Решение по дело №687/2022 на Административен съд - Стара Загора

                          Р   Е   Ш   Е   Н   И  Е                                

       

 

 

           №  103                03.04.2023г.       град Стара Загора

 

 

            В    И  М  Е  Т  О    Н  А    Н  А  Р  О  Д  А

 

 

            Старозагорският административен съд, V състав, в публично съдебно заседание на първи март през две хиляди двадесет и трета година, в състав:

                                           

                    

СЪДИЯ: РАЙНА ТОДОРОВА

       

 

при секретар  Пенка Маринова                                                                                    

и с участието на прокурор                                                             като разгледа докладваното от съдия Р. ТОДОРОВА административно дело № 687 по описа за 2022г., за да се произнесе, съобрази следното:                                                        

 

            Производството е по реда на чл.156 и сл. от ДОПК във вр. с чл.104 от Закона за акцизите и данъчните складове /ЗАДС/ и чл. 145 и сл. от АПК във връзка с §2 от ДР на ДОПК.   

Образувано е по жалба на  „ЕЙ И ЕС – ЗС МАРИЦА ИЗТОК І“ ЕООД, ЕИК *********, със седалище и адрес на управление гр. Гълъбово, област Стара Загора, подадена чрез пълномощниците му адв. Ю.М. и адв. Е.Е. от САК, срещу Ревизионен акт № BG003000-РК13-РА12/ 30.10.2020г., издаден от А.Л.Х. – П. – Директор на Териториална дирекция „Тракийска“ (орган, възложил ревизията) и М.И.Н.– старши инспектор в ТД „Тракийска“ на Агенция „Митници“, отдел „Акцизна дейност“, сектор „Проверки и ревизии“ (ръководител на ревизията), потвърден с Решение № Р-26/32-22932 от 22.01.2021г. на Директора на Агенция „Митници“, в частта му, с която на основание чл. 20, ал.2, т.8 от ЗАДС, по отношение на „ЕЙ И ЕС – ЗС МАРИЦА ИЗТОК І“ ЕООД са установени задължения за акциз за данъчни периоди м. декември 2015г., м. декември 2016г., м. декември 2018г. и м. декември 2019г. в общ размер на 445 740.39лв. и лихви за просрочие в размер на 132 486.47лв., в т.ч начислен и внесен от дружеството акциз в размер на 185 572.47лв. за месец декември 2018г. и месец декември 2019г. и дължими за внасяне суми за акциз в размер на 260 167.92лв. за данъчни периоди месец декември 2015 г. и месец декември 2016г., при установени, след извършено прихващане с недължимо платени и събрани суми за акциз, задължения за заплащане на акциз общо в размер на 219 329.19 лева и лихва за просрочие в размер на 132 486.47лв.   

             

В жалбата са изложени доводи за незаконосъобразност на ревизионен акт в оспорената му част, по съображения, че в нарушение и при неправилно приложение на материалния закон, на „ЕЙ и ЕС -  3С МАРИЦА ИЗТОК I“ ЕООД, в качеството му на освободен от акциз краен потребител, за 2015г., 2016г., 2018г. и 2019г. не е признато правото по чл.25, ал.1, т.3 от ЗАДС на загуби от естествени фири вследствие на промяна на физико-химичните свойства при съхранението и транспортирането на лигнитни въглища, представляващи енергийни продукти - акцизни стоки. Жалбоподателят поддържа, че необосновано митническите органи са приели, че тези загуби от естествени фири представляват липси и на основание чл.20, ал.2, т.8 от ЗАДС са установени задължения за акциз и лихви за тяхното просрочие. Твърди, че въз основа на представените от страна на дружеството в хода на ревизионното производство доказателства, че установените при инвентаризацията количествени загуби на лигнитни въглища не превишават нормативно определените пределни размери на естествените фири на въглища по Таблица 11, раздел І и раздел ІІ от Наредба №13а-10403 от 1959г. и при условие, че е извършено надлежно определяне, отчитане и вписване в счетоводната и материалната отчетност на „ЕЙ и ЕС -  3С МАРИЦА ИЗТОК I“ ЕООД на третираните като естествени фири количествени загуби на въглища, неправилно ревизиращите органи са тълкували и приложили относимата нормативна регламентация. Оспорва се като необоснован и несъответен на събраните в хода на ревизията доказателства направения от митническите органи извод, че фирите не са отразени в отчетността на „ЕЙ и ЕС -  3С МАРИЦА ИЗТОК I“ ЕООД съгласно изискванията на ЗАДС, ППЗАДС, ЗСч и приложимите счетоводни стандарти, като счита, че предявените изисквания спрямо освободения от акциз краен потребител (ОАКП) за отчитане на фирите в специално водена за целта сметка, не се основават на въведени с действащата нормативна регламентация специални изисквания за счетоводно отчитане на естествените фири от регистрираните по чл.57а от ЗАДС лица и от ОАКП.  По подробно изложени в жалбата съображения е направено искане за отмяна на ревизионния акт в оспорената му част, като незаконосъобразен.

 

            Ответникът по жалбата - Директор на Агенция „Митници“, гр. София, чрез процесуалния си представител по делото, в съдебно заседание и в представеното писмено становище оспорва жалбата като неоснователна и моли да бъде отхвърлена. Поддържа, че обжалваният ревизионен акт е правилен и законосъобразен и не са налице основания за неговата отмяна, за което излага подробни съображения.

            Въз основа на съвкупната преценка на събраните по делото доказателства, съдът приема за установено следното от фактическа страна по административно-правния спор:

            Образуването на ревизионното производство е предхождано от извършена по отношение на „ЕЙ и ЕС -  3С МАРИЦА ИЗТОК I“ ЕООД проверка за установяване на факти и обстоятелства за периода от 01.12.2014г. до 31.12.2019г. относно спазването на ЗАДС и нормативните актове по прилагането му във връзка с Удостоверение за освободен от акциз краен потребител № BG00300Е0102/ 09.01.2012г. и Удостоверение за задължителна регистрация по чл.57а, ал.1, т.3 от ЗАДС № BG0030001L0010. Съгласно съставения Протокол №BG003000-PK4-ПП26/ 07.07.2020г. (том ІІ, л.12 и сл. по адм. дело № 111/ 2021г.), в хода на ПУФО е установено, че в края на всяка календарна година в съответствие със Закона за счетоводството, „ЕЙ и ЕС -  3С МАРИЦА ИЗТОК I“ ЕООД извършва инвентаризация на наличните количества лигнитни въглища. Към 31 декември дружеството извършва годишна корекция на въглищата, като при установени в по-малко налични количества лигнитни въглища във въглищните бункери от тези по счетоводни данни, се кредитира сметка ********** /въглищен склад/ и се дебитира сметка ********** /въглища-консумация/. Обратно дружеството извършва годишна корекция на въглищата, като при установени вповече налични количества от тези по счетоводни данни, се дебитира сметка ********** /въглищен склад/ и се кредитира сметка ********** /въглища-консумация/. Счетоводните записвания /корекции/ се вземат количествено (в тона) и стойностно и по двата генератора на централата. За установените в по-малко количества въглища са изготвени стокови разписки за изписване. По съображения, основани на ЗАДС и ППЗДАС, е прието, че в данъчните периоди месец декември за всяка година след извършване на инвентаризацията на лигнитните въглища, ако е имало естествени фири е следвало да се установяват и изчисляват, да се одобрят, да се издаде документ и да се впише в материалната и счетоводната отчетност на естествени фири за установените в по-малко наличности на лигнитни въглища. Отчетените разлики е следвало да се осчетоводяват като липси /фири или излишъци/ от „ЕЙ И ЕС -3С МАРИЦА ИЗТОК І“ ЕООД, като се сочи, че при проверката не е установено отчитане на разходи за естествени фири от дружеството, както и наличие на счетоводна сметка, по която да бъдат отчитани същите. В табличен вид са представени данните за установеното по годишни инвентаризационни наличности на лигнитни въглища и използваните през съответната година лигнити с код по КН 2702 1000, от които данни било видно, че за 2015г., 2016г., 2018г. и 2019г. установеното при инвентаризацията количество лигнитни въглища е по-малко спрямо количеството лигнитни въглища по счетоводни данни, а разликите съответстват на количествата лигнитни въглища по  стокови разписки за изписване.

            Със Заповед за възлагане на ревизия № BG003000-РК13-Р2/ЗТД-3000-314/32-203673 от 15.07.2020г. на  Директора на ТД „Тракийска“ гр. Пловдив, основание чл.112 от ДОПК във вр. с чл.104, ал.1 и ал.3 от ЗАДС, е възложено извършването на ревизия на „ЕЙ И ЕС -3С МАРИЦА ИЗТОК І“, с обхват задължения за акциз по Удостоверение № BG000000L0010 и Удостоверение № BG003000E0102, за периода от 01.12.2014г. до 31.12.2019г. Извършването на ревизията е възложено на екип в състав: М.И.Н.на длъжност старши инспектор в ТД на Агенция „Митници“, отдел „Акцизна дейност“, сектор „Проверки и ревизии“ - ръководител на ревизията и П.Л.П. на длъжност главен експерт в Агенция „Митници“, отдел „Акцизна дейност“, сектор „Проверки и ревизии“, като член на ревизиращия екип. Заповедта за възлагане на ревизия е връчена на 20.07.2020г. на упълномощен представител на дружеството /стр. 5, том ІІ на адм. дело № 111/ 2021г./.

           В хода на ревизията са предприети действия по събиране на доказателства, вкл. въз основа на отправени искания за представяне на документи и писмени обяснения от задълженото лице и от трети лица; съставени са протоколи за извършени насрещни проверки и Протокол по чл.50, ал.1 и ал.4 от ДОПК №BG003000-PK13-Ппр3 от 24.07.2020г. за приобщаване на Протокол №BG003000-PK4-ПП26/ 07.07.2020г. и присъединяване на доказателства, събрани в хода на предхождащата ревизионното производство ПУФО.

 

            Въз основа на извършената ревизия и на основание чл.117 от ДОПК, от определения със ЗВР ревизиращ екип - М.И.Н.на длъжност старши инспектор в ТД на Агенция „Митници /ръководител на ревизията/ и П.Л.П. на длъжност главен експерт в Агенция „Митници“, е съставен и подписан Ревизионен доклад № BG003000-РК13-РД11 от 08.09.2020г.

Прието е, че „ЕЙ И ЕС – ЗС Марица Изток I" ЕООД произвежда електрическа енергия с код по КН 27160000 и код АП – Е012, включени в Лицензия за производство на електрическа енергия № Л-190-01/ 04.07.2005г., издадена от ДКЕВР, за срок от 35 години, с която на лицензианта е разрешено да извършва дейността по производство на електрическа енергия чрез енергиен обект ТЕЦ "ЕЙ И ЕС – ЗС Марица Изток I". На основание чл. 57а, ал. 1, т. 3 във вр. с чл. 57б, ал.7 от ЗАДС, на "ЕЙ И ЕС – ЗС Марица Изток I" ЕООД е издадено Удостоверение за задължителна регистрация № BG003000L0010/ 07.09.2011г. за обекта за производство на електрическа енергия с код по КН 27160000.  На основание чл. 24, ал. 2, т. 3 от ЗАДС, на „ЕЙ И ЕС – ЗС Марица Изток I" ЕООД е издадено Удостоверение за освободен от акциз краен потребител № BG003000Е0102/ 09.11.2012г. за използването в производството на електрическа енергия като краен потребител на продукти, вкл. лигнити, дори на прах, но неагломерирани с код по КН 2702 1000 и лигнити, агломерирани с код по КН 2702 2000. За целите на производството на електрическа енергия „ЕЙ И ЕС – ЗС Марица Изток I" ЕООД закупува лигнитни въглища от "Мини Марица Изток" ЕАД, доставяни с влакове от „Мини Марица Изток" ЕАД, които се разтоварват на площадката на електрическата централа. Преди изгарянето им въглищата се шихтоват чрез хоризонтално насипване във въглищни фигури, които впоследствие се изгребват вертикално и изгребваните въглища се транспортират с лентови транспортьори към бункерите на въглищните мелници на котлите. При проверката по Закона за счетоводството е установено съответствие с МСС и с основните принципи по отношение текущото счетоводно отчитане и изготвяне на финансовите отчети. Направените констатации в част ІІ, т.1.2 от РД - Констатации по спазване на условията по издаденото Удостоверение за освободен от акциз краен потребител, са следните: С Протокол №BG003000-PK4-158/ 08.04.2020г. е установено, че за проверявания период дружеството ежемесечно е отчитало получените и изразходваните количества лигнитни въглища, чрез подаване на рекапитулативни декларации по чл. 89 ал.1 от ППЗАДС в Митница Пловдив/ ТД Тракийска. След прегледа на тези декларации и извършена насрещна проверка на „МИНИ МАРИЦА ИЗТОК“ ЕАД са установени несъответствия в количествата получени лигнитни въглища, декларирани от ревизираното дружество и реално получените акцизни стоки по издадени е-АДД от „МИНИ МАРИЦА ИЗТОК“ ЕАД. Прието е, че разликите от неправилното деклариране на получените количества от „ЕЙ И ЕС-3С МАРИЦА ИЗТОК І“ ЕООД и тези, описани в е-АДД от „МИНИ МАРИЦА ИЗТОК“ ЕАД, се дължат на изчисляването на данъчната основа на акцизния продукт по долна топлотворна способност, а не по-горна топлотворна способност, както е описано в чл.28 ал.1 т.12 от ЗАДС.  Направен е извод, че „ЕЙ И ЕС -3С МАРИЦА ИЗТОК І“ ЕООД  е нарушило разпоредбите на чл.28, ал.1, т.12 от ЗАДС във вр. с чл.89, ал.1, т.2 от ППЗАДС, за което е съставен и връчен АУАН № 60 от 18.05.2020г. При проверката относно спазването на нормативните изисквания за водене на материална отчетност и документация на данъчно задълженото лице, съгласно специалния ЗАДС и ППЗДАС /част ІІ, т.1.2.2.2 от РД/, е констатирано, че дружеството заскладява въглищата в склад 3001, като прихода на постъпилите В предприятието въглища се отразява с движение 101, докато разхода използвани лигнитни въглища се отразява с движение 201. За всичките движения в предприятието приход/разход се издават първични счетоводни документи в количествено и стойностно изражение. В края на всяка календарна година в съответствие със Закона за счетоводството, в „ЕЙ И ЕС-3С МАРИЦА ИЗТОК І“ ЕООД се извършва инвентаризация на наличните количества лигнитни въглища, като съставяните доклади целят да предоставят обобщени данни, които да покажат и колко близо са до тях измерените с ж.п и лентови кантари количества въглища. Извършваните геодезически измервания са в съответствие с Инструкция за определяне на складовите количества, като обемът на въглищата във въглищните бункери се определя чрез нивомери и непрекъснато автоматично отчитане на обема въглища. В края на всяка календарна година, към 31 декември, „ЕЙ И ЕС -3С МАРИЦА ИЗТОК І“ ЕООД извършва годишна корекция на въглищата като при установени в по-малко налични количества от тези по счетоводни данни, се кредитира с/ка ********** /въглищен склад/ и се дебитира с/ка ********** /въглища-консумация/. Счетоводните записвания /корекциите/ се вземат количествено (в тона) и стойностно по двата генератора от централата. За установените в по-малко количества въглища са изготвени следните документи: За 2015г. – Стокова разписка за изписване № **********/07.01.2016г. за изписано количество лигнитни въглища от 15 398.740 тона и Стокова разписка за изписване № ********** от 07.01.2016г. за изписано количество лигнитни въглища от 16 906.901 тона; за 2016г – стокова разписка за изписване № **********/ 06.01.2017г. за изписано количество лигнитни въглища от 9 552.321 тона и Стокова разписка за изписване № **********/ 06.01.2016г. за изписано количество лигнитни въглища от 9 770.882 тона; за 2018г. - стокова разписка за изписване № ********** от 07.01.2019г. за изписано количество лигнитни въглища от 5 082.947 тона и стокова разписка за изписване № 49009211912 от 07.01.2019г. за изписано количество лигнитни въглища от 4 912.780 тона и за 2019г. - стокова разписка за изписване № ********** от 07.01.2020г. за изписано количество лигнитни въглища от 25 636.255 тона. По отношение на отчитането и вписването на естествените фири е прието, че фирите представляват намаления на количеството (теглото и обема) на материалните ценности, вследствие на естествените процеси (изпаряване, изветряване, изсушаване и др.) или на неточности на измервателни уреди, получавани при условията на правилно и добросъвестно съхранение, превозване или манипулиране.  Сочи се в РД, че фирите се нормират чрез нормативни актове – Наредба №13а-10403 за пределните размери на естествените фири, брака и липсите на материални ценности при съхраняването и транспортирането им и Наредба № 4/28.06.2006г. за нормите на пределните размери на естествените фири на акцизни стоки, както и с отраслови и фирмени стандарти, като прилагането на нормите на естествените фири на стоково-материалните ценности при съхраняване в складове и магазини и при лагеруване ставало само в случаите, когато след проверка се окаже недостиг в счетоводните остатъци, както са отразени в счетоводните регистри и посочени в акта за проверката. Прието е, че ЗАДС и Наредба № 4/28.06.2006г., като специални нормативни документи за определяне пределните размерни на естествените фири на акцизните стоки, изискват отделно да се описват всички материални запаси, за които се одобряват естествените фири, като информацията за тях се взема от Инвентаризационния опис и сравнителната ведомост. Съответно всички загуби от материални запаси следвало да се признаят като разходи за периода на възникване на загубите.  В случая при прегледа на счетоводната отчетност на ревизираното дружество не се установило отчитане на разходи за естествени фири, като от индивидуалния сметкоплан е констатирано, че липсва счетоводна сметка, по която да бъдат отчитани фирите. В потвърждение на този факт било и даденото обяснение от главния счетоводител, в което е заявено, че дружеството не отчита на отделна счетоводна сметка естествените фири, липсите и излишъците на въглища при съхраняването и транспортирането им.

 

            Въз основа на събраните в хода на ревизионното производство и приобщените към ревизионната преписка доказателства, е прието за установено наличието на отрицателни разлики за 2015г., 2016г., 2018г. и 2019г.  в количествата въглища на склад и по счетоводни данни към края на всяка календарна година /констатираното при инвентаризацията количество лигнитни въглища е по-малко спрямо количеството лигнитни въглища по счетоводни данни/, които разлики не са осчетоводени като липси, а вместо това се издават стокови разписки, с които се кредитира сметка „въглища склад“ и дебитира сметка „въглища-консумация“. Направен е извод, че водената от „ЕЙ И ЕС -3С МАРИЦА ИЗТОК І“ ЕООД счетоводна политика, вкл. предвид одобрения от дружеството индивидуален сметкоплан, не е съответствие с изискванията на специалния ЗАДС и ППЗАДС. Материалната отчетност на ревизираното лице съдържа предвидената в националното законодателство, третиращо облагането с акциз, минимално изискуема информация при производството на стоки като освободен от акциз краен потребител. Но предвид прилаганата от дружеството постоянна система на отчитане на измененията в материалните запаси, показваща текущото общо количество на наличните материални запаси, като в края на данъчните периоди са извършвани периодични физически преброявания с цел да се приложи системата за периодично отразяване на измененията в материалните запаси, отчетените разлики е следвало да се осчетоводяват като липси/фири или излишъци. При естествените фири е следвало да се съставят следните счетоводни записвания за намаление на материалите: дебит с/ка Други разходи и кредит с/ка Материали, като при констатирани несъответствия се съставя Акт за различия. Отделно следва да се описват всички материални запаси, за които се одобряват естествени загуби (фири), като информацията се взема от Инвентаризационния опис и сравнителната ведомост. С оглед неспазването на тези изисквания е прието с РД, че на „ЕЙ И ЕС-3С МАРИЦА ИЗТОК І“ ЕООД не следва да се признават естествени фири към момента на ревизията, тъй като естествените фири се признават единствено при извършване на инвентаризацията, одобряват се от ръководството и следва да се отразят в същия данъчен период, през който е направена инвентаризацията. Предвид специалния ЗАДС и ППЗАДС, в данъчните периоди месец декември за всяка година от проверявания период, след извършване на инвентаризацията на лигнитни въглища, ако е имало естествени фири е следвало да се установят, изчислят, одобрят, да се издаде документ и впише в материалната и счетоводната отчетност на естествените фири за установените в по-малко наличности на въглища, като предвид съставянето на инвентаризационни описи след 31.12. на съответната година, вписването на фири било преклудирано. Тъй като в чл.4 от ЗАДС не се съдържало легално определение на „естествени фири в допустими норми“, по съображения, основани на разпоредбата на чл.28, ал.3, т.2 от ЗКПО ревизиращите органи са приели, че всяко данъчно задължено лице следва да може да докаже обичайните размери на брак за съответната дейност, за всяка партида и/или за всеки отделен вид стоково-материален запас, като в случая от „ЕЙ И ЕС -3С МАРИЦА ИЗТОК І“ ЕООД не била разработена технологична документация, утвърдена от Изпълнителния директор, за пределните размери на фирите на лигнитни въглища с код по КН 2702 1000, при тяхното потребление, в границите на утвърдените пределни фири при товар и съхранение на въглища и кокс, посочени в т. І и т. ІІ на Таблица 11 от Наредба №13а-10403 от 1959г. По тези съображения ревизиращият екип е приел, че не е налице основание за прилагане на разпоредбата на чл.25, ал.1, т.3 от ЗАДС. Съответно при непризнато на ревизираното дружество право по чл.25, ал.1, т.3 от ЗАДС на загуби от естествени фири вследствие на промяна на физикохимичните свойства при съхранението и транспортирането на акцизните стоки /лигнитни въглища/, е прието, че установените отрицателни разлики за 2015г., 2016г., 2018г. и 2019г. в количествата въглища на склад и по счетоводни данни, представляват липси, за които се дължи акциз на основание чл.20, ал.2, т.8 от ЗАДС. В заключение, в резултат на извършените действия и направените констатации и изводи ревизиращия екип е предложил да бъдат установени по Удостоверение за освободен от акциз краен потребител № BG00300Е0102 от 09.01.2012г. задължения за акциз в размер на 260 167.92 лева /главници/ и лихви за просрочие към тях, изчислени към 08.09.2020г., в размер на 128 728.49 лева.

 

            Ревизионният доклад е връчен на 09.09.2020г. на представител на „ЕЙ И ЕС -3С МАРИЦА ИЗТОК І“ ЕООД, като след удължаване на срока по чл.117, ал.5 от ДОПК, от ревизираното дружество е подадено писмено възражение, с което се оспорват направените правни изводи за наличие на възникнали за „ЕЙ И ЕС -3С МАРИЦА ИЗТОК І“ ЕООД, в качеството му на освободен от акциз краен потребител, задължения за начисляване на акциз на основание чл.20, ал.2, т.8 от ЗАДС върху количествените загуби, представляващи разлика между количествата по счетоводни данни и наличните количества въглища, установени при годишни инвентаризации за 2015г., 2016г., 2018г. и 2019г., третирани като липси на акцизни стоки. Сочи се във възражението, че установените в по-малко количества въглища – към 31.12.2015г. – 32 305.640 тона; към 31.12.2016г. – 19 323 143 тона; към 31.12.2018г. – 9 995.727 тона и към 31.12.2019г. – 25 636.255 тона, са в резултат на проведени инвентаризации посредством геодезическо измерване на налични въглищни маси в съответствие с изискванията, описани в утвърдена от дружеството инструкция за определяне на складовите наличности, резултатите от които инвентаризации са осчетоводени чрез издадените стоковите разписки за изписване като разход на установените в по-малко количества. Поддържа се, че митническите органи е следвало чрез съответните изчисления да извършат преценка дали тези липси не попадат в пределните стойности на утвърдените допустими фири по Наредба №13а-10403 от 1959г. и съотв. да ги признаят за загуби от естествени фири вследствие на промяна на физико-химичните свойства при съхраняването и транспортирането на акцизните стоки, неподлежащи на облагане с акциз съгласно чл.25, ал.1, т.3 от ЗАДС. Счита, че след като ревизиращият екип е определил за приложима Наредба №13а-10403 от 1959г., е следвало да съобрази Таблица 11 от Наредбата, като в табличен вид са представени изчисленията за съответствие между пределния процент на фирите по Наредбата и установените разлики при инвентаризациите. По съображения, основани на съставените от дружеството инвентаризационни доклади и взетите счетоводни операции, се поддържа, че би следвало да се признаят за фири установените за съответните години в по-малко количества въглища, а не да се третират като липси по чл.20 ал.2 т.8 от ЗАДС. Към възражението са приложени Докладите за въглищата на склад и изчисления на пределни размери на естествените фири на въглищата с код 2702 1000 в тона. С възражението е направено искане за възстановяване на недължимо платен акциз в размер на 185 572.47лв. – 51 877.40лв за месец декември 2018г и 133 695.07лв за месец декември 2019г., които според дружеството подлежали на установяване или на възстановяване с ревизионния акт, предвид текущото ревизионно производство.

 

Въз основа на съставения Ревизионен доклад № BG003000-РК13-РД11 от 08.09.2020г. и на основание чл.119, ал.2 от ДОПК, от А.Л.Х. – П. – Директор на Териториална дирекция „Тракийска“ (орган, възложил ревизията) и М.И.Н.– старши инспектор в ТД „Тракийска“ на АМ, отдел „Акцизна дейност“, сектор „Проверки и ревизии“ (ръководител на ревизията), е издаден Ревизионен акт № BG003000-РК13-РА12/ 30.10.2020г., с който въз основа на събраните в хода на ревизията доказателства, установените факти и обстоятелства и направените констатации, подробно изложени в РД, неразделна част от ревизионния акт и на основание чл.20, ал.2, т.8 във вр. с чл.84 ал.1, т.1, ал.2, ал.3 и ал.7, т.1 във вр. с чл.43, ал.1,т.1 вр. с чл.44, ал.1, т.6 и чл.3, ал.1, т.4 от ЗАДС по отношение на „ЕЙ И ЕС-3С МАРИЦА ИЗТОК І“ ЕООД са установени следните задължения за акциз по периоди и лихвите за просрочие към тях, изчислени към 30.10.2020г.: 1 По Удостоверение за регистрация № BG003000L0010/07.09.2011г. - дължими за внасяне суми за акциз и лихва, общо в размер на 148.10лв., от които акциз в размер на 117.26лв. и лихва в размер на 30.84лв.; надвнесен акциз (суми за възстановяване) в размер на 40 955.99 лева; 2. По Удостоверение за освободен от акциз краен потребител № BG003000E0102/ 09.01.2012г. - акциз, на основание чл. 20, ал. 1. т. 8 oт ЗАДС, в размер на 445 740.39 лв. за месец декември 2015г., месец декември 2016г., месец декември 2018 г. и месец декември 2019г. със съответна лихва за просрочие в размер на 132 486.47лв., в т.ч.: начислен и внесен от лицето акциз в размер на 185 572.47 лв. за месец декември 2018г. и месец декември 2019г. и дължими за внасяне суми в общ размер на 392 654.39 лв., в т.ч. за акциз, в размер на 260 167.92 лв. - за месец декември 2015г. и месец декември 2016г. и лихва за просрочие общо в размер на 132 486.47 лв. С ревизионния акт приетите за недължимо платени суми в размер на 40 955.99лв., са прихванати от установените като дължими задължения за акциз в общ размер на 260 285.18 лв., след което прихващане установените дължими задължения за акциз са в размер на 219 329.19лв. и лихва в размер на 132 517.31 лв. Разгледано, обсъдено и прието за неоснователно е възражението на „ЕЙ И ЕС-3С МАРИЦА ИЗТОК І“ ЕООД, по съображения, че дружеството, като освободен от акциз краен потребител, е длъжно да спазва ППЗАДС по отношение отчетността на естествените фири, а в случая в отчетността на дружеството няма отчетени, вписани и определени естествени фири. Доколкото въглища с код по КН 2702 1000 не попадат в обхвата на Наредба № 4/28.06.2006г. за нормите на пределните размери на естествените фири на акцизни стоки, приложение следвало да намерят нормите на Наредба №13а-10403 за пределните размери на естествените фири, брака и липсите на материални ценности при съхраняването и транспортирането им. Прието е, че доколкото за периодите м. декември 2015г., м. декември 2016г., м. декември 2018г. и м. декември 2019г., няма протоколи за инвентаризация, няма заповеди за изписването на липсите като фири, няма изискуемите се счетоводни записвания за намаление на материалите и съотв. съставен Акт за различия при констатирани несъответствия, като отчитането на констатираните липси не кореспондира със счетоводното отразяване по дебита на  с/ка ********** /въглища–консумация/, тъй като липсите няма как да бъдат консумирани при производството на електрическа енергия, в случая не би могла да намери приложение разпоредбата на чл. 25, ал.1, т.3 от ЗАДС и установените липси да се приемат за загуби от естествени фири в нормите, предвидени в Наредба №13а-10403/ 1959г. Поради което за регистрираното лице е възникнало задължението за начисляване на акциз за липсите в периодите м. декември 2015г., м. декември 2016г., м. декември 2018г. и м. декември 2019г., с издаване на е-АДД съгласно изискванията на ЗАДС. Прието е, че представените от ревизираното дружество към подаденото възражение срещу РД изчисления спрямо нормите по Наредбата №13а-10403/1959г., са неотносими, тъй като тези изчисления са направени спрямо утвърдени пределни размери на фирите на насипни товари, обработвани и съхранявани на пристанища – речни и морски, а не за естествени фири, липси и загуби във вътрешността на страната. С оглед възприетата неприложимост на Наредба № 4/28.06.2006г. за нормите на пределните размери на естествените фири на акцизни стоки и на Наредба №13а-10403 за пределните размери на естествените фири, брака и липсите на материални ценности при съхраняването и транспортирането им, е направен извод, че дружеството е следвало да изготви фирмени стандарти, по аргумент на чл.28, ал.2, т.3 от ЗКПО. При липсата на такъв фирмен стандарт съответно няма база за сравнение, поради което изчисляване на допустими фири не се следва. За неоснователно е прието и възражението, че за ОАКП не е предвидено задължение да начисли акциз за погинала стока, която е освободена за потребление. Искането на дружеството за възстановяване на внесения на 25.08.2020г. акциз в размер на 185 572.47лв общо, за който е направено предложение да бъде установен като дължим за данъчните периоди месец декември 2018г. и декември 2019.г,  е прието като недопустимо, по съображения, че акцизът е платен въз основа на подадена декларация и издадени акцизни документи и с оглед извършваната ревизия, с ревизионния акт резултатът за периода ще бъде окончателно установен по см. на ДОПК с определяне на дължимия данък по основание и по размер. Посочено е в РА и че искането се явява нередовно, тъй като не е спазена процедурата по неговото подаване.

В срока по чл.152, ал.1 от ДОПК, „ЕЙ И ЕС -3С МАРИЦА ИЗТОК І“ ЕООД е обжалвало по административен ред пред Директора на Агенция „Митници“ издадения ревизионен акт в частта му, с която на основание чл. 20, ал.2, т.8 от ЗАДС, по отношение на дружеството са установени задължения за акциз за 2015г., 2016г., 2018г. и 2019г. в общ размер на 445 740.39лв. и лихви за просрочие в размер на 132 486.47лв. и е отказано възстановяване на недължимо платен акциз в размер на 185 572.47лв.

                  С  Решение № Р – 26/ 32 – 22932 от 22.01.2021г. на Директора на Агенция „Митници“, в производство по чл.152 от ДОПК, е потвърден Ревизионен акт № BG003000-РК13-РА12/ 30.10.2020г. в обжалваната му част, с която на „ЕЙ И ЕС -3С МАРИЦА ИЗТОК І“ ЕООД на основание чл. 20, ал.2, т.8 от ЗАДС, са установени задължения за акциз за данъчни периоди месеци декември 2015г., 2016г., 2018г. и 2019г. в общ размер на 445 740.39лв. и лихви за просрочие в размер на 132 486.47лв., от които начислени и заплатени от лицето в размер на 185 572.47 лева (за данъчни периоди м. декември 2018г. и 2019г.) и дължими за внасяне в държавния бюджет задължения за акциз в размер на 260 167.92 лева (за данъчни периоди м. декември 2015г. и 2016г.), със съответните лихви за просрочие на основание чл.175, ал.1 от ДОПК.  

С решението на Директора на Агенция „Митници“ са потвърдени фактическите констатации и направения въз основа на тях от митническите органи правен извод за неприложимост на разпоредбата на чл.25, ал.1, т.3 от ЗАДС по отношение на установените при ревизията липси. Решаващия орган е приел, че установените в хода на ревизията факти и обстоятелства, подкрепени със съответните доказателства, разгледани в тяхната съвкупност, обосновават заключението, че издаваните от ревизираното лице документи не водят до еднозначен извод, че установените количествени разлики се дължат на загуби от фири при съхранение на въглища. Въз основа на констатациите, че за периодите м. декември 2015г., м. декември 2016г., месец д. 2018г. и м. декември 2019г., не са представени протоколи за инвентаризация и заповеди, с които изпълнителният директор да е разпоредил изписването на липси като фири; че в индивидуалния сметкоплан, утвърден от ръководството на дружеството, не е установено наличие на счетоводна сметка, по която да бъдат отчитани фири; че установените в по-малко налични количества от тези по счетоводни данни, се осчетоводяват по кредита на с/ка ********** /въглищен склад/, съответно по дебита на с/ка ********** /въглища-консумация/; че във водената материалната отчетност и в подадените рекапитулативни декларации, дружеството не е извършвало корекции, съответстващи на резултатите от извършваните геодезически измервания и че в счетоводството на дружеството липсват заведени първични счетоводни документи за изписване на фири, е направен извод, че от една страна с водената от „ЕЙ И ЕС - ЗС МАРИЦА ИЗТОК 1“ ЕООД счетоводна политика са нарушени основни счетоводни принципи, залегнали в разпоредбите на чл. 4. ал. 1 от ЗСч, а от друга – че констатираните количествени разлики на въглища следва да бъдат приети като липси, за които на основание чл.20, ал.2, т.8 от ЗАДС възниква задължение за заплащане на акциз. Потвърден е и извода за неприложимост на нормите за естествени фири, определени в Наредба № 13а-10403/ 1959г., по съображения, че съгласно чл. 4 от Наредбата, прилагането на тези норми е възможно само в случаите, когато след проверка се окаже недостиг (липса) в счетоводните остатъци, както са нанесени в книгите и посочени в акта за проверката, а в случая от доказателствата по ревизионната преписка не се установяват осчетоводени липси от естествени фири. По съображения, ревизираното лице с акцизни данъчни документи (е-АДД) № ********** и № ********** е начислило акциз в общ размер на 185 572.47лв. за данъчни периоди месеци декември 2018г. и 2019 г., при посочено основание за начисляване на акциза чл. 20, ал.2, т.8 от ЗАДС и че начисленият акциз е намерил отражение в подадената от дружеството акцизна декларация № BG003000/01-03060/28.08.2020г., съотв. е внесен в държавния бюджет на 25.08.2020г., е прието, че акцизът е начислен на валидно правно основание и не може да се приеме, че същият е недължимо платен, подлежащ на възстановяване.

Решението на Директора на Агенция „Митници“ е получено от „ЕЙ И ЕС -3С МАРИЦА ИЗТОК І“ ЕООД на 28.01.2021г.

 

По жалба на „ЕЙ И ЕС-3С МАРИЦА ИЗТОК І“ ЕООД срещу Ревизионен акт № BG003000-РК13-РА12/ 30.10.2020г., в частта му, потвърдена с Решение № Р-26/ 32-22932 от 22.01.2021г. на Директора на Агенция „Митници“, с която на основание чл. 20, ал.2, т.8 от ЗАДС, по отношение на „ЕЙ И ЕС – ЗС МАРИЦА ИЗТОК І“ ЕООД са установени задължения за акциз за 2015г., 2016г., 2018г. и 2019г. в общ размер на 445 740.39лв. и лихви за просрочие в размер на 132 486.47лв., е било образувано адм. дело 111/ 2021г. по описа на Административен съд – Стара Загора. С Решение № 300 от 15.07.2021г. по посоченото дело, жалбата на „ЕЙ И ЕС -3С МАРИЦА ИЗТОК І“ ЕООД срещу ревизионния акт в оспорената му част, е отхвърлена като неоснователна. За да постанови този резултат съдът е приел, че признаване на фири екс леге по отношение на установените липси на въглища, не е предвидено в националното ни законодателство – няма норма в ЗАДС, ЗКПО или в ЗДДС, в която нормативно да е признат процент на липсите, съответстващ на нормите за фири, за да се изисква от органите по приходите да намалят или изцяло да освободят дружеството от задължение за акциз по отношение на установените разлики. Фирите ползват дружеството за данъчни цели, поради което то е длъжно да отразява вярно загубите от естествени фири. След като „ЕЙ И ЕС -3С МАРИЦА ИЗТОК І“ ЕООД не е спазило условието регистрираното лице в отчетността си да определи, отчете и впише загубите от естествени фири по ред и начин определен с ППЗАДС и тъй като дружеството неправилно е изготвило първични счетоводни документи (стокови разписки) за изписване от склада на констатираните разлики в по-малко на материалните запаси за влагане в производство, не може да черпи права от собственото си неправомерно поведение. Доколкото дружеството не е осчетоводило липсите като загуби от фири, няма основание за извършване на проверка и преценка дали отрицателните разлики са в нормите по Наредба № 13а-10403/ 1959г. и съотв. наличието на основанието по чл. 25, ал. 1, т. 3 от ЗАДС.

По жалба на „ЕЙ И ЕС -3С МАРИЦА ИЗТОК І“ ЕООД, с Решение № 8356 от 29.09.2022г. по адм. дело № 10937/ 2021г. по описа на ВАС, решението на Старозагорският административен съд е отменено, като делото е върнато за ново разглеждане от друг състав на съда. Според отменителното решение на ВАС, неприложимостта на чл. 25, ал. 4 от ЗАДС не може да бъде обоснована по съображения, че не е изпълнено второто законово регламентирано условие - естествените фири да са определени, отчетени и вписани в отчетността на лицата по ред и начин, определени с ППЗДС, тъй като в ППЗАДС, вкл. в разпоредбата на чл.88 от ППЗАДС, липсва регламентация относно реда и начина за определяне, отчитане и вписване в отчетността на естествените фири. Прието е, че доколкото счетоводната отчетност на дружеството е организирана въз основа на индивидуално разработен сметкоплан, обслужващ спецификата на дейността му и установените разлики в резултат на извършените инвентаризации, макар да не се отчитат в отделна счетоводна сметка за липси, фири и загуби, се установяват от съдържащите се в счетоводната отчетност данни и справки, некоректното счетоводно записване на установените при ревизията разлики между количеството въглища по счетоводни документи и фактически наличните, не дава основание да се приеме, че тези разлики не са надлежно отразени в отчетността на ревизираното дружество и съответно за ревизиращите митнически органи не е било невъзможно да констатират тези разлики. По съображения, изведени от практиката на СЕС, е обосновано, че отказът за признаване на освобождаването от акциз не може да се основава единствено на това, че не са изпълнени някои формални изисквания в националното право, ако са изпълнени съществените условия. Прието е че обстоятелството, че в националното законодателство не са регламентирани правила за определяне на загуби поради естествени фири по отношение на въглищата при тяхната обработка, пренасяне и съхранение в складове във вътрешността на страната, не е основание да се обложат с акциз стоки, които поради промяна на физико-химичните свойства са загубени, ако тези загуби са в рамките на естествените фири и това обстоятелство е надлежно доказано и съответно че не може да бъде отречена приложимостта на нормите на Наредба № 13а-1040/1959г. по съображения, че те касаят насипни товари, обработвани и съхранявани в българските речни и морски пристанища, но не и във вътрешността на страната. С оглед на делото е върнато за ново разглеждане с указания за назначаването на СТЕ за определянето на естествените фири при транспортирането, обработката и съхранението на въглищата, които „ЕЙ И ЕС-3С МАРИЦА ИЗТОК І“ ЕООД влага в производство и съответствието им с тези по Таблица 11 към Наредба № 13а-10403/1959г., като съобрази начина на съхранение и неговия срок в съответствие с чл. 10 от Наредба № 13а-10403/1959г., обработката и пренасянето им и всички други относими обстоятелства, като при установени липси, представляващи загуби над пределните размери на естествените фири по посочената Наредба, съответно загуби, които не се дължат на физико-химичните свойства на въглищата, да се определи размера на  дължимия за тях акциз и лихвите за забава.

 

По делото са представени и приети като доказателства документите, съдържащи се в административната преписка по издаването и обжалването по административен ред на ревизионния акт.

 

В изпълнение на указанията, дадени с Решение № 8356 от 29.09.2022г. по адм. дело № 10937/ 2021г. по описа на ВАС, по делото е допусната, назначена и изпълнена комплексна съдебно-техническа и икономическа експертиза, заключенията по която съдът възприема като компетентни, обективни и обосновани. В заключението в частта на СТЕ, подробно са описани и онагледени в приложените схеми технологичните процеси и технологичните операции в гориво-транспортното стопанство на „ЕЙ И ЕС-3С МАРИЦА ИЗТОК І“ ЕООД, по получаване, разтоварване, натоварване, технологично транспортиране, складиране и подаване на горивото от склада към котелната инсталация. Посочено е, че закупуваните от „ЕЙ И ЕС-3С МАРИЦА ИЗТОК І“ ЕООД лигнитни въглища от концесионера „МИНИ МАРИЦА ИЗТОК“ ЕАД, се доставят /транспортират/ с влакови състави от по 10 вагона тип „гонзола“ с приблизителна вместимост 55 тона всеки. Влаковете се товарят от разтоварващ пункт рудник „Трояново-север“ на „МИНИ МАРИЦА ИЗТОК“ ЕАД, където въглищата се претеглят на уреда за търговско отчитане. Влаковия състав се тегли и на контролен жп кантар на „ЕЙ И ЕС -3С МАРИЦА ИЗТОК І“ ЕООД, но само с контролни функции. След транспортирането въглищата се разтоварват /тумбат/ на покрито разтоварище на централата. Посредством перкови питатели, монтирани на основата на разтоварището, тумбаните въглища се товарят на система ГТЛ, доставят се на открития свободен консумативен склад и чрез роторно съоръжение /багер/ се изгребват и насипват на фигура. Подаването на въглищата от консумативния склад към котелната инсталация става чрез изгребването им от роторно съоръжение /багер/ и със система ГТЛ се доставят в котелните бункери на котлоагрегатите. Насипните въглища оформят складовото въглищно стопанство, състоящо се от 2 въглищни фигури /консумативни складове/ с капацитет 160 000 тона и 4 въглищни фигури – основни складове с капацитет 280 000 тона за резерв. Геоложката характеристика на въглищата включва до 60 % влага; 24 – 25 % пепел и 4.5 – 7% сяра. Технологичните операции – тумбане /разтоварване/; технологичната обработка с перкови питатели; технологичният транспорт с ГТЛ; изгребването и насипването с багер,  се характеризират с естествени процеси по прахообразуване и прахоотделяне и изпадане от съоръженията. Сочи се в заключението, че складираните въглища след известно време /14 дни/ започват да претърпяват известни физически и химически промени, които се наричат изветряне на въглищата, като лигнитите лесно се изветрят, вследствие на което се раздробяват и самозапалват, като основна причина е окислението. Наред с окислението и изветрянето, въглищата в откритите складове са подложени и на утечка от дъждовете и снеговете. В съдебно заседание при изслушване на експертизата вещото лице потвърди, че количествена загуба в теглото и обема на въглища (естествени фири) има във всеки един етап от технологичните процеси и при извършването на технологичните операции в гориво-транспортното стопанство на „ЕЙ И ЕС-3С МАРИЦА ИЗТОК І“ ЕООД (товарене, разтоварване, транспортиране, изземване и насипване на въглища), тъй като това е съпроводено с прахообразуване и прахоотделяне и загуба на част от въглищната маса, като естествени фири са налице и вследствие на протичащите физико-химични процеси при съхранението на въглищата, вследствие на тяхното изветряване и окисление, водещо до промяна на въглищния пласт, поради голямото съдържание на пепел и влага в лигнитните въглища.

Съгласно заключението експертизата в счетоводната /икономическата/ част, за всяка една от годините, включени в ревизирания период – 2015г., 2016г., 2018г. и 2019г., са  издавани заповеди за извършване на инвентаризация на материалните активи на основание чл.22 от Закона за счетоводството, съответно за всяка една от посочените години е извършвана инвентаризация чрез геодезическо измерване, за което са съставяни Доклади за въглища на склад с установена наличност. Установените количества въглища въз основа на извършеното геодезическо измерване са съпоставени със счетоводните наличности и са установени следните липси от естествени фири, по години: за 2015г. – към 31.12.2015г. счетоводна наличност 423 160.53 тона, по геодезическо измерване 390 854.89 тона и липси – 32 305.64 тона; за 2016г. - счетоводна наличност към 31.12.2016г. 378 363.083 тона, по геодезическо измерване 359 039.94 тона и липса  – 19 323 143 тона; за 2018г. - счетоводна наличност към 31.12.2018г. 400 393.921 тона, по геодезическо измерване 390 398.194 тона и липса – 9 995.73 тона и за 2019г. - счетоводна наличност към 31.12.2019г. 446 131.929 тона, по геодезическо измерване 420 495.674 тона и липса – 25 636.255 тона. Въз основа на т. І и т. ІІ на Таблица 11 от Наредба № 13а-10403/ 1959г. за пределните размери на естествените фири, брака и липсите на стоково-материалните ценности при съхраняването и транспортирането им, при съобразяване на чл.10 от посочената Наредба и прилагайки най-ниския процент за определяне на фири при обработката на насипни товари /въглища/ поради прахообразуване, изпадане от съоръжения и машини при принасяне (0.85) и съотв. най-ниския процент за определяне на фири при съхраняване на нисипни товари в открити и закрити складове поради изсушаване, изветряване, разпрашаване, утечка от дъжд и др. (при срок на съхранение на въглищата до 30 дни – 1%), вещото лице е изчислило за всяка от процесните години пределните размери на допустимите естествените фири и при съпоставянето им с установените липси (представляващи разлики между количества въглища по данни от извършеното геодезическо измерване и количества въглища по счетоводни данни), е дало заключение, че констатираните при извършените от дружеството инвентаризации количествени загуби, които счетоводно са отчетени за 2015г, 2016г, 2018г. и 2019г., не надвишават пределните размери на естествените фири по т. І и т. ІІ на Таблица 11 към чл.12 от Наредба № 13а-10403/ 1959г. В заключението в табличен вид за всяка една от процесните години са представени наличностите лигнитни въглища към 31 число на всеки един месец от съответната година; среднодневната наличност; изразходваното количество за месец; пределния размер на фирите при съхранение и пределния размер на фирите при обработка и общият размер на допустимите фири.

При първоначалното разглеждане на делото е била допусната, назначена и изпълнена съдебно-счетоводна експертиза, заключението по която не е било оспореното от страните и е прието като доказателство по делото. Съгласно заключението, видно от публикуваните ГФО, ЕЙ И ЕС-3С МАРИЦА ИЗТОК І“ ЕООД е изготвяло финансовите си отчети за 2015г, 2016г, 2018г. и 2019г. съгласно изискванията на МСФО, приети от ЕС. Счетоводната отчетност на дружеството е организирана въз основа на индивидуално разработен сметкоплан, обслужващ спецификата на дейността. Възприетият подход за отчитане на установените разлики в резултат на извършените инвентаризации на материални записи същите да не се отчитат в отделна счетоводна сметка за установени липси, загуби от фири, според изпълнилото експертизата вещо лице не е в разрез със счетоводни норми, тъй като заведената отчетност съдържа достатъчно данни, информация, справки, които могат да се генерират от интегрираната софтуерна система. При завеждането в отделна счетоводна сметка за отчитане на липсите в резултат на естествените фири и така избрания подход от дружеството за обобщено отчитане на разходите, не води до промяна на резултативната величина, тъй като тези счетоводни сметки се приключват с една и съща сметка, а именно печалба и загуба от текущия период. В заключението са описани документите, удостоверяващи извършените фактически проверки на натуралните и стойностните параметри на въглищата към края на всеки отчетен период - заповеди за извършване на инвентаризации на материални ценности на основание чл.22 от ЗСч и Доклади за наличност на въглища на склад, резултатите от които проверки са съпоставени със счетоводните данни за тяхната наличност към края на отчетните периоди. Посочени са и съставените от дружеството счетоводни документи, удостоверяващи изписването за отчетните периоди на констатираните разлики от установените при геодезическите измервания в по-малко количества спрямо счетоводните данни количества въглища – складови документи за изписване и счетоводни документи с основание „изравняване по геодезическо замерване“, за осчетоводяване в счетоводната система на разход от количествени загуби на въглища за съответната сума.  Въз основа на издадените стокови разписки са взети счетоводни записвания по кредита на с/ка ********** /въглищен склад/, съответно по дебита на с/ка ********** /въглища - консумация/. Установените резултати въз основа на извършения доклад от геодезическите измервания са счетени за естествени фири и същите са включени в общите разходи за консумация на въглища през всяка една от отчетните години и същите са посочени в публикуваните ГФО.  Резултатите от фактическите проверки, установени чрез извършените инвентаризации, съответстват на съставените в тази връзка счетоводни документи и на счетоводните записвания, взети въз основа на тези документи.  

 

В съдебно заседание по настоящото дело, изпълнилото ССчЕ при предходното разглеждане на делото вещо лице заяви, че изцяло поддържа представеното заключение, с което подробно е отговорено на поставените въпроси и няма какво да добави. Експертът потвърди, че резултатите от извършените инвентаризации за процесните периоди и констатираните разлики счетоводно са третирани като липси от фири и са отразени като загуби.

 

Съдът, като обсъди събраните по делото доказателства във връзка с направените в жалбата оплаквания, доводите и становищата на страните и като извърши цялостна проверка на законосъобразността и обосноваността на Ревизионен акт № BG003000-РК13-РА12/ 30.10.2020г. в обжалваната му част, на основание чл. 160, ал.2 от ДОПК и чл. 168, ал.1 във връзка с чл.146 от АПК във вр. с §2 от ДР на ДОПК, намира за установено следното:

 

Оспорването на РА № BG003000-РК13-РА12/ 30.10.2020г. в потвърдената му с Решение № Р – 26/ 32 – 22932 от 22.01.2021г. на Директора на Агенция „Митници“ част, като направено в законово установения срок по чл.156, ал.1 от ДОПК, от легитимирано лице с правен интерес и против акт, подлежащ на съдебно обжалване и контрол за законосъобразност, е процесуално допустимо.

 

Разгледана по същество жалбата е основателна.

            Ревизионното производство е образувано и проведено, съответно ревизионният доклад и ревизионният акт са издадени от компетентни органи в рамките на определените им правомощия. Съгласно разпоредбата на чл.104, ал.1 от ЗАДС, за извършване на проверките и за производствата по установяване, обезпечаване и събиране на задължения за акциз се прилага ДОПК, като митническите служители имат правомощията на органи по приходите. В чл.104, ал.3 от ЗАДС е предвидено, че правомощията по чл. 112, ал. 2 от ДОПК /за възлагане на ревизии/ се упражняват от директора на компетентната териториална дирекция или от директора на Агенция "Митници" или от оправомощени от тях лица. В случая Заповед за възлагане на ревизия № BG003000-РК13-Р2/ЗТД-3000-314/32-203673 от 15.07.2020г. е издадена от материално и териториално компетентния орган -  Директора на ТД „Тракийска“ гр. Пловдив, в кръга на неговите правомощия по чл.112, ал.2 от ДОПК във вр. с чл.104, ал.3 от ЗАДС, като съдържанието на ЗВР отговаря на изискванията по чл.113 от ДОПК.

            Възложената ревизия на “ЕЙ И ЕС-3С МАРИЦА ИЗТОК І“ ЕООД е извършена от определените със ЗВР митнически служители с правомощия на органи по приходите съгласно чл.104, ал.1, изр. второ от ЗАДС - М.И.Н.на длъжност старши инспектор в ТД на Агенция „Митници“, отдел „Акцизна дейност“, сектор „Проверки и ревизии“ - ръководител на ревизията и П.Л.П. на длъжност главен експерт в Агенция „Митници“, отдел „Акцизна дейност“, сектор „Проверки и ревизии“, които длъжностни лица с оглед на заеманата от тях длъжност и определянето им за ревизиращи органи по чл.113, ал.1, т.2 от ДОПК със ЗВР, са разполагали с необходимата материална компетентност за провеждането на ревизията и за съставянето на Ревизионен доклад № BG003000-РК13-РД11 от 08.09.2020г. /чл.117 ал.1 от ДОПК/.

            Съгласно разпоредбата на чл.119, ал.2 от ДОПК, ревизионният акт се издава от органа, възложил ревизията и от ръководителя на ревизията /определен със заповедта за възлагане на ревизия - чл.113, ал.1, т.2 ДОПК/. Оспореният ревизионен акт е издаден от възложилия ревизията Директор на ТД Тракийска към Агенция „Митници“ и от М.И.Н.на длъжност старши инспектор в ТД на Агенция „Митници“, определена за ръководител на ревизията със заповедта за възлагане на ревизията.  

             

            Не се установяват при извършената служебна проверка допуснати съществени нарушения на административно-производствените правила в хода на проведеното ревизионно производство. Ревизията е приключила в срока по чл.114, ал.2 от ДОПК. РД е съставен от ревизиращите органи в срока по чл.117, ал.1 от ДОПК, като съдържа предвидените в чл.117, ал.2 ДОПК реквизити, при прилагане на събраните в хода на ревизионното производство доказателства. Съответно спазен е и срока по чл.119, ал.2 от ДОПК за издаването на ревизионния акт.

 

            Относно съответствието на оспорения ревизионен акт с материалния закон:

            С Ревизионен акт № BG003000-РК13-РА12/ 30.10.2020г. в обжалваната му част, на „ЕЙ И ЕС-3С МАРИЦА ИЗТОК І“ ЕООД, на основание чл. 20, ал.2, т.8 от ЗАДС, са установени задължения за акциз за данъчни периоди месеци декември 2015г., 2016г., 2018г. и 2019г. в общ размер на 445 740.39лв. и лихви за просрочие в размер на 132 486.47лв., от които начислени и заплатени от лицето задължения за акциз в размер на 185 572.47 лева (за данъчни периоди м. декември 2018г. и м. декември 2019г) и дължими за внасяне в държавния бюджет задължения за акциз в размер на 260 167.92 лева (за данъчни периоди м. декември 2015г. и м. декември 2016г.), със съответните лихви за просрочие. Установените от митническите органи задължения за акциз се основават на съображения, че по отношение на констатираните отрицателни разлики между количествата въглища на склад, отчетени при извършените инвентаризации и количествата въглища по счетоводни данни към края на 2015г., съотв. на 2016г., на 2018г. и на 2019г., липсва основание за признаване на  ревизираното дружество на правото по чл.25, ал.1, т.3 от ЗАДС на загуби от естествени фири вследствие на промяна на физикохимичните свойства при съхранението и транспортирането на акцизните стоки /лигнитни въглища/, като е прието, че установените в по-малко количества въглища за всяка от посочените календарни години представляват липси, за които се дължи акциз съгласно чл.20, ал.2, т.8 от ЗАДС. Тези съображения се основават на следните доводи:

1.  Констатираните отрицателни разлики между количествата въглища на склад, отчетени при извършените инвентаризации и количествата въглища по счетоводни данни към края на 2015г., съотв. на 2016г., на 2018г. и на 2019г., не са определени, отчетени и вписани като естествени фири в отчетността на дружеството по ред и начин, определени в ППЗДС - в индивидуалния сметкоплан, утвърден от ръководството на дружеството, не е установено наличие на счетоводна сметка, по която да бъдат отчитани фири; установените в по-малко налични количества въглища от тези по счетоводни данни, се осчетоводяват по кредита ма с/ка ********** /въглищен склад/, съответно по дебита на с/ка ********** /въглища -консумация/, а липсите няма как да бъдат консумирани при производство на електрическа енергия; във водената материалната отчетност, дружеството не е извършвало корекции, съответстващи на резултатите от извършваните замервания и в счетоводството на дружеството липсват заведени първични счетоводни документи за изписване на фири;

2. Неприложимост на т. І и т.2 от Таблица 11 към Наредба №13а-10403 за пределните размери на естествените фири, брака и липсите на материални ценности при съхраняването и транспортирането им, тъй като утвърдените пределни размери на фирите по Таблица 11 се отнасяли до насипни товари, обработвани и съхранявани на пристанища – речни и морски, а не за естествени фири, липси и загуби на насипни товари във вътрешността на страната.

3. Липса на изготвен от „ЕЙ И ЕС -3С МАРИЦА ИЗТОК І“ ЕООД фирмен стандарт по чл.28, ал.2, т.3 от ЗКПО (технологична документация, утвърдена от Изпълнителния директор, за пределните размери на фири при лигнитни въглища при тяхното потребление), като база за сравнение за изчисляване на допустимите естествени фири.

 

От фактическа страна не е спорно по делото, че „ЕЙ И ЕС – ЗС Марица Изток I" ЕООД произвежда електрическа енергия с код по КН 27160000 и код АП – Е012, включени в Лицензия за производство на електрическа енергия № Л-190-01/ 04.07.2005г., издадена от ДКЕВР, за срок от 35 години, с която на лицензианта е разрешено да извършва дейността по производство на електрическа енергия чрез енергиен обект ТЕЦ "ЕЙ И ЕС – ЗС Марица Изток I". На основание чл. 57а, ал. 1, т. 3 във вр. с чл. 57б, ал.7 от ЗАДС, на "ЕЙ И ЕС – ЗС Марица Изток I" ЕООД е издадено Удостоверение за задължителна регистрация № BG003000L0010/ 07.09.2011г. за обекта за производство на електрическа енергия с код по КН 27160000.  На основание чл. 24, ал. 2, т. 3 от ЗАДС, на „ЕЙ И ЕС – ЗС Марица Изток I" ЕООД е издадено Удостоверение за освободен от акциз краен потребител № BG003000Е0102/ 09.11.2012г. за използването в производството на електрическа енергия като краен потребител на продукти, вкл. лигнити, дори на прах, но неагломерирани с код по КН 2702 1000 и лигнити, агломерирани с код по КН 2702 2000. За целите на производството на електрическа енергия „ЕЙ И ЕС – ЗС Марица Изток I" ЕООД закупува лигнитни въглища от "Мини Марица Изток" ЕАД, доставяни с влакове от „Мини Марица Изток" ЕАД, които се разтоварват на площадката на електрическата централа. Преди изгарянето им въглищата се шихтоват чрез хоризонтално насипване във въглищни фигури, които впоследствие се изгребват вертикално и изгребваните въглища се транспортират с лентови транспортьори към бункерите на въглищните мелници на котлите.  

Съгласно направените констатации по част ІІ 1.2 от РД - Констатации по спазване на условията по издаденото Удостоверение за освободен от акциз краен потребител, т.1.2.2.2 спазване на нормативните изисквания за водене на материална отчетност и документация на данъчно задълженото лице съгласно специалния ЗАДС и ППЗДАС, дружеството заскладява лигнитните въглища в склад 3001. Прихода на постъпилите в предприятието въглища се отразява с движение 101, докато разхода използвани въглища се отразява с движение 201. За всичките движения в предприятието приход/разход се издават първични счетоводни документи в количествено и стойностно изражение. В края на всяка календарна година, в съответствие със ЗСч, се извършва инвентаризация на наличните количества въглища чрез геодезически измервания, които геодезически измервания са в съответствие с Инструкция №MEI-ED-ALL-OI-0022 за определяне на складовите количества. Обемът на въглищата във въглищните бункери се определя чрез нивомери и непрекъснато автоматично отчитане на обема въглища. В края на всяка календарна година, към 31 декември, „ ЕЙ И ЕС-3С МАРИЦА ИЗТОК І“ ЕООД  извършва годишна корекция на въглищата, като при установени в по-малко налични количества от тези по счетоводни данни, се кредитира с/ка ********** /въглищен склад/ и се дебитира с/ка ********** /въглища – консумация/. Обратното счетоводно записване се прави при установени вповече налични количества във въглищните бункери от тези по счетоводни данни. Счетоводните записвания /корекциите/ се вземат количествено (в тона) и стойностно по двата генератора от централата. За установените в по-малко количества въглища са изготвени следните документи: За 2015г. – стокова разписка за изписване №**********/ 07.01.2016г. за изписано количество лигнитни въглища от 15 398.740 тона и стокова разписка за изписване № **********/ 07.01.2016г. за изписано количество лигнитни въглища от 16 906.901 тона; за 2016г. – стокова разписка № **********/ 06.01.2017г. за изписано количество лигнитни въглища от 9 552.321 тона и стокова разписка № **********/ 06.01.2016г. за изписано количество лигнитни въглища от 9 770.882 тона; за 2018г. - стокова разписка за изписване № **********/ 07.01.2019г. за изписано количество лигнитни въглища от 5 082.947 тона и стокова разписка за изписване № 49009211912/ 07.01.2019г. за изписано количество лигнитни въглища 4 912.780тона и за 2019г. - стокова разписка за изписване № ********** от 07.01.2020г. за изписано количество лигнитни въглища от 25 636.255 тона. Не е спорно по делото и че в индивидуалния сметкоплан на ревизираното дружество няма отделна счетоводна сметка, по която да бъдат отчитани естествените фири, липсите и излишъците на въглища при съхраняването и транспортирането им.  

 

            Съгласно разпоредбата на чл. 24, ал.2, т.3 от ЗАДС, освобождават се от облагане с акциз енергийни продукти използвани при производство на електрическа енергия, от лица, получили лиценз за производство на електрическа енергия, издаден по реда на ЗЕ. Освободеният от акциз краен потребител може да използва получените акцизни стоки само за производството на електрическа енергия в съответствие с издаденото му удостоверение за освободен от акциз краен потребител, като в случай, че ОАКП използва енергийни продукти за цели, различни от посочените в издаденото удостоверение, заплаща размера на акциза, дължим за енергийния продукт от съответния вид по ставката, определена в чл.32 /чл.24д, ал.3 от ЗАДС/. При установяването при лицата по чл. 57а, ал. 1, т. 3 от ЗАДС на липси на стоки, за които се дължи акциз, включително липса на въглища, като законово регламентирана хипотеза на освобождаване на акцизна стока за потребление по чл.20, ал.2, т.8 от ЗАДС, възниква задължение за заплащане на акциз, тъй като тези стоки не са били използвани за производство на електрическа енергия в съответствие с издаденото удостоверение за ОАКП.

Съгласно чл. 7, § 4 от приложимата за процесните периоди Директива 2008/118/ЕО на Съвета от 16 декември 2008 година относно общия режим на облагане с акциз и за отмяна на Директива 92/12/ЕИО, пълното унищожаване или безвъзвратна загуба на акцизни стоки под режим отложено плащане на акциз по причина, свързана с естеството на стоките, не се считат за освобождаване за потребление. Посочената норма на Директива 2008/118/ЕО е транспонирана в националното законодателство чрез разпоредбата на чл.25, ал.1, т.3 от ЗАДС, според която до освобождаване за потребление на акцизните стоки лицензираните складодържатели и регистрираните лица не дължат акциз при загуби от естествени фири вследствие на промяна на физико-химичните свойства при съхраняването и транспортирането на акцизни стоки, определени в рамките на установените норми за пределните размери на естествените фири с наредбата по ал. 2 (Наредба № 4 от 28.06.2006 г. за нормите на пределните размери на естествените фири на акцизните стоки) и при условие че същите са определени, отчетени и вписани в регистър "Дневник на складовата наличност" за лицензираните складодържатели и в отчетността на регистрираните лица по ред и начин, определени в правилника за прилагане на закона. С новата разпоредба на ал. 4 на чл. 25 ЗАДС (ДВ, бр. 96 от 2019г., в сила от 01.01.2020г.), е предвидено, че за акцизните стоки извън обхвата на наредбата по ал. 2, се прилагат нормите на естествените фири, установени съгласно Наредба № 13а-10403 за пределните размери на естествените фири, брака и липсите на стоково-материалните ценности при съхраняването и транспортирането им, при условие, че същите са определени, отчетени и вписани в отчетността на лицата по ред и начин, определени с правилника за прилагане на закона.

 

В случая акцизните стоки – енергийни продукти - лигнити, дори на прах, но неагломерирани с код по КН 2702 1000 и лигнити, агломерирани с код по КН 2702 2000, за използването на които в производството на електрическа енергия на „ЕЙ И ЕС – ЗС Марица Изток I" ЕООД е издадено Удостоверение за освободен от акциз краен потребител № BG003000Е0102/ 09.11.2012г., не са включени в обхвата на Наредба № 4 от 28.06.2006г. за нормите на пределните размери на естествените фири на акцизните стоки. Константна е съдебната практика, че за акцизните стоки извън обхвата на посочената Наредба, приложение следва да намерят нормите на Наредба № 13а-10403 за пределните размери на естествените фири, брака и липсите на стоково-материалните ценности при съхраняването и транспортирането им, вкл. за данъчни периоди преди изрично тази приложимост да бъде регламентирана с новата разпоредба на ал. 4 на чл. 25 ЗАДС (ДВ, бр. 96 от 2019 г., в сила от 01.01.2020 г.). Всъщност по същество ответникът не оспорва  приложимостта в случая на Наредба № 13а-10403/ 1959г. и по отношение на данъчни периоди преди 01.01.2020г., като отреченото на „ЕЙ И ЕС -3С МАРИЦА ИЗТОК І“ ЕООД  право по чл.25, ал.1, т.3 от ЗАДС се основава на неизпълнението на законовото условие естествените фири да са определени, отчетени и вписани в отчетността на лицата по ред и начин, определени с правилника за прилагане на закона, като е формулиран извод, че водената от „ЕЙ И ЕС -3С МАРИЦА ИЗТОК І“ ЕООД счетоводна политика, вкл. предвид одобрения от дружеството индивидуален сметкоплан, не е съответствие с изискванията на специалния ЗАДС и ППЗАДС. Констатирано е, че макар материалната отчетност на ревизираното лице да съдържа предвидената в националното законодателство, третиращо облагането с акциз, минимално изискуема се информация при производството на стоки като освободен от акциз краен потребител, предвид прилаганата от дружеството постоянна система на отчитане на измененията в материалните запаси, показваща текущото общо количество на наличните материални запаси, при прилагане в края на данъчните периоди на периодични физически преброявания с цел да приложи системата за периодично отразяване на измененията в материалните запаси, отчетените разлики е следвало да се осчетоводяват като липси/фири или излишъци. Съответно прилаганата от дружеството система за отчитане по същество допустима от Международен счетоводен стандарт № 2, не е била пригодена за постигане в пълен обем за целите и необходимостта от спазване на разпоредбите за ОАКП, заложени в ЗАДС и ППЗАДС – изискванията на чл.88 от ППЗАДС.

 

Съдът приема, че направеният от митническите органи извод, че водената от ревизираното дружество материална и счетоводна отчетност, касателно относно определянето, отчитането и вписването на естествените фири на акцизните стоки, за използването на които в производството на електрическа енергия на дружеството е издадено Удостоверение за освободен от акциз краен потребител, не съответства на изискванията на ЗАДС и ППЗАДС, е фактически и правно необоснован, като съображенията за това са следните:

 

Както в съставения РД № BG003000-РК13-РД11 от 08.09.2020г. и в издадения въз основа на него Ревизионен акт № BG003000-РК13-РА12/ 30.10.2020г., така и в потвърждаващото ревизионния акт Решение № Р-26/ 32-22932 от 22.01.2021г. на Директора на Агенция „Митници“, бланкетно се сочат констатирани при ревизията неспазени изисквания по ЗАДС и ППЗАДС при водената от „ЕЙ И ЕС-3С МАРИЦА ИЗТОК І“ ЕООД материална и счетоводна отчетност по отношение на естествените фири, без обаче да са посочени кои конкретни норми от ЗАДС/ППЗАДС, регламентиращи ред и начин за определяне, отчитане и вписване в отчетността на естествените фири, митническите органи са приели, че са били нарушени от ревизираното дружество, съотв. кои нормативно изискуеми се формални изисквания за определяне, отчитане и вписване в отчетността на естествените фири на акцизните стоки, не са били изпълнени от „ЕЙ И ЕС -3С МАРИЦА ИЗТОК І“ ЕООД. Единственото конкретно позоваване е на разпоредбата на чл. 88 ППЗАДС, в която е определено съдържанието на материалната отчетност на освободените от акциз крайни потребители, в която норма обаче липсва регламентация по отношение на естествените фири. Съгласно чл.7, § 5 във вр. с § 4 от Директива 2008/118/ЕО на Съвета от 16 декември 2008 година относно общия режим на облагане с акциз, всяка държава-членка установява свои собствени правила и условия, при които се определят загубите при пълното унищожаване или безвъзвратна загуба на акцизни стоки под режим отложено плащане на акциз по причина, свързана с естеството на стоките, непредвидими обстоятелства, непреодолима сила или вследствие на разрешение на компетентните органи на държавата-членка, които загуби не се считат за освобождаване за потребление. При липса на предвидени в ЗАДС и в ППЗАДС  специален ред, начин, процесуални и документални изисквания за определяне, отчитане и вписване в отчетността на естествените фири от регистрираните по ЗАДС лица, изпълнението на второто нормативно определено условие по чл.25, ал.1, т.3 във вр. с ал.4 от ЗАДС, следва да се преценява с оглед на това, дали във водената от дружеството материална и счетоводна отчетност загубите от естествени фири вследствие на промяна на физико-химичните свойства при съхраняването и транспортирането на акцизни стоки, са надлежно констатирани и отчетени по начин, даващ възможност да бъде установено, че липсите представляват загуби от естествени фири.

 

В случая от доказателствата по делото се установява, че установените в по-малко количества въглища на склад спрямо счетоводните данни за 2015г., 2016г, 2018г. и 2019г., са в резултат от проведени инвентаризации за всяка една от посочените години, извършването на които е разпоредено със заповеди на Изпълнителния директор на „ЕЙ И ЕС-3С МАРИЦА ИЗТОК І“ ЕООД на основание чл.22 от Закона за счетоводството /л.194 и сл., т. І на адм. дело № 111/ 2021г./. Физическата проверка на натуралните параметри на въглищата към края на всеки отчетен период, е направена посредством геодезическо измерване на наличните въглищни маси, складирани към датите на съответната инвентаризация във въглищното стопанство, които геодезически измервания са извършени в съответствие с изискванията на утвърдената от ръководството на дружеството Инструкция номер № MEI-ED-ALL-OI-0022 за определяне на складовите количества. За резултатите от инвентаризацията за всяка една от процесните години са съставени Доклади за наличност на въглища на склад /л.84 и сл., т. І на адм. дело № 111/ 2021г./. Противно на приетото от митническите органи, целта на тези доклади не се свежда единствено да представи обобщени данни, които да покажат колко близко са до тях измерените с ж.п и лентови кантари количества въглища, като основната посочена цел е да се представят данни, които показват обема, обемната маса и количеството на въглищните фигури и бункери в края на измерванията и количеството въглища на склад към съответната дата. Резултатите от проверките /количествата въглища, установени при геодезическите измервания/, са съпоставяни със счетоводните данни за тяхната наличност по сметка ********** „Въглищен склад“ към края на отчетните периоди по воден от дружеството аналог на сравнителна таблица/ ведомост, като след одобряване от управителя на дружеството на счетоводното отразяване на установените при инвентаризациите разлики в количествата, за установените в по-малко количества лигнитни въглища, дружество е издавало складови документи /стокови разписки/ за изписването им, а разходът, чрез счетоводен документ за изписване на материални запаси при условия на корекция, е отразяван в счетоводните записвания, отнасящи се за м. декември на съответната година, за която се отнасят разликите в количествата. Съставените документи за счетоводно и материално отчитане на резултатите от геодезическите измервания са както следва: за 2015г. - Стокова разписка (складов документ за изписване) № **********/ 07.01.2016г. за 15 398.740 тона и счетоводен документ № **********/ 31.12.2015г. с основание „изписване на стоки/корекция 01.01.2016 U1" за осчетоводяване в счетоводната система на разход от количествени загуби на въглища за 272 060.21 лв. и Стокова разписка (складов документ за изписване) № **********/07.01.2016г. за 16 906.901 тона/счетоводен документ № **********/ 31.12.2015г. с основание „изписване на стоки/корекция 01.01.2016 U2" за осчетоводяване в счетоводната система на разход от количествени загуби на въглища за 298 705.94лв; за 2016г. - Стокова разписка (складов документ за изписване) № **********/ 06.01.2017г. за 9 552.321 тона/счетоводен документ № **********/ 31.12.2016г. с основание „изписване на стоки по геодезическо замерване U1“ за осчетоводяване в счетоводната система на разход от количествени загуби на въглища за 170 636.41лв. и Стокова разписка (складов документ за изписване) № **********/ 06.01.2017г. за 9 770.822 тона/ счетоводен документ № **********/ 31.12.2016г. с основание „изписване на стоки по геодезическо замерване U2“ за осчетоводяване в счетоводната система на разход от количествени загуби на въглища за 174 539.57лв.; за 2018г. - Стокова разписка (складов документ за изписване № **********/ 07.01.2019г. за 5 082.947 тона/ счетоводен документ № **********/ 31.12.2018г. с основание „изписване на стоки по геодезическо замерване“ за осчетоводяване в счетоводната система на разход от количествени загуби на въглища за 93 025.55 лв. и Стокова разписка (складов документ за изписване) № **********/ 07.01.2019г. за 4 912.780 тона/ счетоводен документ № **********/ 31.12.2018г. с основание „изписване на стоки по геодезическо замерване“ за осчетоводяване в счетоводната система на разход от количествени загуби на въглища за 89 911.23лв и за 2019г. - Стокова разписка (складов документ за изписване)  № **********/ 07.01.2020г. за 25 636.255 тона / счетоводен документ № **********/ 31.12.2019г. с основание „изписване на стоки  по геодезическо замерване“ за осчетоводяване в счетоводната система на разход от количествени загуби на въглища за 470 024.91лв. /л.53 и сл. т. І на адм. дело № 111/ 2021г., заключение на ССчЕ/. Въз основа на издадените стокови разписки са взети счетоводни записвания по кредита на с/ка ********** /въглищен склад/, съответно по дебита на с/ка ********** /въглища – консумация/. Установеният резултат въз основа на доклада от извършеното геодезическо измерване за всяка от процесните години, е счетен за естествени фири и е включен в общите разходи за консумация на въглища през всяка една от отчетните години съобразно прилаганите от дружеството МСС и МСФО. Резултатите от фактическите проверки, установени чрез извършените инвентаризации, съответстват на съставените в тази връзка счетоводни документи и на счетоводните записвания, взети въз основа на тези документи. Съгласно заключението на ССчЕ, изпълнена при първоначалното разглеждане на делото (което заключение изпълнилото го вещо лице в с.з по настоящото дело заяви, че изцяло поддържа и няма какво да добави), „ЕЙ И ЕС-3С МАРИЦА ИЗТОК І“ ЕООД е изготвяло финансовите си отчети за 2015г., 2016г, 2018г. и 2019г. съгласно изискванията на МСФО, приети от ЕС. Счетоводната отчетност на дружеството е организирана въз основа на индивидуално разработен сметкоплан, обслужващ спецификата на дейността. Възприетият подход за отчитане на установените разлики в резултат на извършените инвентаризации на материални записи - същите да не се отчитат в отделна счетоводна сметка за установени липси/ загуби от фири, не е в разрез със счетоводни норми, тъй като заведената отчетност съдържа достатъчно данни, информация, справки, които могат да се генерират от интегрираната софтуерна система. При завеждането на отделна счетоводна сметка за отчитане на липсите в резултат на естествените фири и така избрания подход от дружеството за обобщено отчитане на разходите, не води до промяна на резултативната величина, тъй като тези счетоводни сметки се приключват с една и съща сметка, а именно печалба и загуба от текущия период. Заключението на вещото лице е, че резултатите от извършените инвентаризации за процесните периоди и констатираните разлики счетоводно са третирани като липси от фири и са отразени като загуби.

Само по себе си обстоятелството, че отрицателните разлики между установените количества въглища въз основа на извършените геодезически измервания и наличностите по счетоводни данни, некоректно са осчетоводени по кредита на с/ка ********** /въглищен склад/, съответно по дебита на с/ка ********** /въглища – консумация/, тъй като това счетоводното записване показва изписване на неналични количества въглища от склада за влагане в производство, съотв. че коректното счетоводно отразяване би следвало да е по дебита на с/ка Други разходи и по кредита на с/ка Материали, не може да обуслови извод за липса на основание за признаване на ревизираното дружество на правото по чл.25, ал.1, т.3 от ЗАДС на загуби от естествени фири. От една страна счетоводно записване се основава на прилаганите от дружеството МСС и МСФО /което прилагане е прието за допустимо от ревизиращите органи/, като според изискванията на МСС 2 „Материални запаси“, в себестойността на материалните запаси, които се влагат в производството на продукцията, не се включват единствено наднормативните количества бракувани материали, от което следва, че загубите на материални запаси, представляващи естествени фири, се включват в себестойността на материалните запаси. От друга страна установяването и доказването на естествените фири не се извършва единствено според счетоводната сметка, по която са отчетени, а въз основа на преценка на всички данни, съдържащи се във водената счетоводна и материална отчетност и начинът, по който резултатите от извършените инвентаризации са третирани в тази отчетност. И не на последно място – съгласно изведените от практиката на СЕС общовалидни и задължителни правни стандарти, отказът за признаване на освобождаването от акциз само поради това, че не са изпълнени някои формални изисквания по националното право, ако са изпълнени съществените условия, надхвърля необходимото за осигуряване на точното и ясно прилагане на освобождаването от заплащане на данъци и предотвратяване на опитите за избягване, заобикаляне или злоупотреби по отношение на плащането на данъци. В този смисъл след като митническата администрация, въз основа на водената от ревизираното дружество материална и счетоводна отчетност, разполага с необходимата информация за да установи наличието на материалноправните предпоставки и съотв. да признае правото на  ЕЙ И ЕС – ЗС Марица Изток I" ЕООД по чл. 25, ал.1, т.3 във вр. с ал.4 от ЗАДС, некоректното осчетоводяване на загубите от естествени фири не може да бъде основание да бъде отречено това право по отношение на отчетените загуби от естествени фири т.е неизпълнението на някое формално изискване не може да рефлектира върху материалното право, щом са изпълнени изискванията по същество. Ето защо некоректното счетоводно записване на установените разлики между количеството въглища по счетоводни документи и фактически наличните според геодезическите измервания, не дава основание да се приеме, че тези разлики не са надлежно отразени в отчетността на ревизираното дружество, като за ревизиращите митнически органи не е било невъзможно да констатират тези разлики, както е прието и в Решение № 8356 от 29.09.2022г. по адм. дело № 10937/ 2021г. по описа на ВАС.

Възраженията ответника чрез процесуалния му представител в представеното по делото писмено становище, относно липсата на надлежно отразяване в счетоводната и материалната отчетност на дружеството на загубите от естествени фири /основани на доводи за липсата в индивидуалния сметкоплан на дружеството на счетоводна сметка, по която да бъдат отчитани фири; за некоректното осчетоводяване на установените в по-малко налични количества от тези по счетоводни данни по кредита на с/ка ********** /въглищен склад/, съответно по дебита на с/ка ********** /въглища – консумация/; за липса в счетоводството на дружеството на заведени първични счетоводни документи за изписване на фири; че констатираните отрицателни разлики между количествата въглища на склад, отчетени при извършените инвентаризации и количествата въглища по счетоводни данни към края на 2015г., съотв. на 2016г., на 2018г. и на 2019г.,  не са определени, отчетени и вписани като естествени фири в отчетността на дружеството по ред и начин, определени в ППЗАДС и т.н/, представляват възпроизвеждане на мотивите на потвърждаващото ревизионния акт Решение № Р-26/ 32-22932 от 22.01.2021г. на Директора на Агенция „Митници“, относимостта на които доводи към признаване правото на  ЕЙ И ЕС – ЗС Марица Изток I" ЕООД по чл. 25, ал.1, т.3 във вр. с ал.4 от ЗАДС, е отречена с влязлото в сила Решение № 8356 от 29.09.2022г. по адм. дело № 10937/ 2021г. по описа на ВАС.  А съображенията, че с водената от „ЕЙ И ЕС - ЗС МАРИЦА ИЗТОК 1“ ЕООД счетоводна политика са нарушени основни счетоводни принципи, залегнали в разпоредбите на чл. 4. ал. 1 от ЗСч, не само че са фактически и правно необосновани и категорично се опровергават от заключението на изпълнената ССчЕ, но и противоречат на обективираните в съставения от ревизиращите митнически органи РД констатации при проверката по Закона за счетоводството, установяваща съответствие с МСС и с основните принципи по отношение текущото счетоводно отчитане и изготвяне на финансовите отчети.

С оглед на гореизложеното и при съобразяване на задължителните указания по тълкуването и прилагането на закона, дадени с приетото в Решение № 8356 от 29.09.2022г. по адм. дело № 10937/ 2021г. по описа на ВАС, следва извода, че за преценката, дали установените отрицателни разлики между наличните количества въглища на склад и количествата въглища по счетоводни данни, представляват загуби от естествени фири, е ирелевантно както че в индивидуално разработения сметкоплан на дружеството възприетият подход за отчитане на естествените фири е същите да не се отчитат в отделна счетоводна сметка, различна от сч. сметка за отчитане на разхода за вложените в производството въглища, така и наличието на некоректно отчитане на тези разлики по кредита на с/ка ********** /въглищен склад/, съотв. по дебита на с/ка ********** /въглища – консумация/, тъй като заведената отчетност съдържа достатъчно данни, информация, справки, които могат да се генерират от информационната система за отчетените разходи за установените при инвентаризацията разлики. Съответно след като в приложимите ЗАДС и ППЗАДС липсват регламентирани специални изисквания към регистрираните лица за отчетност на естествените фири на влаганите в производство акцизни стоки и с оглед констатациите на митническите органи, обективирани в съставения РД (че при проверката по ЗСч е установено съответствие с МСС и с основните принципи по отношение текущото счетоводно отчитане и изготвяне на финансовите отчети; че за всичките движения в предприятието приход/разход се издават първични счетоводни документи в количествено и стойностно изражение; че извършваните геодезически измервания са в съответствие с Инструкция за определяне на складовите количества; че счетоводните записвания /корекциите/ се вземат количествено (в тона) и стойностно по двата генератора от централата и че материалната отчетност на ревизираното лице съдържа предвидената в националното законодателство, третиращо облагането с акциз, минимално изискуема информация при производството на стоки като освободен от акциз краен потребител), съдът приема, че от ревизираното дружество е водена надлежна материална и счетоводна отчетност относно определянето, отчитането и вписването на естествените фири на акцизните стоки. Определянето на естествените фири е направено при физическа проверка на натуралните параметри на въглищата към края на всеки отчетен период, като част от ежегодно провежданата от „ЕЙ И ЕС -3С МАРИЦА ИЗТОК І“ ЕООД инвентаризация на материалните активи на основание чл.22 от ЗСч, направена посредством геодезическо измерване на наличните въглищни маси, складирани към датите на съответната инвентаризация във въглищното стопанство, извършено в съответствие с изискванията на утвърдената от ръководството на дружеството Инструкция номер № MEI-ED-ALL-OI-0022 за определяне на складовите количества. Въз основа на резултатите от геодезическите измервания са съставени доклади за наличност на въглища на склад, чиято основна цел е да се представят данни, които показват обема, обемната маса и количеството на въглищните фигури и бункери в края на измерванията и количеството въглища на склад към съответната дата. След съпоставка по водения в дружеството аналог на сравнителна таблица/ведомост, на данните, обективирани в съставените въз основа на резултатите от геодезическите измервания доклади за наличност на въглища на склад и данните за счетоводното налично количество въглища, е определен размерът (в количествено и стойностно отношение ) на загубите от естествени фири, като след одобряване от управителя на дружеството за осчетоводяване на разликите, същите са отразени в материалната и счетоводна отчетност на дружеството чрез съставените счетоводни документи – стокови разписки /складови документи за изписване/ за изписване на разликите от установените в по-малко количества въглища и направените въз основа на тях счетоводни записи в интегрираната информационна система, обслужваща счетоводната дейност, като в публикуваните ГФО (в баланса) в балансово перо материални запаси (бележка 13) е отразена стойност след намалението на констатираните фири.  

Ето защо необосновано митническите органи са приели, че констатираните отрицателни разлики между количествата въглища на склад, отчетени при извършените инвентаризации и количествата въглища по счетоводни данни към края на 2015г., респ. на 2016г., на 2018г. и на 2019г., не са определени, отчетени и вписани като естествени фири в отчетността на дружеството по ред и начин, определени в ППЗДС и съотв. неправилен се явява формираният извод, че тези количествени разлики не могат да бъдат третирани като загуби от естествени фири по см. на чл.25, ал.1, т.3 от ЗАДС.  

 

Второто съображение на митническата администрация относно липсата на основание за признаване на  ревизираното дружество на правото по чл.25, ал.1, т.3 от ЗАДС на загуби от естествени фири, е поради липсата на изготвен от „ЕЙ И ЕС-3С МАРИЦА ИЗТОК І“ ЕООД фирмен стандарт по чл.28, ал.2, т.3 от ЗКПО (технологична документация, утвърдена от Изпълнителния директор, за пределните размери на фири при лигнитни въглища при тяхното потребление), като база за сравнение за изчисляване на допустимите естествени фири. Това съображение е отречено като релевантно с влязлото в сила Решение № 8356 от 29.09.2022г. по адм. дело № 10937/ 2021г. по описа на ВАС. След като задължението да регламентира правила и условия, при които се определят загубите при пълното унищожаване или безвъзвратна загуба на акцизни стоки, е на националния законодател при това в специалния закон (чл. 7, §. 5 от Директива 2008/118), при липсата на такава изрична регламентация в специалния закон, неправилно митническите органи изискват технологична документация, позовавайки се на други закони.

 

Третото съображение на митническите органи, с което се обосновава липса основание за признаване на „ЕЙ И ЕС -3С МАРИЦА ИЗТОК І“ ЕООД на правото по чл.25, ал.1, т.3 от ЗАДС на загуби от естествени фири вследствие на промяна на физико-химичните свойства при съхранението и транспортирането на акцизните стоки /лигнитни въглища/, се основава на неприложимост на т. І и т. ІІ от Таблица 11 към Наредба №13а-10403 за пределните размери на естествените фири, брака и липсите на материални ценности при съхраняването и транспортирането им. Макар, както беше посочено, по същество ответникът да не оспорва  приложимостта в случая на Наредба № 13а-10403/ 1959г. и за периодите преди 2020г. т.е преди приемането на новата разпоредба на чл.25, ал.4 от ЗАДС, счита, че допустимите норми за естествените фири по Таблица № 11 към Наредба № 13а-10403 са неотносими и съотв. неприложими, тъй като утвърдените пределни размери на фирите по тази таблица се отнасяли до насипни товари, обработвани и съхранявани на пристанища – речни и морски, а не за естествени фири, липси и загуби на насипни товари във вътрешността на страната. Така приетото от ревизиращите органи е отречено с влязлото в сила Решение № 8356 от 29.09.2022г. по адм. дело № 10937/ 2021г. по описа на ВАС, чиито указания по тълкуването и прилагането на закона са задължителни при разглеждането на делото.  След като нормата на чл.7, § 5 във вр. с § 4 от Директива 2008/118/ЕО на Съвета от 16 декември 2008 година относно общия режим на облагане с акциз, възлага на всяка държава-членка да установи като регламентира правила и условия, при които се определят загубите при пълното унищожаване или безвъзвратна загуба на акцизни стоки по причина, свързана с естеството на стоките, очевидно обстоятелството, че в националното законодателство не са регламентирани такива правила по отношение на въглищата при обработка, пренасяне и съхранение в складове във вътрешността на страната, не може да бъде основание да се обложат с акциз стоки, които поради промяна на физико-химичните свойства са загубени, ако тези загуби са в рамките на естествените фири. В този смисъл съдът приема, че при установяването и доказването, че при транспортиране, обработката и съхранение на влаганите от „ЕЙ И ЕС -3С МАРИЦА ИЗТОК І“ ЕООД в производството лигнитни въглища, е налице количествено намаление на теглото вследствие на прахообразуване, изсушаване, изветряване, разпрашаване, утечка, изпадане от съоръжения и машини при пренасяне и др. при условия на правилно и добросъвестно манипулиране с въглищата, т.е при наличието на естествени фири по см. на чл.1 Наредба № 13а-10403, преценката дали констатираните разлики между количествата въглища по счетоводни документи и установените при инвентаризациите фактически налични количества, представляват естествени фири вследствие на промяна на физико-химичните свойства при съхраняването и транспортирането на въглищата в рамките регламентираните норми за пределните фири, следва да се извърши при прилагането на т. І и т. ІІ от Таблица 11 към Наредба №13а-10403.   

В техническата част на заключението на изпълнената по делото комплексна експертиза, въз основа на извършено обстойно изследване, подробно са описани технологичните процеси и технологичните операции в гориво-транспортното стопанство на „ЕЙ И ЕС-3С МАРИЦА ИЗТОК І“ ЕООД, по получаване на закупуваните от „ЕЙ И ЕС -3С МАРИЦА ИЗТОК І“ ЕООД въглища от концесионера „МИНИ МАРИЦА ИЗТОК“ ЕАД (доставяни/транспортирани с влакови състави от вагони тип „гонзола“, при притегляне на въглищата с цел търговско отчитане при тяхното товарене на влаковите композиции от разтоварващ пункт рудник „Трояново-север“);  разтоварването /тумбането/ на въглищата след тяхното транспортиране и последващото товарене на въглищата на система ГТЛ за доставяне на открития свободен консумативен склад; изгребването и насипването на въглищата на въглищна фигура; съхраняване на въглищата на открития склад и последващото им изгребване и подаване от консумативния склад към котелната инсталация. Съгласно заключението на експертизата, транспортирането с влакова композиция на въглищата от Рудник Трояново, тумбането /разтоварването/ и технологичната обработка на въглищата на покритото разтоварище на централата посредством перкови питатели, монтирани на основата на разтоварището; технологичният транспорт на въглищата с ГТЛ на открития свободен консумативен склад; изгребването и насипването чрез роторно съоръжени /багер/ на въглищната фигура  и последващото  изгребване на въглища от роторно съоръжение /багер/ и доставяне със система ГТЛ за подаването на въглищата от консумативния склад към котелната инсталация /котелните бункери на котлоагрегатите/, представляват технологични операции, които, с оглед на геоложката характеристика на въглищата (включваща до 60 % влага; 24 – 25 % пепел и 4.5 – 7% сяра), се характеризират с естествени процеси по прахообразуване и прахоотделяне и изпадане от машините и съоръженията при пренасянето и обработката на въглищата. Сочи се в заключението, че насипните въглища оформят складовото въглищно стопанство, състоящо се от 2 въглищни фигури /консумативни складове/ с капацитет 160 000 тона и 4 въглищни фигури – основни складове с капацитет 280 000 тона за резерв, като складираните въглища слез известно време /14 дни/ започват да претърпяват физически и химически промени - налице е изветряне на въглищата, като лигнитите лесно се изветрят, вследствие на което се раздробяват и самозапалват, като основна причина е окислението при взаимодействието с атмосферния въздух. Наред с окислението и изветряването въглищата в откритите складове са подложени и на утечка от дъждовете и снеговете, водещо до промяна на въглищния пласт и свиване на въглищната фигура. Въз основа на това заключението и отговорите на вещото лице при изслушване на заключението в с.з, съдът приема, че количествено намаление на теглото на лигнитните въглища (естествени фири) има във всеки един етап на технологичните процеси и извършваните технологичните операции в гориво-транспортното стопанство на „ЕЙ И ЕС -3С МАРИЦА ИЗТОК І“ ЕООД (при транспортирането, разтоварването, последващото натоварване и технологично транспортиране, изземването и насипването на въглищата), тъй като това е съпроводено с прахообразуване и прахоотделяне и загуба на част от въглищната маса, като естествени фири са налице и вследствие на протичащите физико-химични процеси при съхранението на въглищата, вследствие на тяхното изветряване и окисление, водещо до промяна на въглищния пласт, поради голямото пепелно съдържание и влага в лигнитните въглища и утечки вследствие на дъжд, сняг и т.н. От заключенията на съдебно-техническата и съдебно-икономическата експертиза по несъмнен начин се установява, че закупуваните от „ЕЙ И ЕС -3С МАРИЦА ИЗТОК І“ ЕООД въглища от концесионера „МИНИ МАРИЦА ИЗТОК“ ЕАД, се заприхождават и осчетоводяват като материални запаси в количествено отношение по количеството въглища, измерено на уреда за търговско отчитане при тяхното натоварване от разтоварващ пункт рудник „Трояново-север“ на „МИНИ МАРИЦА ИЗТОК“ ЕАД, като последващото претегляне на влаковия състав на контролен жп кантар на „ЕЙ И ЕС -3С МАРИЦА ИЗТОК І“ ЕООД, е само с контролни функции. Доколкото количествено намаление на теглото на лигнитните въглища (естествени фири), се свързва с технологични операции, явяващи се последващи количественото измерване на закупуваните въглища, по което доставяните въглища се завеждат в материалната и счетоводната отчетност на „ЕЙ И ЕС -3С МАРИЦА ИЗТОК І“ ЕООД, следва извода, че количествените загуби, измерени в тонове разлика между количества по счетоводни данни и наличните количества, установени при годишните инвентаризации за 2015г., 2016г, 2018г и 2019г., са действително съществуващи и обективно възникнали загуби на количества въглища от естествени фири, поради съпътстващи тяхното транспортиране и обработка естествени процеси и вследствие на промяна на физико-химичните свойства при съхраняването на акцизните стоки.

 

Противно на твърдяното от ответника, не става въпрос за признаване ex lege по отношение на установените разлики /липси/, на загуби от естествени фири, чрез прилагане на процент, съответстващ на предвидена в действащото законодателство норма за фири. Прилагането на нормите за естествените фири е в съответствие с изискванията на чл.4 от Наредба № 13а-10403 – след извършена инвентаризация през съответната година са констатирани отрицателни разлики между установените като налични количества въглища въз основа на направено геодезическо измерване и наличностите по счетоводни данни по сметка ********** „въглищен склад“, които разлики са надлежно отразени в материалната и счетоводната отчетност на дружеството с издадените стокови разписки за изписване и счетоводни документи. Не е налице и твърдяното нарушаване на принципа по чл. 5 от Наредба № 13а-10403 приспадането на естествените фири да се извършва по действителните им размери, които не може да превишават установените пределни норми – очевидно е, че определените, отчетени и вписани в отчетността на дружеството загуби поради естествени фири, не представляват количествено и стойностно отразяване на изчисления по утвърдените норми за пределните размери на фирите по т. І и т.II от Таблица 11 към Наредба №13а-10403, а изцяло съответстват на констатираните отрицателни разлики между количествата въглища на склад, отчетени при извършените чрез геодезическо измерване инвентаризации и количествата въглища по счетоводни данни към края на 2015г., съотв. на 2016г., на 2018г. и на 2019г.  Неоснователно е и възражението на ответника, че не е установен действителния размер на естествените фири - физическата проверка на натуралните параметри на въглищата към края на всеки отчетен период, като част от ежегодно провежданата от „ЕЙ И ЕС-3С МАРИЦА ИЗТОК І“ ЕООД инвентаризация на материалните активи на основание чл.22 от ЗСч, е направена посредством геодезическо измерване на наличните въглищни маси, складирани към датите на съответната инвентаризация във въглищното стопанство, извършено в съответствие с изискванията на утвърдената от ръководството на дружеството Инструкция номер № MEI-ED-ALL-OI-0022 за определяне на складовите количества. Както беше посочено, съставените въз основа на резултатите от геодезическите измервания доклади за наличност на въглища на склад, противно на приетото от митническите органи, нямат единствено за цел да представят обобщени данни, които да покажат колко близко са до тях измерените с ж.п и лентови кантари количества въглища - основната посочена цел на докладите е да се представят данни, които показват обема, обемната маса и количеството на въглищните фигури и бункери в края на измерванията и количеството въглища на склад към съответната дата. В този смисъл именно съпоставката по водения в дружеството аналог на сравнителна таблица/ведомост на данните, обективирани в съставените въз основа на резултатите от геодезическите измервания доклади за наличност на въглища на склад и данните за налично количество въглища по счетоводни данни, определя размерът на естествените фири. Неоснователно е и възражението на ответника, че заключението на експертизата в техническата му част „е теоретично, изградено въз основа на предположения, а не на действително изяснено факти“, като вещото лице „е изградило изводите си върху присъщи за продукта технологични операции по принцип, а не върху доказано действително осъществени такива“. Тъкмо обратното – в заключението вещото лице изключително подробно е обосновало извода си, че е налице количествено намаление на теглото на лигнитните въглища вследствие на обективно протичащи физични и химични процеси, присъщи за въглищата, във всеки един технологичен етап и при всяка от извършваните технологичните операции в гориво-транспортното стопанство на „ЕЙ И ЕС-3С МАРИЦА ИЗТОК І“ ЕООД, при посочване както на физичните и химичните процеси, които неизменно протичат при транспортирането, обработката и съхранението на въглищата, така и обусловеността на намалението на теглото и обема на лигнитните въглища от тези процеси. При условие, че посочените от вещото лице физико-химични процеси /прахообразуване и прахоотделяне, изпадане от машини и съоръжения при пренасяне, изветряване и окисление, утечка вследствие на дъжд, сняг и т.н/, водещи до неминуема загуба на част от въглищната маса и до промяна на въглищния пласт поради голямото пепелно съдържание и влага в лигнитните въглища, представляват естествени, присъщи и обективно протичащи процеси при транспортирането, обработката и съхранението на въглищата, несъстоятелни са възраженията на ответника за липса на експертно изследване дали обективно са протичали такива физико-химични процеси по отношение на въглищата през периодите на 2015г., 2016г., 2018г. и 2019г. При липса на каквито и да било констатации в хода на ревизионното производство за „недобросъвестно транспортиране и съхранение на въглища“, съотв. при липса на каквито и да е било данни за неправилно/недобросъвестно манипулиране с акцизната стока в някой от етапите на технологичния процес при извършване на отделните технологични операции, очевидно изследването дали не се касае за липси в резултат и по причини недобросъвестност при транспортиране и съхранение на акцизни стоки, не се следва.  

 

С оглед на гореизложеното съдът приема, че отчетените от ревизираното дружество количествени загуби на лигнитни въглища представляват такива от  естествени фири по чл.25, ал.1, т.3 и ал.4 от ЗАДС във вр. с чл.1 от Наредба №13а-10403, получени при извършваните технологични процеси и операции при транспортирането, обработката и съхранението на въглищата от момента на придобиването им, до влагането им в производството, поради присъщи и обективно протичащи физико-химични процеси във въглищата /прахообразуване, изпадане от съоръжения и транспортьори при пренасяне, изветряване и утечка от дъжд при тяхното съхраняване в открити складове/, водещи до намаляване на въглищната маса и теглото на въглища.  Доколкото дейностите /технологичните операции/ при транспортирането и обработката на въглищата и посочените като протичащи във въглищата физико-химични процеси при тяхното транспортиране, обработка и съхранение във въглищното стопанство на „ЕЙ И ЕС-3С МАРИЦА ИЗТОК І“ ЕООД, са идентични с дейностите /технологичните операции/ и с процесите, нормативно определени като относими за количественото намаление на теглото и обема /естествените фири/ на въглищата, обработвани и съхранявани в българските морски и речни пристанища, съдът приема, че преценката дали констатираните разлики между количеството въглища по счетоводни документи и установените при инвентаризациите фактически налични количества, представляват естествени фири вследствие на промяна на физико-химичните свойства при съхраняването и транспортирането на акцизни стоки в рамките регламентираните норми за пределните фири, следва да се извърши при прилагането на т. І и т. ІІ от Таблица 11 към Наредба №13а-10403/ 1959г.

 

Съгласно заключението на изпълнената по делото комплексна експертиза в част съдебно-счетоводна, след съпоставка на установените количества въглища въз основа на извършеното геодезическо измерване със счетоводните наличности, са установени следните липси от естествени фири, по години: за 2015г. – към 31.12.2015г. счетоводна наличност 423 160.53 тона, по геодезическо измерване 390 854.89 тона и липса -32 305.640 тона; за 2016г. - към 31.12.2016г. счетоводна наличност 378 363.083 тона, по геодезическо измерване 359 039.94 тона и липса -19 323 143 тона; за 2018г. - към 31.12.2018г. счетоводна наличност 400 393.921 тона, по геодезическо измерване 390 398.194 тона и липса -9 995.727 тона и за 2019г. - към 31.12.2019г. счетоводна наличност 446 131.929 тона, по геодезическо измерване 420 495.674 тона и липса -25 636.255 тона. Въз основа на т. І и т. ІІ на Таблица 11 към Наредба № 13а-10403 за пределните размери на естествените фири, брака и липсите на стоково-материалните ценности при съхраняването и транспортирането им, при съобразяване на чл.10 от посочената Наредба /в складове, в които не може да се установи точно времето за престояване на всяка стока при съхраняване и лагеруване, определянето му става въз основа на стокообращаемостта/ и прилагайки най-ниския процент за определяне на фири при обработката на насипни товари /въглища/ поради прахообразуване, изпадане от съоръжения и машини при принасяне (0.85) и съотв. най-ниския процент за определяне на фири при съхраняване на насипни товари в открити и закрити складове поради изсушаване, изветряване, разпрашаване, утечка от дъжд и др. (при срок на съхранение на въглищата до 30 дни – 1%), вещото лице е изчислило за всяка от процесните години пределните размери на допустимите естествените фири, както следва: за 2015г. - допустими естествени фири  по т. І на Таблица 11 – 3 416.27 тона, по т. ІІ на Таблица 11 – 46 935.15564 тона или общо допустими фири за годината – 50 351.43 тона; за 2016г. - допустими естествени фири по т. І на Таблица 11 – 4 049.39 тона, по т. ІІ на Таблица 11 – 40 897.06 тона или общо допустими фири за годината – 44 946.45 тона; за 2018г. - допустими естествени фири  по т. І на Таблица 11 – 3 847.29 тона, по т. ІІ на Таблица 11 – 43 883.17 тона или общо допустими фири за годината – 47 730.46 и за 2019г. - допустими естествени фири по т. І на Таблица 11 – 4 184.13 тона, по т. ІІ на Таблица 11 – 45 374.91 тона или общо допустими фири за годината – 49 523.05 тона. В заключението в табличен вид за всяка една от процесните години са представени наличностите лигнитни въглища към 31 число на всеки един месец от съответната година; среднодневната наличност; изразходваното количество за месец; пределния размер на фирите при съхранение и пределния размер на фирите при обработка и общият размер на допустимите фири. При съпоставянето на изчислените от експертизата за всяка от процесните години пределни размери на допустимите естествените фири, с установените разлики между количества въглища по данни от извършеното геодезическо измерване и количества въглища по счетоводни данни, е видно, че констатираните при извършените от дружеството инвентаризации количествени загуби, които счетоводно са отчетени - за 2015г. – 32 305.64 тона; за 2016г. – 19 323.143 тона; за 2018г. – 9 995.73 тона и за 2019г. – 25 636.255 тона, не само че не надвишават пределните размери на естествените фири по т. І и т. ІІ на Таблица 11 към Наредба № 13а-10403/ 1959г., но са и много под тези пределни стойности.

 

Доколкото за никоя от процесните години не се установява превишаване на отчетените количества загуби на въглища в резултат на естествени фири, над нормативно определените като допустими /пределни/ размери на фирите по приложимите за случая  т. І и т. ІІ на Таблица 11 към Наредба № 13а-10403/ 1959г., съдът приема, че при прилагането на чл. 25, ал.1, т.3 от ЗАДС, за тези загуби от естествени фири вследствие на промяна на физико-химичните свойства при съхраняването и транспортирането на акцизните стоки, не се дължи акциз.  Тъй като акцизът е данък върху потреблението и съотв. не може да се начислява и събира акциз за акцизни стоки, които при определени обстоятелства са били унищожени или безвъзвратно загубени /т.9 от Преамбюла на Директива 2008/118/ЕО на Съвета от 16 декември 2008 година/, неправилно и необосновано митническите органи не са признали правото на „ЕЙ И ЕС-3С МАРИЦА ИЗТОК І“ ЕООД по чл.25, ал.1, т.3 от ЗАДС на загуби от естествени фири и съотв. незаконосъобразно са определили тези загуби от естествени фири за липси на акцизни стоки, като основание по чл.20, ал.2, т.8 от ЗАДС за установяване по отношение на дружеството на задължения за акциз и лихви за тяхното просрочие.

        

            С оглед на гореизложеното ревизионния акт в обжалваната му част, като издаден в нарушение и при неправилно приложение на закона, следва да бъде отменен.

 

Предвид изхода на делото искането на жалбоподателя за присъждане на направените разноски следва да бъде уважено, като на основание чл.161, ал.1 от ДОПК, в тежест на Агенция „Митници“ следва да бъде възложено заплащането на направените от жалбоподателя разноски в производството по адм. дело № 111/ 2021г. по описа на АС – Стара Загора, в производството по адм. дело № 10937/ 2021г. по описа на ВАС и в производството по настоящото дело, в общ размер на 64 673.30 лева /за внесени държавни такси, заплатени адвокатски възнаграждения и внесени възнаграждения за вещи лица за изпълнените експертизи/. Неоснователно е възражението на процесуалния представител на ответника за прекомерност на договорените и заплатени от жалбоподателя адвокатски възнаграждения, с оглед действителната фактическа и правна сложност на делото.

 

Водим от горните мотиви и на основание чл.160, ал.1 от ДОПК,   Старозагорският административен съд 

 

 

   Р     Е     Ш     И     :

 

ОТМЕНЯ по жалба на „ЕЙ И ЕС – ЗС МАРИЦА ИЗТОК І“ ЕООД, ЕИК *********, със седалище и адрес на управление гр. Гълъбово, област Стара Загора, Ревизионен акт № BG003000-РК13-РА12/ 30.10.2020г., издаден от А.Л.Х.-П. – Директор на Териториална дирекция „Тракийска“ (орган, възложил ревизията) и М.И.Н.– старши инспектор в ТД „Тракийска“ на Агенция „Митници“, отдел „Акцизна дейност“, сектор „Проверки и ревизии“ (ръководител на ревизията), в обжалваната му част, потвърдена с Решение № Р-26/32-22932 от 22.01.2021г. на Директора на Агенция „Митници“, с която на основание чл. 20, ал.2, т.8 от ЗАДС, поради непризнато право по чл.25, ал.1, т.3 от ЗАДС на загуби от естествени фири, по отношение на „ЕЙ И ЕС – ЗС МАРИЦА ИЗТОК І“ ЕООД са установени задължения за акциз за данъчни периоди м. декември 2015г., м. декември 2016г., м. декември 2018г. и м. декември 2019г. в общ размер на 445 740.39лв. и лихви за просрочие в размер на 132 486.47лв., в т.ч начислен и внесен от дружеството акциз в размер на 185 572.47лв. за данъчни периоди м. декември 2018г. и м. декември 2019г. и дължими за внасяне суми за акциз в размер на 260 167.92лв. за данъчни периоди м. декември 2015г. и м. декември 2016г., при установени, след извършено прихващане с недължимо платени и събрани суми за акциз, задължения за заплащане на акциз по Удостоверение за освободен от акциз краен потребител № BG00300Е0102/ 09.01.2012г. общо в размер на 219 329.19 лева и лихва за просрочие в размер на 132 486.47лв., като  незаконосъобразен.

 

            ОСЪЖДА Агенция „Митници“ да заплати на „ЕЙ И ЕС – ЗС МАРИЦА ИЗТОК І“ ЕООД, ЕИК *********, със седалище и адрес на управление гр. Гълъбово, област Стара Загора, сумата от 64 673.30лв. /шестдесет и четири хиляди, шестстотин седемдесет и три лева и 30 стотинки/ - разноски по делото. 

 

             Решението подлежи на обжалване с касационна жалба пред Върховния административен съд в 14 дневен срок от съобщаването му на страните.

 

 

 

                                                                          СЪДИЯ: