодни разноски.
Ответникът- началник на отдел
„Оперативни дейности “ – София при ГД „ Финансов контрол „ при ЦУ на НАП ,
редовно призован, не се явява в съд. заседание
, но депозира писмен отговор с теза за неоснователност на оспорването , която обосновава подробно .
Прави се възражение за прекомерност по чл. 78 ГПК.
Съдът,
след като се съобрази с изложените в жалбата основания, доводите на страните и
събраните доказателства, приема за установено следното:
Подадената жалба е
процесуално допустима . Същата изхожда
от лице с активна процесуална легитимация- адресат на заповедта, с която му е
наложена принудителна адм. мярка „ запечатване на обект“ , засягаща
неблагоприятно субективното му право на упражняване на търговска дейност . В
този контекст е налице правен интерес от
провежда на съдебна проверка за законосъобразност на оспорената заповед. Тя е
връчена на оспорващото лице на 10.02.2020 г. видно от извършено отбелязване
върху заповедта, а на 20.02.2020 г. е подадена жалба до териториално
компетентния адм. съд , респективно потестативното процесуално право на
оспорване е упражнено срочно.
Разглеждайки по същество жалбата, съдът счита същата за неоснователна предвид
следните съображения :
На 19.01.2020 г. инспектори по
приходите при отдел „Оперативни
дейности“ на ГД“ Фискален контрол“ на НАП
са съставили констативен протокол
с данни за това ,че в търговски
обект „BMS Българска кухня“ , стопанисват от „Сохо „ ООД и находящ се в гр. ///
, бул. „///// № ////, МОЛ София търговецът не е издал фискална касова бележка
при плащане на търговска продажба на стойност от 7.10 лв на 19.01.2020 г. Освен
това е установена разлика от 100. 68 лв. между разчетена касова наличност от 260. 72 лв. и фактическа наличност от 361.40 лв. /л.
145-147 от делото/.
Изведеният КЛЕН от фискалното
устройство на търговския обект от същата дата не сочи за регистриране на
описаната по-горе търговска продажба .
Според представен от
жалбоподателя съкратен отчет на фискална
памет на ЕКАФП за м. декември 2019 г. са регистрирани 4236 бр. фискални бонове и общ
оборот от 32992 лв. , а за м. януари 2102 г. – 4267 бр. бонове и общ оборот от
31176.96 лв. / л. 92/.
Фактическите данни от
констативния протокол за неиздаден фискален касов бон са посочени като
фактическо основание в издадената заповед № ФК-С345-*********.01.2020 г. от
началника на отдел „Оперативни дейности “ – София при ГД „ Финансов контрол „
при ЦУ на НАП , с която на основание чл.
186, ал.3 от ЗДДС на жалбоподателя е наложена принудителна административна
мярка / ПАМ/ „запечатване на обект“ и забрана за достъп до него за срок от 14
дни. Като мотиви относно продължителността на
постановената мярка се сочат характера
на извършеното нарушение и неговите последици,
преценка за необходимост от време за промяна на начина на работа в
търговския обект , по организиране
отчетността . Срокът на мярката се обосновава и със обстоятелството ,че
създадената организация на работа води до отклонение от данъчно облагане , а
това има негативни последици за фиска. По тези съображения адм. орган излага
позиция за спазен принцип на съразмерност.
Със заповед ЗЦУ – ОПР-16/17.05.2018 г. на изп. директор
на НАП на основание чл. 186, ал.3 и 4 от ЗДДС на началниците на отдели „Оперативни
дейности “ при ГД „ Фискален контрол “ при ЦУ на НАП е делегирано правомощие по издаване на
заповеди за налагане на ПАМ „ запечатване на
обект“ по чл. 186 от ЗДДС .
В хода на съдебното производство
бе открито производство по чл. 193 ГПК по оспорване верността на констативния
протокол от 19.01.2020 г. за извършена търговска продажба , за която не е
издадена фискална касова бележка / л. 193 / . Въпреки даденото указание на
жалбоподателя за доказателствена тежест и възможност за ангажиране на
доказателства по доказване на твърдяната
неистинност на протокола, същият прояви процесуална пасивност, поради което
съдът приема за недоказано оспорването от „Сохо „ ООД на верността на
констативния протокол , респективно
този писмен документ е верен .
Изложената фактическа
установеност налага следните правни
изводи:
С атакувания индивидуален адм.
акт е разпоредено налагането на принудителна мярка по запечатване на обект ,
нормативно предвидена в чл. 186 от ЗДДС.
Съгласно алинея трета на цитираната правна норма ПАМ по
ал. 1 се прилага с мотивирана заповед на органа по приходите или от
оправомощено от него длъжностно лице. Законодателят е предвидил правна
възможност по делегиране на правомощието
по налагане на подобна мярка . Представената по делото заповед № ЗЦУ –
ОПР-16/17.05.2018 г. на изп. директор на НАП сочи за
подобно прехвърляне на правомощие в полза на началниците на отдели „Оперативни
дейности“ при ГД „ Фискален контрол “. В случая
оспорената заповед изхожда именно от такъв адм. орган. В обобщение
заповедта по налагане на ПАМ изхожда от компетентен адм. орган.
Оспореният адм. акт е постановен в писмена
форма съобразно правилото на чл. 59 от АПК като съдържа не само фактическото, но и правно основание
на взето решение по налагане на мярката. В достатъчна степен на яснота в
разпоредителната част на акта има информация за вида на принудителната мярка ,
за нейния срок на правно действие и за
адресата на правното задължение. В обстоятелствена част подробно , точно и ясно са описани фактическите данни, въз основа на които е упражнено публичното
право по налагане на мярка на държавна принуда с отразяване на информация за
дата, място на извършено правонарушение
, с данни за търговския обект и за неотчетената посредством издадена фискална
бележка търговска продажба .
В мотивите на заповедта се обективира и
конкретна обосновка не само за наложената принудителна адм. мярка, но и
съображенията на органа относно нейната продължителност. Тяхната
обоснованост има отношение към материалната законосъобразност на мярката ,
но не и към изискванията за форма на акта . Заповедта има мотиви относно срока
на принудителната мярка , които не
само адресатът на заповедта е могъл да
узнае и да изложи в жалбата до съда своето становище по тях , но и които съдът
може да провери и анализира откъм основателност . В контекста на гореизложеното са спазени изискванията за форма на адм. акт.
Съдът не констатира
допуснати съществени нарушения на
административнопроизводствените правила . Спазено е предписанието на чл.
35 от АПК. Административният акт е издаден
след изследване на относимите за случая факти и обстоятелства.
Жалбоподателят твърди
, че с издаване на заповедта по налагане на ПАМ „ преди да се яви в НАП“ , е бил поставен в невъзможност да представи доказателства
в своя защита , но това твърдение е голословно , защото не се посочва
точно и ясно кои конкретни доказателства той е искал да представи и не е
могъл , за да може съдът да провери дали с тяхното представяне още в адм.
производство би се стигнало до различно произнасяне на адм. орган. Според
правната доктрина не всяко процесуално нарушение е съществено, а само това ,
при чието недопускане би се достигнало до различен краен правен резултат по
случая . Въпреки възможността и в хода на съдебното обжалване да представи
доказателства своя защита жалбоподателят не прояви никаква активност и неговото
процесуално поведение навежда на извод за неоснователност на възражението за
съществено нарушаване на
административнопроизводствените
правила.
При проверка за
материалната законосъобразност на заповедта съдът се съобрази с разпоредбата на
чл. 186, ал.1 , т.1 от ЗДДС , която
гласи, че принудителната административна мярка запечатване на обект за срок до
30 дни, независимо от предвидените глоби или имуществени санкции, се прилага на
лице, което:
1. не спази реда или
начина за:
а) издаване на
съответен документ за продажба, издаден по установения ред за
доставка/продажба;
б) въвеждане в
експлоатация или регистрация в Националната агенция за приходите на фискалните
устройства или интегрираните автоматизирани системи за управление на
търговската дейност;
в) ежедневно отчитане
на оборотите от продажби, когато това е задължително.
В чл. 25 от Наредба
Н-18/13.12.2006 г. е разписан реда за издаване на фискален касов бон като се
предписва , че независимо от документирането с първичен счетоводен документ
задължително се издава фискална касова бележка от ФУ или касова бележка от
ИАСУТД за всяка продажба на лицата по
чл. 3, ал. 1 - за всяко плащане с изключение на случаите, когато
плащането се извършва чрез внасяне на пари в наличност по платежна сметка,
кредитен превод, директен дебит, чрез наличен паричен превод или пощенски
паричен превод по чл. 3, ал. 1. Фискалната касова бележка в случаите по ал. 1
се издава при извършване на плащането. Лицата
по чл. 3 са длъжни едновременно с получаване на плащането да предоставят на
клиента издадената фискална касова
бележка. Фискалната касова бележка от ФУ или касовата бележка от ИАСУТД се
издават в един екземпляр за клиента. Копие на всяка отпечатана бележка се
съхранява на контролна лента на електронен носител (КЛЕН).
Достоверността на описаните в
констативният протокол юридически факти на извършена търговска продажба и на
неиздадена фискална касова бележка за
продажбата не беше опровергана от страна на жалбоподателя. Този протокол е
официален свидетелстващ документ
предвид правилото на чл. 50, ал.1 ДОПК. В този смисъл е и практиката на ВАС по
адм. дела № №2352/2020г. и 3468/20202 г.
Протоколът се ползва с материална доказателствена сила и съдът е длъжен
да приеме , че фактите са се осъществили по описания в документа начин т.е. че
на 19.01.2020 г. в търговски обект на жалбоподателя е извършена продажба на
стоки , платена в брой като не е била издадена фискална касова бележка.
В контекста на
гореизложеното е реализиран фактическият състав по упражняване от адм. орган на
публичното право по налагане на нормативно предвидената форма на държавна
принуда- запечатване на търговски обект .
Лишено от основание е
оплакването на жалбоподателя за незаконосъобразност на ПАМ , тъй като е бил
поставен в невъзможност да се възползва от привилегията по чл. 187, ал. 4 ЗДДС
. Според последователната и
непротиворечива практика на ВАС налагането
ПАМ не е обусловено от издаването
на нак. постановление . Плащането на имуществена санкция по издадено НП има
касателство към изпълнението на мярката, защото води до нейното прекратяване, но няма отношение към
нейната законосъобразност / адм. дело №№ 9509/2019 г. ; 9364/2019 г. ;
9854/2019 г. ; 10930/2019 г. /.
Противното на позицията на
оспорващото лице съдът не счита , че е нарушен принципа за съразмерност по чл.
6 от АПК при определяне срок на адм. мярка. Продължителността на същата следва да бъде разумно
съотношение на пропорционалност между
засегнатите интереси на дружеството и охрана
на обществени отношения , касаещи данъчното облагане.
Според принципа за
съразмерност по чл. 6 от АПК административният акт не може да засяга права и
законни интереси в по-голяма степен от най- необходимото за целта, за която се
издава акта. Запечатване на търговския обект за по-кратък срок от определения не
дава нужната продължителност за провеждане на промени в организацията на
търговската дейност, а и краткият срок на действие на мярката не съдейства за
постигне задачите на ПАМ по
предотвратяване и преустановяване на адм. нарушения и техните вредни последици
, каквато е целта на принудителната адм. мярка . След като необходимата цел на
акта по см. на чл. 6 от АПК в конкретния случай е спазване на реда и начина за
отчитате на търговски продажби , то определянето на по-кратък срок на действие
на мярката не постига търсения възпиращ
ефект.
Правилно при
определяне на срока на мярката адм.
орган е отчел характера на
извършено правонарушение . В Наредба № Н-18/2006 г. се съдържа правна
уредба на редът и условията за регистриране и отчитане на продажби в търговски
обекти. В случая неправомерното поведение се изразява в неиздаване на фискален
касов бон за извършена продажба и има за последица неотчитане на счетоводни
приходи , които имат значение за размера на данъчна печална, която пък е основа
за облагане с корпоративен данък. Подобна деятелност води да отклонение от
данъчно облагане , както е посочил и ответника по правния спор.
На следващо място, не
се касае за изолиран случай, защото в констативния протокол се съдържат данни
не само за неиздаден фискален касов бон от ФУ при извършена търговска продажба на стойност 7.10 лв. на
19.01.2020 г. , но и разлика от 100.68 лв. между документирана и реална касова
наличност към средата на работния ден , която сума не е незначителна . При
подобно разминаване на касова наличност
и безспорен факт на неотчетена
търговска продажба бележка се
налага извод, че търговецът системно не регистрира извършените търговски
продажби. Създадената организация на работа в търговския обект пречи за установяване на
действителните приходи на търговеца .
Постановената мярка основно
засяга частните интереси на жалбоподателя , но нейният срок трябва да кореспондира с легитимната цел по
спазване на утвърдения ред на данъчна дисциплина. Видът на извършеното
правонарушение- неотразяване на реални продажби, води до нереално определяне на дължимите към
държавата налози . Бездействието на търговеца рефлектира върху правилното
отразяване на търговския оборот , който
има значение и за прякото данъчно облагане по ЗКПО , а данъците обезпечават не
само покриване на разходите по функциониране на държавен апарат , но и
осигуряват средства за социално подпомагане , пенсии, парични обезщетения при
неработоспособност и други социални плащания. В този контекст определената
продължителност на ПАМ от адм. орган гарантира предотвратяването на нови
нарушения .
Извършеното правонарушение е
сериозно , защото води до недостоверно отчитане на счетоводни приходи с касателство към
данъчното му облагане . Подобно
поведение не може да не бъде съобразено
при преценка на срока на мярката на
държавна принуда, защото тази мярка трябва да постигне конкретно зададени от
законодателя цели – предотвратяване и преустановяване на адм. нарушения.
Обстоятелството, че нерегистрираната търговска
продажба е на стойност 7.10 лв. не обосновава съждение за
незаконосъобразно определен срок на мярката , защото този факт следва да се
анализира в единство с всички останали данни по случая, включително с факта на
установена съществена разлика между разчетена и фактическа наличност в касата
на обекта от 100. 68 лв. само за два часа и половина от началото на работното
време .Следва да се съобрази и факта ,че
обектът се намира в голям търговски център в центъра на столицата , с
голям поток от клиенти от клиенти . При такъв голям брой клиенти на заведението
/ над 4200 за м. декември 2019 г. и януари 2020 г. или общо над 8400 по
фискална памет на УКАФП- л. 92 / работата в обекта е организирана по начин да
не се издават фискални касови бонове , а това води до извод
за завишена обществена опасност на правонарушението . Поради тази причина
определеният срок на ПАМ към средния съответства на държавния интерес по
спазване на нормативно въведените правила по регистриране и отчитане на всяка
продажба в търговските обекти.
Жалбоподателят счита
,че стойността на процесната продажба от 7.10 лв. представлява продажба на
„стоки с незначителна стойност “ по § 1
т. 9 от ДР на ЗДДС, но ВАС по сходни случаи ВАС се е произнасял , че е
законосъобразна ПАМ по запечатване на
търговски обект за срок от 14 дни заради неиздадена фискална касова
бележка за продажба на стоки на стойност
от 2.00 лв./ адм. дело № 3468/2020 г. /; по запечатване на търговски обект за
срок от 10 дни поради неиздадена
фискална касова бележка за продажба на
стойност 1.99 лв. /адм. дело № 9854/2019 г. /
Съдът счита , че при
въведена максимална продължителност на
запечатване на търг. обект от 30 дни , определената такава в настоящия
случай от 14 дни спазва законовото правило за съразмерност . В обобщение видът
на конкретното правонарушение – нерегистриране на търговска продажба чрез касов бон , води до неотчитане
на приходи , подлежащи на облагане с корпоративен данък. Това обстоятелство ,
анализирано в съвкупност с местонахождение на търговския обект , посещавано от
голям брой клиенти , индициите за
системно неиздаване на фискални бонове от ЕКАФП при търговски продажби ,
установената разликата от 100. 68 лв. в
касовата наличност изключват съждение за ниска степен на обществена опасност на противоправното
деяние и предполагат извод за пропорционалност на срока на мярката.
Лишено от основание е
и оплакването на жалбоподателя за неспазване
целта на закона. Предвид извършеното правонарушение конкретната
преследва цел с ПАМ е спазване реда и начина за издаване на съответен документ
за продажба, издаден по установения ред за доставка/продажба. Въвеждането на
адм. санкция при противоправно бездействие обслужва правомерната цел по
съблюдаване на нормативните правила относно регистрирането на търговски
продажби и е гаранция за изпълнение на правна регламентация, регулираща
тези обществени отношения .
Постановеното
запечатване на търговски обект е принудителна
адм. мярка по смисъла на чл.22 от ЗАНН . Съгласно предписанието на тази
правна норма целта на адм. мярка е предотвратяване и преустановяване
на адм. нарушения и техните вредни
последици. Подобна форма на
държавна принуда , реализирана поради неспазване на разписаните правила за
поведение, цели предотвратяване на последващи правонарушения под формата на
адм. нарушения. В този контекст
обжалваната заповед преследва съответстваща на закона цел.
На следващо място, според решение
№ 14222 от 20.11.2018 г. на ВАС по адм. д. № 5047/2018 г. предвидената
принудителна административна мярка по чл. 186, ал. 1, т. 1, б. "в", чл. 185, ал. 2 и чл. 118, ал. 4, т. 1 от ЗДДС има за цел предотвратяване на
нарушения . Тя се налага при условия на обвързана компетентност за
административния орган, поради което доводите за несъответствие на мярката с
целта на закона имат правно значение на критика на закона, но не освобождават
административния орган от задължението при констатирано нарушение на чл. 186, ал. 1, т. 1, да наложи предвидената в ЗДДС
принудителна административна мярка.
Неиздаването на фискален касов бон
има вредоносен резултат, защото неотчетеното на извършена продажба влияе върху размера на търговския оборот,
който служи като основа за облагане на търговеца с корпоративен данък . В тази
връзка за преустановяване на подобно поведение запечатването на търговския
обект е съответстваща на правната уредба мярка , за да се гарантира промяна в
организацията на работа в обекта .
След като законодателят е въвел
правила за регистриране на търговските продажби , същите подлежат на изпълнение
, включително и посредством прилагането на държавна принуда. Невъзможността на
нарушителя да извършва търговска дейност чрез запечатване на обекта е с
временен характер и неблагоприятен за нарушителя резултат поради неговото
неправомерно поведение по спазване на правовия ред. Мярката е част от
инструментариума на държавата за гарантиране изпълнение на нормативна уредба и
за преустановяване на последващи
правонарушения. След като търговецът не спазва въведените правила на
отчитане на продажби , същият следва да понесе негативните последици от
временното запечатване на обекта , а в настоящия случай контролните органи са установили не
само неиздаване на фискална касова бележка
за извършена търговска продажба,
но и неспазване на предписанието на чл. 33 от Наредба № Н-18/13.12.2006,
г.
Тази мярка предполага временна
невъзможност за търговска дейност и съответно по-малка за облагане търговска
печалба, но това според законодателя това е оправдана неблагоприятна последица
по осигуряване на данъчни постъпления ,
защото цели надлежното регистриране занапред на всяка търговска продажба и
данъчно облагане на реалната търговска
печалба. Именно поради преценката за съответствие на този вид държавна принуда с целите на чл. 22 от ЗАНН нормотворецът е включил запечатването
на търговски обекти като част от мерките по чл. 186, ал.1 от ЗДДС.
В обобщение степента на засягане
на частните интереси на дружеството за
14-дневен срок кореспондира с характера
на охраняваните обществени отношения в областта на данъчното законодателство и
защитава в рамките на необходимите предели държавния интерес по спазване на
правилата за регистриране и отчитане на търговски продажби от значение за данъчното облагане на
правните субекти.
В разпоредителната част на
атакуваната заповед се съдържа забрана за достъп до обекта, който подлежи на
запечатване . Това произнасяне кореспондира с
правилото на чл. 187, ал.2 от ЗДДС, съгласно което при прилагане на
принудителната административна мярка се забранява и достъпът до обекта или обектите
на лицето, а наличните стоки в тези обекти и прилежащите към тях складове се
отстраняват от лицето или от упълномощено от него лице. Мярката се прилага за
обекта или обектите, където са установени нарушения, както е в настоящия
случай.
Предвид
гореизложеното Варненският административен съд
Р
Е Ш И :
ОТХВЪРЛЯ жалбата
на „ Сохо „ ООД , ЕИК ********* , със седалище и адрес на управление гр. В ,
к.к. „////“ , № ///, ет.//, ап. // , представлявано от управителя С.С.С. ,
срещу заповед № ФК-С345-403485/31.01.2020 г. на началника на отдел
„Оперативни дейности “ – София при ГД „ Финансов контрол „ при ЦУ на НАП , с която на основание чл. 186, ал.3 от ЗДДС му
е наложена принудителна административна мярка „запечатване на обект“ –
Българска кухня в гр. /// , бул. „/////
№ ////, МОЛ София за срок от 14 дни .
РЕШЕНИЕТО подлежи
на обжалване пред ВАС в 14-дневен срок от неговото съобщаване на страните.
Административен
съдия: