РЕШЕНИЕ
№ 293
гр. Велико Търново, 06.11.2020 г.
В ИМЕТО НА НАРОДА
Административен съд – Велико Търново, трети състав, в съдебно заседание
на шести октомври две хиляди и двадесета година в състав:
Административен съдия: Евтим Банев
при
участието на секретаря М.Н., изслуша докладваното от съдия Банев Адм. д. № 493 по описа за 2020 година и за да се произнесе, взе
предвид следното:
Производството е по реда на чл. 145 и
сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/, вр. с чл. 186, ал. 4 от Закона
за данък върху добавената стойност /ЗДДС/.
Образувано е по жалба, подадена от Е.Д.П.
в качеството му на едноличен търговец с фирма „Р.– Е.П.“, ЕИК *********,
седалище и адрес на управление гр. Павликени, ул. „Трети март“ № 44 срещу
Заповед за налагане на принудителна административна мярка № 10761/ 18.03.2020
г., издадена от Ж.И.А.– началник на Отдел „Оперативни дейности“ – гр. Велико
Търново в Дирекция „Оперативни дейности“, Главна дирекция „Фискален контрол“ при
ЦУ на НАП – гр. София. В жалбата се сочи, че заповедта е незаконосъобразна, тъй
като е издадена при нарушаване на изискванията за форма, на административно
производствените правила и на материалноправните разпоредби – отменителни
основания по чл. 146, т. 2, т. 3 и т. 4 от АПК. Твърди се, че не отговаря на
изискванията на чл. 59, ал. 2 от АПК, като част от изложените в нея мотиви за
налагане на ПАМ не кореспондират с действително установените факти, както и с
обстоятелството, че дейността на едноличния търговец се облага с патентен
данък, внасян в бюджета на Община Павликени. Изтъква се, че нарушенията са
извършени за първи път и не е причинена щета на фиска. За тези нарушения са
наложени имуществени санкции, като едноличния търговец не е имал възможност да
се защити адекватно поради ограниченията, въведени с обявеното извънредно
положение. Отново поради извънредното положение обектът е бил затворен за един
месец, не е извършвана никаква търговска дейност и няма реализирани приходи за
този период. С тези мотиви, подробно изложени в подадената жалба и преповторени
в представени писмени обяснения, от съда се иска отмяната на оспорената
заповед. В съдебно заседание жалбоподателят не се явява, не се представлява. В
депозирани писмени обяснения заявява, че поддържа жалбата, развива съображения
за незаконосъобразността на оспорения акт.
Ответникът по жалбата – началникът на
отдел „Оперативни дейности“ – гр. Велико Търново при ЦУ на НАП – гр. София, не
се явява, не изпраща представител и не взема становище по спора.
Въз основа на събраните по делото
доказателства, приложени към жалбата и съдържащи се в представената от
ответника административна преписка, съдът прие за установено от фактическа
страна следното:
На 10.03.2020 г., в 13:10 часа от органи по приходите в ГД „Финансов контрол“ на НАП е извършена проверка на място в търговски обект – заведение за хранене – павилион, находящ се в гр. Павликени, ЖП гара, стопанисвано от ЕТ „Р.– Е.П.“. При проверката, преди легитимация на проверяващите, е извършена контролна покупка на 1 брой минерална вода и 1 брой чай на обща стойност 1,50 лева. Сумата е заплатена в брой на продавач-консултанта в обекта, но не е била издадена фискална касова бележка от наличното в обекта и работещо към момента на проверката фискално устройство модел „Tremol ZM-KL-V2“ с ИН № ZK056842 и номер на фискалната памет 50153851, регистрирано в НАП. За продажбата не е била издадена и ръчна касова бележка. При проверката е установено, че общата фактическа наличност на парични средства е в размер на 163,79 лв., при отчетена от фискалното устройство касова наличност от 637,90 лв., т.е. разликата възлиза на 474,11 лева. От контролните органи е съставен Протокол за извършена проверка № 7106/ 10.03.2020 г., към който са приложени Опис на паричните средства в касата към момента на започване на проверката серия АА №7106/ 10.03.2020 г., Декларация от лице, работещо по трудово правоотношение – Н.Б. /продавач-консултант/, обяснение от Е.П., както и дневен финансов отчет от регистрираното ФУ в обекта за 10.03.2020 г. и контролна лента на електронен носител /КЛЕН/. Установено е, че търговската площ на павилиона е около 25 кв. метра. В обекта се работи на смени, като се редуват едноличният търговец и продавач-консултантът. Предлаганият асортимент основно включва тестени закуски, солени и сладки изделия и безалкохолни напитки на цени от 0,25 лева до 1,70 лева. Не са извършвани сторно операции от 01.01.2020 г. до 09.03.2020 година. Обстоятелството, че не е регистрирана промяната в касовата наличност е определено като нарушение на чл. 33, ал. 1 от Наредба № Н-18/ 13.12.2006 г. на МФ, вр. чл. 118, ал. 4, т. 1 от ЗДДС, а неиздаването на фискален касов бон - като нарушение на чл. 25, ал. 1, вр. ал. 3, вр. чл. 3, ал. 1 от Наредба № Н-18/ 13.12.2006 г. на МФ, вр. чл. 118, ал. 1 и ал. 4 от ЗДДС. Така констатираното е послужило за основание по чл. 186, ал. 1, т. 1, б. „а“ от ЗДДС за издаване на оспорената заповед, с която е наложена принудителна административна мярка „Запечатване на обект“ за срок от 14 дни от влизане в сила на заповедта. Със същата заповед на основание чл. 187, ал. 1 от ЗДДС е наложена и принудителна административна мярка „Забрана за достъп“ до обекта за същия срок, като е указано наличните стоки да бъдат отстранени до определената дата на запечатването му. Заповедта е връчена лично на Е.П. на 29.07.2020 г. Жалбата срещу нея е подадена до Административен съд – Велико Търново чрез ТД на НАП – гр. Велико Търново на 11.08.2020 година, което се установява от дадения в администрацията входящ номер.
Въз основа на така установеното от
фактическа страна и като взе предвид становищата на страните и представените по
делото доказателства, съдът прави следните изводи:
Оспорването е извършено от лице с
надлежна легитимация – адресат на обжалвания административен акт, наемател на
търговския обект, за който е разпоредено запечатване. Жалбата е подадена в
срока по чл. 149, ал. 1 от АПК, вр. с чл. 186, ал. 4 от ЗДДС и от външна страна
отговаря на изискванията на чл. 150 и чл. 151 от АПК. Предвид горното и липсата на някоя от останалите предпоставки по чл. 159
от АПК същата се явява процесуално допустима за разглеждане по същество в
настоящото производство.
След извършена на основание чл. 168, ал.
1 от АПК проверка съдът установи, че Заповед № 10761/ 18.03.2020 г. на
началника на отдел „Оперативни дейности“ – гр. Велико Търново при ЦУ на НАП -
гр. София е издадена от оправомощен орган и в рамките на неговата
компетентност, определена от чл. 186, ал. 3 от ЗДДС, вр. с чл. 7, ал. 1, т. 3 от Закона за Национална
агенция по приходите и т. 1 от Заповед № ЗЦУ-ОПР-16 от 17.05.2018 г. на
изпълнителния директор на НАП.
Заповедта е издадена в писмена
форма и противно на наведените от жалбоподателя възражения съдържа реквизитите
по чл. 59, ал. 2 от АПК, което отговаря на изискването на чл. 186, ал. 3 от ЗДДС за мотивираност. Същата включва подробно описание на фактическите и правни
основания за издаване на акта, включително пресъздава и съдържанието на
Протокола за извършена проверка сер. АА № 7106/ 10.03.2020 годна. Изложени са
мотиви за налагането на ПАМ и за продължителността на срока на запечатване на
търговския обект и забраната за достъп до него. Заповедта съдържа подробно
словесно описание на приетите за установени от административния орган факти и
посочване на правните основания, които в пълнота кореспондират помежду си.
В хода на административното
производство органите по приходите са изпълнили задълженията си по чл. 26 и сл.
от АПК, като са извършили проверката в присъствието на едноличния търговец и са
довели до знанието му установените факти и предприетите въз основа на тях
последващи действия. Осигурено е участието му в производството и не е
възпрепятствано правото му на защита. Съобразно изискванията на чл. 35 и чл. 36
от АПК са изяснени значимите факти и обстоятелства при констатиране на
нарушението. Неоснователно с жалбата се поддържа, че заповедта следва да
съдържа разпореждане за предварително изпълнение, а органът трябва да залепи
стикер на обекта, че предстои запечатване. Според чл. 188, ал. 1 от ЗДДС, ПАМ
подлежи на предварително изпълнение само при условията на чл. 60 от АПК.
Преценката за наличието на тези условия се дължи от административният орган,
който очевидно в случая е намерил, че условията на чл. 60 от АПК не са налице и
волята му е ясно изразена. В диспозитива на заповедта е посочено, че запечатването на обекта ще се извърши в срок
до 14 дни от влизане в сила на същата и съответно не е посочена конкретна дата.
В съдържанието на разписката за връчване на заповедта обаче е отбелязано, че
запечатването ще бъде извършено на 14.08.2019 г. в 15:00 часа. Предвид датата
на връчване – 29.07.2020 г., тази дата за запечатване би била относима
единствено в случай, че заповедта влезе в сила без да бъде обжалвана, което в
случая не е така и няма как да бъде известно към момента на връчване. От друга
страна, това волеизявление всъщност не изхожда от автора на акта, а от лицето,
извършило връчването, поради което няма никаква правна стойност. Поставянето на
трайно закрепено съобщение за запечатването по смисъла на чл. 187, ал. 1 от ЗДДС, е алтернативно предвидена презумпция наред с оповестяването на интернет
страницата на приходната администрация на информация за подлежащия на
запечатване търговски обект и неговото местонахождение за знанието на лицето,
че обектът ще бъде запечатан. Тази хипотеза е предвидена от законодателя, тъй
като е възможно към момента на запечатване обекта или обектите, където са
установени нарушенията, да се стопанисват от трето лице, и това трето лице
трябва да знае, че обектът ще бъде запечатан. Не са допуснати съществени
нарушения на административно производствените правила, водещи до отмяна на
заповедта.
Не се откриват пороци, засягащи материалната
законосъобразност на оспорената заповед. Съгласно чл. 186, ал. 1, т. 1, б. „а“
от ЗДДС принудителната административна мярка запечатване на обект за срок до 30
дни, независимо от предвидените глоби или имуществени санкции, се прилага на
лице, което не спази реда или начина за издаване на съответен документ за
продажба, издаден по установения ред за доставка/продажба. По силата на чл. 187, ал. 1 от ЗДДС при прилагане на ПАМ
по чл. 186, ал. 1 се забранява и достъпът до обекта или обектите на лицето, а
наличните стоки в тези обекти и прилежащите към тях складове се отстраняват от
лицето или от негов пълномощник. В нормата на чл. 118, ал. 1 от ЗДДС е
предвидено задължение за лицата да регистрират и отчитат извършените от тях
доставки/продажби в търговски обект, чрез издаване на фискална касова бележка
от фискално устройство /фискален бон/ или чрез издаване на касова бележка от
интегрирана автоматизирана система за управление на търговската дейност
/системен бон/, независимо от това дали е поискан друг данъчен документ. По
силата на чл. 3, ал. 1 от Наредба № Н-18/2006 г. на МФ всяко лице е длъжно да
регистрира и отчита извършваните от него продажби на стоки или услуги във или
от търговски обект чрез издаване на фискална касова бележка от ФУ или касова
бележка от ИАСУТД, освен когато плащането се извършва чрез внасяне на пари в
наличност по платежна сметка, кредитен превод, директен дебит или наличен
паричен превод, извършен чрез доставчик на платежна услуга по смисъла на Закона
за платежните услуги и платежните системи, или чрез пощенски паричен превод,
извършен чрез лицензиран пощенски оператор за извършване на пощенски парични
преводи по смисъла на Закона за пощенските услуги. Съгласно чл. 25, ал. 1 от
Наредба № Н-18/2006 г. от МФ независимо от документирането с първичен
счетоводен документ задължително се издава фискална касова бележка от ФУ или касова
бележка от ИАСУТД за всяка продажба като фискалната касова бележка се издава
при извършване на плащането, а според чл. 33, ал. 1 от Наредба №Н-18/ 2006 г.
извън случаите на продажби/сторно операции всяка промяна на касовата наличност
/начална сума, въвеждане и извеждане на пари във и извън касата/ на ФУ се
регистрира във ФУ чрез операциите „служебно въведени“ или „служебно изведени“
суми.
От цитираните
разпоредби може да се направи извод, че при установено по съответния ред
неспазване на задължението за отчитане на продажбите чрез издаване на фискална
касова бележка или касова бележка от кочан, административният орган, налага на
търговеца ПАМ – запечатване на обект и забрана за достъп до него. Органът
съобразява продължителността на срока на мярката с оглед на всички факти и
обстоятелства в конкретния случай, т.е. при определяне на продължителността на
срока органът действа при условията на оперативна самостоятелност, което следва
и от използвания в чл. 186, ал. 1 от ЗДДС израз „до 30 дни“.
В настоящия случай нарушението е установено по безспорен начин от контролните органи. За осъществената проверка е съставен протокол, който обективира резултатите от нея и който се ползва с материална доказателствена сила за извършените от органите по приходите действия и за установените факти и обстоятелства съгласно чл. 50, ал. 1 от ДОПК. Освен това съставът на нарушението – неиздаване на касов бон, не се оспорва от жалбоподателя, а плащането на патентен данък не освобождава задълженото лице от изискването за издаване фискален бон. Само по себе си установяването на нарушението е достатъчно условие органът по приходите да наложи ПАМ и последният не разполага с други юридически равностойни варианти, поради което преценката относно обществената значимост на административното нарушение, включително поредността му и причиняването или не на щети на фиска, е направена от законодателя, а не е предоставена на органа по приходите. При описаните по-горе факти са налице предвидените в закона предпоставки за налагане на ПАМ по чл. 186, ал. 1 от ЗДДС и приложението на чл. 187 от ЗДДС. След като е констатирано нарушение на реда за отчитане на продажбите в търговския обект, органът по приходите по чл. 186, ал. 3 от ЗДДС следва да наложи предвидената в закона принудителна административна мярка или не.
Единствената
преценка, която следва да извърши административният орган при налагането на ПАМ
от вида на процесните, е тази по отношение на срока на принудителната
административна мярка и такава е била направена от органа с оглед вида на
извършеното нарушение. Видно от самата заповед, за мотивиране на
четиринадесетдневния срок са съобразени вида и обема на упражняваната в обекта
търговска дейност, както и важния държавен интерес, който се охранява.
Анализирани са капацитетът, посещаемостта, асортиментът, който предлага
заведението, местоположението и вида на търговския обект, работното време.
Направено е заключение, че е налице възможност за реализиране на значителни
обороти, а оттам и приходи за задълженото лице. Неотразяването на
продажби/плащания и неиздаването на фискален касов бон накърнява съществено
държавния интерес и фискалната политика, като причинява значителни и трудно поправими
вреди, тъй като не позволява да бъдат проследени извършените в обекта продажби,
което води до неправилно определяне на реализираната печалба. Налице е висока
степен на обществена опасност, произтичаща от възможността за многократно
проявление на установеното нарушение във времето. Нарушението касае
отчетността, което води до укриване на приходи, а спазването на стриктна
финансова и бюджетна дисциплина е важно условие за защита на обществения
интерес. С неиздаването на изискуемата по чл. 118, ал. 1 от ЗДДС фискална
касова бележка за извършена в търговския обект продажба при всички положения е
нарушена фискалната политика на държавата. При определяне на срока в размер
по-малък от средно допустимия са съобразени изтъкнатите от жалбоподателя смекчаващи
обстоятелства – констатирано първо по ред нарушение от този вид.
Не следва
да се подценява обстоятелството, че констатираните нарушения реално са две,
въпреки че отношение към наложената ПАМ има само неиздаването на касов бон.
Второто нарушение касае нерегистрирането на промени в касовата наличност, което
води до разлика между наличните и документираните средства, а всяка разлика
препятства проследяването на паричния поток в търговския обект и представлява
нарушение на правилата за регистрация и отчетност. Касовата наличност се
формира от средствата, които са постъпили от продажби за съответния ден,
средствата, с които е започната работа в началото на деня, както и средствата,
които постъпват в или излизат от касата във връзка с извършени разплащания с
други търговци. В случая се доказа, че при извършената от контролните органи
проверка е била установена разлика между разчетената и фактическата касова
наличност в обекта, представляваща въвеждане на пари в касата, която не е била
отбелязана във фискалното устройство чрез операцията „служебно въведени“ суми,
съставляваща нарушение на нормата на чл. 33, ал. 1 от Наредба № Н-18.
Нарушението е формално, като за съставомерността му не е необходимо да настъпят
вредни последици. Разпоредбата на чл. 33 от Наредба № Н-18 от 13.12.2006 г. на
МФ се намира в глава четвърта „Издаване на документ за продажба чрез фискално
устройство“ и регламентира отчетността на паричните потоци от дейността на
съответните задължени лица и тяхното регистриране. В алинея първа от цитираната
разпоредба е въведено общото задължение за съответните лица по чл. 3 от
Наредбата извън случаите на продажби всяка промяна на касовата наличност
/начална сума, въвеждане и извеждане на пари в и извън касата/ на ФУ да бъде
регистрирана във ФУ чрез операциите „служебно въведени“ или „служебно изведени“
суми, т.е. задължението е промяната в касовата наличност /независимо дали
положителна или отрицателна/, да бъде отразена чрез фискалната памет на
фискалното устройство, ако има работещо такова в съответния търговски обект, а
не по някакъв друг начин. В конкретния случай това изискване не е съобразено,
като е установена разлика, като фактическата касова наличност е била по-малка
от отчетената като реализирана във фискалното устройство. От Справка „Клен №
01“ и при прости аритметични сметки не се доказва твърдението на жалбоподателя,
че грешно е въведена сумата 614,00 лева вместо 6,40 лева. Дори да е допусната
подобна грешка коригирането на същата е възможно чрез операция „Сторно“,
каквато не е предприета. Еднозначно е установено, че търговецът не е изпълнил
задължението си, произтичащо от разпоредбата на
чл. 33, ал. 1 от Наредба № Н-18/ 13.12.2006 година. Констатираната
разлика между наличността на парични средства според данните от ФУ и
фактическата такава в касата на обекта няма пряко отношение към налагането на
ПАМ, а нарушението по чл. 33, ал. 1 от Наредба №Н-18/13.12.2006 г. не е
основание за налагане на ПАМ по чл. 186 от ЗДДС, тъй като не е сред
основанията, посочени в чл. 186, ал. 1 и ал. 2 от ЗДДС. Въпросната констатация
обаче се явява подкрепяща тезата на органа по приходите относно възможността за
многократно проявление на установеното нарушение във времето, а от там и
определената продължителност на наложената ПАМ.
Неиздаването
на фискален бон е самостоятелно и достатъчно основание за прилагане на
законовата разпоредба на чл. 186, ал. 1 от ЗДДС. Мотивиран и фактически
обоснован от конкретните обективни данни е изводът, че е извършено нарушение и
нарушителят може да извърши друго такова. Изложеното обосновава нуждата от
прилагането на ПАМ като при отчитане на индивидуалните специфики на търговския
обект и населеното място, определеният срок от 14 дни при допустими до 30 дни
се явява съразмерен. Продължителността се обосновава още и от
значимостта на охраняваното обществено отношение. Съдът приема, че определеният срок от 14 дни за запечатване на обекта и
забрана за достъп до него за същия срок по чл. 187, ал. 1 от ЗДД, отговаря на
тежестта на нарушението и е съобразен с целите, предвидени в чл. 22 от ЗАНН за
налагане на ПАМ, поради което е законосъобразен и съобразен с принципа за
съразмерност по чл. 6 от АПК и целта на закона. Негативните последици от
налагането на ПАМ върху жалбоподателя са резултат от собственото му поведение,
изразяващо се в неиздаването на фискален бон за извършена продажба. В този
смисъл неоснователни са и възраженията, касаещи нефункционирането на обекта
поради извънредното положение и наложените административни наказания. Съгласно
нормата на чл. 186, ал. 1 от ЗДДС принудителната мярка се прилага независимо от
предвидените глоби или имуществени санкции. Такова е и трайно възприетото в
съдебната практика становище, че образуваното във връзка с извършено нарушение
административнонаказателно производство, е ирелевантно за издаването на заповед
като процесната. Касае се за две различни производства, които се развиват
независимо едно от друго и които се провеждат по различен процесуален ред – АПК
и ЗАНН, и носят различни последици предвид заложените им цели. Имуществената
санкция, наложена с наказателно постановление, има санкционен характер и по
аргумент от чл. 12 от ЗАНН цели да се предупреди и превъзпита нарушителят към
спазване на установения правен ред и да се въздейства възпитателно и
предупредително върху останалите граждани. Същевременно, според чл. 22 от ЗАНН
за предотвратяване и преустановяване на административните нарушения, както и за
предотвратяване и отстраняване на вредните последици от тях могат да се
прилагат принудителни административни мерки. От друга страна нефункционирането
на обекта поради въведеното в страната извънредно положение не компенсира
предвидените от закона мерки за запечатване на обекта.
Заповедта е
издадена и в съответствие с целта на закона. Видно от изложените в нея мотиви,
мярката цели да постигне промяна в начина на извършване на дейността в
търговския обект, като прекият резултат е правилно отчитане на дейността, а
индиректният – недопускане на вреда за фиска. В случая се касае за
законоустановена цел, тъй като нормата на чл. 22 от ЗАНН предвижда налагане на
принудителни административни мерки за предотвратяването и преустановяването на
административни нарушения. Уредената в чл. 186, ал. 1, т. 1, б. „а“ от ЗДДС
принудителна административна мярка „запечатване на обект“ е насочена към
постигане именно на такава превантивна цел, доколкото към момента на
постановяването й търговецът не е преустановил дейността си в търговския обект,
т.е. съществува възможност за извършването и на друго нарушение, свързано с
неиздаване на документ за прието плащане. В случая издадената заповед цели
именно това с оглед защита интересите на държавния бюджет, правилно отчитане на
продажбите и определяне размера на публичните задължения.
По изложените съображения законосъобразни са изводите на административния орган, че са налице предвидените от закона предпоставки за налагане на принудителна административна мярка по чл. 186, ал. 1, б. „а“ от ЗДДС и приложението на чл. 187, ал. 1 от ЗДДС.
Водим от горното и на основание чл. 172,
ал. 2 от АПК, вр. с чл. 186, ал. 4 от ЗДДС съдът,
Р Е
Ш И :
Отхвърля
жалбата
на Е.Д.П. в качеството му на едноличен търговец с фирма ЕТ „Р.– Е.П.“, ЕИК
*********, седалище и адрес на управление гр. Павликени, ул. „Трети март“ №44,
срещу Заповед за налагане на принудителна административна мярка № 10761/
18.03.2020 г., издадена от Ж.И.А.– началник на Отдел „Оперативни дейности“ –
гр. Велико Търново в Дирекция „Оперативни дейности“, Главна дирекция „Фискален
контрол“ при ЦУ на НАП – гр. София.
Решението подлежи на обжалване пред
Върховен административен съд на Република България в 14-дневен срок от
съобщаването му на страните.
Решението да се съобщи на страните чрез
изпращане на преписи от него по реда на чл. 137 от АПК.
Административен съдия :